La reforma tributaria es hoy la Ley 1607 de 2012, la cual trajo múltiples cambios al sistema fiscal que conocíamos. Debido a estas modificaciones es indispensable informar a nuestros clientes los cambios más significativos en el impuesto de renta, los cuales entraron a regir desde el 1° de enero de 2013. Ahora, para entender los cambios propuestos en el impuesto de renta de las personas naturales, es indispensable partir con la definición del impuesto de renta en donde se analizarán estos seis grandes temas:

1. Nuevo sistema de depuración de la renta; 2. Modificaciones al beneficio tributario de los fondos de pensiones voluntarios artículo 1261 del Estatuto Tributario; 3. Modificaciones al beneficio tributario de los fondos de pensiones voluntarios artículo 1264 del Estatuto Tributario; 4. Ganancia ocasional; 5. Retención en la fuente para empleados; 6. IMAN.

La metodología del documento consistirá en realizar un paralelo entre la anterior legislación y la legislación actual, aunado ejemplos para aterrizar la explicación.

El impuesto de renta para las personas naturales

El impuesto de renta es un impuesto que grava a todas las personas naturales nacionales o extranjeros en el país, el cual recae sobre los ingresos que estas obtuvieron en el año. Este impuesto consta de cinco elementos: i.

El sujeto activo, es el ente administrativo que en representación del Estado, tiene la capacidad de recaudar, fiscalizar y administrar el impuesto de renta. Debido a que este es un impuesto nacional, el único ente con estas capacidades es la DIAN.

ii.

El sujeto pasivo, son todas aquellas personas obligadas al pago del impuesto de renta.

iii.

El hecho generador, es el presupuesto previsto en la ley que genera el nacimiento del impuesto de renta, el cual es la percepción de ingresos susceptibles de incrementar mi patrimonio.

iv.

La base gravable, es el monto sobre el cual se cuantifica el impuesto a pagar y se obtiene después de depurar los ingresos obtenidos en el año. El termino depurar significa restar de los ingresos obtenidos, los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (de ahora en adelanta INCRNGO), las rentas exentas y las deducciones que analizaremos más adelante.

v.

La tarifa, es aquel porcentaje que se aplica a la base gravable y que arroja el valor a pagar de impuesto de renta que debe pagar la persona natural. Las tarifas de este impuesto están contempladas en la tabla del artículo 241 del Estatuto Tributario.

Después de examinados estos elementos básicos del impuesto, continuaremos con los grandes cambios que trajo la reforma tributaria para las personas naturales en el impuesto de renta:

1. Nuevo sistema de depuración de la renta Por depuración de la renta, se debe entender a la operación mediante la cual se llega a la base gravable. Recordemos que la tarifa del impuesto de renta no se calcula directamente sobre los ingresos obtenidos en el año sino que primero debemos restar todos los Ingresos No Constitutivos de Renta Ni Ganancia Ocasional (en adelante INCRNGO), las Rentas Exentas y las Deducciones. De esta manera se halla la base gravable, se aplica la tarifa y así se obtiene el impuesto de renta a pagar. Esta es la radiografía de la nueva forma de depurar la renta por parte de las personas naturales, la cual analizaremos a continuación.

Para hallar la base gravable debemos seguir estos pasos: i. Sumar todos los ingresos que se hayan obtenido en el año en virtud de un contrato laboral o en virtud de un contrato de prestación de servicios, también se deberán tener en cuenta los ingresos por rendimientos de inversiones y otros ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio. ii. Restar los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional que con la reforma tributaria, serán únicamente los aportes al Fondo de Solidaridad Pensional 1 y la subcuenta del Fondo de subsistencia 2. iii. Se obtiene el ingreso neto al cual se restarán todas las rentas exentas. La reforma tributaria señaló que todos los aportes a los fondos obligatorios 3 y voluntarios de pensiones, así como a las cuentas AFC, serán una renta exenta, cambio que para efectos prácticos, en principio, no genera un impacto fiscal. El beneficio tributario de los fondos voluntarios será del 30% del ingreso mensual o tributario del año con un tope de 3800 UVT. En el capitulo siguiente extenderemos la explicación sobre los cambios al beneficio tributario y sus límites. Las demás rentas exentas están consagradas en el artículo 206 del Estatuto Tributario. iv. Se obtiene el ingreso gravable del cual se sustraerán todas las deducciones que permite la norma fiscal. Por ejemplo, se deducirán los intereses o corrección monetaria por crédito hipotecario y leasing habitacional hasta una suma de 1200 UVT anuales ($32.209.200 año 2013); Lo anterior se podrá deducir en conjunto con los gastos de salud prepagada, la cual será de 16 UVT mensuales ($429.456 año

1

Es del 1% en caso de tener por ejemplo un salario superior a 4 SMLMV. Es del 0.2% hasta 1% en caso de tener por ejemplo un salario superior a 16 SMLMV 3 4% del salario ordinario, en caso de ser un salario integral será el mismo 4% sobre el 70% del salario y en caso de ser un independiente será el 16% calculado sobre el 40% de los honorarios. 2

2013) y en el caso de tener dependientes hasta un 10% del ingreso -con un tope de 32 UVT mensuales ($858.912 año 2013)-. Se elimina la deducción por educación. Y se continuará deduciendo lo pagado por salud obligatoria 4. v. Como resultado obtenemos un nuevo subtotal, que antes de la reforma no existía y sobre el cual se calculará el 25% de renta exenta de ingresos laborales cuyo límite continúa siendo de 240 UVT mensuales ($6.441.840). Claramente esta renta exenta únicamente aplica para los asalariados que tienen contratos de trabajo vigentes. vi. Por último, se obtiene uno de los elementos del impuesto de renta, la base gravable al cual se le aplica la tarifa contenida en el artículo 241 del Estatuto Tributario la cual no sufrió modificación alguna y esta es la tabla para el 2013. RANGOS

TARIFA

IMPUESTO

De $0 a $29.256.690 De $29.256.690 a $45.629.700

19%

De $45.629.700 a $110.048.100

28%

(base gravable menos $45.629.700) * 28% mas $3.113.556

33%

(base gravable menos $110.048.100) * 28% mas $21.150.708

De $110.048.100 en adelante

0%

0% (base gravable menos $29.256.690) * 19%

Un ejemplo para aterrizar la teoría: salario mensual de 12 millones de pesos

4

4% del salario ordinario, en caso de ser un salario integral será el mismo 4% sobre el 70% del salario y en caso de ser un independiente será el 12.5% calculado sobre el 40% de los honorarios.

Principales cambios de la reforma en este punto:  Los aportes obligatorios y voluntarios realizados a los fondos de pensiones dejarán de ser INCRNGO y pasarán a ser renta exenta, que para efectos prácticos no tiene ningún efecto fiscal.  La deducción por medicina prepagada quedará limitada a $429,456 pesos mensuales y en caso de tener dependientes se podrá deducir hasta la suma de $858.912 en el año 2013 (por fortuna ésta tendrá una tarifa de IVA del 5%).  No se podrá deducir la educación.  La renta exenta del 25% que tienen todos los asalariados (exclusivamente), se realizará después de restar todos los conceptos de INCRNGO, Rentas Exentas y Deducciones y para el 2013 tendrá un límite de $6.441.840

2. Modificaciones al beneficio tributario de los fondos de pensiones voluntarios artículo 126-1 del Estatuto Tributario La legislación anterior establecía la posibilidad enviar a los fondos de pensiones voluntarios hasta el 30% de los ingresos mensuales o tributarios del año con beneficio tributario el cual consistía en tres puntualmente: i) disminución de la retención en la fuente ii) disminución del impuesto de renta y iii) aminoración del porcentaje fijo de cálculo en el procedimiento 2 de retención. Los aportes a los fondos de pensiones tenían un término de permanencia de 5 años para los aportes realizados antes del 31 de diciembre de 2012. Sin embargo el término de permanencia de 5 años podía interrumpirse y conservar el beneficio tributario si se destinaban los recursos para compra de vivienda. Ahora ¿Cuáles son los cambios legislativos? Seguirá existiendo el beneficio tributario sobre el 30% de los ingresos mensuales o tributarios del año, sin embargo existirá un tope de aportes con beneficio tributario de 3.800 UVT ($101.995.800 para el año 2013). Esto quiere que si una persona generó ingresos en el año 2012 por 600 millones de pesos tuvo oportunidad de aportar hasta 180 millones (teniendo en cuenta los aportes obligatorios a pensión, fondo de solidaridad pensional y fondo de subsistencia) en los fondos de pensiones voluntarias. Sí para el 2013 esta persona genera esos mismos ingresos tendrá como tope $101.995.800.

El término de permanencia paso de 5 años a 10 años, sin embargo la posibilidad de comprar vivienda y conservar este beneficio tributario continúa y se extiende también para pagar el crédito de vivienda y/o el leasing habitacional. La norma prevé una interesante condición para ganarse el beneficio tributario y es el siguiente: ó se cumple con el término de 10 años ó se cumplen con los requisitos para acceder a la pensión obligatoria. Esto significa que una persona que ya tenga ahorrado el capital suficiente para pensionarse (Ojo! La norma dice que cumpla los requisitos para pensionarse no que de hecho se pensione) cumplirá con las condiciones que establece la norma fiscal y no deberá estar dentro del fondo por 10 años.

Principales conclusiones de la reforma tributaria en este acápite:  Los aportes con beneficio tributario que se realicen a los fondos voluntarios de pensiones seguirán siendo del 30% de los ingresos mensuales o tributarios del año ahora, con un tope máximo de $101.995.800 pesos en el 2013. Esto se traduce que salarios superiores a 27.8 millones mensuales tendrán este límite.  El término de permanencia se aumentará en 5 años, quedando en 10 años. Este término se podrá interrumpir y conservar el beneficio si se compra vivienda o si con esos recursos se paga el crédito hipotecario o el leasing habitacional.  Por otro lado se podrá cumplir con los requisitos para acceder a la pensión y ganarse el beneficio tributario. 3. Modificaciones al beneficio tributario de las cuentas AFC artículo 126-4 del Estatuto Tributario Los cambios propuestas al artículo 126-4 del Estatuto Tributario son similares a los examinados arriba. El término de permanencia se aumentó a 10 años. Este término se podrá interrumpir y conservar dicho beneficio tributario si se compra vivienda o si con esos recursos se paga el crédito hipotecario o el leasing habitacional. Dentro de la nueva redacción de la norma se incluye la necesidad de la escritura pública cuando se compré vivienda sin financiación. Los aportes con beneficio tributario que se realicen a las cuentas AFC serán del 30% de los ingresos mensuales o tributarios del año pero con el tope máximo de $101.995.800 pesos en el 2013.

4. Ganancia ocasional Modificaciones importantes positivas se incluyeron en el impuesto de ganancia ocasional, cuya tarifa del 33% se redujo al 10%. El impuesto de ganancia ocasional es un impuesto complementario al impuesto de renta pero el hecho generador es diferente; este impuesto se genera cuando se realizan donaciones, se reciben herencias o se ganan loterías entre otras contenidas en los artículos 300 y siguientes del Estatuto Tributario. Como se mencionaba antes, se fijó la tarifa de este impuesto en el 10%, tanto para las personas naturales como las jurídicas. Sin embargo, para las loterías, rifas, apuestas y similares, la tarifa de impuesto seguirá siendo del 20%. En materia de sucesiones, donaciones y actos gratuitos se dieron cambios interesantes; por ejemplo, la nueva normativa señala un nivel de exención mayor aplicable a las herencias, que anteriormente era de 1.200 UVT y que la reforma incrementa a 7.700 UVT ($206.675.700 año 2013) para bienes inmuebles producto de la liquidación de la herencia, y a 3.490 UVT ($93.675.090 año 2013) para la asignación por concepto de porción conyugal. Por su parte las donaciones, continuarán con la exención del 20%, limitada a 2.290 UVT ($61.465.890 año 2013). La nueva legislación incluye una exención para la venta de casa o apartamento de habitación cuyo valor de venta no exceda 15.000 UVT ($402.615.000 año 2013) estableciendo como exentas las primeras 7.500 UVT ($201.307.500 cifra año 2013) de la utilidad derivada de su venta, siempre y cuando el valor total de venta sea depositado en una cuenta AFC y que los citados recursos sean reinvertidos en la compra de otro inmueble, o en el pago total o parcial de créditos hipotecarios vinculados con el inmueble enajenado.

5. Retención en la fuente para empleados La reforma tributaria incorpora el artículo 384 del Estatuto Tributario el cual señala una tarifa mínima de retención en la fuente sobre pagos laborales que deberá tenerse en cuenta al momento de practicarse. Esto quiere decir, que las personas naturales asalariadas, tienen que tener en cuenta este piso de depuración de manera mensual. El artículo citado arriba establece la siguiente tabla de base gravable e impuesto a pagar a manera de retención:

Es importante dejar claro que esta tabla únicamente aplicará para los trabajadores empleados que sean declarantes del impuesto de renta. Las personas no declarantes no tienen la obligación de calcular esta tarifa mínima de retención.

6. IMAN El IMAN es el impuesto mínimo alternativo nacional, el cual aplica únicamente a las personas naturales que sean asalariadas y trabajadores por cuenta propia (mejor conocidos como independientes) sin embargo no aplicará a los rentistas de capital, ni a los servidores públicos, ni tampoco a los notarios como inicialmente se propuso.

Este es un sistema que remplaza a la renta presuntiva y que coexiste junto con la depuración ordinaria estudiada en el punto 1 de este documento. Sin embargo es un piso para la depuración ordinaria en la medida que se pagará el impuesto que resulte mayor entre las dos.

Esta es la depuración del IMAN:

Breve ejemplo de depuración del IMAN: siguiendo el ejercicio de los 12 millones de pesos mensuales.

Comparación renta ordinaria e IMAN:

En este caso particular se debe pagar por el impuesto de renta ordinario y no por el IMAN, en la medida que el primero es mayor que el sistema alternativo presuntivo.

Por último, para cerrar este punto concluiremos con el IMAS. El IMAS no es más que el Impuesto Mínimo Alternativo Simplificado, el cual tiene exactamente la misma depuración que el IMAN, pero difiere en los siguientes dos aspectos:  Aplica únicamente para personas naturales asalariadas cuyos ingresos del año sean inferiores a 4.700 UVT ($126.153.000 para el año 2013). En el caso de los trabajadores independientes se aplicará su IMAS en el caso que hayan percibido ingresos inferiores a 27.000 UVT ($724.707.000 para el año 2013).  La tarifa de cálculo difiere de la del IMAN; la tarifa de este sistema se encuentra en los artículos 334 y 340 del Estatuto Tributario.