SOBRETASA AL IMPUESTO DE RENTA - Elemento de la obligación tributaria; aplicación a partir del período que comience al iniciar su vigencia; legalidad del incremento tarifario, del formulario y del concepto de la DIAN / FORMULARIO DEL IMPUESTO DE RENTA 2003 - Legalidad renglones sobre sobretasa a la renta Como se observa, lo propuesto por el legislador en el artículo 7 de la Ley 863 de 2003, fue una modificación al artículo 260-11, con el fin de incrementar la tarifa de la sobretasa, que inicialmente se había fijado en el 5% “a partir del año gravable 2004”, pasándola al 10%, “Por los años 2004, 2005 y 2006”, sin alterar los elementos esenciales del gravamen. Es así como en ambas disposiciones, la que creó la sobretasa de renta (art. 29 Ley 788/02) y la que la modificó (artículo 7 Ley 863/03) se señalan como sujetos pasivos de la sobretasa a los contribuyentes obligados a declarar impuesto de renta; como base gravable el impuesto neto de renta determinado en el respectivo año gravable; la obligación de liquidarla en la respectiva declaración; así como la prohibición de llevarla como deducción o descuento tributario. Conforme a lo anterior, se entiende que la disposición prevista en el artículo 7 de la Ley 863 de 29 de diciembre de 2003, está regulando un tributo, en el que la base es el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado”, pues es evidente que la sobretasa constituye un gravamen adicional al impuesto de renta y constituye junto con éste un sólo tributo, cuyo período anual está previsto en el artículo 1° del Decreto 187 de 1975 desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre del respectivo año gravable. Así las cosas, en aplicación del mandato constitucional contenido en el inciso 3° del artículo 338 de la Carta Política, debe entenderse que independientemente de que la Ley 863 haya entrado en vigencia el 29 de diciembre de 2003, todas las disposiciones que afecten alguno de los elementos que estructuran el tributo, entre ellas el artículo 7 que modifica la tarifa de la sobretasa de renta, sólo pueden aplicarse “a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley...” es decir a partir del año gravable 2004. Lo anterior implica que la entrada en vigencia del artículo 7 de la Ley 863 de 2003, el 29 de diciembre del mismo año, no afectó la vigencia y aplicación del artículo 260-11, en su versión adoptada por la Ley 788 de 2002, según la cual “la sobretasa será equivalente para el año gravable 2003 al diez por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por dicho año gravable”, tal como se dispone en los formularios Modelos 100 y 200, prescritos por la Resolución 000018 de 2004, para la declaración del impuesto de renta del año gravable 2003, al incluir los renglones en los que debe los renglones en los que debe informarse el valor liquidado por concepto de la sobretasa de renta. Conforme a lo expuesto, la posición adoptada el Concepto 010229 de 20 de febrero de 2004, objeto de la demanda, se adecúa al texto de las normas superiores objeto de la interpretación oficial, pues es en virtud de tales normas obliga a los contribuyentes declarantes del impuesto de renta a liquidar y pagar la sobretasa de renta en el año gravable 2003, tal como se indica en la tesis jurídica plasmada en el citado concepto. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA Bogotá, D.C., octubre veintiséis (26) de dos mil seis (2006) Radicación número: 11001-03-27-000-2004-00102-00(15177) Actor : RODRIGO IVAN RIOS MUÑOZ Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: Acción pública de nulidad contra la Resolución 00018 de 2004 y el Concepto 010229 de 2004 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales FALLO El ciudadano RODRIGO IVAN RÍOS MUÑOZ solicita la nulidad de la Resolución 00018 de 6 de enero de 2004 y el Concepto 0102294 de 20 de febrero del mismo año, actos proferidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. LOS ACTOS ACUSADOS La pretensión de nulidad recae sobre los siguientes actos administrativos:

1. La Resolución 00018 de 6 de enero de 2004, expedida por el Director General de Impuestos y Aduanas Nacionales, “Por la cual se prescriben los formularios oficiales tributarios para el año gravable 2003, fracción del año gravable 2004 y para la vigencia del año calendario 2004, y se fijan los precios de venta al público”, en cuanto se relaciona con los renglones relativos a la liquidación de la sobretasa del impuesto sobre la renta y sus respectivas instrucciones, incluidos en los formularios adoptados para la presentación de la declaración de renta y complementarios del año 2003, así: Del formulario Modelo 100: Declaración de renta y complementarios o de Ingresos y Patrimonio para Personas Jurídicas -año gravable 2003-, el renglón 100 “Sobretasa impuesto a la renta 2003” y su respectiva instrucción. Del formulario Modelo 200: Declaración de Renta y complementarios Personas Naturales y Sucesiones Ilíquidas -año gravable 2003-, el renglón 99 “Sobretasa impuesto a la renta 2003” y su respectiva instrucción. 2. El Concepto N° 010229 de 20 de febrero de 2004 emitido por la Oficina Jurídica de la DIAN, cuyo texto es el siguiente: PROBLEMA JURÍDICO Por efectos de la modificación al artículo 260-11 del Estatuto Tributario introducida por el artículo 7 de la Ley 863 de 2003, la sobretasa para el año gravable 2003 estuvo vigente única y exclusivamente en cuanto a su anticipo y por ende los contribuyentes declarantes sólo liquidarán y pagarán a título de sobretasa, el anticipo que establecía el parágrafo del artículo 260-11? TESIS JURÍDICA La sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2003 por estar vigente en dicho período gravable, debe ser liquidada en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2003 y pagarse en los plazos establecidos en el Decreto Reglamentario 3805 de 2003, teniendo en cuenta el anticipo liquidado y pagado en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2002. INTERPRETACION JURÍDICA: Pregunta el consultante si por la modificación introducida por el artículo 7 de la Ley 863 del 29 de diciembre de 2003 al artículo 260-11 del Estatuto Tributario que creó la sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar impuesto sobre la renta y complementarios por el año 2003 y estableció la obligación de liquidar y pagar anticipo sobre la misma en la declaración de renta y complementarios del año gravable 2002, la sobretasa para el año gravable 2003 estuvo vigente única y exclusivamente en cuanto a su anticipo y por ende los contribuyentes en la declaración del año gravable 2003 solo deben declarar y pagar a título de sobretasa el anticipo establecido en el Parágrafo del artículo 260-11 antes mencionado, o estuvo vigente, no solo en su anticipo sino en su totalidad, estando obligado a liquidar la sobretasa y descontar el correspondiente anticipo. Para resolver, este Despacho precisa: El artículo 260-11 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 29 de la Ley 788 de 2002 creó la sobretasa para los contribuyentes obligados a declarar impuesto sobre la renta, así: “Art. 260-11. Sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta. Créase una sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta y complementarios. Esta sobretasa será equivalente para el año gravable 2003 al diez por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por dicho año gravable. A partir del año gravable 2004 esta sobretasa será equivalente al cinco por ciento (5%) del impuesto neto de renta del respectivo período gravable. La sobretasa aquí regulada se liquidará en la respectiva declaración de renta y complementarios y no será deducible ni descontable en la determinación del impuesto sobre la renta.

Parágrafo . La sobretasa que se crea en este artículo está sujeta para el ejercicio 2003 a un anticipo del cincuenta por ciento (50%) del valor de la misma calculada con base en el impuesto neto de renta del año gravable 2002, el cual deberá pagarse durante el segundo semestre del año 2003, en los plazos que fije el reglamento”. Mediante el artículo 7 de la Ley 863 del 29 de diciembre de 2003, el legislador modificó el artículo antes transcrito, en los siguientes términos: ART. 7º—Sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta. Modificase el artículo 260-11 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: “ART. 260-11.—Sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta. Por los años gravables 2004, 2005 y 2006, créase una sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta y complementarios. Esta sobretasa será equivalente al diez por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por cada año gravable. La sobretasa aquí regulada se liquidará en la respectiva declaración de renta y complementarios y no será deducible ni descontable en la determinación del impuesto sobre la renta. Parágrafo. La sobretasa que se crea en este artículo está sujeta para el ejercicio gravable 2004 a un anticipo del cincuenta por ciento (50%) del valor de la misma, calculado con base en el impuesto neto de renta del año gravable 2003, el cual deberá pagarse en los plazos que fije el reglamento”. A su vez el artículo 338 de la Constitución Política establece: "... Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo". El impuesto sobre la renta y complementarios es un típico impuesto de periodo y de acuerdo con el artículo 1 del Decreto 187 de 1975, el año, periodo o ejercicio impositivo en materia del impuesto sobre la renta y complementarios, es el mismo año calendario que comienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre. Señala además que se tendrán como equivalentes las expresiones años o periodos gravables, ejercicio gravable y año, periodo o ejercicio impositivo o fiscal. De lo anterior se desprende que la sobretasa a que hizo referencia el artículo 29 de la Ley 788 de 2002 que modificó el artículo 260-11 del Estatuto Tributario, por tratarse de un tributo de período se sujeta a lo señalado en el artículo 1 del Decreto 187 de 1975, es decir, abarcó el período comprendido entre el 1 de enero al 31 de diciembre de 2003. En virtud del principio consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política los contribuyentes deben determinar y pagar la sobretasa en los términos prescritos en el artículo 260-11 del Estatuto Tributario antes de la modificación efectuada por la Ley 863 de 2003. La modificación al artículo 260-11 del Estatuto Tributario realizada por el artículo 7 de la Ley 863 de 2003 opera solo a partir de los años gravables 2004 a 2006. El año gravable, tal como se anotó, comienza el primero de enero, por lo cual, sin perjuicio del cumplimiento de la obligación relativa al año gravable 2003, la obligación de liquidar la sobretasa del impuesto sobre la renta y complementarios por el año 2004 surge a partir del 1 de enero del 2004. La sobretasa del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2003 se causó a partir del 1 de enero del año en cuanto, se reitera, el año comienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre de 2003, por tanto los contribuyentes declarantes están obligados a determinar y pagar la sobretasa en la declaración de renta y complementarios del año gravable 2003, en los términos previstos en el artículo 260-11 del Estatuto Tributario antes de la modificación que al mismo le introdujera el artículo 7° de la Ley 863 de 2003, y descontar el anticipo a dicha sobretasa liquidada en la declaración del año gravable 2002 cuando fuere del caso.

LA DEMANDA El accionante indica como normas violadas los artículos 338 de la Constitución Política; y 260-11 del Estatuto Tributario, en su texto adoptado por el artículo 29 de la Ley 863 de 2003. Explica el concepto de violación así: La Ley 788 de 2002 en su artículo 29, adicionó el artículo 260-11 al Estatuto Tributario, para crear una sobretasa al impuesto sobre la renta a partir del año gravable 2003. Posteriormente la Ley 863 del 29 de diciembre de 2003, en su artículo 7, sustituyó en forma íntegra el texto del artículo 266-11, para crear una nueva sobretasa por los años 2004, 2005 y 2006, sin hacer salvedad alguna respecto del 2003. Esta nueva sobretasa, aun cuando resulta similar a la anterior, es diferente. Según el artículo 69 de la Ley 863 de 2003, ésta rige a partir de la fecha de su publicación, que se produjo el 29 de diciembre en el Diario Oficial 45415. Se concluye que el artículo 7 de la misma ley empezó a regir el 29 de diciembre de 2003, y que por tanto, el texto antiguo del artículo 266-11 perdió vigencia desde esa misma fecha. Es decir que desapareció la obligación de responder por suma alguna por concepto de la sobretasa del impuesto de renta por el año 2003, que se liquida y consolida a 31 de diciembre. De acuerdo con lo expresado por la Corte Constitucional en la sentencia C-006-98, puede afirmarse que la pérdida de vigencia del antiguo artículo 260-11 del Estatuto Tributario constituye una decisión legislativa que beneficia a los contribuyentes, luego tiene aplicación inmediata e implica que desapareció la obligación de liquidar la sobretasa en las declaraciones a presentar por el año gravable 2003. Para la fecha de publicación de la Resolución 00018, esto es el 14 de enero de 2004, no existía norma que permitiera incluir en los formularios adoptados para declarar renta por el año gravable 2003, ningún renglón que exigiera la liquidación y pago de la sobretasa de renta, por haber perdido vigencia la obligación de liquidarla. Por ello, la exigencia que en tal sentido se hace en los formularios implica que la DIAN asumió una competencia que no le corresponde, como es la creación de tributos. Se concluye que los renglones que hacen referencia a la sobretasa por el año 2003, incluidos en los formularios Modelos 100 y 200, adoptados para la presentación de las declaraciones de renta de personas jurídicas y naturales, por el período gravable 2003, así como sus correspondientes instructivos, no cuentan con respaldo legal y por ello son contrarios al principio de legalidad que consagra el artículo 338 de la Carta y a la Ley 863 de 2003, artículos 7 y 69. El Concepto 010229 de 2004 viola las normas enunciadas, en cuanto considera que el impuesto denominado “sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta”, es de período y se causa a partir del 1 de enero y termina el 31 de diciembre de 2003, pues desconoce que la ley que lo estableció tuvo vigencia hasta el 28 de diciembre de dicho año, e induce a los contribuyentes a liquidar un impuesto que no tiene soporte legal. El concepto acusado fue expedido el 20 de febrero de 2004, es decir cuando ya no existía norma alguna vigente que estableciera la obligación de liquidar la sobretasa en la declaración del año 2003. Además se fundamenta en que el impuesto de renta es de período y que de acuerdo con el artículo 1 del Decreto 187 de 1975, el período se extiende desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre del respectivo año gravable, para concluir que la sobretasa por el año 2003 se causó a partir del 1 de enero y por tanto debe liquidarse en la declaración de dicho año. Es decir que extiende el carácter de “impuesto de período “del impuesto de renta, a la sobretasa, lo cual no es válido, porque ésta es un impuesto independiente que se liquida por una sola vez sobre el impuesto consolidado a 31 de diciembre. Según el artículo 29 de la Ley 788 de 2002, los elementos del impuesto denominado “sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta” son: sujeto pasivo: Los contribuyentes obligados a declarar renta por el año 2003; hecho generador: está configurado por reunir la calidad de declarante por dicho año y tener un impuesto neto de renta determinado en el mismo año; base gravable: es el impuesto neto de renta determinado en el año gravable 2003; y la tarifa es el 10%. Ninguno de los mencionados elementos se da en el período comprendido entre el 1 de enero y el 28 de diciembre de 2003, porque la calidad de contribuyente obligado a declarar en el caso de las

personas naturales deriva del hecho de reunir a 31 de diciembre uno de los requisitos relacionados con el monto de los ingresos obtenidos y el patrimonio bruto poseído a esa fecha (arts. 591 a 594-1 E.T.). En el caso de las personas jurídicas si bien están obligadas a declarar renta cualquiera sea el monto de sus ingresos y patrimonio, a 28 de diciembre de 2003 no tenían configurada la base gravable exigida por el impuesto de sobretasa, pues ella sólo se consolida a 31 de diciembre de 2003, fecha para la cual ya no estaba vigente la Ley 788 de 2002. OPOSICIÓN La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales se opuso a las pretensiones de la demanda, con base en los siguientes razonamientos: El accionante asume que existe una derogación del texto del artículo 260-11 del Estatuto Tributario, adicionado por la Ley 788 de 2002, artículo 29, lo cual no es cierto, dado el citado artículo jamás perdió su vigencia, pues el artículo 7 de la Ley 863 de 2003 no lo derogó, sino que simplemente lo modificó, para generar un nuevo recaudo hacia el futuro, tal como se deduce del texto de la norma. Es así como el artículo 7 de la Ley 863 de 2003 modifica algunos elementos de la sobretasa, como son los porcentajes aplicables a los años 2004, 2005 y 2006, y no se pronuncia sobre el 2003, precisamente teniendo en cuenta que se trata de una modificación a un impuesto de período y por tanto aplicable a partir del año siguiente. Tampoco se produce una derogatoria tácita del artículo 260-11 con la modificación al mismo, porque la vigencia de la sobretasa para el año 2003 no es contraria a la nueva norma y porque en nada se varió la regulación existente, únicamente se introdujo una modificación en la tarifa. No es válido afirmar que la Ley 863 de 2003 creó una nueva sobretasa, porque para ello tendrían que existir elementos diferentes y no es posible sobre un mismo hecho económico generar dos impuestos con similares características, lo cual implicaría que coexistirían dos contribuciones con dos tarifas una de 5% y otra de 10% por los años 2004, 2005 y 2006. En cuanto a la vigencia de la Ley 863 se aclara que si bien conforme el Código de Régimen Político y Municipal, la ley rige a partir de su publicación, en los casos en que las normas se relacionan con tributos de período, su vigencia sigue la regla especial que consagra el artículo 338 de la Constitución Política. Si se verifica la exposición de motivos del proyecto de reforma de la Ley 863, según la cual ésta “le da el carácter de permanente a la sobretasa establecida como temporal por la Ley 788 de 2002”, queda desvirtuado el argumento del accionante, pues se deduce que el legislador extendió la vigencia del precepto existente, con una modificación en las tarifas y que no tuvo como propósito suprimir la sobretasa para el año 2003. Es incorrecta la apreciación del accionante, al pretender desconocer a la sobretasa de renta su carácter accesorio a dicho impuesto, lo que hace posible extender a ella el carácter de “impuesto de período” e imposible considerarla como un impuesto independiente. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El accionante controvierte los argumentos de la opositora en cuanto considera que no existe una derogatoria tacita del artículo 260-11 del Estatuto Tributario, e insiste en que la Ley 863 de 2003 sustituyó en forma íntegra el texto del mencionado artículo, creando una nueva sobretasa que reemplazó la anterior creada por la Ley 788 de 2002 y que en consecuencia, desapareció de la legislación la norma que obligaba a liquidar y pagar la sobretasa de renta en el año gravable 2003. La opositora advierte que la sentencia C-006-98 de la Corte Constitucional a que alude el accionante no aplica al caso y reitera los fundamentos expuestos en la contestación de la demanda. MINISTERIO PÚBLICO Considera que no deben prosperar las pretensiones de la demanda, con base en los siguientes fundamentos: El artículo 7 de la Ley 863 de 2003 modificó el texto del artículo 260-11, adicionado al Estatuto Tributario por el artículo 29 de la Ley 788 de 2002, y así lo manifestó expresamente dicha norma.

Por esta razón no puede hablarse de derogatoria de la norma, en cuanto la ley expresamente la está modificando. Del contenido de los artículos 71 y 72 del Código Civil, se deduce que en el caso analizado no se da la derogatoria expresa ni la tácita, y de aceptarse que a esta última se refiere el accionante, el texto anterior del artículo 260-11 estaría vigente, en lo que no pugne con el nuevo texto. No es aplicable el criterio según el cual una decisión legislativa que beneficia a los contribuyentes es de aplicación inmediata, en atención a que la Ley 863 de 2003 no está derogando expresamente el artículo 260-11, sino que lo modifica. A la sobretasa del impuesto a la renta, le es aplicable el inciso tercero del artículo 338 de la Constitución, en cuanto al período de aplicación se refiere, dado que lo modificado por el artículo 7 de la Ley 863 de 2003 es la tarifa. Razón por la cual la aplicación de este artículo es a partir del 1 de enero de 2004. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide sobre la legalidad de la Resolución 00018 de 6 de enero de 2004 mediante la cual se prescriben los formularios oficiales tributarios, en lo que se relaciona con los formularios adoptados para la presentación de la “declaración de renta y complementarios o de Ingresos y Patrimonio Personas Jurídicas” -Modelo 100- y “Declaración de renta y complementarios Personas Naturales y Sucesiones Ilíquidas” -Modelo 200-, año gravable 2003, que incluyen en sus renglones 100 y 99, respectivamente, la “sobretasa impuesto a la renta 2003”; así como sus respectivas instrucciones. También corresponde decidir sobre la legalidad del Concepto 020229 de 20 de febrero de 2004 expedido por la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, según el cual, la sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, por estar vigente, debe ser liquidada en la declaración del renta del año gravable 2003 y pagarse en los plazos establecidos en el reglamento. Sostiene el accionante que los contribuyentes no están obligados a liquidar y pagar la sobretasa al impuesto de renta en el año gravable 2003, como se dispone en los formularios oficiales Modelos 100 y 200, y se afirma en el concepto acusado; habida consideración que la sobretasa creada por la Ley 788 de 2002, artículo 29, que adicionó el artículo 260-11 al Estatuto Tributario, no se encontraba vigente a 31 de diciembre de 2003, en virtud de la expedición de la Ley 863 de 29 de diciembre de 2002, que en su artículo 7 sustituyó en forma íntegra el texto del artículo 266-11. Afirma que en consecuencia, desapareció la obligación de liquidar la sobretasa en el año 2003 y por tanto incurren los actos acusados en violación del principio constitucional de legalidad de los tributos. Al respecto procede el siguiente análisis: Mediante la Ley 788 de 2002, artículo 29 se creó una sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta, adicionando el Estatuto Tributario, con el siguiente artículo: “Artículo 260-11.- Créase una sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declara el impuesto sobre la renta y complementarios. Esta sobretasa será equivalente para el año gravable 2003 al diez por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por dicho año gravable. A partir del año gravable 2004 esta sobretasa será equivalente al cinco por ciento (5%) del impuesto neto de renta del respectivo período gravable. La sobretasa aquí regulada se liquidará en la respectiva declaración de renta y complementarios y no será deducible ni descontable en la determinación del impuesto sobre la renta. Parágrafo. La sobretasa que se crea en este artículo está sujeta para el ejercicio 2003 a un anticipo del cincuenta por ciento (50%) del valor de la misma calculada con base en el impuesto neto de renta del año gravable 2002, el cual deberá pagarse durante el segundo semestre del año 2003, en los plazos que fije el reglamento”. Con la expedición de la Ley 863 de 29 de diciembre de 2003, se dispuso en su artículo 7: “Modifícase el artículo 260-11 del Estatuto Tributario, el cual quedará así:

“Por los años gravables 2004, 2005, y 2006 créase una sobretasa a cargo de los contribuyentes obligados a declarar el impuesto sobre la renta y complementarios. Esta sobretasa será equivalente al diez por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por cada año gravable. La sobretasa aquí regulada se liquidará en la respectiva declaración de renta y complementarios y no será deducible ni descontable en la determinación del impuesto sobre la renta. Parágrafo. La sobretasa que se crea en este artículo está sujeta para el ejercicio gravable 2004 a un anticipo del cincuenta por ciento (50%) del valor de la misma, calculado con base en el impuesto neto de renta del año gravable 2003, el cual deberá pagarse en los plazos que fije el reglamento”. Como se observa, lo propuesto por el legislador en el artículo 7 de la Ley 863 de 2003, fue una modificación al artículo 260-11, con el fin de incrementar la tarifa de la sobretasa, que inicialmente se había fijado en el 5% “a partir del año gravable 2004”, pasándola al 10%, “Por los años 2004, 2005 y 2006”, sin alterar los elementos esenciales del gravamen. Es así como en ambas disposiciones, la que creó la sobretasa de renta (art. 29 Ley 788/02) y la que la modificó (artículo 7 Ley 863/03) se señalan como sujetos pasivos de la sobretasa a los contribuyentes obligados a declarar impuesto de renta; como base gravable el impuesto neto de renta determinado en el respectivo año gravable; la obligación de liquidarla en la respectiva declaración; así como la prohibición de llevarla como deducción o descuento tributario. Conforme a lo anterior, se entiende que la disposición prevista en el artículo 7 de la Ley 863 de 29 de diciembre de 2003, está regulando un tributo, en el que la base es el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado”, pues es evidente que la sobretasa constituye un gravamen adicional al impuesto de renta y constituye junto con éste un sólo tributo, cuyo período anual está previsto en el artículo 1° del Decreto 187 de 1975 desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre del respectivo año gravable. Así las cosas, en aplicación del mandato constitucional contenido en el inciso 3° del artículo 338 de la Carta Política, debe entenderse que independientemente de que la Ley 863 haya entrado en vigencia el 29 de diciembre de 2003, todas las disposiciones que afecten alguno de los elementos que estructuran el tributo, entre ellas el artículo 7 que modifica la tarifa de la sobretasa de renta, sólo pueden aplicarse “a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley...” es decir a partir del año gravable 2004. Lo anterior implica que la entrada en vigencia del artículo 7 de la Ley 863 de 2003, el 29 de diciembre del mismo año, no afectó la vigencia y aplicación del artículo 260-11, en su versión adoptada por la Ley 788 de 2002, según la cual “la sobretasa será equivalente para el año gravable 2003 al diez por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por dicho año gravable”, tal como se dispone en los formularios Modelos 100 y 200, prescritos por la Resolución 000018 de 2004, para la declaración del impuesto de renta del año gravable 2003, al incluir los renglones en los que debe informarse el valor liquidado por concepto de la sobretasa de renta. Tampoco es válido interpretar que por la entrada en vigencia de la Ley 863, el 29 de diciembre de 2003, se habría producido en esa misma fecha, la derogatoria del artículo 260-11 en su versión adoptada por la Ley 788 de 2002, pues tratándose de la ley tributaria, se distingue entre “vigencia de la ley” y “aplicación de la ley”, según sea la naturaleza sustancial o procedimental de la norma de que se trate, lo cual no implica que la “vigencia” tenga efectos derogatorios hasta tanto sea aplicable la norma sustancial. En consecuencia, tampoco puede afirmarse válidamente, como lo hace el accionante, que para el 31 de diciembre de 2003, no existía norma legal que autorizara la liquidación y cobro de la sobretasa de renta, pues está claro que la Ley 863 de 2003, no derogó el precepto legal contenido en el artículo 260-11 del Estatuto Tributario, en su versión anterior, no sólo porque en su artículo 69 “Vigencia y derogatorias”, no hace expresa la derogatoria del mencionado artículo, sino porque el nuevo texto del artículo 260-11 no contradice en nada el anterior. De otra parte asiste razón a la opositora cuando sostiene que la jurisprudencia contenida en la sentencia C-006-98 invocada por el accionante, no tiene aplicación en el caso bajo análisis, pues lo analizado por la Corte Constitucional en dicha providencia son los efectos de las “derogatorias tributarias”, cuando ellas benefician al contribuyente, en el sentido de considerar que tales decisiones legislativas deben aplicarse a partir de la promulgación de la ley; pues como ya se expuso,

la Ley 863 de 2003 no está derogando ni expresa ni tácitamente el artículo 260-11, en su versión aplicable al año gravable 2003, adoptada por la Ley 788 de 2002. Conforme a lo expuesto, la posición adoptada el Concepto 010229 de 20 de febrero de 2004, objeto de la demanda, se adecúa al texto de las normas superiores objeto de la interpretación oficial, pues es en virtud de tales normas obliga a los contribuyentes declarantes del impuesto de renta a liquidar y pagar la sobretasa de renta en el año gravable 2003, tal como se indica en la tesis jurídica plasmada en el citado concepto. En conclusión, no encuentra la Sala configurados los cargos de violación denunciados por el accionante, porque lo que debe reconocerse la legalidad de los actos acusados. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley. FALLA NIÉGANSE las súplicas de la demanda. Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase. Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ PRESIDENTE MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA

AUSENTE

LIGIA LÓPEZ DÍAZ

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO SECRETARIO