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Señores(as) Diputados(as) Comisión Permanente Ordinaria de Asuntos Hacendarios Asamblea Legislativa

Estimados(as) señores(as) diputados(as): En atención a la consulta que se nos realizada sobre el Expediente 19.245 “LEY PARA MEJORAR LA LUCHA CONTRA EL FRAUDE FISCAL”, hago de su conocimiento la opinión respaldada por el sector empresarial costarricense representado en UCCAEP.

I.

Consideraciones principales sobre el proyecto de Ley.

Al analizar el texto del proyecto se encuentra una serie de temas que consideramos de suma importancia y que deben ser examinados de forma prioritaria, para que el proyecto de ley no incurra en reformas que atenten contra el buen desarrollo del sector productivo del país. A continuación se enumeran dichos temas primordiales:

a. Cobro en sede administrativa. El proyecto de ley busca introducir un Título VII al Código de Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT), relativo a los Procedimientos de Recaudación. Esta normativa facultaría a la Administración Tributaria para decretar y practicar apremios y embargos así como para adoptar medidas cautelares, definiendo para el período ejecutivo de la recaudación de la obligación tributaria, el día siguiente del vencimiento del plazo para realizar su ingreso (en determinaciones autoliquidadas o liquidadas por la Administración Tributaria). Consideramos que este título es absolutamente inconveniente, pues se le otorgan facultades a la Administración Tributaria, que hoy día tienen jueces judiciales de la República. Cuando se van a afectar derechos tan importantes, como el de la propiedad y no confiscatoriedad, los cuales serían afectados con un embargo o medida cautelar, la decisión o autorización para este tipo de acciones, debería emanar de un órgano imparcial no administrativo, tal y como sucede hoy día con los jueces del Poder Judicial.

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Otorgar esta facultad de apremio y embargo a la Administración Tributaria, equivale a que una “parte interesada y parcializada” en el procedimiento, pueda disponer de la propiedad privada del sujeto pasivo. Asimismo, la posibilidad de la vía de apremio reside en la ejecutoriedad y ejecutividad del ALO según el Artículo 144 del CNPT. Aún más grave, la posibilidad de ejecutar medidas cautelares se concede en el supuesto que no haya decisiones en firme por parte de la Administración Tributaria, por lo que las medidas mencionadas se pueden imponer “desde que se encuentra en vías de determinación” la obligación tributaria, es decir, aún y cuando no existe certeza sobre fallos a la obligación tributaria, tratándose de decisiones que están expuestas a la discreción de los funcionarios públicos de la Administración Tributaria, lo cual resulta abiertamente violatorio de los principio de reserva legal, seguridad jurídica, derecho de defensa, Juez imparcial y en general, a un estado constitucional de Derecho. Por lo anterior, a nuestro criterio, este cobro administrativo está teñido de inconstitucionalidad, por lo que recomendamos que este capítulo sea excluido del proyecto de ley. b. Defensa de funcionarios de la Administración Tributaria. Se intenta establecer que la defensa de los funcionarios públicos demandados en sede civil, contenciosa y penal, pueda ser ejercida por el Ministerio de Hacienda, lo que sería un privilegio injustificado en cabeza de los funcionarios de la Administración Tributaria en el cumplimiento de sus funciones. Esta defensa representaría una violación al principio de igualdad jurídica, con respecto a los funcionarios de los demás entes estatales, pues ningún otro funcionario público del país goza de este tipo de privilegios en el ejercicio de sus cargos, aún y cuando también pudieran ser objeto de demanda en sede judicial. Este tipo de privilegios ya han sido analizados como inconstitucionales por la Sala Constitucional. Además la norma carece de sentido, pues con la Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria se estableció la responsabilidad objetiva de los funcionarios de la Administración Tributaria cuando éstos violenten el ordenamiento jurídico, actuando con dolo o mala fe; lo anterior con el objetivo de evitar el abuso de los auditores fiscales a la hora de efectuar ajustes ilegales e injustificados a los contribuyentes. Con el proyecto propuesto se

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estaría fomentando este tipo de práctica, sin ningún tipo de sanción o consecuencia para el funcionario, el cual sería consciente de que aunque actúe de mala fe, va a contar con defensa profesional ejercida y costeada por el Ministerio de Hacienda. Al funcionario se le darían potestades ilimitadas sin que se respete el principio de responsabilidad del funcionario por sus actos, en atenta violación a los principios establecidos en la Ley General de Administración Pública Consideramos que esta propuesta se debe eliminar del proyecto, pues fomenta las conductas ilegales y abusivas de los funcionarios tributarios, sin que haya una consecuencia directa de su actuación, además de ser un gasto que no se justifica que deba ser asumido por el Estado.

c. Distribución de Dividendos. El proyecto pretende modificar el artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para gravar con el impuesto sobre la renta disponible (impuesto sobre dividendos), todos los ingresos no sujetos con el impuesto sobre las utilidades; se excluyen los ingresos extraterritoriales, sin embargo se establece que dichos ingresos deberán ser declarados para que proceda la no sujeción. Consideramos que esta norma es sumamente amplia y que podría prestarse para que la Administración Tributaria grave ingresos que hoy en día no están afectos a este impuesto, en cumplimiento a la legalidad de nuestro ordenamiento jurídico y sistema de tributación. Tal es el caso de las ganancias de capital, que en principio (con las excepciones de Ley) no están gravadas con el impuesto sobre las utilidades, ni con el impuesto sobre dividendos, por tratarse de ingresos que no son “renta producto”, sea que no se derivan de una actividad empresarial, comercial o profesional. Lo mismo sucede con los ingresos extraterritoriales, los cuales en virtud del principio de territorialidad, no están sujetos (al menos en la letra de la Ley) a ambos impuestos. Adicionalmente, se establece que para que proceda la exención en la distribución de dividendos entre sociedades de capital, la sociedad que recibe dichos dividendos deberá de ser una sociedad activa, que desarrolle actividad económica en Costa Rica y utilice los recursos en su desarrollo o en la generación de una nueva actividad, situación que debe estar respaldado por un plan de inversión.

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De aprobarse esta reforma a la Ley del Impuesto sobre la Renta, la Dirección General de Tributación pretendería gravar con el impuesto sobre la renta disponible, tanto las ganancias de capital, como los ingresos territoriales, situación que sería contraria a los principios y normas sobre la tributación en nuestro país y estaría llevando la carga fiscal total de este impuesto a valores superiores al 40%, lo cual sería claramente un cobro excesivo. Por lo anterior, el sector empresarial privado se opone a implementar dicha modificación a la Ley. Si lo que desea la Dirección General de Tributación es gravar las ganancias de capital, lo preferible sería reformar la Ley de una manera directa y transparente, pero no hacerlo de una forma indirecta o solapada, pues dicha situación solo crearía más inseguridad jurídica de la que ya tenemos en nuestro sistema jurídico tributario. d. Responsabilidad de Terceros (Asesores). El proyecto intenta establecer la responsabilidad solidaria de terceros cuando asesoren o presten servicios orientados a la omisión total o parcial de las obligaciones formales o materiales del contribuyente, o bien, cuando se alteren o registren cuentas, asientos o datos falsos en la contabilidad. Se busca implantar que la multa sea de un 20% de lo dejado de pagar por el contribuyente en caso de incumplimiento en las obligaciones materiales. Si un asesor, de buena fe y con base en su conocimiento técnico, asesora a un cliente con una tesis distinta a la que tiene la Administración Tributaria, luego la Administración le puede cobrar el 20% de la deuda tributaria al asesor, y este porcentaje puede equivaler a cientos de millones de colones. La norma deja a cualquier asesor expuesto a una multa ruinosa o, cuando menos, a sufrir la incertidumbre de un procedimiento administrativo cuyo resultado pueda ser su ruina. Lo anterior haría imposible la labor de asesoría preventiva al contribuyente, a no ser que el asesor se limite a transmitirle al cliente cuál es la tesis de la Administración Tributación, sin poder discrepar de ella, por arbitraria que sea. En otras palabras, los tributaristas y abogados en general, en esta materia, solo podrán litigar contra la Administración, no asesorar preventivamente, ni hacer planeación tributaria legítima o dar una opinión previa. El castigo no se condiciona a la existencia de actuaciones abusivas, dolosas u orientadas a encubrir la verdad de los hechos, sino que basta con que el asesor haya recomendado seguir una interpretación de la norma razonable y en buena fe, que luego la Administración no comparte. Se convertiría así a la

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asesoría tributaria preventiva en un negocio totalmente prohibitivo, dejando además a los obligados tributarios en total indefensión frente a los criterios absolutistas de la Administración Tributaria, y esta medida atentaría contra el derecho que poseen todos los contribuyentes de recibir asesoría de especialistas. Consideramos que esta responsabilidad de terceros se debe eliminar del proyecto o que, cuando menos, dicha responsabilidad sea limitada a aquellos casos en que se compruebe que el asesor ha coadyuvado activamente a que el contribuyente incurra en las infracciones por omisión que el propio artículo 81 del CNPT califica como graves y muy graves. e. Reglas de Subcapitalización. El Proyecto crearía un artículo el 8 bis a la Ley del Impuesto sobre la Renta, que limitaría la deducción de intereses. Las regulaciones de subcapitalización contenidas en el proyecto son técnicamente inapropiadas, ya que desde el punto de vista de la técnica fiscal, estas medidas se emplean únicamente en financiamientos entre partes vinculadas, para evitar que dos empresas relacionadas puedan crear escudos o ventajas fiscales mediante financiamientos ficticios, tal como es aplicado en los países con legislaciones tributarias modernas y no como por error lo pretende emplear la Administración Tributaria, aplicándolo a todo tipo de financiamiento. Desde el punto de vista práctico, esta reforma podría resultar nefasta para la economía del país, pues una empresa que en verdad esté en dificultades financieras, empeoraría su situación al no poder deducir de su renta bruta, la totalidad de sus intereses y gastos financieros. Además, todo el sector empresarial se podría ver seriamente afectado, pues sabemos que los grandes proyectos requieren de grandes financiamientos, los cuales se verían limitados ante tales medidas, no sólo desde el punto de vista de la empresa, sino también desde la perspectiva del inversionista y de los bancos, que no querrán invertir ni prestar dinero, con regulaciones de este tipo. Esta limitación es preocupante y será objeto de discriminación para empresas que son parte de conglomerados, cuando sus casas matrices, no autoricen capitalizaciones pero financien operaciones. La limitación del tipo de interés tiene que estar dada por tasas de interés dentro de parámetros razonables de mercado y no por el capital contable de las empresas. Esto es desconocer la operación de grupos empresariales y castigar indebidamente su operación. Además, resulta irrazonable invertir la carga de la prueba para

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que sea el contribuyente quien pruebe la no existencia de vinculación para efectos de operaciones con no vinculados, siendo más bien lo correcto que sean los órganos administrativos quienes pudieran cuestionar la existencia de tal condición; actualmente la Administración puede verificar la vinculación de los préstamos y su vinculación con el hecho generador de la renta gravable mediante los procedimientos de fiscalización. En este sentido, nuestra posición sería la de eliminar del proyecto de ley, el artículo 8 bis de la Ley del Impuesto sobre la Renta, o al menos limitar la norma a los financiamientos que se den entre partes vinculadas. f. Desproporcionalidad de las sanciones. En términos generales, consideramos que las sanciones que se buscan imponer con las modificaciones a los artículos 82 y 83 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios son excesivas, en el tanto se fijan sobre los “ingresos brutos”, toda vez que esta modalidad no considera los diferentes tipos de actividades, los distintos márgenes de utilidad y las diversas estructuras financieras de cada contribuyente. Lo razonable es, en este caso, que se fijen sobre la “utilidad gravable”. Además una multa del 2% de los ingresos es desproporcionada y puede incumplir el principio de capacidad de pago del contribuyente, dicho porcentaje podría convertirse en una multa confiscatoria en industrias donde el ROE o ROI no pasa del 5%. Otros dos puntos importantes son que no queda claro cuantas veces se puede imponer una multa a un mismo contribuyente y que no se indica si está prevista la posibilidad de solicitar prórrogas para la entrega de información. Creemos que se deja a la discrecionalidad del funcionario público temas como la razonabilidad de los plazos según la información que se solicite. Sin embargo, como se ha podido observar en la práctica, esta “discrecionalidad” es aplicada en muchas ocasiones como “arbitrariedad”, siendo requerimientos desproporcionados en relación con los plazos, que llevan necesariamente a que los contribuyentes incurran en este tipo de infracciones. Nuestra sugerencia es que se reduzcan las sanciones, o bien que se regrese al sistema que había antes de la promulgación de la actual reforma al CNPT. Consideramos que se deben ampliar los plazos para entregar la información, fijar mínimos y máximos, y permitir que el contribuyente de una manera

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justificada pueda solicitar ampliaciones de plazo, sobre todo cuando los requerimientos de información son voluminosos.

g. Restricción de la gestión de trámites estatales. Con la incorporación del artículo 18 bis al CNPT se pretende que la gestión de trámites ante la administración central o entes descentralizados sea permitida únicamente para aquellas personas que se encuentren al día con sus pagos y la presentación de sus obligaciones tributarias ante el Ministerio de Hacienda. La pretensión de establecer la constancia de solvencia tributaria como requisito para todo tipo solicitudes y trámites ante la Administración Pública (salvo unas pocas excepciones) constituye un exceso que afecta directamente el régimen de libertades públicas y que lesiona la dignidad y los derechos humanos de los ciudadanos. No es razonable que se impida a las personas realizar trámites por la circunstancia de no demostrar que está al día en el cumplimiento de obligaciones tributarias, este requisito no solo encarece el costo de los trámites, sino que también los retrasa injustificadamente. La exigencia que se propone no es proporcionada, pues no se trata de un requisito relacionado con la gestión. En este sentido, los requisitos que se pueden exigir a cualquier persona para realizar un trámite, deben estar relacionados con el trámite mismo y no con obligaciones ajenas a la gestión o al ente requerido. La redacción amplia y general que tiene el texto de la norma propuesta, podría ser utilizada en forma abusiva por la Administración, dejando al contribuyente en estado de indefensión, pues para realizar cualquier trámite deberá pagar lo que la Administración cobre, aun cuando considere que le asiste el derecho a impugnar el monto cobrado. Ante la necesidad apremiante de realizar el trámite, el sujeto deberá pagar sin poder acudir al debido proceso para exponer su disconformidad y hacer valer sus derechos, lo que indudablemente sería una grave indefensión. En resumen, consideramos que la adición del artículo es una medida desproporcionada, excesiva, sin fundamento objetivo y que estaría en contra de la normativa actual, pues una exigencia de este tipo contradice la política de simplificación de trámites que promueve el Gobierno de la República.

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II. Consideraciones específicas sobre artículos y modificaciones propuestas por el proyecto de ley. Además de los temas prioritarios mencionados en el apartado anterior, el sector empresarial se encuentra preocupado por lo dispuesto en artículos específicos del proyecto de ley, así como también en algunos artículos del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y de la Ley del Impuesto sobre la Renta que se pretenden modificar o adicionar. A continuación resumimos las observaciones realizadas:

a. Artículos del proyecto de ley. i.

Artículo 4. Requisito para solicitudes de financiamiento: Los principios contables para una declaración de impuestos sobre las utilidades son distintos de los principios contables utilizados en la elaboración de estados financieros, sean auditados o no. El análisis financiero bancario requeriría entonces de una conciliación entre la declaración de impuestos y los estados financieros, pues una declaración de impuestos no está diseñada para ser base de un análisis de crédito. Consecuentemente, se aumenta la tramitología y se podría generar un freno adicional al crédito, lo cual tiene un impacto económico negativo. Interpretamos que se desea limitar el otorgamiento de crédito a empresas que estén reportando utilidades muy bajas, y que de alguna forma se está asumiendo que puedan estar evadiendo impuestos. Sin embargo, pareciera que se otorga una responsabilidad a los bancos de justificar este tipo de diferencias, lo cual es improcedente. Esto es responsabilidad de la Administración Tributaria.

ii.

Artículo 5. Autorización para establecer mecanismos de incentivo al cumplimiento y control tributario masivo: No queda claro a quiénes y los mecanismos que empleará el Ministerio de Hacienda para proceder con la devolución del punto porcentual de la alícuota del Impuesto General sobre las Ventas pagado por consumidores finales.

iii.

Artículo 7. Medios alternativos de pago: Una exigencia como la que se propone, encarece el costo de las mercancías y de los

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servicios en una proporción estimable; beneficiando a los emisores de tarjetas y perjudicando al consumidor. Además, es posible que algunas personas no tengan posibilidad de acceder al sistema de pago por tarjeta, ya que se exigen una serie de requisitos que no todo comerciante puede cumplir; específicamente un monto mínimo de ventas aplicadas a la cuenta de la tarjeta. La obligación que se pretende establecer, para que todas las personas utilicen medios electrónicos de pago, constituye un exceso y viola el principio de libertad empresarial y de libertad jurídica. Si se desea, se pueden establecer incentivos para utilizar estos medios de pago, pero establecer una obligación absoluta para el uso de esos medios electrónicos, no es aceptable. iv.

Artículo 9. Vigencia: La fecha de entrada en vigencia de las nuevas normas del Código de Normas y Procedimientos Tributarios es incierta, lo que podría provocar inseguridad jurídica a los administrados.

b. Reformas al Código de Normas y Procedimientos Tributarios. i.

Artículo 26. Domicilio Fiscal: Se elimina la definición de domicilio fiscal y no se comprende la necesidad de su eliminación.

ii.

Artículo 106 Ter. Procedimiento para requerir información a las entidades financieras: Esta norma pretende que la Administración Tributaria no tenga que seguir el procedimiento establecido en esta norma, consistente en pedir autorización a un juez contencioso, para solicitar a una entidad financiera, la información que se relacione con avalúos y peritajes que estas entidades deban realizar para efectuar préstamos a sus clientes. Consideramos que esta norma violaría el derecho consagrado en el artículo 24 de la Constitución Política (inviolabilidad de documentación privada), ya que los avalúos o peritajes, emitidos en razón del otorgamiento de un crédito, constituyen documentos confidenciales y privados, cuyo conocimiento por parte de la Administración Tributaria, debería al menos seguir el procedimiento contenido en el artículo 106 ter del Código

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Tributario, que la obliga a acudir a un juez contencioso que la autorice a tener acceso a este tipo de información confidencial.

iii.

Artículo 130. Declaraciones rectificativas: Es improcedente que no se admita en los procedimientos abreviados la posibilidad de generar declaraciones rectificativas, ya que en definitiva el objetivo de la Administración Tributaria mediante la función de fiscalización es en procesos abreviados obtener efectos de orden correctivo con mínimos de inversión de recursos y con invitaciones a la regularización extemporánea. Impedir la rectificativa debe quedar reservado a los procesos de notificaciones de inicio de actuaciones fiscalizadoras tendentes a la liquidación definitiva.

iv.

Artículo 131. Obligación de los organismos que expiden patentes y licencias: Existe una afectación directa para los ciudadanos que tramiten sus permisos de construcción de vivienda individual. La normativa en este caso tiende a ser desproporcional, por lo que no se debe obligar a todas a las personas a inscribirse sin motivo alguno como sujeto pasivo ante Hacienda.

v.

Artículo 137 bis. Notificación en el buzón electrónico: Se considera esta reforma como un procedimiento inseguro, que no garantiza la debida notificación de los actos administrativos. Consideramos que se debe notificar en físico a los administrados, una dirección de correo electrónico puede fallar y no hay garantía de lectura y comprensión de la notificación. En relación con lo anterior existen antecedentes judiciales de la Sala Constitucional que señalan que la notificación de multas, en materia de tránsito, a través del correo electrónico no es constitucional.

vi.

Artículo 149. Órganos competentes para sancionar: No es procedente que al Poder Ejecutivo se le otorgue la autorización de conferir a otras oficinas, por vía reglamento, la potestad de sancionar administrativamente las faltas tributarias cometidas por el contribuyente; tratándose del ejercicio de la potestad sancionatoria, la misma debe ser conferida por ley expresa, en

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cumplimiento del principio de legalidad en la actuación pública. Esta reforma se podría prestar para instituir órganos competentes para sancionar sin que exista seguridad para el administrado respecto de qué órganos o personas gestionan sus casos. vii.

Artículo 192. Procedimiento de apremio: Se incorpora una antinomia legal con el artículo 144 de la Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria y la resolución DGT-R-034-2013. En ésta resolución se establecen los medios a través de los cuales el contribuyente puede rendir garantía ante la Administración, sin embargo, la legislación planteada en el proyecto no establece si se ejecutaría la garantía previamente rendida o si la Administración prescindiría de dicha garantía y procedería a ejecutar cualquier otro bien, según convenga a esta última, o si en su defecto el apremio procedería de pleno derecho, sin que se tenga que rendir ninguna garantía.

viii.

Artículo 195. Medidas cautelares: Se está realizando un proceso sin sustento en materia de embargo de bienes. Se debe recordar que las medidas cautelares son instrumentales y obedecen a dos requisitos como lo son el periculum in mora y la apariencia de buen derecho. En el caso específico de este articulado, no se demuestra el periculum in mora y no se justifica la instrumentalidad del mismo. Creemos que debería incluirse como un supuesto para el levantamiento de la medida cautelar, la suscripción de un arreglo de pago.

ix.

Artículo 201. Ejecución de garantías y decreto de embargo: Según el artículo, el proceso se inicia con la ejecución de garantías, sin embargo de previo no se ha regulado las reglas que rigen las garantías, cuándo se rinden, cómo se determinan, cómo se rinden, cuál sería una garantía suficiente, etc.

x.

Artículo 202. Objeto y monto del embargo: El artículo es contrario al criterio de capacidad económica y por tanto resulta confiscatorio. Si bien el Estado en ejercicio está legitimado para exigir coercitivamente el cumplimiento de las obligaciones

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tributarias, ésta no puede tener alcance confiscatorio, es decir, no puede desprender al contribuyente de su medio de subsistencia.

xi.

Artículo 203. Imputación de pagos ante ejecución de embargo: La reforma va en contra de lo establecido en el artículo 202, que establece “Se embargarán los bienes teniendo en cuenta la mayor facilidad de su enajenación y la menor onerosidad de ésta para el obligado”. En ese sentido la imputación de pago debería ser al revés, primero el principal, luego los recargos y por último las costas.

xii.

Artículo 210. Causas de terminación en el procedimiento de apremio: Debería incluirse como causas de terminación del procedimiento de apremio el arreglo de pago. Además, en caso de que el crédito sea declarado como crédito incobrable, el procedimiento de apremio se debería reanudar de previo a que se cumpla el plazo de prescripción, cuando se tenga conocimiento de la solvencia de algún obligado al pago.

xiii.

Artículo 213: Responsabilidad solidaria: El inciso d) es contrario a lo estipulado en la normativa fiscal de nuestro país, debido a que las deudas son de índole personal y en este proyecto se pretende ampliar la obligación individual a los familiares de este sujeto, afectando con ello los derechos de terceros sin fundamento alguno.

c. Reformas a la Ley del Impuesto sobre la Renta. i.

Artículo 8. Gastos deducibles: Las declaraciones tributarias pierden su sentido cuando además de éstas se deben presentar otros documentos, que por demás no se definen, generando incerteza jurídica y desprotección para el administrado ante las amplías potestades de la Administración Tributaria y la discrecionalidad para rechazar la deducción de los intereses. La Dirección General de Tributación Directa tiene amplias potestades para solicitarlos en caso de una fiscalización y es deber de los contribuyentes contar con ellos. Esto implica más documentos,

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requisitos, encarece el costo de cumplir y limita el derecho de autodeterminación empresarial de los contribuyentes.

ii.

Artículo 18. Tratamiento de la renta disponible de las sociedades de capital: No debe existir limitación alguna ni espacio a una consideración subjetiva del auditor, respecto de qué se considera un plan de inversión. La exención actual, que debe legitimarse, evita la doble imposición en cabeza de los socios y permite que las empresas muevan libremente sus utilidades de una unidad de negocios a otra; limitar esta posibilidad atenta contra el derecho de empresa y contra las decisiones privadas de los individuos y corporaciones.

III. Recomendación. El sector empresarial formal representado en UCCAEP solicita respetuosamente a los legisladores considerar todas las observaciones realizadas y adoptar los cambios sugeridos al presente proyecto de ley, los cuales van en pro del desarrollo del sector empresarial costarricense y con ello el bienestar de los trabajadores del país.

Agradeciendo su atención se despide atentamente,

Ronald Jiménez Presidente CC.: Jefa de Área, Asamblea Legislativa. Cámaras asociadas.