6.- Subvenciones, Donaciones y Legados

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Ángel Alonso Pérez y Raquel Pousa Soto

NORMA 18ª: SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS RECIBIDOS

1.

SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS OTORGADOS POR TERCEROS DISTINTOS A LOS SOCIOS O PROPIETARIOS.

1.1. Reconocimiento

No reintegrables

Reintegrables

1.2. Valoración

Cuando no reintegrables

Cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado, a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legad

Contabilización

Inicialmente con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan apartado 1.3 de esta Norma Valoración

Se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrable

De carácter monetario

Se valorarán por el valor razonable del importe concedido

De carácter no monetario o especie

Se valorarán por el valor razonable del bien recibido

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Referenciados ambos valores momento reconocimiento

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1.3. Criterios imputación resultados

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Imputación para no reintegrables

Se efectuarán atendiendo a su finalidad

Monetario y No monetario

El criterio de imputación a resultados de una subvención, donación o legado de carácter monetario deberá ser el mismo que el aplicado a otro, en especie, cuando se refieran a las adquisición del mismo tipo de activo o a la cancelación del mismo tipo de pasivo

Tipología a efectos imputación a pérdidas y ganancias

a )Cuando se concedan con objeto de asegurar una rentabilidad mínima o compensar “déficits” de explotación

Se imputarán como ingresos ejercicio que se concedan. Salvo Si se destinan financiar déficits de explotación ejercicios futuros: Se imputará como ingreso en esos ejercicios

b) Para financiar gastos específicos c) Adquisición activos o Cancelación Pasivos

Se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que estén financiando Activos del Inmovilizado Material Intangible, e inversiones inmobiliarias

Existencias que no se obtengan como consecuencia “rappel” comercial Activos Financieros Cancelación de deudas

Se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización, efectuada en ese período para los citados elementos o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa o baja en balance Se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzcan su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja

Se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca la enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance Se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso se imputarán en función del elemento financiado

Se considerarán, en todo caso, de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por deterioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiados gratuitamente.

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2.

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SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS OTORGADOS POR SOCIOS O PROPIETARIOS.

Registro Valoración

Las no reintegrables, recibidas de socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los Fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate En general Es el establecido en el apartado 1.2 de esta Norma de Valoración Caso Empresas Contabilización Ayudas Pertenecientes al Sector Público que Reciban Subvenciones, Donaciones o Legados de La Entidad Pública Dominante

Según criterios Apartado 1 de esta Norma de Valoración

Ejemplo 6.1. La Junta de Andalucía, concede a “YOLANDA S.L.” una subvención de 20.000 € el 1/4/X9, para que la empresa renueve una serie de equipos que se consideran “contaminantes”. Esta renovación puede efectuarse entre esta fecha y el 1/4/X11. La subvención, se considerará “no reintegrable” cuando cambien todos los equipos. Se pide. Registrar las operaciones correspondientes. Solución: En base a la Norma 18ª.1: “(…) Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables (…)”. Por tanto: x

20.000 Bancos c/c (572) a Deudas l/p transformables en subvenciones, donaciones y legados (172) 20.000 De tal manera, que en la definición de la cuenta 172, en la 5ª parte del PGC nos comenta: “Cantidades concedidas por las administraciones públicas, tanto nacionales como internacionales, empresas o particulares con carácter de subvención, donación o legados reintegrables, con vencimiento superior a un año” En el momento que pierda el carácter de “reintegrable”, la daremos de baja, con abono a la cuenta 130.

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Ejemplo 6.2. TONTIÑO S.A.”, recibe en su cuenta corriente una subvención de 500 € de la Xunta el 2/1/X8, adquiriendo con dicho importe y en esa fecha, un ordenador por 1.000 €. IVA 16%, que paga al contado a través de bancos. La vida útil estimada para este activo es de 5 años. El 1/1/X10, decide vender el equipo por 500 €, IVA 16%, que cobra por bancos. Se pide: Regístrese las operaciones (téngase en cuenta el efecto impositivo, sabiendo que el tipo del impuesto de sociedades es del 30%): a) Del ejercicio X8: subvención recibida, compra equipo, amortización e imputación a resultados subvención. b) Del ejercicio X10: venta del equipo y traspaso a resultados de la subvención. Solución: ●Recibe subvención que contabilizaremos como ingreso imputado directamente en el patrimonio neto y valorándose por el valor razonable del importe concedido 2/1/X8

500 Bancos c/c (572) a

Subvenciones oficiales de capital (130) 500

●Por el efecto impositivo: 2/1/X8

150 Subvenciones oficiales de capital (130) (30% 500) a Pasivos por diferencias temporarias imponibles (479) 150 Así en la 5ª parte del PGC, y para el movimiento de la 130, nos comenta que se cargará: “(…) por el gasto por impuesto diferido asociado a la subvención registrado directamente en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 479” ●Adquiere ordenador (IVA es totalmente deducible): 2/1/X8

1.000 Equipos procesos información (217) 160 H. P. iva soportado (472) a

Bancos c/c (572) 1.160

●Operaciones a fin de ejercicio (X8): -Amortización: 31/12/X8

200 Amortización del Inmovilizado Material (681) 1.000 5 años a Amortización Acumulada del Inmovilizado Material (281) 200 -Imputación a resultados. Las subvenciones se imputarán a resultados atendiendo a su finalidad. Así en el apartado 1.3 c) de la Norma 18ª, nos indica que cuando se concedan para adquirir activos del Inmovilizado Intangible, Material e Inversiones Inmobiliarias: se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese periodo para los citados elementos. En nuestro caso:

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31/12/X8

100 Subvenciones oficiales de capital (130) 500 5 años a Subvenciones transferidas al resultado del ejercicio (746) 100 -Por el efecto impositivo: 31/12/X8

30 Pasivos por diferencias temporarias imponibles (479) (30%100) a Subvenciones oficiales de capital (130) 30 En la 5ª parte del PGC y para el movimiento de la 130, nos dice que se abonará: “Por el gato por el impuesto diferido vinculado a la subvención imputada a la cuenta de pérdidas y ganancias con cargo a la cuenta 479”. Saldos de la cuenta a 31/12/X8 130

479

150 500 100 30

30

746

150

Sh=120

Sh=280

Sh=100

+ 400 (subvención bruta pendiente)

100

400+100=500 (lo que nos concedieron)

●Saldos de la cuenta a 31/12/X9 130

479

100 280:Sdo. inicial 30

30

746

120: Sdo. inicial

Sh=90

Sh=210

Sh=100

+ 300 (subvención bruta pendiente)

100

300+100=400 (subvención bruta ej X8)

Otros saldos a 31/12/X9: (217) Equipos proceso información.............................................1.000 (281) A.A.I.M; para X8 y X9: 200 x2............................................(400)

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●A comienzos del X10, vendemos el equipo: 1/1/X10

580 Bancos c/c (572) (500 + 16% 500) 400 Amortización acumulada del Inmovilizado Material (281) 100 Pérdidas procedentes del Inmovilizado Material (671) a Equipos proceso información (217) 1.000 H.P. iva repercutido (477) 80 (16% 500) ●Damos de baja la obligación fiscal: 1/1/X10

90 Pasivos por diferencias temporarias imponibles (479) a Subvenciones oficiales de capital (130) 90 ●Traspaso a resultados de la subvención: 1/1/X10

300 Subvenciones oficiales de capital (130) (210 +90) a Subvenciones transferidas al resultado del ejercicio (746) 300

Ejemplo 6.3. “PUCHU S.A.”, recibe el 31/12/X8, un CITROËN PICASSO como donación. El valor razonable del mismo, se sitúa en 18.000 €. Su vida útil es de 6 años. Se sabe que el tipo impositivo del impuesto de sociedades es del 30%. SE PIDE: Regístrese las operaciones pertinentes en el X8 y X9, referidas a esta donación. Solución: ● Cuando la empresa recibe la donación del inmovilizado, anotará (Apartado 1.1 y 1.2., Norma 18ª Valoración PGC): lo valoraremos por el valor razonable de la donación de carácter “no monetario” o en especie del bien recibido, referenciado al momento de su reconocimiento: 31/12/X8

18.000 Elementos de Transporte (218) a Donaciones y legados de capital (131) 18.000 ● Por el efecto impositivo. Fiscalmente el tratamiento de esta operación (Art. 15.2ª) y 15.3 del TRLIS): No existirá diferencia en cuanto a la valoración, pero la imputación fiscalmente se integrará en la base imponible en el momento de recibirlo sin embargo contablemente cuando se produzca la amortización, enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja del inmovilizado [Norma 18ª, apartado 1.3 PGC]. Por lo que dará lugar a ajustes en el impuesto corriente. En nuestro caso (empezaremos amortizar en el X9): Ejercicio X8 …

Ingreso contable 0 …

Ingreso fiscal 18.000 …

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Diferencia +18.000 …

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Provocando una mayor deuda por impuesto corriente 31/12/X8

5.400 Donaciones y legados de capital (131) (30% 18.000) a H.P. acreedora Impuesto sociedades (4752) 5.400 Así, y para el movimiento de la cuenta 130 (análogo a la cuenta 131), nos señala que ésta se cargará: “Por la cuota a ingresar por el impuesto sobre beneficios, vinculado a la subvención registrada directamente en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 4752” ●A final de ejercicio del ejercicio X9, amortizaremos el elemento en función de su vida útil (6 años): 31/12/X9

3.000 Amortización del Inmovilizado Material (681) 18.000 6 años a Amortización Acumulada del Inmovilizado Material (281) 3.000 ●Al mismo tiempo, y en base a la Norma 18ª de Valoración, imputaremos la donación al resultado en proporción a la amortización efectuada en ese periodo para el equipo [Apartado 1.3 c]. Por tanto: 31/12/X9

3.000 Donaciones y legados de capital (131) a Subvenciones de capital , donaciones y legados transferidos al resultado del ejercicio (746) 300 Se cargará la cuenta 131, en el momento de la imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias de la subvención recibida, con abono a la cuenta 746 (5ª parte del PGC) ●Fiscalmente el tratamiento de esta operación. Como comentamos en apartado anterior, existe una divergencia en cuanto a la imputación de resultados. De tal manera que fiscalmente, integró en su base imponible el valor de mercado del inmovilizado en el X8 (momento de recibirlo), y contablemente empezaremos a imputar en este ejercicio X9 dicho valor en proporción a su amortización. Dando lugar, por tanto, a un ajuste negativo que afectará al impuesto corriente, así: Ejercicio X9

Ingreso contable 3.000

Ingreso fiscal 0

Diferencia -500

Disminuiremos el importe de la deuda por impuesto corriente, por tanto: 31/12/X9

900 H.P. acreedora impuesto sociedades (4752) a Donaciones y legados de capital (131) 900 [30% 3.000]

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Ejemplo 6.4. “QUINTANA S.L.”, tiene en cuentas las siguiente información relativa a una máquina (31/12/X9): (213) Maquinaria........................................................................10.000 (130) Subvenciones oficiales de capital.......................................2.100 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles....................900 (281) A.A.I.M...............................................................................4.000 Se estimó una vida útil de 5 años habiendo transcurrido 2 años, y habiéndose imputado a resultados la amortización y la subvención correspondiente (ésta financiaba el 50% del valor del inmovilizado). El importe recuperable de este inmovilizado se sitúa en 5.000 €. Se pide: efectuar las anotaciones correspondientes. Solución: En esta fecha compararemos: Valor Contable: 10.000 – 4.000=............................................................6.000 >

Importe Recuperable:..............................................................................5.000 Pérdida deterioro...........1.000 Sin embargo, parte de este inmovilizado (50%), había sido financiado gratuitamente, por lo que en base a la Norma 18ª.1.3. de valoración consideraremos de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por deterioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiado gratuitamente. Por tanto: 31/12/X9

500 Pérdidas procedentes del Inmovilizado Material (671) (50% 1.000) a Maquinaria (213) 500 Y por la parte del deterioro “reversible” 31/12/X9

500 Pérdida por deterioro del inmovilizado material (691) a Deterioro de valor del inmovilizado material (291) 500 Simultáneamente a los apuntes anteriores, por la imputación a resultados de la subvención (por baja o deterioro del activo): 31/12/X9

500 Subvenciones oficiales de capital (130) a Subvenciones transferidas al resultado del ejercicio (746) 500 Y por el efecto impositivo: 31/12/X9

150 Pasivos por diferencias temporarias imponibles (479) (30%500) a Subvenciones oficiales de capital (130) 150

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Después de registrar la anterior operación, el valor contable de la máquina será: Valor contable anterior máquina: 10.000 – 4.000....................6.000 Pérdida y deterioro de valor....................................................(1.000) Nuevo valor contable...............................................5.000 Quedando pendiente 3 años de vida útil. Según el apartado 2.1 de la Norma 2ª Valoración: “(…) Cuando (…) proceda reconocer correcciones valorativas por deterioro, se ajustarán las amortizaciones de los ejercicios siguientes del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable (…)” Con lo cual, la nueva cuota de amortización: Cuota amortización =

5.000 = 1.666,67 3 años

Ejemplo 6.5. Un socio de la empresa “CHARPENTIER S.L.” dona a ésta una furgoneta cuyo valor razonable es de 12.000 €. Se pide: efectuar las anotaciones correspondientes. Solución: Aquellas subvenciones, donaciones y legados no reintegrables recibidos de socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente de la subvención, donación o legado de que se trate. Su valoración se hará por el valor razonable del bien recibido, y anotaremos: x

12.000Elementos de Transporte (218) a Aportaciones de socios o propietarios (118) 12.000 Así en la definición de la cuenta 118, nos indica: “Elementos patrimoniales entregadas por socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre que no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o la prestación en servicios realizados por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo (…)”

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