MANUAL DE COSTOS DE PRODUCCIÓN ECONOMÍA AMBIENTAL Y DE LOS RECURSOS NATURALES ESCUELA DE RECURSOS NATURALES

Facultad de Ciencias Naturales Universidad Nacional de Salta Transcripción: Marcela Alejandra Aguirre

2005

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PROLOGO Una de las metodologías más desarrolladas para el análisis del desenvolvimiento económico de actividades de producción, es sin duda la Metodología de Costos de Producción, a través de la cual se pueden definir alguno de los instrumentos esenciales para medir la rentabilidad instantánea y determinar la eficiencia económica hacia el interior de la emprendimiento. El Manual que se presenta a continuación es una transcripción del Manual de Costos de Producción de Franck, utilizado para los proyectos agropecuarios y que ha tenido una importante trascendencia en ámbitos académicos y productivos. En el marco de la Cátedra de Economía Ambiental y de los Recursos Naturales, la presente obra, con la incorporación de actualizaciones de esta metodología, permiten acercar al alumno a una herramientas de trabajo de suma importancia en el ejercicio de la profesión y al mismo tiempo abordar la problemática de los costos que implican la realización de actividades tendientes a la transformación de bienes muchas veces provistos directamente por la naturaleza, con el objeto de agregarles valor para su uso y satisfacción de necesidades.

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EL COSTO DE PRODUCCIÓN DEFINICIÓN Y CONCEPTO Sobre una adecuada definición y concepto de costos han emitido consideraciones numerosos tratadistas. En un manual como el presente, en el cual se encara sobre todo el aspecto práctico del problema, no es aconsejable explayarse en conceptos teóricos sobre definiciones. Por este motivo se adopta aquí la definición dada por Meyers1 y adaptada en el país por Foulon2. Expresa Meyers, que el costo de producción de un determinado bien es la cantidad de dinero necesario para inducir a los factores de la producción a dedicarse a esa actividad particular más bien que a buscar aplicaciones a otra parte. Foulon define al costo de la siguiente forma: "El costo de producción es la expresión en dinero de todo lo que debemos hacer para atraer y mantener a los factores de la producción a, y, en una actividad determinada." Analizando la definición dada por Foulon, se observa en primer término que habla del costo como una "expresión en dinero". En efecto, la evaluación sobre una base monetaria es el gran común denominador del que se valen los economistas para poder trabajar con elementos tan dispares como ser horas de trabajo, kilogramos de semilla, cabeza de ganado, etc. y que de otra manera no podrían tratarse matemáticamente. Pero es importante señalar que "expresión en dinero" no es sinónimo de gastos en efectivo o términos parecidos. Esta advertencia es importante puesto que muchas personas confunden costo con gastos. A través de todo lo que se verá más adelante, se comprenderá que ambos términos de ningún modo son sinónimos. Continua la definición dada expresando que costo es "todo lo que debe hacerse" para atraer y mantener en una actividad determinada a los factores de la producción" (tierra, trabajo y capital), que pueden resumirse en tres grandes rubros:  Gastos  Amortización del capital  Interés de la tierra y del capital

Los gastos comprenden erogaciones3, en efectivo o no, con las cuales se retribuye y asegura el trabajo, se conserva al capital y a la tierra, etc. La amortización asegura la continuidad de aquella parte del capital cuya duración se prolonga durante varios ejercicios. La renta fundiaria y el interés del capital importan la retribución de la tierra y el capital respectivamente. Termina la definición de Foulon diciendo que los factores de la producción deben atraerse a una determinada actividad y mantenerse en la misma, lo que solo es posible si sus requerimientos- que se acaban de ver- son satisfechos en la misma medida como en otras actividades. Es el principio del costo de oportunidad, explicado más adelante.

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Meyers, Albert L. Mode Economics; elements and problems, New York, Prentice Hall, 1982. P.195 Foulon, Luis A. Esquema de economía Rural. Buenos Aires.1963 3 Erogar, significa en este caso distribuir, repartir bienes. 2

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FINES Y APLICACIÓN DEL COSTO DE PRODUCCION Concepto Los costos han encontrado numerosos campos de aplicación en economía rural. Para una descripción sistemática de los mismos, se los han dividido en dos grandes grupos. 1) A nivel de explotación y 2) A nivel de país. El primer grupo se subdivide a su vez en: a) La explotación en su conjunto, b) Las actividades de la explotación en su conjunto y c) Las actividades en particular. Dentro de lo posible se trataría de citar algunos ejemplos ilustrativos, lo que no implica que sean los únicos trabajos existentes en la materia. Previamente será necesario distinguir, según sea su aplicación, dos clases de costos. En primer lugar, el costo real, es decir el costo en el cual se han incurrido. El costo real es un costo pasado y por lo tanto es exacto en la medida en que los datos empleados en su calculo lo sean. El costo real se refiere a una situación particular, ya sea de una determinada explotación o de un grupo de explotaciones. El costo estimativo, llamado también conjetural o preventivo, es aquel en que se estima se incurrirá. El costo estimativo es un costo futuro y por consiguiente solo puede ser una aproximación (o una estimación) a la realidad. Por ello, en un costo estimativo es admisible el empleo de datos y coeficientes aproximados o medios, tomados lógicamente de la práctica. El costo estimativo, por esta razón, solo refleja una situación general. Los cálculos de costos e ingresos estimativos también suelen denominarse presupuestos. Aplicación de los costos a nivel de explotación. En las distintas aplicaciones que presenta el costo a nivel de explotación puede distinguirse en casi todos los casos, entre el análisis de una explotación real o una explotación representativa de una zona, ya sea modal, media hipotética razonada o similares. En el primero de los casos se estudia una explotación existente, con la finalidad de informar o asesorar al productor; de obtener datos para comparar esa explotación con otras; de conocer características o modalidades especiales de la explotación; de obtener datos para generarlos cuando se presume que la explotación considerada es aceptablemente representativa para un conjunto de explotaciones similares (método conocido bajo la denominación de "estudio de casos"); de tasar la propiedad por el método de la renta; etc. Cuando se trabaja sobre una explotación media regional, por lo general se persigue como finalidad el obtener datos para el asesoramiento a los productores de la zona considerada; para la confección de pautas generales

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sobre técnicas de producción; combinación de actividades; posibilidades de apoyo crediticio4; etc. La explotación en su conjunto En la aplicación que encuentran los costos, considerada la explotación en su conjunto, se destaca el análisis de la eficiencia de la empresa y la tasación de inmuebles por el método de la renta. La eficiencia de una explotación, o sea su rentabilidad, se expresa fundamentalmente a través de su beneficio neto o de la relación existente entre beneficio neto y el capital. Es necesario distinguir entre eficiencia contable (también denominada eficiencia de inversión), es decir que surge de tomar valores contables, o sea los registrados en la contabilidad de la empresa, y la eficiencia financiera, calculada con valores actualizados. La eficiencia contable solo puede ser de interés en épocas de estabilidad monetaria; caso contrario (como sucede en la actual época de inflación) carece prácticamente de todo valor. La eficiencia financiera, en cambio, informa acerca de la realidad del momento considerado. El método de la renta, en tasaciones, implica el calculo de la renta fundiaria, que se efectúa mediante el planteo de costos e ingresos de la explotación en consideración. Sobre la misma base se determina el valor de productividad de un predio. Las actividades de la explotación en su conjunto Así como puede interesar el conocimiento de la rentabilidad de la empresa en su conjunto, puede ser de interés determinar también la rentabilidad de cada actividad integrante de esa empresa. En la elección y combinación de actividades de una explotación como en el estudio de la posibilidad de incorporar nuevas actividades poco conocidas a la explotación, se recurre, entre otros, al método de los presupuestos. El mismo consiste en calcular los costos de producción e ingresos de las distintas actividades y analizar sus posibilidades de combinación con otras, elegir las más rentables, y desechar las menos convenientes. El método de los presupuestos, no es más que una aplicación directa de costos, y solo es aplicable cuando se posee una sólida base en materia de metodología y mecánica de costos. Las actividades en particular El costo de producción de una determinada actividad se emplea para conocer la rentabilidad de la misma 5. Empero este sistema solo es importante cuando se conocen las rentabilidades de los demás rubros de la explotación con el fin de efectuar comparaciones. Dentro de una misma actividad el cálculo del costo de producción puede ser asimismo un valioso medio para determinar las técnicas de producción más 4

Véase a este respecto: Nocetti, Juan A.; José B. Pizarro, Jacinto, Vellani et al. Plan de crédito agrícola supervisado. La Vanguardia. Pergamino, EEA INTA. 1964. 100 p. (Informe técnico Nº29) 5 Numerosos trabajos de Seminario de economía rural archivados en la Cátedra de Economía rural de la Facultad de Agronomía y Veterinaria de Buenos Aires, han encarado este tema.

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económicas. En esos casos se calcula el costo (y el ingreso si este no es igual) de cada una de las alternativas que se pueden adoptar para determinar las más convenientes. En nuestro país, por ejemplo, se han estudiado - entre otras- alternativas de producción de carne porcina. La formulación del costo de producción también se efectúa para detectar defectos en la producción, tanto en el orden técnico como en el económico. En estos casos se trabaja fundamentalmente sobre una base comparativa, es decir, cotejando los costos de la actividad en estudio con los de actividades similares en otras explotaciones, o con costos medios de determinada actividad en una zona, con los de otras regiones. Aplicación de los costos al nivel de país En la aplicación del costo en el ámbito de país se trabaja casi siempre con explotaciones representativas. Los costos de producción presentan una información valiosa para las decisiones que deben tomarse en materia de política económica. En nuestro país, por ejemplo, son imprescindibles como elementos de juicio en la fijación de los precios mínimos de los granos por el Estado. También es necesario consultar costos de producción para la fijación de precios máximos 6 (por ej. leche de consumo); al tomar medidas de regulación del comercio; en la aplicación de subsidios; al fijar impuestos (por ej.: en la proyectada modificación del impuesto a los réditos que consiste en gravar a las exportaciones según su renta normal potencial, y no si renta real 7; al efectuar la valuación fiscal (cuando se desee determinar un valor de productividad), etc. En la determinación de la unidad económica es imprescindible contar con costos de producción, o mejor dicho, con parciales de costos, es decir, presupuestos que no contienen absolutamente todos los rubros contenidos en un costo. A su vez, el cálculo de unidades económicas es necesario en programas de colonización que son actividades desarrolladas por diversos organismos públicos (Secretarías de la Producción, SAGPYA) e incluso privados (ONGs) vinculadas al desarrollo; etc. El estudio económico de las posibilidades de introducción de nuevas actividades al país, o a zonas donde no se practican, exige, entre otras, formular costos de producción para analizar su factibilidad económica. LIMITACIONES DEL COSTO DE PRODUCCIÓN El adecuado conocimiento de cualquier técnica exige no solo conocer sus aplicaciones y ventajas, sino también sus limitaciones. No escapa de ellas el costo de producción y es necesario puntualizarlas para completar las principales nociones previas acerca del mismo. En primer término, aunque no es una limitación propiamente dicha, es preciso ubicar al costo de producción dentro del verdadero papel que juega en agricultura, puesto que se ha exagerado su importancia en algunos casos. En 6

Lugones, Luis O., Juan A. Nocetti y José Pizarro. Alternativas de producción de carne porcina. Pergamino, Estac. Exp. Agrop. INTA, 1966. 132p. (Informe técnico Nº51) 7 Jarach, Dino. Bases para un sistema de imposición de las explotaciones agropecuarias según su renta normal potencial. Buenos Aires, Secretaria de estado de Agricultura y Ganadería de la Nación, 1963.46 p.

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este sentido debe señalarse, que el costo de producción no cumple las mismas funciones en el sector agropecuario que en el industrial. En efecto: en la industria corresponde al costo una importante función en la fijación de los precios, especialmente en aquellas que trabajan sobre pedido; por otra parte, la producción industrial en términos generales puede regularse a voluntad, se adapta rápidamente a cambios en el mercado, no constituyen factores limitantes las continencias climáticas y biológicas, la relación entre insumos y cantidades producidas es clara, etc., lo cual da mucha seguridad en el cálculo del costo y en su aplicación. En agricultura y ganadería, en cambio, el costo juega en ese sentido un papel secundario; los precios en el periodo corto, son la exclusiva resultante de la oferta y demanda: la oferta, dada por el producto ya producido, y la demanda determinada por las necesidades y el costo de producción sobre los precios es secundaria: la producción es poco controlable, debido a la importancia que sobre la misma tienen factores biológicos y climáticos; la dispersión de costos entre distintas explotaciones es muy grande, y finalmente el costo por unidad producida es en gran medida inversamente proporcional al rendimiento, dado la gran proporción del costo fijo dentro del costo total que caracteriza a la proporción del costo fijo dentro del costo total que caracteriza a la producción agropecuaria. Como se aprecia, el costo de producción cumple finalidades distintas según el sector de aplicación, y tener en cuenta esta circunstancia es muy importante pues de lo contrario se cae en el error de esperar del costo lo que el mismo no esta en condiciones de ofrecer En segundo lugar, en costos, como en cualquier otra técnica, los resultados no pueden ser mejores ni más exactos que los datos con los cuales se trabaja. Por ello, en todos los casos, es muy importante saber que exactitud tienen los datos empleados para poder determinar, junto con el resultado obtenido, el margen de error que el mismo puede presentar. No debe olvidarse que la economía es algo esencialmente dinámico y cambiante, aún en los casos en que no hay inflación. Habiendo inflación más inseguros y cambiantes son los datos, y con ello, los resultados. En tercer lugar, es imprescindible en costos un buen conocimiento de la metodología pues de lo contrario son inevitables los errores. Pero el conocimiento de la metodología no basta; es necesario además una buena dosis de sentido común, capacidad de razonamiento y un adecuado conocimiento personal de la materia entre manos por parte de quien se dedica a costos, para poder llegar a resultados ciertos. En otros términos, es muy fácil llegar a resultados dispares aún empleando la misma técnica. De ahí que Foulon sostenía en sus clases que el costo dentro de lo absoluto es relativo y dentro de lo relativo es absoluto" queriendo significar con ello, que apreciado desde un punto de vista absoluto, como una cifra resultante de los cálculos efectuados, su valor solo es relativo, pero efectuando comparaciones entre distintos resultados obtenidos con la misma metodología o comparando costos y precios, su valor es absoluto. Foulon dice textualmente: Resumiendo, diremos que si bien el costo de producción no nos provee elementos de juicio como para dar carácter de absoluto a sus resultados, nos brinda, desde un punto de vista relativo, la posibilidad de localizar, en forma razonada y argumentada, los defectos de que adolecen las explotaciones sometidas a nuestro juicio.

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METODOLOGIA DE COSTOS EL CAPITAL AGRARIO Concepto En economía, se denomina bien a toda cosa capaz de satisfacer una necesidad humana y se distingue entre bienes libres (o abundantes) no suceptibles de apropiación por parte de las personas y que se hallan en cantidad ilimitada (por ej. el aire), y bienes económicos (o escasos), suceptibles de apropiación. Las principales características de un bien económico son: 1) Su capacidad de satisfacer necesidades (utilidad); 2) Su escasez, es decir que su cantidad es limitada (no infinita); y 3) Su accesibilidad, es decir el ser apropiables. Un conjunto de bienes económicos se denomina riqueza. Dentro de los bienes económicos debe hacerse una importante distinción: a) los bienes primarios, primitivos, proporcionados por la naturaleza al hombre, por ej. la tierra y b) el capital, bienes económicos producidos por el trabajo con la ayuda de la naturaleza, acumulados por el ahorro, destinados a producir otros bienes (bienes de capital) o a ser consumidos (bienes de consumo). De esta clasificación surge la distinción entre tierra y capital, que junto con el trabajo constituyen los tres factores clásicos de la producción. Sin embargo, como ya se ha visto, el costo de producción implica satisfacer las exigencias de todos los factores de la producción. Por ello, en el mismo, se incluye dentro del capital a la tierra, expresada por el valor que la misma representa. Se sigue así el concepto de Dragoni 8 que expresa a los factores de la producción en función del valor que representan y denomina capital agrario a todo lo necesario para producir, a partir de un primer acto productivo. Clasificación Dentro del capital agrario se han reconocido varias clases, que han dado origen a diferentes clasificaciones según los autores9. En nuestro país se han hecho corriente la formulada por Borea 10 y que con ligeras modificaciones es empleada actualmente en la práctica corriente. El rubro construcciones comprende todo tipo de construcciones destinadas al alojamiento del productor, de su familia y de los trabajadores; al resguardo del ganado, de las plantas, de las máquinas, de rodados y herramientas; al almacenamiento de productos agropecuarios y de los elementos usados en la 8

Dragoni, Carlo. Economía Agraria. Milano, Ulrico Hoelli,1932 p.117 y SS. Puede consultarse al respecto por ejemplo: PROMONT, Pierre. Economía Agrícola. Trad. Por Ramiro Campos Nordmann. Madrid Aguilar.1961. p. 175-180. 10 Borea, Domingo. Tratado de economía rural. Buenos Aires. Fac. de Agronomía y veterinaria.1946. p. 52-63. 9

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explotación; al procesamiento y transformación primaria de los productos agropecuarios; instalaciones para la hacienda (baños, bretes, balanzas, etc.) y también las maquinas e implementos firmemente adheridos a tales construcciones (equipo electrógeno e instalaciones eléctricas, teléfonos, ordeñadoras, etc.). Las plantaciones perennes abarcan las plantas adultas en condiciones de producir en un periodo mayor de un ejercicio económico: praderas permanentes, arboles frutales, viñedos, montes forestales (cuando se destinan a varios cortes), de reparo y adorno. El capital de explotación fijo vivo comprende los animales adultos en condiciones de producir productos pecuarios, cuando esta producción no implique la muerte del animal (leche, lana, cerda, huevos, miel), en condiciones de reproducirse o bien de efectuar trabajos. Los animales jóvenes antes de llegar a adultos, y aquellos cuya producción implique la muerte del animal (carne, cueros) debe incluirse en el capital circulante (sirven para un solo acto productivo). una excepción la constituyen las hembras jóvenes destinadas a la reposición de hembras viejas o de rechazo, puesto que se incluyen en el capital fijo debido a que son parte del rodeo productivo, que es un capital fijo. Vacas con terneros al pie constituyen económicamente una unidad. Recién después del destete el ternero es un bien independiente de la vaca. Dentro del capital circulante se incluyen los bienes que se consumen totalmente con el acto productivo. Si bien en algunos casos pueden conservarse a través de varios ejercicios (por ej.: parvas, etc.) no dejan de ser por ello capital circulante. Lo mismo puede decirse de los animales jóvenes que a la terminación del ejercicio cambian de categoría. Un ternero, por ejemplo se extingue como tal terminado el ejercicio, para pasar a ser novillito, y así sucesivamente. Los animales incluidos en el capital circulante solo son los destinados a la venta; ya se señaló que las hembras de reposición se incluyen en el capital de explotación fijo vivo por ser parte del rodeo. EL VALOR DE LOS BIENES QUE FORMAN PARTE DEL CAPITAL Concepto El valor de los bienes que intervienen en el costo de producción plantea una serie de problemas que es preciso analizar detenidamente, dado la gravitación que tienen en el resultado final. Se entiende por valor, la importancia que se le concede a los bienes para la satisfacción de las necesidades humanas. El valor de los bienes se expresa generalmente por el precio, la expresión monetaria del valor. Estrictamente, precio y valor no son sinónimos. A los efectos del costo de producción, existen distintos enfoques del valor de los bienes, que se pasarán a considerar a continuación. El Valor a Nuevo El valor a nuevo de los bienes (VN) es el precio actual de los mismos en estado nuevo, es decir, sin uso, en el caso de los bienes en que habitualmente se efectúan operaciones de compra - venta, y el costo de 8

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implantación o de construcción en aquellos en que no se efectúan tales operaciones. En este último caso es preciso valuar cada bien en consideración, como se verá más adelante. El Valor Residual Activo Circunstanciado El valor residual activo circunstanciado (VRACi), concepto aplicable solo a bienes amortizables, es el valor de un bien en un determinado momento de su vida útil, considerando su valor a nuevo actual, su duración futura y su duración total. El VRACi se calcula mediante la formula VRACi

VN Dfp Dta

Donde:

Dfp: Duración futura probable. Dta : Duración total arbitraria. Expresa la duración total como arbitraria porque en el momento de su estimación se hace abstracción de la real duración del bien, considerándose solo una duración razonablemente normal.

Esta fórmula permite: a) establecer el VRACi de un bien conociendo su año de compra, implantación o construcción, su vida total y su VN; b) establecer el VRACi de un bien desconociendo su año de compra, implantación o construcción pero estimando su Dfp y su Dta, y conociendo su VN; c) establecer el VRACi de un bien independientemente de su precio de compra o costo de implantación o construcción (que debido a variaciones en los precios o inflación puede hallarse desactualizado); d) establecer la VRACi de un bien sobre la base de valores actuales, que reflejan la realidad del momento. La denominación empleada, aparentemente larga, tiene su razón de ser. En primer lugar se trata de un valor residual, lo que se expresa en primera instancia. En segundo lugar se- indica que es activo, es decir que se trata del valor de un bien en condiciones de cumplir sus funciones (para distinguirlo del valor pasivo que es el correspondiente al material que puede rescatarse de un bien que ya no se halla en tales condiciones, como ser, en el caso de una máquina, su valor como chatarra). Finalmente, la denominación empleada indica que es circunstanciado, es decir que el valor corresponde a las circunstancias especiales en que puede hallarse el bien, referentes a su grado de conservación, a su duración futura, etc. Valor de mercado El valor de mercado para algunos bienes usados existe habitualmente mercado y por consiguiente se conoce el precio de los mismos (por ej. automóviles, camiones, tractores, maquinarias, etc.) En esos casos puede reemplazarse el VRACi por el valor de mercado, puesto que el mismo se acerca más a la realidad. El valor residual activo contable El valor residual contable (VRACo) es el valor contable de los bienes en un momento dado, es decir el valor de adquisición menos las 9

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amortizaciones que se hayan efectuado. Solo puede emplearse cuando la contabilidad refleja valores reales, lo que en muchos casos lamentablemente no ocurre debido a la inflación. El valor residual pasivo Muchos bienes tienen, después de agotada su vida útil, un considerable valor residual. Así, por ejemplo, un reproductor que ha terminado su vida útil, es engordado y enviado a matadero; la importancia porcentual de su valor residual pasivo (VRP) se halla en relación inversa a su calidad, y por consiguiente a su precio de adquisición. En maquinaria sucede otro tanto, pero en este caso es común confundir el VPR con el VRACi, dado que muchos productores prefieren reemplazar su maquinaria usada antes de llegar al término de su vida útil. LA EVALUACIÓN DE LOS BIENES Se verá más adelante que para el cálculo del costo de producción es imprescindible formular previamente la cuenta capital, es decir, realizar una enumeración y valuación del capital comprometido en la producción. La valuación del capital no siempre es fácil, dado que en muchos casos se trata de bienes no cotizables habitualmente. Por ello se darán a continuación las principales normas a seguir en la misma, para obtener resultados acordes con la realidad. La valuación de los bienes se halla en función de la finalidad perseguida en la determinación del costo. Cuando se realiza la determinación del costo de una actividad o de varias actividades de una explotación determinada y concreta, lógicamente deben tomarse los valores de los bienes de esa explotación considerada. Cuando la determinación en cambio, es de una explotación representativa de una región deben tomarse medios regionales. En esos casos para calcular el VRACi, puede aceptarse que los bienes se hallan, en promedio en la mitad de su vida útil, lo que permite simplificar el trabajo dado que en caso el VRACi = VN/2. Pero las excepciones a esta regla no son raras: a) Cuando la actividad en consideración es de reciente práctica en la región o cuando un bien determinado es de reciente adopción(ej. nuevos tipos de máquinas), evidentemente se tendrá que el VRACi > VN/2; b) Cuando en una región los productores no han podido renovar su equipo por diversas circunstancias, siendo corriente el empleo de bienes viejos, será VRACi< VN/2. En ambos casos se impone el cálculo del VRACi en función de la Dfp y la Dta. En los casos de determinación de la eficiencia de inversión contable se recurre al VRACo. La correcta valuación de la tierra es de mucha importancia. Basta recordar que la misma constituye entre el 60 - 85% del capital de una explotación corriente en la región pampeana y que su incidencia en el costo a través de la renta fundiaria es del orden del 10 - 40% del total del mismo. Lógicamente, cuanto más extensiva es una explotación- es decir cuanto más incide proporcionalmente la tierra frente al trabajo y al capital- más cuidado deberá ponerse en la evaluación de la tierra. Así, por ejemplo, si la renta fundiaria 10

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suma el 30 % del costo y la estimación del valor de la tierra puede tener un error de ± 20%, el costo tendrá un error del ± 6% (siempre que la tasa a la que se calculó la renta fundiaria sea la correcta; caso contrario aumentaría el error. La valuación de la tierra se realiza, salvo excepciones, sobre la base del valor venal de la misma. Pero no debe olvidarse que el valor de la tierra presenta fluctuaciones y que además, en épocas de inflación, puede darse valores venales transitorios muy altos, ya sea por motivos de especulación como así también, por el deseo de los compradores de invertir su dinero en desvalorización en un bien que con toda seguridad mantendrá y aún incrementará su valor. Por estos motivos, se impone una valuación muy prudente de la tierra. Demás esta agregar, que una valuación de la tierra se refiere a la misma libre de mejoras, hay que tener en cuenta este hecho al efectuar la valuación. En el caso de efectuar un costo con la finalidad de establecer la eficiencia de inversión contable, deberá tomarse el valor contable. La valuación de los alambrados y cercos en general y de las aguadas, se efectúa en forma práctica haciendo un cómputo de los materiales y mano de obra necesaria para su construcción en el momento actual, obteniéndose así su valor a nuevo. El VRACi- valor que debe tomarse- se determina en la forma vista. La valuación de las construcciones se realiza sobre la base del costo de otras similares. La práctica aconseja partir del costo por metro cuadrado cubierto en casas, galpones y tinglados, dato actualizado que puede proporcionar un profesional del ramo. Por su parte, la Dirección Nacional de Estadísticas y Censos elabora mensualmente un índice del costo de la construcción, que permite actualizar valores antiguos o bien adoptar el costo por metro cuadrado cubierto de la casa tipo considerada para el cálculo si es similar a la que se valúa. También la Cámara Argentina de la Construcción calcula un índice del costo de la construcción. El valor de silos, invernáculos, instalaciones para hacienda, etc. se obtiene de la cotización de tales elementos en los índices que para ello se construyen. Un problema especial se presenta cuando se trata de valuar ciertas construcciones - especialmente casas- realizadas con un criterio anticuado y que por tal razón ya no se construyen en la actualidad. En tales casos puede elegirse entre dos criterios distintos: a) Hacer la valuación sobre la base de un computo de materiales y mano de obra b) Adoptar en reemplazo una construcción realizada con criterios modernos, de la misma superficie cubierta y con idénticas comodidades. La valuación de las plantaciones perennes se efectúa: a) En casos particulares, partiendo del costo de implantación de las mismas actualizado y determinando su VRACi, b) En el caso de tomar una explotación representativa en una zona o en una región, se recomienda partir del valor venal (de mercado) de plantaciones similares (criterio aplicable principalmente en frutales y forestales). En explotaciones ganaderas que renuevan periódicamente sus praderas permanentes y por consiguiente tienen,

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en un momento determinado, praderas de diferente edad, puede aceptarse que el VRACi es igual a la mitad del valor de implantación. Los animales de trabajo y los reproductores se valúan sobre la base de su valor actual de mercado y calculando el VRACi de los mismos. En caso de explotaciones ganaderas que renuevan regularmente todos los años parte de sus animales de trabajo y reproductores pueden tomarse un VRACi promedio. Cuando el VRP es importante(por ej., mayor que el 30% del valor actual de mercado), es más correcto calcular el VRACi sobre la diferencia entre el valor actual de mercado y el valor residual pasivo, es decir:

VRACi

VN VRP

Dfp Dta

La valuación de los animales de renta se efectúa en base a su valor actual de mercado (o su valor contable en casos de determinación de la eficiencia contable). Es preciso tener presente que los animales de renta constituyen un conjunto, el rodeo, que anualmente se renueva. Por ello el valor actual de mercado no puede ser (por ej. en vacunos) el de animales jóvenes de la 1 ra o 2da parición ni de animales viejos de conserva, sino el que se obtendrá de realizar la venta de todo el rodeo, o de una parte tomada "al corte". El capital fijo inanimado (máquinas, herramientas, rodado, arneses, etc.) puede valuarse de dos formas distintas: a) Calculando el VRACi, recordando que si el VRP es elevado debe incluirse en el cálculo del VRACi como ya se explicó b) Asignándole el valor de venta, es decir la cotización que el bien en cuestión tiene en el mercado de bienes usados. Podemos sintetizar los criterios utilizados en la valoración de los bienes de capital que integran el capital de una empresa en el siguiente cuadro: NATURALEZA DEL COSTO DE PRODUCCIÓN Bienes

Explotación Individual

Valor venal medio de la región VRACi medio, Alambradas calculado sobre la Aguadas base de un computo de materiales y mano de obra VRAci medio Construcciones VRACi calculado sobre la base del costo calculado sobre la de construcción (por base del costo de M2 cubierto) construcción. Medio de la Región Valor venal medio Plantaciones VRACi calculado sobre la base del costo de la región o costo perennes de implantación de implantación Tierra

Valor venal del campo en consideración VRACi calculado sobre la base de un computo de materiales y mano de obra

Explotación media regional

Eficiencia de inversión contable Valor contable de adquisición VRACo

Tasaciones (Método de la Renta) VRACi calculado sobre la base de un computo de materiales y mano de obra

VRACo

VRACi calculado sobre la base del costo de construcción. (por m2 cubierto)

VRACo

VRACi

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Animales de trabajo, reproductores

Animales de renta

VRACi calculado sobre el valor actual de mercado(teniendo en cuenta el VRP Valor actual de mercado "al corte"

Fijo inanimado VRACi(teniendo en cuenta el VRP) o el valor de venta

VRACi calculado VRACo sobre el valor actual medio de mercado (teniendo en cuenta el VRP) Valor actual medio Valor contable de mercado "al corte" VRACi medio VRACo (teniendo en cuenta el VRP) o el valor de venta medio

VRACi calculado sobre la base del valor actual de mercado (teniendo en cuenta el VRP) Valor actual de mercado "al corte" VRACi(teniendo en cuenta el VRP) o el valor de venta

EL PRINCIPIO DEL COSTO DE OPORTUNIDAD El principio del costo de oportunidad, introducido por Wilcox y Case, establece que la participación de los factores de la producción debe medirse por el mejor uso alternativo (la mejor oportunidad) en que pudieren haberse empleado. Por ello, todos los bienes y servicio insumidos en el costo se evalúan a valor de mercado y no a su costo, puesto que a su venta en el mercado es corrientemente la mejor alternativa. Así por ejemplo, para calcular el costo de producción de un cereal debe conocerse- entre otros- el costo del uso de la tierra, el costo de la semilla, el de la mano de obra, el de la maquinaria, etc.. Para ello es necesario determinar cuanto cuesta arrendar la tierra necesaria (o cuanto se obtendría arrendamiento a otro la tierra propia), a cuanto asciende el precio de la semilla en el mercado (aunque se haya reservado una parte de la producción del año anterior para ser utilizado como semilla), cuanto debe retribuirse a la mano de obra o que retribución obtendría el productor fuera de la explotación, cuanto costaría alquilar la maquinaria necesaria (o cuanto obtendría el productor trabajando con su maquinaria fuera de la explotación) etc. El costo de oportunidad también puede expresarse como el ingreso que se deja de percibir, al emplear el insumo, cuyo valor se desea determinar, en la actividad en consideración. Esto permite ampliar lo expresado más arriba, especialmente cuando no existe un mercado para ese insumo. En este caso el insumo se valúa según el ingreso obtenido en la mejor alternativa. Un ejemplo aclarará lo expresado. Suponiendo que en una determinada región no existe la posibilidad de obtención de trabajo fuera de la explotación por parte del productor, el valor de mercado de ese producto sería igual a cero. En época de cosecha, empero, el costo de oportunidad de esa mano de obra es muy elevado, puesto que su ausencia acarreará sensibles pérdidas en el ingreso; en este caso, el costo de oportunidad es cero, dado que no hay mercado para el trabajo disponible. El ejemplo también indica que el costo de oportunidad de ningún modo es fijo y uniforme a través del año, sino que puede variar sensiblemente. La adopción del costo de oportunidad en la evaluación de los insumos, es decir de los bienes y servicios utilizados en la producción, tiene las siguientes ventajas: 1) Proporcionar información acerca de la conveniencia de:

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a) utilizar los insumos disponibles dentro de la explotación o fuera de la misma (por ej. mano de obra del productor); b) emplear insumos producidos en la explotación o insumos adquiridos fuera de la misma (por ej. para el invernador, producir sus propios novillitos o adquirirlos); y c) ampliar o reducir actividades. 2) Permite detectar nuevas alternativas para un uso más provechoso de insumos cuyo costo de oportunidad es muy reducido en un determinado periodo del año. LA CONTINUIDAD DEL CAPITAL: AMORTIZACIONES Concepto Salvo algunas excepciones, la duración de los bienes es limitada, tan limitada que algunos se consumen en un acto productivo. Otros, en cambio, pueden ser usados en varios actos productivos, durante varios ejercicios. Su valor, por tanto, no puede gravitar en su totalidad en un solo ejercicio sobre el costo de producción. Más bien, debe cargarse en cada ejercicio una determinada suma de dinero para adquirir, después de consumido o agotado el bien, uno similar que lo reemplace, dado que es imprescindible a la producción. Esa suma de dinero se denomina cuota de amortización. Puede definirse la amortización, siguiendo a Foulon de la siguiente manera: La amortización constituye una cuota anual con la que se va reconstituyendo un capital a medida que se va desgastando, de manera tal que al finalizar su vida útil, se cuente con la suma necesaria para proceder a su reposición. Terminología Una cierta confusión acerca del carácter de la amortización proviene de la terminología empleada. Estrictamente, el término amortización solo es de aplicación en el caso de la extinción de una deuda y no en la situación en consideración, es decir, la constitución o mejor dicho la reconstitución de un capital, en la cual debería emplearse con más propiedad el término imposición. Amortizaciones e imposiciones constituyen, genéricamente, anualidades. Pero la práctica contable por una parte y el empleo generalizado del término amortización en un sentido amplio, han llevado a adoptar el mismo en forma generalizada. No es raro tampoco reemplazar el término amortización por depreciación, especialmente en traducciones del inglés. A este respecto debe puntualizarse que la amortización es la consecuencia de la depreciación que sufre el bien por su uso. No es correcto, ni lógico, por tanto, sostener que en un costo se incluye una cuota de depreciación sino que debe hablarse de una cuota de amortización. La duración de los bienes Fundamentalmente la duración de los bienes se halla en función de dos causas principales: a) el desgaste y b) la obsolescencia.

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El desgaste que sufren los bienes con su uso depende a su vez de: 1. La calidad del bien, generalmente un bien de menor calidad tiene una duración mayor; 2. Los cuidados prodigados al bien, no solo durante su empleo sino también durante sus periodos del desempleo(por ej. en la mayoría de las máquinas, a la intemperie su duración se reduce; 3. Las condiciones de uso (clima, suelo, características regionales, etc. e independientemente de los cuidados recibidos (por ej. un alambrado tendrá mayor duración con hacienda mansa que con animales ariscos, "alambradores", etc.) y 4. En bienes no usados constantemente, la cantidad de trabajo anual producida por el bien (por ej. máquinas) o la distancia recorrida (por ej. rodados). La obsolescencia se produce por dos causas fundamentales: 1. Los adelantos técnicos, la deseabilidad de cambio del productor ante la posibilidad de un mejoramiento, y/ o la vejez del bien que obliga a su reemplazo antes de haberse producido su desgaste total ( por ej.: la máquina juntadora de maíz fue reemplazada después de breve tiempo -dos o tres años- por la cosechadora y 2. En caso de bienes complementarios, es decir aquellos en que el uno no puede usarse sin el concurso del otro, cuando uno de los dos ha finalizado su vida útil, ya sea por desgaste o por obsolescencia debida a adelantos técnicos. Este caso se da en las máquinas montadas sobre tractor: terminada la vida útil de este, aquellas pasan a obsoletas (salvo en el caso de que puedan montarse sobre un nuevo tractor). La duración de los bienes lógicamente no puede ser mayor que el periodo que tardan en volverse obsoletos, se haya o no desgastado. En un época, como la actual de rápidos cambios tecnológicos, lo que implica periodos relativamente cortos en volverse obsoletos, no puede extenderse por consiguiente la duración de los bienes - especialmente los más propensos a verse afectados por cambios tecnológicos- por periodos excesivamente largos. Foulon aconsejaba no extender la duración de los bienes más allá de los 50 años. Dentro del capital agrario, probablemente los mayores cambios se produzcan en maquinarias y rodados. Esto explica las circunstancias de que los fabricantes prefieran, en muchos casos, rebajar el costo de los mismos reduciendo algo la calidad en el sentido de no producir ya máquinas excesivamente reforzadas. La diversidad de causas en la duración de los bienes es la razón por la cual es sumamente difícil proporcionar cifras concretas acerca de su vida útil. Por este motivo, los datos provisionales en el cuadro V solo tratan de ser un promedio muy general de la situación actual (y no el óptimo desde el punto de vista técnico ni económico). Periodos de duración indicados por otras fuentes por lo general no son e aplicación en costos. Así, por ej. los dados por la dirección General Impositiva 15

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para el calculo de los réditos siguen criterios que no pueden explicarse en costos. En general, desgraciadamente, existe muy poca experiencia práctica objetiva al respecto, por lo que solo es posible basarse en apreciaciones generales. Hay que recordar también que tanto en plantas como en animales, existe un periodo previo al de su carácter de bien amortizable (periodo de implantación en plantas, periodos de crías en animales) durante el cual el bien aún no se halla en condiciones de producir por consiguiente el periodo de amortización de estos bienes lógicamente es menos que su vida total física. En maquinarias y en rodados, la duración esta dada principalmente por el uso anual a que se somete el bien y por el tiempo que tarda en volverse obsoleto. Como ya se vió más arriba este último factor de la pauta de la máxima duración del bien y como el mismo se expresa en años, en economía se prefiere expresar la vida útil de un bien también en años. Pero en el caso de una intensa utilización del bien - criterio recomendado por otra parte para rebajar costos operativos- la vida útil se ve acortada y no cubre todo el tiempo que tarde en volverse obsoleto. Por otro parte, el uso anual de estos bienes varía sensiblemente de explotación a explotación. De ahí surge la dificultad de fijar la duración de los mismos. Dos criterios pueden seguirse al respecto: a) Sobre la base de la duración total del bien expresada en horas de trabajo o km recorrido y su uso anual ( expresado en hs o km por año) determinar la duración del mismo b) Dividir la duración total del bien (expresada en hs o km.) por los años que tarda en volverse obsoleto. Cuando el uso anual es menor que el cociente obtenido (horas/ año) se toma como duración el tiempo que tarda en volverse obsoleto; cuando es mayor, la duración permitida por el desgaste. Cálculo de la amortización En el cálculo de la cuota de amortización se emplean fundamentalmente dos fórmulas distintas: a) la fórmula simple y b) la fórmula de las imposiciones vencidas. En la fórmula simple se divide el valor del bien por su vida útil: A

M N

Donde: A: es la cuota de amortización M: es el monto (valor) N: es el número de años de duración del bien.

A veces se suele expresar la cuota de amortización como porcentaje del valor del bien. Este porcentaje se calcula partiendo de la fórmula anterior: 100/n. La fórmula de las imposiciones vencidas toma en cuenta una circunstancia no considerada al emplear la fórmula anterior: las cuotas de amortización, reunidas en un fondo de amortizaciones, no permanecen inactivas antes de su 16

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empleo en la adquisición de un nuevo bien; en otras palabras, es justo reconocer a ese capital un interés (capitalización del fondo de amortizaciones). Ahora bien, al emplear la fórmula simple, si a las cuotas de amortización se le suma el interés devengado por las mismas, se obtendrá al final una suma superior a la necesaria. De ahí que las cuotas en realidad deberían ser algo menores para obtener, al final, entre cuotas e interés acumulados, el monto exacto del valor del bien. La fórmula de las imposiciones vencidas es: A

r

M

n

1 r 1 Donde m es el monto (valor) a amortizar; r es la razón (el interés expresado al tanto por uno), y n el número de años. La expresión:

r 1 r

n

1

se da en forma de coeficientes tabulados en tablas de doble entrada (entrando por r y por n), coeficientes que multiplicados por el monto dan directamente la cuota(*). La tasa de interés que se emplea en esta fórmula es habitualmente igual a la usada en el cálculo del interés circulante, por considerar que el fondo de amortizaciones se halla principalmente en forma de capital circulante en el activo de la explotación. El monto sobre el cual se calcula la amortización es el VN. Empleando la fórmula simple, se obtiene el mismo resultado tomando VN y duración total, o VRACi y duración futura probable, si fueron calculados con los mismos datos. En cambio, con la fórmula de las imposiciones vencidas, la cuota de amortización calculada con el VN y la duración total será menor a la obtenida calculada sobre la base del VRACi y la duración futura. La fórmula simple presenta la ventaja de su facilidad de cálculo, la de las imposiciones vencidas, su mayor exactitud. Por ello, se aconseja el empleo de esta última cuando el monto es elevado, la duración del bien es larga y la tasa del interés elevada. Es frecuente que los bienes presenten aún un considerable VRP al final de su vida útil. En este caso es más correcto no amortizar la totalidad de VN o del VRACi sino solo la diferencia entre estos valores y su VRP. En la práctica no siempre se conoce el VRP de un bien, resultando más sencilla aceptar que el VRP=0. Empleado la fórmula simple se llega al mismo resultado: 1) amortizando la diferencia VN- VRP ó VRACi- VRP o bien 2) amortizando la totalidad del VN ó VRACi e incluyendo el VRP en el "haber" de la cuenta de explotación. Más adelante, al describir la formulación de la cuenta de explotación, se volverá sobre el particular. El problema del VRP también puede obviarse prolongando la duración del bien. Por ejemplo en un bien cuyo VN es de $ 110.000, el VRP es $ 10.000 y su duración 10 años, se obtiene la cuota de amortización - empleando la fórmula simple - dividiendo la diferencia entre ambos valores ($100.000) por 10 ó solo el VN por 11.

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Un aspecto que puede crear una cierta confusión es la no distinción entre el problema contable y el problema de costos. Contablemente, la inflación ha llevado a que cuotas de amortización calculadas sobre el precio de adquisición de un bien al poco tiempo se hallan completamente desactualizadas, y la suma reunida, pasada el tiempo de amortización de cada bien, es insuficiente para adquirir uno nuevo. En cambio en costos, al tomar valores del momento, actuales (como se explica ampliamente al hablar de la valuación de los bienes), la amortización refleja la situación real. Nunca debe olvidarse que el costo solo es el reflejo de una situación dada, momentánea, que trata de comparar todos los insumos con el producto obtenido, y lo que interesa es evaluar correctamente insumos y productos. También debe tenerse presente, que en ambas fórmulas se ha partido del supuesto de una depreciación uniforme de los bienes, lo que no siempre concuerda con la realidad. Podrían adoptarse amortizaciones no lineales, pero ello complicaría enormemente el cálculo. Se acepta generalmente que ese mayor esfuerzo no es compensado con la mayor exactitud obtenida. Un resumen de lo expuesto se muestra en el cuadro siguiente: Formulas

Simple

Cálculo

A = M/n

De las vencidas A= M

Principales ventajas Montos Uso Duración Interés

Mayor simplicidad de calculo Reducido Corta Bajo

imposiciones

r 1 r

n

1

Mayor exactitud Elevados Larga Alto

Bienes que no se amortizan Al explicar y definir el concepto de amortización se evidenció que la misma solo es de aplicación en aquellos bienes que pueden usarse para varios actos productivos (ver cuadro I), es decir, que existen bienes que no se amortizan. Por tanto, la tierra y las mejoras extraordinarias que se confunden con aquellas son bienes económicamente indestructibles, que sirven para infinitos actos productivos. En este caso no es necesario pensar en la necesidad de su reposición una vez desgastados, ya que no se desgastan. Por ello, tampoco requieren amortización. Los animales de renta forman un conjunto, rodeo, majada, etc. que anualmente incorpora hembras jóvenes para reposición asegurando su continuidad. Por esa razón, los animales de renta habitualmente tampoco se amortizan. Sin embargo, pueden existir excepciones cuando no se mantienen las crías para reposición (por ej. en cruzas industriales, híbridos). Los bienes que no se amortizan tampoco tienen VRACi, lo que surge evidente después de haber analizado estos conceptos: al no haber desgaste u obsolescencia, su valor se mantiene.

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LA RETRIBUCIÓN DEL CAPITAL: INTERESES Concepto Al definir el costo de producción se señalo que el capital exige ser remunerado por su intervención en la producción; esa retribución se denomina renta fundiaria en el caso de la tierra e interés en el caso del capital. Dado que la tierra se incluye dentro del capital es corriente también el empleo del término interés en sentido genérico, amplio, abarcando a renta fundiaria e interés del capital. Terminología El uso ha impuesto una terminología específica para los intereses de cada categoría del capital. El interés del capital, mejoras extraordinarias y ordinarias se denomina interés fundiario (If) que sumado a la renta fundiaria (Rf) da el beneficio fundiario (Bf) que constituye - dicho en otros términos - los intereses del capital fundiario. El interés del capital de explotación fijo se llama interés mobiliario (Im) y el del capital de explotación circulante interés circulante (Ic). Juntos forman el beneficio industrial (Bi) Finalmente, si se suman todos los intereses se tiene el beneficio normal (Bn), es decir: Bn = Rf + If + Im + Ic Resumiendo se tiene: Tasa de interés > Bf

Rf If

Bi

Im

>

Bn

Ic Duración Riesgo

La importancia de los intereses en el costo Antes de proseguir es necesario explicar un poco más detalladamente las razones por las cuales la inclusión de los intereses en los costos se hace e imprescindible. Ello se debe a que, aún hoy en día, personas con pocos conocimientos de economía, no comprenden claramente la naturaleza del papel que juegan los intereses en un costo de producción. En primer lugar, por la misma definición de costos, es preciso remunerar a todos los factores de la producción. A nadie se le ocurriría pensar seriamente que podría acometer cualquier empresa sin retribuir la mano de obra. También 19

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en el caso de que el mismo productor aportase su propio trabajo a la explotación es justo que se le asigne una remuneración en un costo de producción, dado que podría delegar ese trabajo en un tercero, a quién tendrá forzosamente que retribuir. En la misma forma, si el productor quien aporta el capital, es lógico que cargue en el costo de producción la retribución del mismo, puesto que si no lo tuviese tendría que pedirlo prestado y pagar los intereses correspondientes. En segundo lugar, es preciso medir la incidencia de las inversiones requeridas para cada actividad, es decir, el capital necesario y esta incidencia solo se mide a través de los intereses. Un ejemplo, aunque hipotético, aclarará este concepto. Supóngase que para la obtención de un producto se tengan dos posibles alternativas, pero exijan los mismos gastos ( que ascienden a 50 ): en la alternativa A se necesita una máquina que cuesta 1.000 y dura 20 años; en la alternativa B hasta con una máquina de 500 pero que se amortiza en 10 años; calculando la amortización por la formula simple, se obtiene el mismo resultado para amas alternativas: 50, lo que sumado a los gastos, también idénticos, da 100. Hasta aquí, no hay ninguna diferencia, salvo que la alternativa B requiere una inversión menor que la A. Si la tasa del interés del capital invertido es del 5%, en la alternativa A habrá que agregar 50 en concepto de intereses, con lo cual el costo asciende a 150, mientras que en la B los intereses solo importan 25, lo que hace un costo de 125. Como puede observarse, permaneciendo iguales todos los demás factores, solo la diferencia en los intereses insumidos ha "medido" la incidencia resultante de la distinta inversión. En tercer lugar, es frecuente utilizar los costos para analizar la rentabilidad de una o varias empresas, determinando el beneficio neto de cada una, es decir, la ganancia que corresponde a la empresa. Hoy en día se va evidenciando claramente, cada vez más, la diferencia entre empresa y empresario por una parte y propiedad y propietario por la otra, en forma tal que en muchos casos el empresario no es el propietario. Por ello es fundamental distinguir entre el beneficio normal, que es el que le corresponde al propietario, del beneficio neto que es el correspondiente al empresario. En cuarto lugar, el costo es empleado en análisis económico de diversa índole independientemente de la situación financiera. Si no se cargan los intereses al costo, no se podría obtener una base comparativa de una explotación que cuenta con capital propio y frente a otra con capital prestado, puesto que en este último caso tendría que cargar los intereses pagados mientras que aquella no lo haría. También se obtendrían resultados totalmente distintos comparando productores que trabajan exactamente igual, solo siendo uno propietario y el otro arrendatario. La tasa de interés Uno de los problemas más arduos en costos es la adopción de una tasa correcta para calcular los intereses, no tanto por las condiciones a que debe responder esa tasa, sino más bien por la falta de datos sobre los cuales puede apoyarse cualquier argumentación y, sobre todo, por la inflación que agrega una variable adicional que complica la situación.

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La tasa del interés vigente en un momento dado, y en un lugar determinado se halla en función de a) la oferta y la demanda de capital, b) el riesgo que entraña el préstamo y c) la duración del préstamo. Es así como la escasez de capital eleva la tasa, y su abundancia la deprime. Por otro lado, en inversiones de mucho riesgo, solo es posible obtener capital pagando tasas altas (igual que trabajos riesgosos o peligrosos que exigen retribuciones mayores). Esto es importante también en costos, puesto que las distintas partes del capital agrario entrañan diferentes riesgos. Ya se dijo que la inversión en tierra se cuenta entre las inversiones más seguras: la tierra - económicamente - es indestructible, por lo tanto no se corre riesgo alguno en ese sentido y además tiende a valorarse, considerando tendencias seculares. Más riesgos presenta el capital de explotación fijo y mayores aún el circulante. Todo ello indica que las tasas deben ser mayores para el capital circulante que para el capital fundiario, e intermedias para el capital circulante que para el capital de explotación fijo. El riesgo varía también con el lugar. Una inversión efectuada en la región pampeana, por ejemplo, presenta menos riesgos que otra realizada en la región árida del país. La duración también puede influir en las tasas del interés. Duraciones más largas ofrecen tasas mayores que duraciones cortas. El límite inferior de la tasa a adoptar está dada por el interés que se puede obtener en inversiones de similar riesgo, lo que dicho en otra forma significa que la tasa por lo menos debe asegurar un interés que se podría obtener en otra parte; si así no fuese, evidentemente le convendría al productor colocar su capital en otras actividades. El límite superior de la tasa está dado por el interés que se tienen que pagar para obtener capitales de préstamo. Esto también es evidente: no se puede asignar una tasa mayor a la del alquiler del capital. La inflación constituye una variable adicional que hay que tener muy en cuenta. En efecto, en esos casos aumenta la tasa del interés sobre préstamos en dinero, dado que en esa circunstancia la tasa no solo constituye la retribución por el uso del capital, sino que además incluye una compensación por la desvalorización del dinero. Pero en costos el interés se calcula sobre bienes, bienes que no sufren una desvalorización como la moneda (la depreciación que sufren ya se halla compensada por la amortización); por esa razón, no pueden adoptarse en costos las tasas que rigen en los préstamos en moneda. Este aspecto es muy importante, pues un error de enfoque puede llevar los costos a resultados completamente absurdos. Por ejemplo, si en préstamos particulares es necesario pagar tasas del 3% mensual (36 % anual) y la moneda se desvaloriza anualmente en un orden del 30%, el interés real ganado es en un calculo simplista solo el 6% y esa es la tasa que debe cargarse en los costos. Los créditos bancarios contribuyen a confundir aún más el panorama: su interés (del 10 al 15%) en realidad no es más que una tasa de fomento, que no puede tomarse como base para los cálculos. Después de todas estas consideraciones cabe preguntarse cuál es la tasa aconsejada para costos de producción. A grandes rasgos se podrían seguir estos criterios para Rf e If podría adoptarse una tasa del 5% considerando que difícilmente podrían obtenerse ingresos mayores mediante el arrendamiento del campo. Por otra parte, las tasas generalmente aceptadas para la capitalización de la Rf oscilan alrededor de esta cifra (el banco de la Nación Argentina toma, según zonas, tasas que oscilan entre el 4 1/2 al 6%. Los préstamos 21

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hipotecarios aún estarían por debajo de esta cifra (tomando en cuenta la desvalorización de la moneda). Para el capital mobiliario, un 6% sería una tasa adecuada si se ha adoptado el 5% para el Bf. En igual forma, un 7% u 8% sería aceptable para el Ic. Hay que volverse a insistir que tasas de esta naturaleza tienen mucho de subjetivo, por la falta de datos objetivos para su fijación. La discusión sobre las tasas a tomar puede insumir un considerable tiempo entre los técnicos que preparan costos y no es raro que no puedan aunar criterios. En todo costo de producción, indudablemente los intereses constituyen la parte que con menos argumentación puede contar. Es aconsejable, en esos casos, seguir criterios adoptados por organismos oficiales o privados para obtener una mayor comparabilidad. Es así, como la División Costos de la Secretaría de Estado de Agricultura y ganadería ha adoptado como tasas el 7% para el Bf, el 8% para el Im y el 10 % para el Ic. El cálculo de los intereses. En el cálculo de los intereses, aparte de la tasa a emplear tiene importancia el monto sobre el cual se calcula el interés. A este respecto se adopta para cada rubro del capital el valor asignado en su valoración, que ya fue explicado en detalle más arriba y resumido en el cuadro IV. No se puede efectuar el calculo sobre el VN (salvo el caso excepcional de una explotación recién instalada dado que inflaría injustificadamente el costo y no respondería a la realidad. El interés circulante presenta un caso muy especial y obliga a hacer un distingo entre explotaciones de rescate final y explotaciones de rescate continuo del capital circulante. Son explotaciones de rescate continuo del capital circulante (también llamadas explotaciones de productividad continua) aquellas en las cuales se obtienen ingresos a través de todo el año, "continuamente" como por ejemplo en el tambo. En ese caso, el capital circulante es rescatado mes a mes, mediante los ingresos provenientes de la venta de leche, es decir que prácticamente no hay capital circulante inmovilizado en la explotación, por lo que tampoco puede cargarse con interés del mismo los costos. Son explotaciones de rescate final del capital circulante (o explotaciones de productividad final) aquellas en las cuales el ingreso se obtiene después de haberse cumplido todo el ciclo productivo. Por ejemplo, en el caso de un monocultivo, verbigracia trigo, los gastos comienzan con la primer reja que se da y prosiguen luego con las diferentes labores. Recién después de haber vendido al producto se rescata el capital circulante, que ha quedado inmovilizado por un periodo más o menos largo. Pero la inmovilización no afecto a la totalidad del capital circulante durante todo el periodo, puesto que el mismo se fue integrando progresivamente a medida que se fueron realizando los gastos. Por ello, el Ic se calcula sobre la mitad del capital circulante aceptando lo que no siempre la mitad del capital circulante, aceptando - lo que no siempre responde exactamente a la realidad - que la integración fue progresiva y uniforme. Explicado en otra forma: aceptando que hipotéticamente el ciclo dura 12 meses y que cada mes se integra 1/12 del capital circulante, el interés circulante se calcula sobre la totalidad del capital circulante inmovilizado durante 6 meses.

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Las explotaciones más o menos diversificadas se consideran de rescate continuo, aunque no se efectúen ventas todos los meses. También se considera de rescate continuo a la invernada, pero cabe señalar que en este caso siempre se tiene una parte del capital circulante - los animales para la venta - inmovilizado, puesto que con la venta de la hacienda terminada es preciso comprar inmediatamente nueva hacienda para invernar. En este caso, es aceptable cargar Ic sobre esa parte del capital circulante solamente. Sin embargo, este criterio es discutido, no siendo aceptado unánimemente. LA RETRIBUCIÓN DEL TRABAJO Generalidades Junto con la tierra y el capital, el trabajo constituye el tercer factor de la producción. Su incidencia en el costo es variable siendo por lo general mayor cuanto más intensiva es la explotación. De ahí la importancia de estimarlo con todo detalle para poder determinar correctamente su incidencia. El trabajo puede ser apropiado por asalariados y/o por el productor, en colaboración o no con su familia. Se verán a continuación en primer término los aspectos más salientes del trabajo asalariados y en segundo lugar los del trabajo del productor. Sistemas y formas de remuneración Bajo sistema de remuneración se entiende la base sobre la cual se calcula la misma. Fundamentalmente existen dos sistemas: a) retribución por el tiempo trabajado y b) retribución por unidades producidas. La combinación de ambos sistemas daría un tercero: c) mixto. La remuneración por tiempo trabajado puede ser - en trabajo rural por día( jornal percibido por un jornalero) o por mes ( sueldo percibido por un mensual). La remuneración por unidades producidas a destajo, llamado en el campo también "por tanto", puede ser individual, es decir directamente a una determinada persona o colectiva, cuando se paga por cuadrilla. Más adelante se verá que la remuneración por tiempo trabajado habitualmente es un costo fijo, mientras que la a destajo es un costo variable. Las formas de retribución se agrupan en tres clases: en dinero, en bienes y en servicios. La retribución en dinero comprende el salario propiamente dicho y las cargas sociales, salario familiar, sueldo anual complementario, jubilación, etc. la retribución en bienes, llamada habitualmente " en especie", comprende fundamentalmente el suministro de viveres (comida) y además otros bienes de consumo como ser ropa, combustible, venta de productos de la empresa a precios rebajados, etc. La retribución en servicios abarca el alojamiento (casa), asistencia médica, movilidad, etc. Un adecuado conocimiento de las formas de remuneración es importante para abarcar la totalidad de la retribución pagada. Fijación de los salarios en el país En el país, el gobierno fija los salarios de los trabajadores rurales variando el mecanismo según la naturaleza de los trabajos.

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Las condiciones de trabajo del personal permanente de las explotaciones (excepto tamberos), se hallan establecidos por el Estatuto del Peón (decreto Nº28.169 del 17/10/1944, ratificado por ley 12.921). La retribución de los mismos esta dada por las tablas anexas del estatuto y que en el presente se actualizan periódicamente sobre la base del salario vital, mínimo y móvil, (SVNN). En realidad, el régimen del peón de campo es independiente al del SVMM, por lo que puede darse el caso de una fijación de salarios mayores a los establecidos por el SVMM. El salario vital, mínimo y móvil (Ley 16.459) corresponde a toda persona mayor de 18 años que trabaje por cuenta ajena bajo la dependencia de un empleador y es la remuneración que posibilite asegurar en cada zona, alimentación adecuada, vivienda digna, vestuario, educación de los hijos, asistencia sanitaria, transporte, vacaciones, esparcimiento, seguro y previsión para el trabajador y su familia (Art. 2º de la citada ley). El salario vital , mínimo y móvil está integrado por toda la retribución en dinero, bienes y servicios que percibe el trabajador y es actualizado periódicamente por el Consejo Nacional de Salario Vital, mínimo y móvil. Este Consejo fija el salario para la familia tipo constituida por los conjugues y dos hijos a su cargo; para el trabajador soltero es un 30% inferior, para el casado sin hijos un 20% y para el casado con un hijo un 10% inferior; por cada hijo a partir del tercero inclusive, percibirá un 10% adicional. Trabajadores menores de 18 años perciben un 10% menos por cada año que falte para cumplir la citada edad. En el caso especifico de los trabajadores rurales, el salario vital, mínimo y móvil corresponde a la categoría de peón general sin comida y varía de acuerdo a la zona. A tal efecto, el país se dividió en 3 zonas generales (cuadro IX) cuyos coeficientes son respectivamente 0.85, 0.75 y 0.65. El cuadro X indica los porcentajes correspondientes a cada caso. Así, por ejemplo, un peón general soltero en la segunda zona general percibirá el 52% del salario vital, mínimo y móvil fijado para la familia tipo (este será el sueldo que figura en las tablas. En concepto de asignación familiar por esposa y por cada hijo menor de 15 años) o incapacitado sin límite de edad percibirá un adicional del 7.5% del SVMM de la familia tipo. La retribución de las demás categorías de trabajadores es fijada por el estado. La retribución del jornalero equivale a 1/25 del SVMM. Para compensar las distintas situaciones, el empleador debe hacer un aporte del 11 % de los salarios pagados; si los subsidios familiares son inferiores al importe resultante de ese porcentaje, debe depositar el excedente a la orden de la Caja de Subsidios Familiares para Empleados de Comercio (CASFEC) que incluye a los trabajadores rurales - y si los subsidios son mayores deberá solicitar el reintegro a esa Caja. La retribución del tambero mediero fue fijada por el Decreto 3.750 del 5/2/1.946, ratificado por ley 12.921 y consta de un porcentaje de la producción. Cuando el ordeñe es mecánico la fijación del porcentaje queda librado al acuerdo de las partes. Además se le deberá pagar $ 5 por vaca amansada, $3 por vaquillona y $ 3 por ternero. La retribución del personal transitorio que realiza trabajos de "recolección", corte y trilla, transporte, manipulación y almacenamiento de las cosechas de cereales, oleaginosas, hortalizas, legumbres u otros frutos, corte y tala de toda 24

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clase de vegetales, ya sean alimenticios o de uso industrial, de la ganadería, explotación de la industria lechera, de la granja o de toda otra actividad del trabajo rural, cuando reúnan características similares en cuanto al trabajo jornalizado o a destajo se refiere ( Ley 13.020) se rige por los acuerdos a que llegan las partes en las comisiones paritarias locales, acuerdos homologados posteriormente por la Comisión Nacional del Trabajo rural. Estos convenios se renuevan anualmente y entran en vigor a través de resoluciones que tienen carácter de orden público, y dadas a conocer en el Boletín oficial. Las cargas sociales Bajo la denominación genérica de cargas sociales se incluyen todas las prestaciones adicionales en dinero que debe efectuar el empleador que se hallan en proporción a la retribución recibida, al tiempo trabajado o a circunstancias familiares especiales. No comprenden las cargas sociales en el uso habitual del termino - la retribución en bienes ("comida") ni en servicios("casa"), excepto en este último caso los seguros que, si bien son servicios propiamente dichos, se incluyen bajo cargas sociales por el hecho de que su prima se halla en proporción al sueldo recibido. Es habitual expresar las cargas sociales como porcentajes de la retribución percibida. En estos casos debe tenerse en cuenta que bajo retribución recibida no solo se incluye la pagada en efectivo, sino también el valor de la comida (establecida en las tablas de salarios). El empleador debe aportar para jubilación, el 7 % de todas las remuneraciones que recibe el trabajador (Ley 24.399). El aporte en este concepto sobre el sueldo anual complementario, vacaciones y feriados pagos se incluyen en los rubros respectivos. Hay que recordar además, que debe retener el 6% del sueldo pagado. En el caso del tambero mediero no efectúa aportes el empleador sino que el tambero debe afiliarse a la caja Nac. De Previsión para trabajadores Independientes Ley 14.397 cuando su ingreso mensual no sobrepasa los $10.000 mensuales y a la de empresarios (Ley 14.397) cuando son superiores. El sueldo anual complementario denominado corrientemente "aguinaldo" asciende al 1/12 del salario recibido, lo que expresado porcentualmente equivale al 8,33%. A ello debe sumarse el aporte patronal para la jubilación, es decir el 7% del 8,33% o sea el 0,58%. Además el empleador debe aportar al Fondo nacional de Turismo (Art. 15* Ley 14.574 y Decreto 8.378/60 el 1% y al Instituto Nacional de las remuneraciones (Decreto 33.302/45) 12% del sueldo anual complementario, o sea en total el 3% del 8,33% vale decir el 0,25%del total. En concepto de sueldo anual complementario se tiene pues un total del 9,16% en el caso de los trabajadores regidos por el Estatuto del peón (jornaleros y mensuales permanentes). Los tamberos medieros no perciben sueldo anual complementario. El sueldo anual complementario del personal transitorio ocupado en cosecha o trabajos similares (jornaleros o destajistas) ya se halla incluido en la retribución (Art. 8º Ley 13.020). En este caso, el aporte patronal al Fondo nacional de Turismo e Instituto Nacional de las remuneraciones que ascendía, en conjunto, al 3% se calcula sobre 1/13 de la retribución y equivale por consiguiente al 0,23% del total de la suma percibida. Según el Estatuto del peón corresponden 10 días de vacaciones pagas a trabajadores de menos de 5 años de antigüedad y 15 días, con una antigüedad 25

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mayor. Para el personal a destajo se pagarán las vacaciones en proporción a los días trabajados. Por otra parte, corresponde el pago de los días declarados como feriados nacionales (Decreto 19.921/44), aún coincidiendo con domingos. Tienen derecho a percibir esta remuneración los trabajadores que han trabajado a las órdenes del mismo empleado 6 días dentro de un término de 10 días hábiles anteriores al feriado o bien los que, habiendo trabajado la víspera del día feriado, continuarán trabajando en cualquiera de los 5 días hábiles subsiguientes. Aceptando como término medio 12 1/2 días por año en concepto de vacaciones mas 7 feriados nacionales pagos y relacionando esta cifra con los aproximadamente 290 días trabajados por año (no se trabajan 52 domingos, 7 feriados nacionales, 12 1/2 días de vacaciones y 3 1/2 días estimados por ausencias varias), se tiene un 6.72 % a lo que se debe sumarse el aporte patronal para la jubilación - es decir el 7 % de 6,72 % igual a 0,47 % y el sueldo anual complementario - 9,16% de 6,72% igual a 0,62%- con lo que se obtiene un total del 7,81% en concepto de vacaciones y feriados pagos. Los trabajadores transitorios no perciben vacaciones; en algunos casos esta retribución esta incluida en el salario. En concepto de salario familiar el empleador debe aportar el 11% sobre las remuneraciones pagadas, incluyendo sueldo anual complementario, vacaciones y feriados. Se tiene pues que aparte del 12% debe agregarse el aporte sobre el "aguinaldo", es decir el 8,33 % del 11% (igual al 0,92% y el aporte sobre vacaciones y feriados o sea 6, 72 % del 11% equivalente al 0,73 %, lo que arroja un total del 13, 81%. No se efectúan aportes ni deducciones jubilatorias en este concepto. Los trabajadores transitorios (Ley 13.020) solo perciben salario familiar en caso de haber trabajado 12 1/2 días o más a las ordenes de un mismo empleador. El seguro del personal contra accidentes de trabajo (Ley 9.688) se halla en función del tipo de explotación o bien de los salarios totales abonados por las explotaciones y consiste en un porcentaje sobre todas las retribuciones pagadas inclusive aguinaldo, vacaciones, etc. Cuando el seguro se abona sobre la base del tipo de explotación debe distinguirse entre personal permanente y personal transitorio (denominado personal adicional en seguros). La tasa básica para el personal permanente se halla entre el 27% a 40% (32% al 48% en zonas con "mal de los rastrojos") según el tipo de explotación; para el personal adicional la tasa básica varia en función de la tarea realizada y se halla entre el 13 % y el 47% (16% a 108 % en zonas con "mal de los rastrojos"), que se aplica sobre el resultado obtenido de multiplicar la superficie dedicada a cada cultivo por un salario por ha, diferente para cada tarea. Cuando los salarios pagados por la empresa alcancen un determinado monto mínimo, los seguros pueden contratarse sobre la base de una tasa aplicada al total de salarios abonados. En este caso se cubren simultáneamente el seguro del personal permanente y el del adicional. La escala esta dada en el cuadro XII. El seguro por enfermedad (asistencia médica y farmacéutica) equivale a un recargo del 70 % (100 % en la zona de Comodoro Rivadavia) de la tasa básica y la responsabilidad civil un recargo del 5%. Sobre esta prima (es decir la suma del importe correspondiente a tasa básica y recargo por asistencia médica y

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farmacéutica) debe sumarse el 9,5 % en concepto de impuestos, tasas y sellados diversos. La suma resultante se multiplica por un coeficiente que difiere entre las distintas compañías de seguros, hallándose entre 0,9, coeficiente aplicado por las cooperativas de seguros y 1,4 máximo cobrado por las sociedades anónimas aseguradoras. Finalmente, debe tenerse presente que al calcular la prima sobre todos los sueldos pagados, que incluyen aguinaldo, vacaciones, etc. el costo resultará superior. En efecto, ya se vio que el sueldo anual complementario suman el 8,33% de las remuneraciones y vacaciones y feriados pagos suman el 6,72 % lo que arroja a un total del 15,05% de salarios pagados por trabajos improductivos. Por consiguiente, la prima debe incrementarse en ese 15,05%. Cuando los seguros se contratan por 3 años, rige el siguiente descuento, calculado sobre la prima pagada el primer año; segundo año 5%, tercer año 10%. Resumiendo, puede decirse que en materia de seguros contra accidentes y por enfermedades existe una gran diversidad de situaciones que implican diferentes tarifas, hallándose - en términos generales - entre el 3 % al 10 % de los sueldos abonados al personal permanentes y el transitorio. En el caso del tambero mediero, el productor solo debe pagar el seguro del tambero, corriente por cuenta de este el seguro del personal que emplee. Por ley 16.600 se ha establecido el seguro de vida colectivo obligatorio para el personal permanente. Estatuto del Peón a partir del 1/7/65 el capital básico obligatorio es de $ 30.000 y la prima correspondiente asciende al 15 por mil, es decir a $ 450 por año, hallándose las mismas a cargo del productor, si el trabajador así lo deseará podrá asegurar capitales adicionales, estando las primas correspondientes a cargo del asegurado. Este seguro se encuentra exclusivamente a cargo de la Caja Nacional de Ahorro. El estatuto del peón prevé una indemnización por despido cuando el mismo se realiza sin causa justificada, consistencia en el pago de un mes de sueldo por año de antigüedad. En el caso del tambero mediero en los últimos 12 meses, previa deducción de los salarios de los peones, multiplicando por cada año de servicio o fracción mayor de seis meses (Art. 29º del Estatuto del Tambero mediero). Es muy difícil cuantificar para el costo la incidencia de la indemnización por despido, desde el momento en que varía de empresa a empresa, dependiendo de la rotación de personal que tenga la misma. De cualquier modo, puede decirse que la previsión por despidos no puede sobrepasar el 8, 33% anual, cifra que se alcanza en el caso teórico de constituir una reserva para todo el personal en el año. Algunas provincias tienen cargas sociales adicionales. Así por ejemplo, en Santa Fe, debe efectuarse un aporte patronal del 1 1/2 % del sueldo en concepto de pensión por vejez. (Ley 5.110) En el cuadro XIII se han resumido todas las cargas sociales descriptas precedentemente. Puede comprobarse que en el caso del personal permanente las mismas pueden oscilar entre el 40 al 50% según prima de seguros, indemnizaciones por despido y cargas sociales provinciales (jubilación, sueldo anual complementario, vacaciones y feriados pagos y salario familiar suman el 37.78%. Las cargas sociales de tamberos medieros y del personal transitorio son sensiblemente inferiores. 27

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En el costo de producción, las cargas sociales inciden en los porcentajes citados, salvo en aquellos casos en que por circunstancias especiales estas sean mayores o menores. En tal caso debe consignarse el porcentaje verdaderamente abonado. La remuneración del productor Al aportar su propio trabajo a la explotación es justo reconocerle al productor una retribución acorde al trabajo realizado desde el momento que podría reemplazarse el mismo por mano de obra contratada. La retribución que debe cargarse a los costos es una suma equivalente a la que habría que pagar a otra persona para realizar los trabajos efectuados por el productor, o bien la retribución que obtendría el productor trabajando para un tercero más un porcentaje adicional por su responsabilidad técnica y otro por un responsabilidad económico - financiera. Ambos porcentajes habitualmente no sobrepasan, en conjunto, el 3 %, que se acepta como máximo para explotaciones que exigen elevada capacidad técnica y empresaria. Como el productor durante el transcurso del año va efectuando gastos para su subsistencia y la de su familia, se ha distinguido, dentro de la remuneración del productor, entre la remuneración directa y la remuneración indirecta. Comprende la remuneración indirecta los gastos que el productor efectúa a lo largo del año en los conceptos ya señalados. La remuneración directa constituye el remanente hasta completar la retribución total acordada al productor. El productor agropecuario debe aportar en concepto de jubilación a la Caja de Empresarios (Ley 14.397) un 10% de su retribución que se le conoce como empresario. A estos efectos la caja presume que los ingresos no son menores a 1,5 del SVMN ni mayores a 3 SVMM de un trabajador soltero. Pequeños productores, que no emplean más de 3 personas, deben aportar a la caja de Trabajadores Independientes. El costo de la mano de obra En lo precedente se ha visto la incidencia de la mano de obra en el costo de producción. Puede suceder sin embargo que se presente la necesidad de calcular el costo de la mano de obra independientemente de un costo de producción. En esos casos deben agregarse otros rubros adicionales, que en costos de producción corrientemente son considerados aparte de los gastos originados por la mano de obra. Por considerar útil enumerar y describir estos rubros se pasará a continuación a efectuar una breve reseña de los mismos. La retribución en dinero ya fue tratada en detalle, tanto en lo que a salarios se refiere así como también a las cargas sociales. Nada queda por agregar al respecto. La retribución en bienes fundamentalmente la comida, comprende el valor de la ración suministrada, incluido el costo de preparación, es decir la retribución del cocinero, el uso de la vajilla, etc. Cuando se suministran otros bienes como ser ropas especiales, combustible, etc. deben agregarse estos valores. Estos suministros varían mucho de establecimiento a establecimiento. En la retribución en servicios deben calcularse: 28

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a) el costo de la vivienda, es decir los gastos de conservación, seguros - si los hay - y los demás gastos inherentes a la misma si se suministran( energía eléctrica, calefacción, etc.). La amortización y el interés de la casa, moblaje y demás elementos puestos a disposición del personal, y b) los restantes servicios prestados por el productor( movilidad, pastaje de caballos de propiedad del personal, etc. b) En resumen, el costo de la mano de obra incluye los siguientes rubros: Retribución en dinero a) Salarios b) Cargas sociales Jubilación Sueldo anual complementario Vacaciones y feriados pagos Salario familiar Seguro contra accidentes y asistencia médica farmacéutica Seguro de vida obligatorio Indemnizaciones por despido Retribuciones en bienes de capital (Regalías) a) Alimentación (comida) el valor de la ración y su preparación. b) Otros bienes c) Retribución en servicios(privilegios) Alojamiento: casa, gastos, amortizaciones e intereses de la vivienda. c) Otros servicios. LOS GASTOS ORIGINADOS POR EL CAPITAL FUNDIARIO Y DE EXPLOTACIÓN Gastos de conservación y reparaciones del capital fundiario La continuidad del capital fundiario se logra mediante las amortizaciones, pero aparte de estas, el capital también exige que se le asegure una larga vida, lo que se obtiene mediante la conservación del mismo. La conservación de la tierra habitualmente no requiere gastos especiales, en la región pampeana, dado que en la formulación de cualquier costo de producción, se parte de la base de que la técnica empleada se halla en consonancia con una adecuada y racional conservación del suelo. En regiones donde, en cambio, se realizan periódicas labores de conservación los gastos que ellas demanden deben cargarse al costo. Dentro de este concepto también deben incluirse los gastos de enmienda y fertilización. Estos gastos plantean dificultades cuando el efecto benéfico de los mismos se hace sentir en más de una cosecha. En esos casos es aconsejable darles el tratamiento de inversión, y no de gasto y proceder a su amortización. La conservación de las mejoras extraordinarias y ordinarias insume gastos que, en el caso de las mejoras ordinarias, van aumentando con el correr del tiempo. Lamentablemente no se cuenta con estudios sobre el particular en el país, de forma tal que solo pueden darse apreciaciones muy generales. La secretaria de estado de Agricultura y ganadería acepta en sus cálculos como gastos de 29

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conservación y reparaciones de las mejoras ordinarias el 3% anual de su valor a nuevo por año. Gastos del capital de Explotación fijo Vivo. En los animales, el principal rubro de gastos corresponde a la alimentación. En los costos de producción de animales criados a campo la incidencia de la alimentación se manifiesta principalmente a través de las praderas (capital fundiario) y verdeos (capital circulante). En cambio, en una explotación intensiva de cerdos y fundamentalmente en aves de corral, la alimentación se suministra en buena medida directamente en forma de granos, alimentos balanceados, etc. constituyendo un importante rubro de los gastos efectivos. Con la finalidad de obtener una unidad homogénea que permita efectuar comparaciones entre las distintas especies de ganado, así como, dentro de cada especie, entre las diferentes categorías, se recurre a la unidad animal (U.A.) llamada también unidad ganadera, ración etc. En costos, la U.A. es de importancia porque permite: a) relacionar la cantidad de forraje insumido con la producción obtenida y b) calcular la incidencia de cada categoría y/ o especie de una explotación (lo que es importante cuando se calcula el costo de cada actividad por separado para hacer comparaciones.) La U.A. se define como el consumo de forraje de un vacuno adulto. El mayor problema consiste en hallar las equivalencias adecuadas para cada categoría y especie. Numerosos autores en nuestro país y en el extranjero, han propuesto equivalencias que - si bien semejantes - no son equivalentes. Otros gastos corrientes, son los vinculados con el cuidado y sanidad de los animales. Gastos de conservación y reparaciones del capital de explotación fijo inanimado Dentro del capital fijo inanimado se cuenta con algunos datos sobre coeficiente de gastos de conservación y reparaciones de maquinarias, entendiendo por tales todos los gastos de reparaciones, mantenimiento, lubricación, conservación, etc. que incluyen repuestos, lubricantes, mano de obra, etc. Estos coeficientes, multiplicados por el valor a nuevo de la máquina, indican con cierta aproximación los gastos de conservación y reparaciones del mismo en pesos por hora de trabajo. Por ejemplo para tractores el coeficiente es 0,00007; un tractor que vale nuevo $ 100.000 presentará gastos de conservación y reparaciones de $ 7 por hora de trabajo. Naturalmente estos gastos son más reducidos cuando la máquina es nueva y serán mayores con el tiempo, pero desgraciadamente no es posible, en costos estimativos, hacer una discriminación de estos gastos año por año. Por otra parte, en los casos de determinar costos de producción en una explotación media o en una explotación con varias máquinas del mismo tipo solo pueden tomarse valores medios como los obtenidos en la aplicación de los coeficientes. En el cuadro siguiente se observa una compilación de los coeficientes dados por diferentes fuentes, para nuestro país, Estados Unidos y Alemania. La comparación con otras fuentes tiene la dificultad de que en muchos casos solo 30

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se dan los coeficientes de los gastos de reparaciones, sin incluir los gastos de conservación. De cualquier modo, la tabla es una orientación acerca de estos gastos. Maquinarias Tractor con rodado neumático Tractor oruga CV Motor diesel 30CV Motor nafta 25CV Arado de marcera Arado de Asiento Arado de tracción mecánica Arado rastra Rastra de dientes Rastra de dientes a resorte Rastra de disco Rodillo Sembradora al voleo Sembradora de granos finos Sembradora de granos gruesos Escardillo de asiento Escardillo de tracción mecánica Pulverizadora Rastrillo Rastrillo de descarga lateral Enfardadora Cosechadora Juntadora de maíz.

Argentina

USA(2) 0,000 07

32(1) a 49 (12) 46 (1) 07(2) 23(2) 14(2) a 22 (1)

25(2) 16(2) 36

0,000 05*

Alemania(4) 0,000 06 a 07* 09* 07*

6 3 40* 12* 20 12 a 15* 06* 38* 21* 25* 38* 16* 36* 16* 21* 13* 20* 20*

* Gastos de reparaciones solamente. (1) Datos calculados con cifras inéditas dadas en el Seminario sobre Costos de la Maquinaria Agrícola realizado en la Fac. de Agronomía y veterinaria de Bs. As. En 1.962. (2) Portalis, J.R.; M. Linch y M.R. Rossi. Costos de producción y la maquinaria agrícola. Bs. As.INTA,1.961P. 14 (planilla 6) (3) Yang, W. Y. Metodología de las Investigaciones sobre administración rural. Edición corregida y aumentada. Roma, FAO,1.964. P236 (cuadernos de fomento agropecuario Nº80). (4) Calculado con datos de dados por Schaefer, Walter. E.A. Problemas económicos de la mecanización agraria. Bs. As, INTA. 1.960.P.50

Hay autores que siguen un método distinto en el cómputo de estos gastos. Así, por ejemplo, Schaefer, como otros autores prefiere expresar el total de gastos de reparaciones de las maquinarias durante toda su vida útil como un porcentaje o un tanto por uno de su valor a nuevo y denomina a esta cifra "factor del costo de reparaciones". Dividiendo este factor por la duración total de la máquina expresada en horas, se obtiene el coeficiente tal como se expresa en este manual. En materia de pick-ups y camiones (con motor a nafta o diesel) puede aceptarse, provisoriamente, hasta contar con datos más precisos, un coeficiente de gastos de conservación y reparaciones que oscilan entre 0,00004 (para camiones) y (0,000006 para pick-ups. Multiplicando este coeficiente por el valor a nuevo se tienen los gastos de conservación y reparaciones por kilómetros. Cuando se calcula un costo real, se deben tener en cuenta exclusivamente, los gastos en que se ha incurrido durante el año agrícola considerado.

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EL COSTO EN FUNCIÓN DE LAS ACTIVIDADES Concepto Ya fue señalado al comienzo de este manual que el costo de producción ha encontrado diversos campos de aplicación. En algunos casos era necesario determinar el costo del conjunto de las actividades de una empresa, pero en otros se trataba sobre todo de determinar el costo de producción de cada actividad con finalidades diversas. En estos casos, el economista se encuentra frente a dos problemas importantes: a) determinar la incidencia de cada uno de los elementos del costo en las distintas actividades o sea discriminar amortizaciones e intereses de cada actividad; b) identificar las características particulares de cada actividad para determinar correctamente su costo de producción. En el primer caso se estudiará el concepto de costo directo y costo indirecto y la incidencia de los costos indirectos en cada actividad. En el segundo caso se pasará revista a las principales características de las actividades que deben considerarse en los costos. Costos directos e indirectos Se entiende por costo directo a la parte del costo total que es afectable solo y exclusivamente a una determinada actividad y en el cual se insume únicamente cuando se efectúa esa actividad. Por ejemplo, al efectuar la actividad trigo, se origina el gasto de compra de semilla de trigo. Este gasto solo puede aplicarse a esa actividad y a ninguna otra y constituye por consiguiente un típico costo directo. Por costo indirecto se entiende a la parte del costo total que es afectable a distintas actividades y en el cual se incurre independientemente de las actividades desarrolladas. La amortización de la vivienda del productor ubicada en la explotación, por ejemplo, es un típico costo indirecto, cualquiera sea la actividad afectada, la intensidad de la explotación, etc., este costo se produce a corto plazo, estos costos no pueden alterarse y solo cambian al modificarse la estructura de la explotación, de ahí también su denominación de costos de estructura o costos generales. En algunos casos podrían surgir dudas acerca de la calificación de ciertos costos. Así por ejemplo, el arrendamiento pagado podría considerarse como un costo directo, ya que una vez realizada la siembra no es posible efectuar cambios. Pero a poco que se analice la situación se observará que la tierra puede dedicarse a distintas actividades y que en ese costo también se incurre en caso de no efectuar cultivo alguno. Algo parecido sucede con los salarios: las retribuciones pagadas al personal permanente (salvo algunos casos como ser tamberos, puesteros, etc.) que a través del año se dedican sucesivamente a diferentes trabajos, constituyen un costo indirecto, en cambio la retribución al personal transitorio, que se contrata con una finalidad particular (por ej. trabajos de cosecha) constituyen un costo directo. En el cuadro XV se dan algunos ejemplos de costos directos e indirectos. 32

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Incidencia de los Costos Indirectos en cada actividad Comprendida la distinción entre costos directos e indirectos se advertirá de inmediato que los costos directos inciden en su totalidad en la actividad en consideración, pero que los costos indirectos solo inciden parcialmente en cada actividad de la explotación (salvo el caso de una explotación monoactiva). De ahí la necesidad de determinar su grado de incidencia en cada actividad cuando se desea determinar el costo de producción de las mismas. En muchos casos, este cálculo no es sencillo, especialmente cuando no se cuenta con elementos de juicio objetivos para el mismo, se recurre en tal caso a estimaciones subjetivas. El grado de incidencia se expresa fundamentalmente como valor total del bien o gasto en consideración.

porcentaje del

La incidencia de la tierra es sencilla de determinar: se basa sobre la superficie ocupada por la actividad y además cuando el ciclo de la actividad es sensiblemente inferior a un año, en la duración de la ocupación, siempre que el área sea destinada a otra actividad económica, en caso contrario, se lo hará gravitar sobre el total. Puede aceptarse que la incidencia de los alambrados y cercos en general es igual a la de la tierra, cuando se trata de una explotación que efectúa una notación regular de sus actividades. En caso contrario, en que la actividad en consideración solo se lleva a cabo en determinado lugar de la explotación, de características especiales, deberá considerarse la longitud de los cercos del lugar en cuestión. Las aguadas, inciden en los costos de las actividades ganaderas (en las actividades agrícolas solo en el caso de contarse con animales de trabajo) y cuando la explotación desarrolla varias actividades ganaderas simultáneamente, cada actividad incide en proporción al uso que haga de estas instalaciones. La incidencia de las construcciones por lo general es más difícil de determinar, salvo el caso de construcciones utilizables solo en una actividad (por ej. tinglados de ordeñe, mangas, etc.) Viviendas, tanto del productor como del personal, inciden en proporción al tiempo que los mismos dedican a la actividad en consideración: galpones, tinglados y silos inciden en proporción al tiempo y a la cantidad de productos almacenados de cada actividad, cuando se tratan de reparos de maquinarias agrícolas, incide sobre cada maquinaria una parte proporcional a la superficie cubierta ocupada por la misma (la incidencia de la maquinaria se verá más adelante). Se muestra a continuación los principales rubros de costos indirectos y directos para actividades de producción rurales. Costos Indirectos Arrendamientos y renta fundiaria. Conservación, amortización e intereses de alambrados, aguadas y construcciones.(*) Conservación, amortización e intereses de animales de trabajo.(*) Conservación, amortización e intereses de rodados, herramientas, arneses.(*) Retribución del personal permanente.

Costos Directos Pastaje de la Hacienda Conservación, amortización e intereses de la plantación permanente.(*) Conservación, amortización e intereses de animales de renta y reproductores.

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econam Manual de Costo de Producción (*) Seguros del personal contra incendios.(*) Impuestos inmobiliarios, patente de rodados. Gastos generales (Electricidad, agua etc. Gastos de administración Movilidad Lucha contra malezas.(*) Costo de la maquinaria propia. (*)

Retribución del personal transitorio.(*) Seguros contra granizo; de reproductores Impuestos a las actividades lucrativas; impuestos a la producción; guías. Semillas, envases, animales para la venta, etc. Gastos de comercialización. Transporte de la producción. Sanidad vegetal y animal. Costo de la maquinaria ajena contratada.(*)

*Salvo excepciones

Las plantaciones permanentes casi siempre constituyen costos directos. Son costos indirectos cuando su uso es compartido por varias actividades (por ej. montes de reparo, praderas permanentes). En esos casos inciden de acuerdo al uso de cada actividad. Los animales de trabajo inciden de acuerdo al tiempo dedicado a cada actividad. Otro tanto puede decirse de la maquinaria. En realidad sería más correcto - en el caso del tractor - estimar la incidencia en función del trabajo desarrollado, expresado por ej. en CVh/ año. La incidencia de los gastos varía con la naturaleza de los mismos. En general puede calcularse según los siguientes criterios: a) en proporción a la superficie ocupada por las actividades (especialmente en gastos como arrendamientos, impuestos inmobiliarios, etc.; b) proporcionalmente al tiempo ocupado en la actividad (principalmente en el caso de los salarios del personal y la retribución del productor; c) proporcionalmente al valor bruto de la explotación aportado por cada individuo al ingreso total de la explotación (criterio que puede adoptarse para los gastos de administración, de movilidad, etc.) CARACTERÍSTICAS DE LAS ACTIVIDADES Las características particulares que presentan las actividades y la diferente relación que pueda presentarse entre las mismas pueden influir sobre la metodología de los costos de producción. Las explotaciones monoactivas o monocultivos, presentan el caso más sencillo dado que allí no ofrece problema el cálculo de la incidencia de los costos indirectos. En las explotaciones poliactivas o policultivos, debe distinguirse, entre explotaciones de las actividades suplementarias (actividades relativamente independientes unas de otras) y las actividades complementarias, cuando los productos de una actividad se emplean en otra actividad, por ejemplo maíz y cerdos. En este ultimo caso, teniendo presente el principio del costo de oportunidad, el valor del producto que una actividad transfiere a la otra debe valuarse a precio de mercado, y no a su costo. Si se tomase como base el costo muy fácilmente se encubre el verdadero resultado de cada actividad. Así, por ejemplo podría suceder que se produce maíz en forma muy ventajosa, pero que la actividad cerdos sea antieconómica, o a la inversa. Cargando a los cerdos el maíz al costo, no se llega a advertir esta diferencia. Cuando no hay 34

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mercado para el producto puede tomarse el valor de algún sucedáneo adecuado que se cotice regularmente. Solo en el caso de que tampoco sea posible seguir este temperamento, se adoptará el valor resultante del costo. Otro problema lo presenta el prorrateo del costo entre le producto y los subproductos o entre coproductos. En buena parte de las actividades no solo se obtiene al final del proceso productivo un producto, sino también subproductos, es decir productos que no constituyen la finalidad principal del proceso productivo. En otros casos la finalidad de la actividad es la obtención generalmente dos productos, que en este caso se denominan coproductos. En el primer caso (es decir, producto y subproductos) se considera que el costo resultante de la suma de los gastos, intereses y amortizaciones es el costo de la actividad o costo bruto. Restando a este el valor de los subproductos se obtiene el costo del producto o costo neto. En el caso de actividades generadoras de coproductos es preferible prorratear el costo según una proporción previamente establecida, por ejemplo según su valor. Así si en el valor total de los coproductos el producto A representa el 55% y el B el 45%, el costo también se prorratea en esa proporción. Los rubros del capital agrario varían de actividad a actividad. Para simplificar se han agrupado las actividades en agrícolas y ganaderas, por una parte y en intensivas e extensivas por la otra. Puede darse el caso especial de que en algunos cultivos intensivos o en actividades ganaderas intensivas no exista no existe el capital tierra debido a que la actividad no requiere la misma para su desenvolvimiento. En cultivos permanentes con cultivos intercalares, es necesario prorratear la incidencia de la tierra entre ambos cultivos. Entre las mejoras hay que señalar que, en costos de producción las plantaciones permanentes inciden con el valor resultante de su costo de implantación. Así, por ejemplo, en el caso de una pradera o de un monte frutal es necesario calcular previamente su costo de implantación. El capital fijo vivo varía de actividad a actividad. Es prácticamente nula en explotaciones agrícolas mecanizadas y también muy reducido en explotaciones ganaderas dedicadas exclusivamente a la invernada (los novillos constituyen un capital circulante). En cambio es importante en explotaciones dedicadas a la cría del ganado; en estos casos debe recordarse que los animales de renta no solo incluyen las hembras sino también la parte de sus crías destinadas al reemplazo de hembras viejas. Arneses solo existen en la medida de que haya animales de trabajo. Máquinas y herramientas existen prácticamente en todas las explotaciones, pero son más notables en explotaciones agrícolas, mientras que en explotaciones ganaderas extensivas solo constituyen una reducida parte del capital. Los rubros de los gastos indirectos no varían mayormente de explotación a explotación, dentro de una misma región y tipo de explotación; en cambio los gastos directos habitualmente difieren mucho. Otras aplicaciones del concepto de costo directo e indirecto En determinaciones rápidas de las ventajas o desventajas económicas de dos o más actividades entre sí, el cálculo de su costo directo y su posterior 35

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comparación con las entradas de cada una es muy útil para una primer aproximación. En efecto, restando de las entradas de cada actividad su costo directo, se obtiene su "margen bruto". En otras palabras, el margen bruto no es más que el beneficio neto o ganancia más el costo indirecto. Como ya se vio, el costo indirecto, a corto plazo, dentro de una determinada explotación, es relativamente estable y no cambia a menos que se efectúen cambios en la estructura de la explotación. Los diferentes márgenes brutos obtenidos permiten una comparación de las actividades, pero no permiten calcular la rentabilidad de las mismas. Cuando los costos se emplean con la finalidad de racionalizar explotaciones (estudiar las posibilidades de "reducir costos") la distinción entre costos directos e indirectos también es útil; los costos directos con fundamentalmente a nivel de actividad, mientras que los costos indirectos son principalmente a nivel de empresa en su conjunto. En otros términos, las principales posibilidades de reducir costos indirectos se hallan en un mejoramiento de la estructura de la explotación, mientras que la reducción de los costos directos debe buscarse dentro de cada actividad: mejores técnicas de producción, obtención de mayores rendimientos, etc.

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MECANICA DE COSTOS GENERALIDADES - CONCEPTO Así como la metodología de costos estudia el procedimiento que se adoptara para obtener los datos necesarios en la determinación del costo de producción. La mecánica de costos consiste en el ordenamiento de esos datos. Este aspecto tiene importancia, dado que un adecuado ordenamiento contribuye a facilitar la lectura, comprensión interpretación y análisis del costo. ESQUEMA GENERAL En esencia, la mecánica de costos consiste en agrupar los datos en dos grandes cuentas: 1. La cuenta capital (capital agrario) que presenta todos los rubros del capital interviniente en el costo, y 2. la cuenta de explotación que en el "Debe" agrupa los elementos del costo (gastos, amortizaciones e intereses) y en el "Haber" el valor de los subproductos. Previo a la formulación de la cuenta capital es aconsejable proceder a la argumentación del costo. La argumentación consiste en una explicación, lo más detallada posible de la explotación y/o la actividad) cuyo costo de producción se calcula, con la finalidad de fundamentar los datos volcados en la cuenta capital y de explotación. Ello es importante tanto para la persona que calcula el costo, pues la lleva a ordenar y aprovechar adecuadamente el caudal de información que posee, como también para quién más adelante analiza el costo pues se interioriza de los datos empleados. Por otra partem la información dada en la argumentación simplifica la presentación de la cuenta capital y de explotación pues se evitan engorrosas descripciones en las mismas. En la argumentación son imprescindibles los siguientes datos: a) Naturaleza del costo (costo de producción, de implantación, operativo.) b) Finalidad del costo c) Epoca de realización del costo (año, ejercicio que comprende). d) Naturaleza de la explotación (individual o representativa) dentro de esta: modal, típica, hipotética, razonada, etc. e) Descripción del predio, ubicación, suelo, valor de la tierra, sistematización fundiaria (apotreramiento, mejoras, dando la descripción de las mismas, su estado de conservación, su valor.) f) Descripción de la explotación y/o actividades: capital de explotación fijo(descripción, estado de conservación, valor) sistematización cultural(técnica de explotación, manejo, rendimiento, receptividad, etc.) sistematización administrativo - laboral (administración personal, etc.).

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LA CUENTA CAPITAL Y LA CUENTA EXPLOTACIÓN Formulación de la cuenta capital En la formulación de la cuenta capital se consignan habitualmente los siguientes datos para cada rubro: a) su valor, b) su incidencia, c) el moto resultante, d) su amortización (duración del bien y monto en sendas columnas) y su interés (tasa y monto en sendas subcolumnas). Al consignar el valor de los bienes debe especificarse claramente que valor se emplea (VN, VRACi, VRACo). La evaluación de los bienes ya fue tratada en detalle en el capitulo II. También es imprescindible dejar aclarado el año, máxime en la época de inflación que se padece. Cuando los bienes enumerados en la cuenta capital no se dedican totalmente a la actividad cuyo costo se calcula, debe indicarse la incidencia que se le asigna(expresada en por ciento de su valor). El mosto resultante se colocará en una columna adicional. Por ejemplo, si el valor de un bien es de $100.000. Explotaciones monoactivas la incidencia siempre es el 100% y por consiguiente no hace falta indicarlo expresamente. El cálculo de la amortización de los bienes se efectúa por comodidad en la cuenta capital, ya que allí se hallan enumerados y evaluados cada uno de los bienes por separado. Por conveniencia se indica el periodo de amortización, aparte de su monto. El calculo de la amortización ya se explico más arriba. En la misma forma se procede para los intereses, dado que la tasa varía según la categoría del capitulo. A continuación se muestra a modo de ejemplo la cuenta capital de un costo de producción de leche en tambos situados en el oeste de la provincia de Buenos Aires. Se trata, en este caso, de una explotación media hipotética, monoactiva (es decir no se realizan otras actividades en ese predio). Esta circunstancia indica que en este caso no corresponde establecer la incidencia de las distintas partes del capital, ya que el mismo incide en su totalidad en la actividad tambo. En la primera (concepto) se enumeran ordenadamente y se describen sumariamente los distintos rubros del capital (excepto el circulante que se ha incluido como gasto en la cuenta de explotación); en la segunda, su valor a nuevo en el momento de calcular el costo; en la tercera (el VRACi que en este caso, al tratarse de una explotación media, se ha aceptado que equivale a la mitad del valor a nuevo; en la cuarta, el calculo de las amortizaciones y en la quinta, de los intereses. Puede observarse que el total del capital (excepto circulante) asciende a $ 16.210.000 en su VN y a $14.792.500 en su VRACi, es decir que el VRACi equivale al 91% del VN. Si bien el VRACi es la mitad del VN, por lo que podría suponerse a priori que el total de aquel solo fuese el 50% de este,( no debe olvidarse que la tierra y también los animales de renta no tienen VRACi(dado que no se amortizan), y en esta explotación el valor de la tierra equivale al 67,6% del total del capital(excepto circulante) valuado según su VRACi y los animales de renta ascienden al 23,4% o sea, juntos el 91%. Las amortizaciones se calcularon con la fórmula de las imposiciones vencidas, tasa 8% del circulante, sobre el VRACi. Los años indicados corresponden a la 38

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duración total del bien, habiéndose tomado la mitad de esa duración para efectuar el calculo. De haber empleado la fórmula simple, el total de las amortizaciones ascendería a $191.606 en vez de los $160.905 obtenidos con la fórmula de las imposiciones vencidas solo asciende al 84% del total obtenido con la formula simple. Los intereses fueron calculados sobre el VRACi; no deben calcularse sobre le VN dado que los bienes no son nuevos. Si se hubieran tomado como tasas el 7% y el 8& para el capital fundiario y capital de explotación fijo respectivamente, su total ascendería a $1.071.250, o sea un 3% más. Todos estos cómputos fueron realizados para demostrar la importancia de un cálculo correcto de los distintos ítems y la repercusión que pueden tener distintas formas de calculo.

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econam Manual de Costo de Producción Concepto(2)

CAPITAL FUNDIARIO Tierra 35 ha a $40.000 la ha libre de mejoras.......................... Mejoras 1)Alambrados perimetrales propios:500 m a $120 el m.................................... Perimetrales medianeros:2.000 a $120 el m...................... 2)Aguadas Molino, tanque y cañerías.......................... 3)Construcciones Casa habitación, 100 m2 cubiertos........................ Galpón de material.......................... 4)Plantaciones permanentes 15 ha de mandarinos a $117.000 la ha................ CAPITAL DE EXPLOTACION Fijo inanimado 1)Máquinas y herramientas Rastra 36 discos CV...... Rastra de 20 discos........ Rastra de dientes(4 cuerpos)......................... Pulverizadora 1.200 l de capacidad....................... 3 azadas, 3 palas, 4 tijeras podar y 4 serruchos........................ Herramientas varias....... 2)Rodados Pick-up modelo 1.968.... Acoplados tractor.......... 3)Muebles y enseres domésticos..................... Circulante......................

Valor a VRACi Incidencia nuevo % Monto

Amortizaciones

Intereses

Años

Dfp

Monto

%

Monto

1.400

50

700

-

-

-

7

49,0

60

22

50

11

40

15

0,4

7

0,8

120

45

50

23

40

15

0,7

7

1,6

225

75

50

38

30

10

2,4

7

2,6

1.000

300

50

150

50

15

4,7

7

10,5

90

50

45

50

15

1,4

7

3,2

1.750

1.050

100

1.050

30

18

23,0

7

73,5

1.100 160

733 53

50 50

367 27

15 15

10 5

23,0 4,4

8 8

29,3 2,1

28

14

50

7

10

5

1,1

8

0,6

430

258

50

129

10

6

16,7

8

10,3

10 15

5 8

50 50

3 4

4 6

2 3

1,2 1,1

8 8

0,2 0,3

450 160

240 100

50 50

1209 50

15 15

8 10

10,5 3,1

8 8

9,6 4,0

60

30

50

15

20

10

0,9

8

1,2

100

547

-

-

-

10

27

-

3.286

-

-

94,6

-

226.2

300

547 7.806

4.970

Pasando el análisis en particular de los rubros, ya fue señalado que la tierra y animales de renta no se amortizan y no tienen VRACi, su valor no se da en ninguna columna en particular sino que fue colocado abarcando dos columnas. Los alambrados perimetrales son medianeros en este caso, es decir que pertenecer por mitades a la explotación en consideración y a la vecina; por ello, si bien se indica que su valor es de $ 180 el m. el VN dado solo es la mitad del producto de su valor por metro por la longitud de los mismos. Puede darse el 40

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caso de alambrados perimetrales propios, por ejemplo, cuando estos dan sobre caminos, etc. El valor de los alambrados internos, por metro, es el mismo que el de los perimetrales, pero debe tenerse presente que en muchos casos pueden ser de construcción más sencilla y por consiguiente su valor es menor. En aguadas, no se ha desglosado molino de tanque y de bebederos, dado que estos últimos (tanque y bebederos) son de chapa y su duración es similar a la del molino; en cambio, cuando la duración de los diferentes elementos difiere, es forzoso desglosarlo. El valor de las praderas es el correspondiente a su costo de implantación, que fue calculado previamente. Un caso distinto es el presentado en el cuadro XVIII. En el costo de producción de mandarina, variedad común de la región de Concordia se trata de una explotación media regional hipotética razonada que cultiva, aparte de mandarinas, también naranjos, pomelos y limoneros. El VRACi se ha determinado sobre la base de la duración futura probable (Dfp) de los bienes de la explotación representativa. Dado que se trata de una explotación poliactiva fue necesario determinar la incidencia que se estimo en un 50% (dado que el cultivo ocupa la mitad del total de la superficie cultivada), calculada sobre el VRACi, obteniéndose así el monto sobre el cual se calculan las amortizaciones e intereses. En amortizaciones se ha indicado en la columna "años" de duración total del bien y en la siguiente la Dfp. Las amortizaciones se calcularon con la formula de las imposiciones vencidas, tasa 10%, sobre el VRACi. Si bien se trata de una explotación poliactiva, las actividades son todas de rescate final, siendo la venta de la producción relativamente simultanea, por lo que corresponde incluir el Ic, que se ha tomado sobre 6 meses. Los totales del cuadro XVIII arrojan un capital valuado a su VRACi que solo asciende al 63,6% del VN del mismo. Este porcentaje relativamente bajo se debe principalmente a una incidencia muy reducida de la tierra (21,3% del monto en la columna "incidencia") y a la ausencia de animales de renta. En promedio, el VRACi asciende al 51,6% del VN de los bienes amortizables. Si las cuotas de amortizaciones se hubiesen calculado con la formula simple sobre el monto incidente y con la Dfp, el total hubiese arrojado $ 168.491, es decir que la cifra obtenida con la formula de las imposiciones vencidas, en este caso, es el 56,1% de lo arrojado por la amortización calculada con la formula simple. Los intereses, de haberse calculado con las tasas del 5% para el Bf, el 6% para el Im y el 8% para el Ic hubiesen arrojado 166,1 miles de pesos, es decir el 73,4% del total del cuadro XVIII. Entre los rubros intervinientes del costo puede apreciarse la ausencia de alambrados internos, innecesarios en esta explotación puramente agrícola. Cuando existen cortinas forestales de protección, deben incluirse como mejoras. Tampoco existe capital fijo vivo, ya que la chacra se halla totalmente mecanizada. En su reemplazo se halla el capital de explotación fijo inanimado, que asciende al 22,0% del capital total (incluido circulante). En materia de capital fundiario, el rubro más importante es el correspondiente a plantaciones permanentes (32,0% del capital.) Algunos autores prefieren no incluir en casos similares este rubro bajo capital fundiario sino en un capitulo distinto como capital de implantación. El costo de implantación del mandarinal es el que figura bajo VN, siendo su VRACi al que tiene en el momento del cálculo del costo. 41

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FORMULACIÓN DE LA CUENTA DE EXPLOTACIÓN La cuenta de explotación también llamada cuenta cultural en explotaciones agrícolas y cuenta ganadera en explotaciones- consta, como ya se dijo, de un "Debe" y un "Haber". El "Debe" refleja los gastos, las amortizaciones y los intereses, es decir todos los requerimientos de los factores de la producción para actuar en determinada actividad. Este concepto ya fue explicado en detalle al comienzo de este trabajo. El "Haber" reúne el valor de todos los subproductos producidos, para ser descontados del debe, ya que la finalidad del costo de producción es el costo del producto y no el del subproducto. Los gastos de producción (o sea el capital circulante pueden detallarse o bien en la cuenta capital o bien en el debe de la cuenta de explotación. En general es más práctico hacerlo en el "debe" de la cuenta de explotación, aunque sobre el particular no hay nada definitivo. Al igual como se procedió con el capital fundiario y el de explotación fijo, en los gastos indirectos (o gastos generales) debe estimarse su incidencia porcentual y absoluta. Los gastos directos (o especiales) inciden en la totalidad de su valor. Los intereses y las amortizaciones ya fueron calculados anteriormente; en la cuenta de explotación basta indicar el total de cada concepto. Sumando estos tres rubros se obtiene el total del "debe". El total del debe corresponde al costo de la actividad en su conjunto y se denomina a veces también costo bruto. Pero ya es sabido que las actividades producen productos y subproductos, o coproductos. Como en la generalidad de los casos interesa conocer el costo de producción del producto, es necesario restar el valor de los subproductos, lo que se efectúa en el haber. El costo del producto también se llama costo neto. En primer lugar, el debe con el detalle de los gastos, las amortizaciones e intereses, estos dos últimos rubros según los totales del cuadro XVII. El segundo lugar es dable apreciar el haber, en este caso de bastante importancia, ya que equivale al 37,7% del costo de la actividad. La producción citada en el haber no forzosamente fue vendida, pero es lo que el tambo realmente ha producido durante el ejercicio bajo estudio. Así, por ejemplo, bajo el rubro toro viejo solo se puede considerar 1/5 de su valor ya que el toro es amortizado, en este caso, en 5 años. Por otra parte es de recordar que todo los bienes, incluyendo el toro, fueron amortizados suponiendo que el VRP = 0. En el haber debe incluirse, en estos casos, el VRP de esos bienes para arribar a un resultado correcto. Como ya fuera explicado anteriormente, de no incluirse en el haber, se hubiese obtenido el mismo resultado - empleando la formula simple en la amortización- amortizando la diferencia entre el VN y el VRP. Los cálculos permanentes aclararán este concepto. El toro, cuyo VN asciende a $ 200,00 es amortizado en 5 años. Amortizando a cero y empleando la formula simple se tienen $ 40.000 anuales en concepto de amortización, epro en el haber se descuentan del costo $6.400 como parte proporcional del toro viejo, con lo cual puede decirse que estrictamente la amortización asciende a $ 33.600 anuales. Si en cambio se prefiere amortizar la diferencia entre el VN y el VRP (VRP = 32.000) se tiene que $ 168.000/5 = 33.600, es decir el mismo 42

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resultado que en el caso anterior. Resumiendo, cuando se amortiza a cero(VRP=0) debe incluirse el VRP de los bienes en el haber de la cuenta de explotación, pero debe excluirse cuando se amortiza solo la diferencia entre el VN ó el VRACi y el VRP. En el haber del cuadro XIX la cantidad de terneras es inferior a la de terneros. La diferencia, 15 cabezas, corresponde a las terneras guardadas para reposición. Puede decirse gráficamente que entran estas 15 terneras al rodeo y salen en cambio 13 vacas viejas (la diferencia se debe a la mortandad) del mismo, el rodeo, ya se sabe, es capital de explotación fijo vivo. La evaluación de los bienes del haber - y también el productor - se realiza conforme a su cotización en el mercado. A estos efectos pueden emplearse dos criterios: a) el precio puesto los productos en la explotación - como en el caso del ejemplo - o b) el precio de los productos puestos en destino (estación, fábrica, puerto, etc.) En este último caso el costo debe incluir acarreos, fletes y gastos de comercialización. La diferencia entre el debe y el haber da el costo total del producto, para el conjunto de las unidades producidas. En muchos casos interesa conocer el costo de cada unidad producida. Para ello, el costo del producto debe dividirse por el total de unidades producidas. El costo por cada unidad de producto se denomina costo medio. En símbolos puede decirse que CT = G +A + I, donde CT es costo total, G los gastos, A las amortizaciones e I los intereses.

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LOS RESULTADOS CONCEPTO Mediante la formulación y resolución de la cuenta de explotación se obtiene el costo de la actividad y el costo del producto. Este dato es suficiente cuando se comparan por ejemplo distintas técnicas dentro de una misma actividad, o, en forma más general, cuando se obtiene cuali y cuantitativamente la misma producción. Pero este hecho solo se da en reducidas circunstancias, en general, de acuerdo con los fines y aplicación de los costos se comparan diferentes actividades y en esos casos no basta con la determinación de los costos sino que es imprescindible comparar utilidades. EL VALOR BRUTO DE LA PRODUCCIÓN Y LOS BENEFICIOS Por valor bruto de la producción (Vp) se entiende el valor que posee el producto o coproductos y también a veces, el conjunto de productos y subproductos. No es conveniente el empleo de términos como "ventas" o similares dado que a veces el producto no se vende (aumento de inventarios, consumo del producto en otra actividad complementaria dentro de la explotación, etc.) El valor a asignar, siguiendo el principio del costo de oportunidad, es el de mercado, puesto en explotación, estación, fábrica o puerto según se haya calculado el costo. El beneficio neto (BN) es la diferencia entre el valor bruto de la producción y el costo de producción. Pueden considerarse sinónimos de BN la utilidad o ganancia, aunque no la utilidad contable que arrojan los balances corrientes como se verá más adelante. Expresado en símbolos, se tiene: BN Vp C A Bn Recapitulando, si se recuerda que mediante el costo se han remunerado a los tres clásicos factores de la producción (tierra, trabajo y capital), el BN corresponde a la retribución del factor dirección o sea al empresario o a la empresa en sí, retribución que le corresponde por el riesgo en que han incurrido.

El BN es positivo en el caso de obtenerse una ganancia, pero también puede ser negativo, lo que sucede cuando se producen pérdidas. El beneficio bruto (Bb), es la suma del BN y el beneficio normal (Bn) - el Bn es la suma de todos los intereses, incluida la renta fundiaria- es decir que corresponde a la suma de la retribución del factor dirección y del capital. Es decir que:

Bb BN Bn Puede haber Bb positivo con BN negativo, siempre que en ese caso el BN en su valor absoluto no iguale o supere al Bn. Hay que recordar que el Bn - al igual que los gastos o las amortizaciones - es un valor dado, que no puede ser negativo, mientras que tanto el BN como el Bb si pueden tomar valores negativos. El beneficio bruto también puede provenir de la siguiente igualdad: 44

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Bb Vp (G +A) Este concepto es importante porque precisamente la diferencia entre las entradas y la suma de gastos y amortizaciones constituye la utilidad contable, siempre que no existan acreedores a quienes deba pagarse intereses. En las empresas agropecuarias el endeudamiento (relación entre el capital propio y el tomado en préstamo) habitualmente es muy reducido, por lo que puede aceptarse que los intereses pagados (que se contabilizan como gastos) solo constituyen una ínfima parte del Bn; bajo estos supuestos pueden admitirse que el Bb es equivalente a la utilidad contable. Esto es de tener en cuenta especialmente cuando se trata de efectuar comparaciones entre los resultados contables y los obtenidos por costos. LA EXPLOTACIÓN AGROPECUARIA Y SU RESULTADO El resultado obtenido por las explotaciones puede clasificarse de diferentes maneras: podría clasificarse, en un primer intento, en tres grupos: a) con beneficio neto positivo, b) sin beneficio neto positivo pero con beneficio bruto positivo y c) sin beneficio bruto positivo. El primer grupo se da en las empresas propiamente dichas, es decir las explotaciones con fines de lucro, el segundo se obtiene en las denominadas seudoempresas, explotaciones sin fines de lucro (estrictamente este caso solo se da cuando Bb= 0) y el tercer grupo se da en las explotaciones en proceso de descapitalización o de quiebra, sin posibilidad de subsistencia salvo que cuenten con subsidios (que se considera un costo social en las empresas estatales). A continuación se plantean las 7 posibilidades que se pueden encontrar al analizar distintos resultados en relación a la remuneración de los factores y la continuidad de la empresa y el capital. Resultado

Beneficio

Remuneración Empresa

Vp > CT Vp = CT

Continuidad

Tierra y Trabajo Capital

Empresa

Capital

BN = Vp -CT BN> 0; Bb>0 BN =0 Bb>0 CT >Vp>G+A BN< 0 Bb>0 Vp= G+A BN< 0 Bb = 0

Si Si

Si Si

Si Si

Si Si

Si Si

No No

Insuf. No

Si Si

Dudosa a largo plazo

Si Si

G+A>Vp>G Vp = G

BN< 0 Bb< 0 BN< 0 Bb< 0

No No

No No

Dudosa a corto plazo

Parcial No

Vp < G

BN < 0 Bb< 0

No

No

No

No

Insuf. o nula

Es importante recordar que la ausencia transitoria de BN o incluso un BN negativo (BN