Actualidad y Aplicación Práctica

I

Informe Tributario

Algunos Casos de Reconocimiento de Activos y Pasivos Tributarios Diferidos 1. Introducción La Norma Internacional de Contabilidad Número 12 (NIC 12) denominada Impuesto a las Ganancias (Impuesto a la Renta) exige que las entidades contabilicen las consecuencias tributarias de las transacciones y otros hechos de la misma manera que se contabilizan esas mismas transacciones o hechos económicos. El resultado contable de una entidad no siempre es el mismo para fines fiscales, en consecuencia existen diferencias temporarias, dichas diferencias se originan por que la base contable de un activo o pasivo es diferente de la base tributaria del activo o pasivo pero que serán revertidas en períodos futuros es decir con el transcurrir del tiempo.

2. Resultado contable El resultado contable es la utilidad o pérdida de un período determinada conforme a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, que incluye a las NICs y NIIFs y sus respectivas interpretaciones conocidas como SIC y CINIIF.

3. Resultado tributario Es la utilidad o pérdida de un período, que ha sido determinada de conformidad con las normas tributarias y sobre la cual se paga el Impuesto a la Renta. Producto de la aplicación de las normas tributarias se pueden originar diferencias permanentes y diferencias temporarias, las diferencias permanentes no se llegan

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Instituto Pacífico

a revertir con el transcurrir del tiempo, a diferencia de las diferencias temporarias que se revierten totalmente.

4. Diferencia permanente Una diferencia permanente es un monto no gravado o no deducible para fines tributarios y que no lo será tampoco con el transcurrir del tiempo, por ello se denomina diferencia permanente. Por ejemplo una multa impuesta por la SUNAT no es deducible en el ejercio en que se impuso y tampoco será deducible en ejercicios futuros. Otro ejemplo son los intereses percibidos por cuenta de ahorros en una entidad financiera nacional, no está gravado con el Impuesto a la Renta en el ejercicio en que se gana y tampoco en períodos futuros, mientras se mantenga la exoneración prevista en el inciso i) del artículo 19 de la ley del Impuesto a la Renta.

5. Diferencia temporaria Una diferencia temporaria es el monto que difiere entre el saldo contable de un activo o pasivo en el balance general y el saldo tributario de un activo o pasivo del balance general, se conoce también como diferencia temporal por que será revertida con el transcurrir del tiempo, ello quiere decir que un gasto no será deducible o un ingreso no será gravado en el período corriente, pero será deducible o será gravado en períodos futuros. Por ejemplo una provisión por desvalori-

zación de existencias que no se ha destruido y se mantiene en stock, no es deducible en el ejercicio en que se hace la provisión, pero será deducible en el siguiente ejercicio si se destruye en presencia de un notario público, es decir se ha revertido la diferencia con el transcurso del tiempo por que las normas tributarias lo permiten.

6. Clases de diferencias temporarias Se pueden presentar dos tipos de diferencias temporarias: 6.1 Diferencias temporarias gravables Se produce dicha diferencia cuando el activo contable es mayor al activo tributario y cuando el pasivo contable es menor al pasivo tributario, dicha diferencia estará gravada con el Impuesto a la Renta en períodos futuros, mas no en el ejercicio corriente, por lo tanto origina un Impuesto a la Renta diferido pasivo. 6.2Diferencias temporarias deducibles Se produce dicha diferencia cuando el activo contable es menor al activo tributario, cuando el pasivo contable es mayor al pasivo tributario y también por las pérdidas tributarias arrastrables, dicha diferencia no es deducible en el ejercicio corriente, pero será deducible para fines del Impuesto a la Renta en períodos futuros, por lo que origina un Impuesto a la Renta diferido activo. N.° 152

Primera Quincena - Febrero 2008

I

Área Tributaria 7. Laboratorio tributario contable CASO N.º 1 Activo tributario diferido La empresa "La Cabaña S.A." ha obtenido utilidad contable de S/. 80.00 en el año 2007, en dicho ejercicio tiene una Cálc. Contab.

Utilidad contable Mas: Diferencia temporal (Vacaciones proporcionales devengadas)

80,00

–––––––––– 80,00 -8,00 –––––––––– 72,00 -21,60 –––––––––– 50,40

Renta neta/pérdida tributaria Particip. De los trabaj. 10% Renta imponible Impuesto a la renta 30% Utilidad

provisión de S/. 30.00 por vacaciones proporcionales devengadas de los trabajadores que ingresaron a laborar en el transcurso del año a partir del mes de mayo, por lo que al 31.12.2007 se provisionan dichas vacaciones. Se pide determinar la participación de los trabajadores y el Impuesto a la renta diferido, asumiendo que no hay diferencias permanentes. Ejercicio 2007 Cálc. Tribut.

Difer. Temp.

80,00 30,00 –––––––––– 110,00 -11,00 –––––––––– 99,00 -29,70

30,00 –––––––––– 30,00 -3,00 –––––––––– 27,00 -8,10

Partic. Diferida I.R. Diferido

Contabilización

vienen...———— x ——————— DEBE HABER

———————— x ——————— DEBE HABER 86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA 8,00 38 CARGAS DIFERIDAS 3,00 41 REMUNERAC. Y PARTICIPAC. POR PAGAR 11,00 x/x Por el reconocimiento de la participación corriente y diferida de los trabajadores.

40 TRIBUTOS POR PAGAR x/x Por el reconoc. del Impuesto a la Renta corriente y diferido.

———————— x ——————— 88 IMPUESTO A LA RENTA 38 CARGAS DIFERIDAS

21,60 8,10

van...

29,70

Asumiendo que en el año 2008 se obtiene una utilidad de S/. 130.00 y no hay diferencias temporales ni permanentes, se cumple con pagar las vacaciones devengadas dentro del ejercicio, se pide efectuar la revesión de la diferencia temporal del año anterior y de los impuestos diferidos.

Ejercicio 2008 Cálc. Contab.

Cálc. Tribut.

130,00

130,00

Utilidad contable Menos: Diferencia temporal (Vacaciones proporcionales devengadas) Renta neta/pérdida tributaria Particip. De los trabaj. 10% Renta imponible Impuesto a la renta 30% Utilidad

–––––––––––– 130,00 -13,00 –––––––––––– 117,00 -35,10 –––––––––––– 81,90

Contabilización ———————— x ——————— DEBE HABER 86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA 38 CARGAS DIFERIDAS 41 REMUNERAC. Y PARTIC. POR PAGAR x/x Por la reversión de la participación diferida y provisión respectiva.

13,00 3,00 10,00

———————— x ——————— DEBE HABER 88 IMPUESTO A LA RENTA 38 CARGAS DIFERIDAS 40 TRIBUTOS POR PAGAR x/x Por la rereversión del Impuesto a la Renta diferido y provisión respectiva.

N.° 152

35,10 8,10 27,00

Primera Quincena - Febrero 2008

-30,00 –––––––––– 100,00 -10,00 –––––––––– 90,00 -27,00

Difer. Temp.

30,00 ––––––––––– 30,00 -3,00 ––––––––––– 27,00 -8,10

Reversión Reversión

CASO N.º 2 Activo y pasivo tributario diferido sin participación de trabajadores La empresa «Industrial La Garza S.A.» ha obtenido utilidad contable de S/. 80.00 y debido a la deducción de la mayor depreciación no registrada en libros por S/. 90.00 de un vehículo adquirido mediante el sistema leasing obtiene pérdida tributaria en el ejercicio 2007. Se pide la contabilización del activo y pasivo tributario diferido. Solución Determinamos los activos y pasivos tributarios diferidos: Ejercicio 2007

Cálc. Cálc. Contab. Tributa.

Impuesto Diferido

Utilid. contab. 80,00 80,00 Menos: Difer. temp. (Deprec. no contabiliz.) -90,00 x 30 % = 27 ––––––––––––– ––––––––––– Pas. tribut. dif. Renta neta/ pérdida tributaria 80,00 -10,00 x 30 % = 3 Act. trib. difer. Impuesto a la renta 30% -24,00 0,00 ––––––––––––– 56,00

Reconocimiento del activo tributario diferido por efecto de la pérdida tributaria «Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar, con ganancias fiscales de períodos posteriores, pérdidas o créditos fiscales no utilizados hasta el momento, pero sólo en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar esas pérdidas o créditos fiscales no utilizados» (Párrafo 34 NIC 12 Impuesto a la Renta). "Los criterios a emplear para el reconocimiento de los activos por impuestos diferidos, que nacen de la posibilidad de compensación de pérdidas y créditos fiscales no utilizados, son los mismos que los utilizados para reconocer activos por impuestos diferidos surgidos de las diferencias temporarias deducibles. No obstante, la existencia de pérdidas fiscales no utilizadas puede ser una evidencia para suponer que, en el futuro, no se dispondrá de ganancias fiscales. Por tanto, cuando una entidad tiene en su historial pérdidas recientes, procederá a reconocer un activo por impuestos diferidos surgido de pérdidas o créditos fiscales no utilizados, sólo si dispone de una cantidad suficiente de diferencias temporarias imponibles, o bien si existe alguna otra evidencia convincente de que dispondrá en el futuro de suficiente ganancia fiscal, contra la que cargar dichas pérdidas o créditos. En tales circunstancias, el párrafo 82 exige revelar la cuantía del activo por impuestos diferidos, así como la naturaleza de la evidencia en que se apoya el reconocimiento del mismo". (Párrafo 35 NIC 12 Impuesto a la Renta). Contabilización: ———————— x ——————— DEBE HABER 88 IMPUESTO A LA RENTA 24,00 38 CARGAS DIFERIDAS 3,00 49 GANANCIAS DIFERIDAS 27,00 x/x Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido. ———————— x ——————— 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 24,00 88 IMPUESTO A LA RENTA x/x Por la afectación del impuesto a la renta del resultado del ejercicio.

Actualidad Empresarial

24,00

I-5

I

Actualidad y Aplicación Práctica

———————— x ——————— DEBE HABER 59 RESULTADOS ACUMULADOS

———————— x ——————— DEBE HABER

89

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 56,00

DEBE

56,00

x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 50,40 59 RESULTADOS ACUMULADOS

HABER

24,00 56,00

80,00

80,00

80,00

x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados

Mayorización

Mayorización

CASO N.º 3

38 DEBE

Activo y pasivo tributario diferido con participación de trabajadores La empresa "Industrial La Garza S.A." en el ejercicio 2007 ha obtenido utilidad contable de S/. 80.00 y debido a que ha obtenido ingresos no gravados temporalmente por ventas a plazos por S/. 90.00 obtiene pérdida tributaria en el ejercicio 2007. Se pide la contabilización del activo y pasivo tributario diferido.

49 DEBE

HABER 27,00 59

DEBE

38 DEBE

HABER

3,00

HABER

HABER

1,00 2,70 3,70

49 DEBE

HABER 9,00 24,30

56,00

DEBE 24,00

HABER

59

24,00

Utilidad contable Menos: Diferencia temporal (Ingresos aún no reconocidos) Renta neta/pérdida tributaria Particip. De los trabajadores 10% Renta neta imponible/pérdida trib. Impuesto a la renta 30% Utilidad

Ejercicio 2007 Cálculo Contable

Cálculo Tributario

80,00

80,00

---------------------80,00 -8,00 ---------------------72,00 -21,60 ---------------------50,40

———————— x ——————— DEBE HABER

Instituto Pacífico

8,00 1,00 9,00

50,40

-90,00 -----------------10,00 0,00 -----------------10,00 0,00

9,00 ---------------1,00

24,30 -----------2,70

Pasivo Activo

DEBE

van...

HABER

21,60

21,60

89 DEBE

vienen...——— x ———————

DEBE HABER

49 GANANCIAS DIFERIDAS

24,30

x/x Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido del Impuesto a la Renta.

89 RESULTADO DEL EJERCICIO

HABER

8,00 21,60 50,40

80,00

80,00

80,00

88

8,00

86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA

8,00

x/x Por la afectación de la particip. de los trabaj. al resultado del ejercicio. ———————— x ———————

21,60 2,70

HABER

Impuesto Diferido

———————— x ———————

Contabilización:

88 IMPUESTO A LA RENTA 38 CARGAS DIFERIDAS

Particip. Diferida

DEBE

88

Reconocimiento del activo tributario diferido por efecto de la pérdida tributaria En vista que la empresa estima obtener utilidades futuras que cubrirá la pérdida tributaria obtenida, decide reconocer el impuesto diferido.

86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA 38 CARGAS DIFERIDAS 49 GANANCIAS DIFERIDAS x/x Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido de la partic. de los trabajadores. ———————— x ———————

33,30

Solución Determinamos los activos y pasivos tributarios diferidos:

88

I-6

50,40

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 21,60 88 IMPUEST A LA RENTA x/x Por la afectación del Impuesto a la renta del resultado del ejercicio.

21,60

DEBE

HABER

8,00

8,00

Reversión del activo tributario al siguiente año en el supuesto que aún no se reconocen los ingresos diferidos por lo tanto no se revierten las ganancias diferidas Ejercicio 2008 Asuminos una utilidad contable de S/. 150.00 N.° 152

Primera Quincena - Febrero 2008

I

Área Tributaria Cálculo Contable

Utilidad Contable Menos: Pérdida Tributaria arrastrable Renta Neta Partic.de los tra. 10% Renta neta imponible I.R 30%

–––––––––––– 150,00 -15,00 –––––––––––– 135,00 -40,50 –––––––––––– 94,50

Cálculo Tributario

Diferidos

150,00

150,00

-10,00 –––––––––– 140,00 -14,00 –––––––––– 126,00 -37,80

10,00 ––––––––––– 10,00 -1,00 ––––––––––– 9,00 -2,70

Contabilización ———————— x ——————— DEBE HABER

Revertir particip. Diferida Revertir Imp. Diferido

Contabilización

27,00

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 45,00 88 IMPUESTO A LA RENTA x/x Por la afectación del impuesto a la renta al resultado del ejercicio.

HABER

———————— x ———————

94,50

89 RESULT. DEL EJERCICIO 105,00 59 RESULTADOS ACUMULADOS 105,00 x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados

DEBE

HABER

59 DEBE

———————— x ———————

88

88 IMPUESTO A LA RENTA 40,50 38 CARGAS DIFERIDAS 4017 TRIBUTOS POR PAGAR x/x Por el reconocimiento del impuesto corriente y reversión del activo tributario diferido.

2,70 37,80

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 15.00 86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA x/x Por la afectación del Imp. a la Renta al resultado del ejercicio.

HABER

40,50

15.00

Mayorización HABER

15,00 40,50 94,50

150,00

150,00

150,00

38 DEBE

HABER

3,00

3,00

4017

49

DEBE

HABER 37,80

40,50

DEBE

HABER

27,00

27,00

86 DEBE

———————— x ——————— 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 94,50 59 RESULT. ACUMULADOS x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados.

HABER

15,00

15,00

59 DEBE

HABER

94,50

105,00

41 DEBE

HABER 14,00

Mayorización 38 DEBE

HABER

3,70

1,00 2,70 3,70

88

Reversión del activo y del pasivo tributario al siguiente año suponiendo que se reconocen los ingresos diferidos, por lo tanto se procede a la reversión

DEBE

HABER

45,00

45,00

89

Ejercicio 2008 DEBE

Utilidad contable Más: Adición por ingreso diferido reconocido Menos: Pérdida Tributaria compensable Renta neta I.R 30%

N.° 152

45,00

40,50

DEBE

———————— x ——————— 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 40,50 88 IMPUEST A LA RENTA x/x Por la afectación del Impuesto a la renta al resultado del ejercicio.

DEBE

89

———————— x ———————

3,00 69,00

———————— x ———————

49

———————— x ——————— DEBE HABER 86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA 15,00 38 CARGAS DIFERIDAS 1,00 41 REMUNERACIONES Y PARTIC. 14,00 x/x Por el reconocimiento del impuesto corriente y reversión del activo tributario diferido.

88 IMPUESTO A LA RENTA 45,00 49 GANANCIAS DIFERIDAS 27,00 38 CARGAS DIFERIDAS 4017 IMPUESTO A LA RENTA x/x Por reconocimiento del impuesto corriente y reversión del activo y pasivo tributario diferido

Primera Quincena - Febrero 2008

Cálculo Contable

Cálculo Tributario

150,00

150,00

-----------------150,00 -45,00 --------------------------105,00

Impuesto Diferido

90,00

27,00

-10,00 ----------------230,00 -69,00

-3,00

Revertir Revertir

HABER

45,00 105,00

150,00

150,00

150,00

4017 DEBE

HABER 69,00

Actualidad Empresarial

I-7

I

Actualidad y Aplicación Práctica

CASO N.º 4 Pasivo tributario diferido sin reconocimiento del activo tributario diferido por pérdida tributaria La empresa "Industrial La Garza S.A." ha obtenido utilidad contable de S/. 90.00 y debido a la deducción de la mayor depreciación de un vehículo por S/. 120.00

no contabilizada en libros, adquirido mediante el sistema leasing obtiene pérdida tributaria en el ejercicio 2007. Se pide la contabilización del pasivo tributario diferido. Solución Determinamos los activos y pasivos tributarios diferidos: Ejercicio 2007 Cálculo Contable

Utilidad contable Menos: Diferencia temporal (depreciación no registrada de leasing)

90,00

---------------90,00 -9,00 ---------------81,00 -24,30 ---------------56,70

Renta neta imponible/pérdida trib. Impuesto a la renta 30% Utilidad

Reconocimiento del activo tributario diferido por efecto de la pérdida tributaria En vista que la empresa no estima obtener utilidades futuras no reconoce en libros el impuesto diferido. Contabilización: ———————— x ——————— DEBE HABER 86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA 9,00 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 3,00 49 GANANCIAS DIFERIDAS 12,00 x/x Por el reconocimiento de la participación diferida de los trabajadores. ———————— x ———————

I-8

Instituto Pacífico

59 RESULTADOS ACUMULADOS 11,10 89 RESULTADO DEL EJERCICIO

11,10

x/x Por el traslado del result. del ejercicio a resultados acumulados.

Mayorización 49

Cálculo Tributario

Diferido

DEBE

HABER 12,00 32,40

90,00

44,40

Renta neta/pérdida tributaria Particip. De los trabajadores 10%

88 IMPUESTO A LA RENTA 24,30 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 8,10 49 GANANCIAS DIFERIDAS x/x Impuesto a la renta diferido Por el reconocimiento del activo y pasivo tributario diferido.

———————— x ——————— DEBE HABER

-120,00 -------------------30,00 0,00 -------------------30,00 0,00

120,00 ------------------120,00 -12,00 ------------------108,00 -32,40

9,00

86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA NETA

———————— x ——————— 89 RESULTADO DEL EJERCICIO 24,30 88 IMPUEST A LA RENTA x/x Por la afectación del impuesto a la renta del resultado del ejercicio. ———————— x ———————

x/x Por el traslado del resultado del ejercicio a resultados acumulados

11,10

56,70

DEBE

HABER

24,30

24,30

DEBE

HABER

3,00 8,10 9,00 24,30 56,70

90,00 11,10

101,10

101,10

24,30

89 RESULTADO DEL EJERCICIO 56,70 32,40

HABER

89

9,00

x/x Por la afectación de la particip. de los trabaj. al resultado del ejercicio.

59 RESULTADOS ACUMULADOS

DEBE

88

———————— x ——————— DEBE HABER 89 RESULTADO DEL EJERCICIO

59

86 DEBE

HABER

9,00

9,00

Ficha Técnica 56,70

Autor

: C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas

Título

: Algunos Casos de Reconocimiento de Activos y Pasivos Tributarios Diferidos

Fuente

: Actualidad Empresarial, N.º 152 - Primera Quincena de Febrero 2008

N.° 152

Primera Quincena - Febrero 2008