El cierre fiscal y el cálculo del impuesto sobre beneficios con la “Hoja de A.P.V.”

2015

ANTONIO PÉREZ VIERA PROFESOR MERCANTIL AUDITOR. CENSOR JURADO DE CUENTAS ASESOR FISCAL NIF.: 41.987.635 P

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Avenida de los Menceyes, 184 Oficina Nº 2 Edificio Elízabeth – Residencial La Higuerita 38320 La Laguna – Tenerife Teléfono: 922 66 20 51 Fax: 922 66 21 81 Web: www.perezviera.com Email: [email protected]

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“EL CIERRE FISCAL Y EL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS CON LA “Hoja de APV” Índice: • • • • • • • • • • • • • • • • •

Primera parte: CONCEPTO DE ACTIVIDAD ECONÓMICA Y DE ENTIDAD PATRIMONIAL. CAPITAL, RESERVAS Y DISTRIBUCIÓN DEL RESULTADO. RESERVA DE CAPITALIZACIÓN. RESERVA DE NIVELACIÓN. RESULTADOS NEGATIVOS DE EJERCICIOS ANTERIORES. SUBVENCIONES OFICIALES EN CAPITAL. INMOVILIZADO E INVERSIONES INMOBILIARIAS. NUEVAS TABLAS DE AMORTIZACIÓN. DETERIOROS. INVERSIONES FINANCIERAS. DETERIOROS. EXISTENCIAS. DETERIOROS. CUENTAS POR COBRAR. DETERIOROS. ADMINISTRACIONES PÚBLICAS. OPERACIONES VINCULADAS. TESORERÍA. GASTOS E INGRESOS. REDUCCIÓN DE TIPOS IMPOSITIVOS. AJUSTES. PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD UTILIZADO POR LA EMPRESA. OBLIGACIÓN DE AUDITAR LAS CUENTAS ANUALES. LIBROS OFICIALES OBLIGATORIOS.

Segunda parte: • PRESENTACIÓN DE LA Hoja de APV. • CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS CON LA “Hoja de APV”. • LÍMITES DE LAS AYUDA DE ESTADO.

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“Primera parte” • CONCEPTO DE ACTIVIDAD ECONÓMICA Y DE ENTIDAD PATRIMONIAL: La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades incorpora el concepto de “actividad económica” como “la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”, con la misma presunción que se hace en el IRPF para el arrendamiento de inmuebles: “utilizar al menos una persona empleada con contrato laboral, a jornada completa y con carga de trabajo suficiente”, requisito que se puede cumplir en cualquiera de las sociedades del grupo, del artículo 42 del Código de Comercio, independientemente de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Ya no es necesario disponer de local independiente. También se incorpora en la citada Ley el concepto de “entidad patrimonial” definiéndola como “Aquella en la que más del mitad del activo no esté afecto a actividades económicas o esté constituido por valores”. Se consideran afectos, el dinero o los derechos de crédito (clientes) que procedan de la transmisión de elementos afectos o valores detallados en el punto siguiente, que se hayan realizado durante el período o en los dos ejercicios anteriores. No se computan como valores los que se posean por cumplimiento de obligaciones normativas, los de sociedades de valores para desarrollar su actividad o las participaciones de al menos un 5%, mantenidos durante un mínimo de un año, para dirigir y gestionar la participación, de sociedades que no sean patrimoniales y que tengan medios personales y materiales. El concepto no coincide con el recogido en el Impuesto sobre el Patrimonio, de “entidad que tiene por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario”. Le doy prioridad a los conceptos de Actividad Económica y de Sociedad Patrimonial porque van a influir en una serie de limitaciones en la aplicación de determinados beneficios fiscales, como por ejemplo el régimen especial de las ERD o la exención por doble imposición, la Reserva para inversiones en Canarias o no poder aplicar el tipo reducido del 15% para entidades de nueva creación. Por lo tanto, antes de empezar a revisar la contabilidad de una sociedad tendremos que tener la certeza de que sea o no sea Sociedad Patrimonial, aunque desarrolle habitualmente una actividad económica. Parar facilitar la revisión, las recomendaciones para la “ITB” se presentan en el mismo orden de las cuentas del Plan General de Contabilidad: •

CAPITAL SOCIAL: Confirmar que su saldo coincide con el capital escriturado y con el Libro Registro de Socios. Comprobar que la sociedad no haya entrado en causa de disolución, porque el importe de su patrimonio neto esté por debajo de la mitad de su capital social o proceda la solicitud de declaración de concurso. Si se diera el caso, los administradores tienen un plazo de dos meses para convocar junta general, para adoptar el acuerdo de disolución o solicitar el concurso. No obstante, la sociedad puede optar por tomar medidas que restablezcan el equilibrio patrimonial, ampliando o reduciendo capital, con aportaciones de socios o con préstamos Página 3 de 46 participativos. Si los administradores no tomaran ninguna de estas medidas,

pasarían automáticamente a responder solidariamente de las deudas sociales que se generen a partir de la causa legal de disolución. • RESERVA LEGAL: Verificar que de los resultados positivos de cada ejercicio se ha destinado un 10% de su importe a la Reserva Legal hasta que ésta alcance, al menos, el 20% del Capital Social. • RESERVAS VOLUNTARIAS: Constatar si se ha contabilizado en esta cuenta ajustes por cambio de criterio o errores de ejercicios anteriores que puedan afectar a la Base Imponible del Impuesto sobre Sociedades. Es aconsejable contabilizar estos ajustes en una subcuenta independiente para cada ejercicio y distinta de la de reservas voluntarias ordinarias. Comprobar que los ajustes registrados directamente en la cuenta de reservas, que tengan efecto sobre la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, se ha efectuado netos del efecto impositivo, que deberá figurar en la cuenta 4740. Al contabilizar el impuesto sobre beneficios al cierre del ejercicio, se cancelará la cuenta 4740 con cargo o abono a la 6301. • RESERVA PARA INVERSIONES EN CANARIAS: Verificar que las dotaciones a la reserva están bien calculadas y contabilizadas en cuentas separadas, que deberán mantenerse al menos durante el plazo de cinco años de mantenimiento de la inversión. Se deberá disponer de un cuadro detallado de las dotaciones, de los bienes en los que se han materializado y del plazo de mantenimiento, así como de un archivo separado con las facturas y documentos originales de los bienes en los que se han materializado. Ver cuadro en la “Hoja de APV” Constatar que las dotaciones reúnen todos los requisitos del artículo 27 de la Ley 19/1994, que han sido aprobadas en las Juntas Generales antes del 30 de junio del ejercicio siguiente y que han sido consignadas en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades presentadas en plazo y que se han depositado las cuentas anuales en el Registro Mercantil y legalizado los libros obligatorios. Recordar a los administradores los importes y los plazos para las materializaciones pendientes de realizar, para evitar sustos de última hora. Consultar si los administradores van a dotar nueva reserva, concretar el importe y el plan de inversión. • RESERVA DE CAPITALIZACIÓN: Por primera vez en este ejercicio 2015, todo tipo de sociedades, dotando esta reserva, pueden reducir la Base Imponible hasta el 10% del incremento de los fondos propios (Beneficios del ejercicio anterior que no hayan sido objeto de distribución), con el límite del 10% de la Base Imponible positiva previa, menos la compensación de BINs (Art. 25 de la Ley 27/2004). En caso de insuficiencia de Base Imponible, el exceso de la reducción se puede aplicar en los 2 años inmediatos y sucesivos, respetando el mismo límite del 10%. Los únicos requisitos formales son: a) Que se mantenga el incremento de los fondos propios durante 5 años, salvo que existan pérdidas, y b) Que se mantenga la dotación a La Reserva de Capitalización, de forma indisponible, durante 5 años en 4 de 46 en el Balance. Por tanto no se exige ningún cuenta separada y título Página adecuado

requisito de inversión. El incumplimiento supone la regularización, en el ejercicio en el que se incumpla, de las cantidades indebidamente reducidas, así como los correspondientes intereses de demora (Para el ejercicio 2016: el 3,75%). Ver el cuadro del cálculo y el de control de las Reservas de capitalización en la “Hoja de APV” •

RESERVA DE NIVELACIÓN: También por primera vez en 2015, las Empresas de Reducida Dimensión, dotando esta reserva indisponible, podrán reducir su Base Imponible hasta un 10%, con el límite de 1 millón de euros, incluso en los 3 ejercicios siguientes a aquel en el que la cifra de negocios supere los 10 millones de euros (Art. 105 de la Ley 27/2014). Esta reducción tiene el tratamiento de diferencia temporaria que se integrará en la Base Imponible de los 5 ejercicios siguientes, inmediatos y sucesivos que hayan generado renta negativa y, el resto no integrado, se incorporará a la Base Imponible del 5º año siguiente. El incumplimiento supone la integración en la Base Imponible del ejercicio en el que se incumpla, de las cantidades indebidamente reducidas, incrementando en un 5% a la parte de la cuota que corresponda a las citadas cantidades indebidas, así como los correspondientes intereses de demora (Para el ejercicio 2016: el 3,75%). A título de ejemplo se puede considerar que se ha incumplido los requisitos formales de esta reserva: a) Por no dotar la reserva indisponible en el ejercicio en el que se minore la base imponible, b) Por disponer total o parcialmente de la reserva indisponible, antes del ejercicio en el que por ley cesa la indisponibilidad, o c) Por no ajustar positivamente la base imponible en el ejercicio en el que se obtengan las bases imponibles negativas. ¿La integración en el 5º año es un incumplimiento?. Aunque no se prevea generar pérdidas en los cinco ejercicios siguientes, puede ser rentable dotar la Reserva de Nivelación, por el simple diferimiento del pago del Impuesto sobre Sociedades, con un tipo de interés bajo, ¿sanción del 5%?. Es imprescindible llevar una hoja de control por cada dotación, (Ver modelo en la “Hoja de APV”), de la que se irá detrayendo las incorporaciones a la Base Imponible, en función de las pérdidas generadas en los 5 ejercicios siguientes o en su caso, el resto en el 5º año. Asimismo la hoja servirá para controlar las diferencias temporarias y los pasivos por diferencias temporarias. Las cantidades aplicadas a la dotación de esta reserva no son válidas a efectos de la Reserva de Capitalización ni para la RIC.

• APORTACIONES DE LOS SOCIOS: Previo acuerdo de la Junta General, los socios podrán utilizar la cuenta 118, para realizar aportaciones para compensar pérdidas o para restablecer el equilibrio patrimonial. Las aportaciones deben ser proporcionales a la participación de cada socio, ya que el exceso se considerará ingreso del ejercicio. Desde 2010 estas operaciones están exentas del 1% de Operaciones Societarias. • RESULTADOS NEGATIVOS DE EJERCICIOS ANTERIORES: Se deberá llevar una cuenta separada para los resultados negativos de cada ejercicio, de los que se habrá detraído el importe del crédito impositivo derivado de la Base Imponible Negativa, cargando al cierre del ejercicio a la cuenta 4745 (una para cada ejercicio) con abono a la cuenta 6301, siempre que no haya dudas razonables de que Página 5 de 46 se podrán compensar en el futuro.

Se deberá distinguir entre los Resultados Negativos y las Bases Imponibles Negativas, para lo que será muy conveniente disponer de una hoja de cálculo que contemple los dos conceptos de forma separada, de tal manera que de los primeros se vaya detrayendo las compensaciones con beneficios futuros y de los segundos, las compensaciones con bases imponibles positivas futuras. Asimismo la hoja servirá para controlar los créditos por pérdidas a compensar. (Ver modelo en la “Hoja de APV”). Las Bases Imponibles Negativas pendientes a 31 de diciembre de 2014 se podrán compensar indefinidamente. El derecho de Hacienda a comprobar la veracidad de las bases negativas prescribirá a los 10 años, para lo que habrá que conservar la contabilidad, los cuadros de amortización, las deducciones por inversiones y las dotaciones a la RIC, así como todos los documentos originales de compras de las inversiones, las liquidaciones del impuesto y todos los documentos contables y fiscales. Y para las BINs de más de 10 años, será suficiente conservar las liquidaciones del impuesto, la contabilidad y el depósito de las cuentas anuales en el Registro Mercantil. En 2016 se establece un límite a la compensación de las BINs del 60% y a partir de 2017 del 70%, si bien en todo caso se podrán compensar hasta 1.000.000 de euros. De 2010 a 2015 también existe limitación para empresas que superen los 60 o los 20 millones de euros, respectivamente. • RESULTADO DEL EJERCICIO: Comprobar que en el asiento de apertura figura la cuenta 129 con el resultado exacto del ejercicio anterior y que se ha contabilizado la aplicación de dicho resultado en la fecha de celebración de la Junta General que los aprobó, nunca después del 30 de junio del ejercicio siguiente (Dato muy importante en caso de dotación a la RIC). Consultar a los administradores qué piensan hacer con los resultados del ejercicio actual: RIC, Reserva de Capitalización o de Nivelación, dividendos, etc. • SUBVENCIONES OFICIALES DE CAPITAL: Verificar que se ha contabilizado la subvención en la cuenta 130 habiendo detraído el impuesto diferido asociado a la subvención con abono a la cuenta 479. Comprobar que se han imputado a la cuenta 746 en la misma proporción que la amortización de los bienes en que se materializó la subvención habiendo detraído el impuesto diferido vinculado con cargo a la cuenta 479. Es aconsejable disponer de una hoja de cálculo por cada de una de las subvenciones de capital recibidas de la que se irá detrayendo las imputaciones a ingresos hasta su total amortización. Asimismo la hoja servirá para controlar los pasivos por diferencias temporarias imponibles (Ver cuadro en la “Hoja de APV”). • DEUDAS A LARGO PLAZO: Comprobar: que los saldos se corresponden con las deudas reales, que en su caso se han contabilizado los intereses devengados, que se han practicado las retenciones que procedan y que se han reclasificado a cuentas de Deudas a Corto Plazo por los importes que venzan en los 12 meses siguientes. • INMOVILIZADO E INVERSIONES INMOBILIARIAS: La empresa deberá contar con un cuadro de amortización con inventario pormenorizado, separado por cuentas, de los bienes delPágina inmovilizado intangible, del inmovilizado material y de 6 de 46 las inversiones inmobiliarias, con indicación de la fecha y valor de adquisición,

descripción, coeficiente de amortización, amortización acumulada y valor neto contable. Los totales del cuadro de amortización tienen que coincidir con el saldo de las cuentas de inmovilizado e inversiones financieras, así como con las cuentas de amortización acumulada (Ver cuadro de amortización de APV). Comprobar si los asientos de baja de bienes del inmovilizado o de inversiones inmobiliarias se han realizado correctamente, cancelando las cuentas de activo y las de amortización acumulada, con cargo o abono, en su caso, a las 67 o 77. Comprobar si los bienes dados de baja, se habían acogido a algún incentivo fiscal, como la deducción por inversiones o la RIC y si se había cumplido su plazo de mantenimiento, ya que en caso contrario, habría que integrar en la cuota del impuesto sobre sociedades, la cuota íntegra correspondiente a la deducción o a la reducción de la base imponible incumplida, con los intereses de demora correspondientes. Consultar si en las cuentas de inmovilizado figuran bienes que ya no existen, y que por tanto habría que de dar de baja. La Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, en su artículo 12, ha establecido nuevos coeficientes de amortización para los ejercicios iniciados a partir del uno de enero de 2015. La DT 13ª de la citada Ley, establece cómo aplicar los nuevos coeficientes, a los bienes adquiridos antes de 1 de enero de 2015: Si existieran diferencias, en los bienes adquiridos hasta el 31/12/14, entre el porcentaje que se venía aplicando y el de las nuevas tablas, desde el punto de vista contable deberíamos mantener los coeficientes anteriores (vida útil), y fiscalmente amortizar el neto fiscal (Valor de adquisición menos amortización acumulada), durante los períodos que resten hasta completar su nueva vida útil fiscal, lo que dará lugar a una diferencia temporaria que implicará ajustes positivos o negativos que revertirán en el futuro. Para controlar las diferencias temporarias y sus activos por diferencias temporarias deducibles (4740), será muy conveniente abrir una hoja de cálculo, (Ver modelo en la “Hoja de APV”). Los bienes usados se podrán amortizar fiscalmente por el doble de los coeficientes de amortización aplicados a los nuevos. Así lo establece el apartado 3. del artículo 4 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, que además añade que, a estos efectos, no se considerarán usados, los edificios con menos de 10 años de antigüedad. La diferencia entre la amortización contable, en función de la vida útil y la amortización fiscal, dará lugar a otra diferencia temporaria que implicará ajustes que revertirán en el futuro. Para controlar las diferencias temporarias y sus activos por diferencias temporarias deducibles (4740), será muy conveniente abrir una hoja de cálculo. Se establece con carácter general, libertad de amortización para bienes de hasta 300 euros de valor unitario, con un máximo de 25.000 euros anuales, desapareciendo en las ERD la libertad que había para bienes de menos 600 euros con un máximo de 12.020 euros. Esta práctica pondría de manifiesto una diferencia temporaria imponible salvo que7 de se 46 aplique el principio de importancia relativa, (Ver Página modelo en la “Hoja de APV”).

Comprobar que los edificios se están amortizando excluyendo el valor de los terrenos. Comprobar si se ha contabilizado algún inmovilizado en cuentas de gastos, especialmente en la 622 o algún gasto en las cuentas de inmovilizado. Los bienes adquiridos en leasing se contabilizaran cargando en la cuenta correspondiente de inmovilizado con abono a la 174, sin incluir los intereses y reclasificada a la 524 por la parte que venza en los 12 meses siguientes. Las cuotas se deberán ir pagando con cargo a la 524, a la 4727 por el IGIC y a la 662 por los intereses. Contabilizados los intereses, como gasto, con cada cuota y las amortizaciones al cierre del ejercicio, sólo quedará ajustar en la base imponible del impuesto la diferencia entre el importe de la recuperación del coste del bien, si cumple con lo establecido en el art. 106 de la Ley 27/2014 y siempre que no supere el duplo o el triple (ERD) del límite máximo según tablas de amortización. Ve cuadro en la “Hoja de APV” La cesión de bienes en “dación de pago”, solo liberan la deuda por el importe líquido de los bienes cedidos, por lo que seguirá pendiente de pago el resto. Los bienes cedidos se darán de baja por los valores contables de la cuenta de inmovilizado o de inversiones inmobiliarias y de la amortización acumulada correspondiente, lo que dará lugar a la cancelación parcial o total de la deuda y a un reconocimiento de una pérdida o una ganancia. Si el bien cedido formara parte de las existencias se debería contabilizar en el importe neto de la cifra de negocios el valor razonable de los activos que se den de baja. Los documentos originales de compra de los bienes de inmovilizado deben conservarse en un archivo aparte, ordenados por cuentas y ejercicios. Las Normas de Registro y Valoración del PGC obligan a las empresas, al menos al cierre de cada ejercicio, a evaluar si algún elemento de su inmovilizado o de las inversiones inmobiliarias se ha deteriorado, por lo que se debe comparar el valor contable de cada uno de sus elementos patrimoniales del activo con el importe recuperable del mismo, siendo este el mayor entre: a) b)

El valor razonable (valor de mercado) menos los coste de venta. El valor en uso, siendo definido este como el valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en el curso normal del negocio, y, en su caso, de su enajenación u otra forma de disposición, teniendo en cuenta su estado actual y actualizados a un tipo de interés de mercado sin riesgo. Cuando el importe recuperable sea inferior al valor contable, se producirá una pérdida por deterioro del valor del elemento patrimonial, que se tendrá que contabilizar, y dado que este deterioro ha dejado de ser deducible tras las publicación de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades aparecerá una diferencia permanente positiva que habrá que ajustar en la base imponible del impuesto. En caso de inspección, el contribuyente ha de justificar la valoración realizada de las construcciones del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias. Desde el uno de enero de 2015 ya no se pueden aplicar los coeficientes de corrección monetaria enPágina la transmisión de inmuebles. 8 de 46

En las empresas que NO eran de Reducida Dimensión (>10 millones de euros durante el período impositivo inmediato anterior), se limitó para los periodos 2013 y 2014 la deducción de las amortizaciones al 70% de su importe. Con la condición de que el 30% de las amortizaciones contables, que no resultaron fiscalmente deducibles, se dedujeran de forma lineal durante un plazo de 10 años u opcionalmente durante la vida útil del elemento patrimonial, a partir del primer período impositivo que se iniciara en 2015. Esto generó durante 2013 y 2014 la aparición de Activos por diferencias temporarias deducibles por su efecto impositivo, que se empezarán a revertir en 2015 y siguientes. Para llevar un buen control de las diferencias temporarias y sus activos por diferencias temporarias deducibles (4740), será muy conveniente abrir una hoja de cálculo. (Ver cuadro de diferencias entre amortización contable y fiscal en la “Hoja de APV”). La DT 37ª de Ley 27/2014 ha previsto, para compensar la pérdida que tengan estas empresas con motivo de la diminución del tipo impositivo al 28% y al 25% (podían habérselas deducido al 30% y lo van a hacer a un tipo inferior): “El derecho a una deducción en la cuota íntegra del 5% de las cantidades que integren en la base imponible del período impositivo, derivadas de las amortizaciones no deducidas en los períodos impositivos que se hayan iniciado en 2013 y 2014. Esta deducción será del 2% por ciento en los períodos impositivos que se inicien en 2015.” (Ver casilla A116 en la “Hoja de APV”). • INVERSIONES FINANCIERAS Y FIANZAS: Comprobar que los saldos se corresponden con las deudas reales con vencimiento superior a 12 meses, que en su caso, se han contabilizado los intereses devengados y que se han practicado las retenciones que procedan. Se debe disponer de un archivo que contenga todos los documentos, títulos, contratos, etc., de las citadas inversiones o fianzas. Al cierre del ejercicio habrá que comprobar si se han producido deterioros de los valores de las participaciones en el capital de cualquier entidad y, en su caso, proceder a su contabilización, deterioro no deducible, que producirá una diferencia permanente positiva, que se deberá ajustar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. • EXISTENCIAS: Verificar que los saldos reflejan el importe exacto de las existencias finales, (Para lo que habrán realizado los siguientes asientos: 610 a 300 por el importe de las existencias iniciales y 300 a 610 por el importe de las existencias finales). La empresa deberá disponer de un inventario pormenorizado de todas sus existencias al cierre del ejercicio valoradas a precio medio ponderado, que se deberán haber contrastado con inventarios físicos periódicos. Se debe comprobar que el margen bruto obtenido en las ventas se corresponde con los márgenes aplicados a los productos y son coherentes con los de ejercicios anteriores y con los de otras empresas del mismo sector (Ver cuadro en la “Hoja de APV”). La empresa deberá verificar si el valor neto realizable de las existencias al cierre del ejercicio es inferior al precio de adquisición o coste de producción, en cuyo caso se Página 9 de 46 debe contabilizar el correspondiente deterioro, que si estuviera adecuadamente

justificado, sería deducible en el impuesto sobre sociedades. En caso contrario se tendría que ajustar como diferencia permanente en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. • PROVEEDORES Y ACREEDORES: Verificar que los saldos de cada una de las cuentas reflejan el saldo real al cierre del ejercicio. Comprobar si existen saldos que no se pagan y preguntar el motivo. Si en caso de inspección de Hacienda se descubrieran pasivos ficticios en la contabilidad, harían tributar a la sociedad, como renta del período más antiguo de los no prescritos, excepto que se pueda demostrar que no es una deuda ficticia o que se pruebe que corresponde a otro ejercicio. Todas las cuentas con vencimientos posteriores a 12 meses deberán contabilizarse en cuentas “a largo plazo”. Las adquisiciones de inmovilizado deberán contabilizarse generalmente con abono a la cuenta 523. Los saldos de las cuentas en moneda extranjera deberán ajustarse al cambio oficial al cierre del ejercicio con cargo o abono a las cuentas 668 0 768 respectivamente. Las operaciones con personas o entidades vinculadas deben contabilizarse en las cuentas que prevé el PGC. Si al cierre del ejercicio existiera compras de las que no se ha recibido las facturas correspondientes se deben contabilizar con abono a las cuentas 4009 o 4109. • CLIENTES Y DEUDORES: Comprobar que los saldos de cada una de las cuentas reflejan el saldo real al cierre del ejercicio. Los saldos de las cuentas en moneda extranjera deberán ajustarse al cambio oficial al cierre del ejercicio con cargo o abono a las cuentas 668 0 768 respectivamente. Las operaciones con personas o entidades vinculadas deben contabilizarse en las cuentas que prevé el PGC. Al cierre de cada ejercicio se debe determinar aquellos saldos de los que exista riesgo de impago, contabilizando el deterioro dando los siguientes asientos: 436 a 430 y 694 a 490, abriendo en la 436 una cuenta para cada cliente con los mismos dígitos finales de las 430. Las empresas de reducida dimensión pueden seguir deduciendo un deterioro (fiscal) del 1% de los saldos de las cuentas de deudores al cierre del ejercicio sin necesidad de cumplir condición alguna (Art.104 LIS). Si un juzgado ha autorizado una quita a un saldo de clientes, se deberá emitir una factura rectificativa para la recuperación del IGIC en el plazo de un mes desde la publicación del concurso con créditos no asegurados, contabilizando en el haber de la 4777 en negativo y al debe de clientes, también en negativo, por la cuenta de IGIC, y simultáneamente, cargar el importe de la quita en la 436 con abono a la 430 y 694 a 490. Página 10 de 46

El saldo total de la cuenta 436 debe coincidir con el de la cuenta 490.

Si se cobraran los saldos previamente deteriorados se deberán dar los siguientes asientos: 572 a 436 y 490 a 794. Cuando se tenga constancia fehaciente de insolvencia firme, la pérdida debe contabilizarse en la cuenta 650. Los deterioros de cuentas a cobrar deben contabilizarse desde que se tenga conocimiento. El artículo 13 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades permite, como gasto deducible, el deterioro de los saldos con una antigüedad superior a 6 meses desde la fecha de su vencimiento. Para consolidar el derecho a la deducción del deterioro es necesario demostrar las gestiones de cobro realizadas. Una sentencia reciente del Tribunal Supremo ha añadido como nuevo requisito para que el deterioro sea deducible, el hecho de que se demuestre la gestión de cobro infructuosa. No serán deducibles los deterioros de saldos provenientes de ejercicios prescritos. La Norma de Registro y Valoración 8ª del PGC de Pymes establece que al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas cuando exista evidencia objetiva de que el valor se ha deteriorado como resultado de uno o varios eventos que hayan ocurrido después del reconocimiento inicial y que ocasionen una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor. Si existiera diferencia entre el criterio contable y fiscal daría lugar a una diferencia temporaria que implicaría ajustes que revertirían en el futuro. Para controlar las diferencias temporarias y sus activos por diferencias temporarias deducibles (4740), será muy conveniente abrir una hoja de cálculo, (Ver modelo en la “Hoja de APV”). • EFECTOS COMERCIALES A COBRAR Y A PAGAR: Comprobar que los saldos al cierre del ejercicio, tanto de unos efectos como de los otros, son correctos. Es aconsejable abrir una cuenta por cada cliente/proveedor o una cuenta por cada mes, con lo que, de forma rápida, se puede comprobar si todos los efectos de ese mes se han cobrado o pagado. • ADMINISTRACIONES PÚBLICAS: Comprobar que todos los saldos de las cuentas del subgrupo 47, al cierre del ejercicio, son correctos, confirmando su cancelación al ejercicio siguiente y comprobando que coinciden con lo consignado en las declaraciones modelos 111, 411, 420, 115, 123, 200. Se debe comprobar que el modelo 190 recoge las retribuciones totales (623, 640, 641 y de otras cuentas que registren operaciones sujetas a retención p.e. las del 1%), con sus claves correctas, así como las retenciones de todos los trabajadores, administradores y profesionales de las 4751 y que el modelo 425 recoge todas las operaciones realizadas en el ejercicio, operaciones no sujetas, operaciones exentas, etc. Comprobar si las indemnizaciones por despido estaban sujetas a retención por no haber intervenido ninguna autoridad judicial. La retención practicada a los profesionales en 2015 debe ser del 19% hasta el 12 de julio y del 15% a partir de esa fecha. Comprobar que trimestralmente se han ingresado correctamente tanto las Página de 46 retenciones como las cuotas del11IGIC.

Si la sociedad tiene la consideración de comerciante minorista en el IGIC, confirmar que lo sigue siento, verificando si en el ejercicio anterior, las operaciones de entregas de bienes realizadas a quienes no tengan la consideración de empresarios, profesionales o a la Seguridad Social, hubieran excedido del 70% del total de las realizadas. En caso de que el impuesto sobre sociedades de ejercicios anteriores, haya resultado a devolver, comprobar que se ha recibido la devolución solicitada. Se debe verificar que se han contabilizado las nóminas y la Seguridad Social a cargo de la empresa de todos los meses, con especial atención a las de noviembre y diciembre. Comprobar que los ingresos por intereses han sido contabilizados por sus importes brutos en las cuentas del grupo 762 y que las retenciones al 20% hasta el 12 de julio y del 19,5% a partir de esa fecha, figuran contabilizadas en la cuenta 473, (19% en 2016). Comprobar que las operaciones vinculadas entre los socios y la sociedad o entre sociedades vinculadas (retribuciones, sueldos, préstamos, arrendamientos, ventas, etc.) se han valorado a los precios de mercado que se hubiesen fijado entre partes independientes. El porcentaje mínimo de participación en el capital social, para que exista vinculación entre socio y sociedad, ha de ser del 25% (5% hasta 2014). Si la sociedad fuera de profesionales, las retribuciones de los socios profesionales han de representar, sobre el resultado previo a la deducción de sus retribuciones, el 75% (85% hasta 2014). Si existen préstamos de los socios a la sociedad, comprobar que se han liquidado los intereses (a tipo de mercado) y que se les ha practicado las retenciones correspondientes del 20% hasta el 12 de julio y del 19,5% a partir de esa fecha) y se han ingresado en Hacienda con el modelo 123, (19% en 2016). La concesión de créditos a socios y administradores de las Sociedades Limitadas, regulado en el artículo 162 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, requerirá autorización de la junta general concreta para cada caso y se presumirá retribuidos, también a precio de mercado, por lo que habrá que contabilizar los intereses devengados o incrementar su importe en la base imponible. No será necesario el acuerdo de la junta general para la concesión de créditos en favor de otra sociedad perteneciente al mismo grupo. Si se ha generado retribuciones en especie a los empleados, por el uso particular de vehículos, viviendas, etc., propiedad de la empresa, se deberá comprobar que se ha incluido en los recibos de nómina, que se ha efectuado los correspondientes ingresos a cuenta del IRPF y que figuran en el modelo 190. Si se ha pagado retribuciones a los administradores, comprobar que los estatutos sociales recogen que el cargo de administrador es retribuido, que las retribuciones se han fijado en junta general y que las retenciones practicadas han sido del 37%, (35% en 2016), que han sido ingresadas con el modelo 111 y que figuran en el modelo 190. Si el administrador recibe remuneraciones distintas de las administrador, también debería recogerse en los estatutos y fijadas las cuantías por la junta general. Este último caso las retenciones se practicarán en función de las tablas del IRPF. Página 12 de 46

Si se ha acordado distribución de dividendos se debe haber retenido el 20% hasta el 12 de julio y el 19,5% a partir de esa fecha, ingresado con el modelo 123 en el trimestre de la fecha en la que se haya acordado su pago y figurar en el modelo 193 (19% en 2016). Comprobar que se han presentado los modelos 347 y 415. A la fecha de cierre del ejercicio se debe reconsiderar la contabilización de todos los activos y pasivos por diferencias temporarias, dando de baja los ya reconocidos que resulte improbable su recuperación o contabilizar aquellos que no se hayan reconocido anteriormente, siempre que resulte probable su reversión, con ganancias fiscales futuras suficientes, en los próximos 10 años. La reducción en 2015 de los tipos impositivos del impuesto sobre sociedades habrá supuesto en 2014 una reducción de los saldos de los activos y pasivos por diferencias temporarias. Si no se hubiese realizado esta reducción en 2014 habrá que hacerlo al cierre de 2015, teniendo en cuenta las reducciones previstas para 2016. Para actualizar los saldos de los activos por diferencias temporarias por la disminución del tipo impositivo habría que cargar el importe de la diferencia, a la cuenta 633 con abono a la correspondiente 4740. • AJUSTES POR PERIODIFICACIÓN: Comprobar que se ha utilizado la cuenta 480 para reconocer aquellos gastos pagados en el ejercicio que corresponden al ejercicio siguiente (por ejemplo seguros pagados que cubran riesgos del ejercicio siguiente) y la cuenta 485 para recoger aquellos ingresos cobrados que corresponden al ejercicio siguiente (por ejemplo una subvención a la explotación por un proyecto a realizar a caballo entre este año y el siguiente). • DEUDAS A CORTO PLAZO: Comprobar que los saldos se corresponden con las deudas reales con vencimiento inferior a 12 meses, que en su caso se han contabilizado los intereses devengados, que se han practicado las retenciones que procedan. • INVERSIONES FINANCIERAS Y FIANZAS A CORTO PLAZO: Comprobar que los saldos se corresponden con las deudas reales con vencimiento inferior a 12 meses, que en su caso se han contabilizado los intereses devengados y que se han practicado las retenciones que procedan. Se debe disponer de un archivo que contenga todos los documentos, títulos, contratos, etc., de las citadas inversiones o fianzas. Al cierre del ejercicio habrá que comprobar si se han producido deterioros de los valores de las participaciones en el capital de cualquier entidad y, en su caso, proceder a su contabilización, deterioro no deducible, que producirá una diferencia permanente positiva, que se deberá ajustar en la base imponible del impuesto sobre sociedades. • PARTIDAS PENDIENTES DE APLICACIÓN: Analizar las partidas que componen el saldo de esta cuenta, procurando que quede a cero. Página 13 de 46

• CUENTA CORRIENTE CON SOCIOS Y ADMINISTRADORES: Si el saldo es acreedor, comprobar que se han liquidado los intereses (a tipo de mercado) y que se les ha practicado las retenciones correspondientes del 20% hasta el 12 de julio y el 19,5% a partir de esa fecha y se han ingresado en Hacienda con el modelo 123. (19% en 2016. La concesión de créditos a socios y administradores de las Sociedades Limitadas, regulado en el artículo 162 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, requerirá autorización de la junta general concreta para cada caso, y se presumirán retribuidos también a precio de mercado por lo que habrá que contabilizar los intereses devengados o incrementar su importe en la base imponible. No será necesario el acuerdo de la junta general para la concesión de créditos en favor de otra sociedad perteneciente al mismo grupo. Se debe evitar pasar gastos particulares por la cuenta de la empresa. Cuidado con los pagos con tarjeta de crédito. •

TESORERÍA: Comprobar que el saldo de la cuenta de caja coincide con el arqueo al 31 de diciembre, que a lo largo del ejercicio no ha sido exagerado, ni que se haya quedado en negativo. Si existiera una cuenta de caja para cheques pendientes de vencimiento, comprobar el arqueo de los cheques que corresponde al saldo y ver si se cobraron en el ejercicio siguiente. Deben evitarse al máximo los pagos en efectivo y es recomendable crear un fondo fijo de caja para los gastos pequeños. El fondo fijo se repondrá, dentro del mes, con un cheque por la suma de los pagos efectuados. Están prohibidos los cobros y los pagos en efectivo superiores a 2.500 euros. Si los saldos de las cuentas de bancos no coinciden con los saldos de los extractos de las entidades bancarias, debe analizar las partidas que componen la diferencia y verificar que se cancelan en los primeros días del ejercicio siguiente. Si existieran cuentas en moneda extranjera, el saldo se debe ajustar al cambio al cierre del ejercicio. Si alguna cuenta de bancos se quedara con saldo negativo, deberá traspasarse a efectos del cierre, a la cuenta 520: Deudas a corto plazo con entidades de crédito.

• CUENTAS DE GASTOS: Comprobar que todos los gastos producidos han sido contabilizados en el propio ejercicio. Se recomienda comprobar si en los primeros meses del ejercicio siguiente se ha contabilizado algún gasto que corresponda al ejercicio que se está cerrando, para contabilizarlo con fecha 31 de diciembre. Confirmar que no existan inmovilizados contabilizados en cuentas de gastos, ni gastos en las cuentas de inmovilizado. No son deducibles los gastos que no estén justificados con una “factura completa”, que reúna todos los requisitos, ni sirven para justificar el IGIC soportado. No valen ni los recibos, ni los vales de mostrador, ni los tiques, ni las facturas simplificadas. Por ejemplo, no cabe contabilizar la factura de electricidad por el extracto del banco, sin disponer de la correspondiente factura, porque no sería gasto deducible. Página 14 de 46

Verificar si los asientos que contienen las cuentas de gastos, se corresponden con cada cuenta en particular (por ejemplo que en la cuenta 623 no se haya contabilizado gastos de reparaciones y conservación). Para ello se debe recomendar a los contables que en el concepto de cada asiento reflejen, lo más claro posible, el tipo de gasto concreto (muchas veces lo que se indica es el nombre del proveedor y el número de la factura, con lo que es prácticamente imposible saber si ese gasto está bien contabilizado en esa cuenta). Cerciorarse de que el seguro autónomo de los administradores no figure como gasto de la Sociedad. Es aconsejable que su pago se domicilie en sus cuentas bancarias particulares. Constatar que se ha practicado retención a todos profesionales independientes que no sean sociedades. Todas las facturas tienen que estar a nombre de la Sociedad para que sean deducibles. En los casos de cambio de titularidad hay que tramitar el cambio de la Licencia de Apertura y cambiar todos los contratos: arrendamientos, electricidad, agua, seguros y los impuestos municipales, tales como IBIs, recogida de basuras, vados permanentes, circulación de vehículos, etc. Sólo son deducibles los gastos de los vehículos afectos a la actividad empresarial y en particular lo dedicados al transporte de mercancías. En las Sociedades, para que los gastos de los vehículos automóviles o los jeeps sean deducibles será necesario demostrar su exclusiva utilización en la actividad de la Sociedad. Fuera del horario de trabajo se considera una retribución en especie, por la parte del tiempo que lo utilice para usos particulares, retribución que deberá incluirse en la nómina, con su correspondiente ingreso a cuenta. (La retribución en especie anual es el 20% del valor del vehículo, durante toda la vida del vehículo y cuyo importe se podrá reducir hasta un 30% cuando se trate de vehículos eficientes energéticamente). Si el titular de la actividad es una persona física, no son deducibles los gastos de los vehículos automóviles o jeeps, excepto para los agentes comerciales. En el IGIC nunca son deducibles la cuotas soportadas en la adquisición o en los gastos de los vehículos automóviles o jeeps. En general, las asignaciones dinerarias a los trabajadores, por gastos de manutención, locomoción y estancia en los desplazamientos, serán deducibles si están debidamente justificados e incluidos como retribución en la nómina de cada trabajador. Otra opción posible, para que el gasto sea deducible, es que la empresa pague las facturas aportadas por el trabajador, facturas completas a nombre de la empresa y se justifique la necesidad del desplazamiento. Estarán exentas las dietas a trabajadores por gastos de manutención, locomoción y estancia en los desplazamientos a otros municipios siempre que sus importes no sobrepasen determinados límites y se justifique la necesidad del desplazamiento. Esta exención no se aplica a empresarios individuales ni a profesionales. Tampoco se aplica a los trabajadores contratados para una obra determinada. Página 15 de 46

Comprobar la utilización, a veces inadecuada de las cuentas del PGC, en relación con los gastos producidos por las entidades bancarias: servicios bancarios (626), intereses (6623) o gastos financieros (669). Ver si existen gastos no deducibles, normalmente en una 629, cuyo total debe ser ajustado como diferencia permanente, en la base imponible del impuesto sobre sociedades. Verificar que se han contabilizado los intereses a pagar devengados pero no vencidos, como por ejemplo los intereses de una póliza de crédito que el banco carga en enero del año siguiente, para lo que habrá que abonar su importe en la cuenta 526 Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito, con cargo a la 6623. Verificar que la cuenta 678 solo se utilice para gastos excepcionales de cuantía significativa, contabilizando los importes pequeños en otras cuentas del grupo 6 atendiendo a su naturaleza. Desde el 1 de enero de 2015 existe un límite legal de deducción para las atenciones a clientes del 1% del importe neto de la cifra de negocios. El exceso deberá ajustarse como aumento en la base imponible del impuesto sobre sociedades, como diferencia permanente positiva. • CUENTAS DE INGRESOS: Constatar que todos los ingresos han sido contabilizados en el propio ejercicio. Se recomienda comprobar la correlatividad de las facturas contabilizadas en el ejercicio y las de los primeros días del año siguiente, sin que existan saldos en la numeración. Estarán exentos del Impuesto sobre Sociedades, para evitar la doble imposición interna, los dividendos y las rentas de las transmisiones de participaciones percibidas de entidades residentes en las que se participe de forma directa o indirecta con el 5% o más, o en las que el valor de adquisición de la participación supere los 20 millones de euros. No se aplicará esta exención a las rentas obtenidas por la transmisión de participaciones de entidades patrimoniales. Las rentas negativas obtenidas en la transmisión de una participación, se minorarán en los dividendos recibidos de la participada a partir del período iniciado en 2009, siempre que hayan tenido derecho a la exención y que no se hayan minorado el valor de adquisición. Verificar que se han contabilizado los intereses devengados pero no vencidos, como por ejemplo, los intereses de las cuentas de depósito en bancos que se abonan en enero del año siguiente, para lo que habrá que cargar su importe en la cuenta 547 Intereses a corto plazo de créditos, con abono a la 76213. Comprobar que la cuenta 778 solo se utilice para ingresos excepcionales de cuantía significativa, contabilizando los importes pequeños en otras cuentas del grupo 7 atendiendo a su naturaleza. • IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS: Comprobada la contabilidad, el asesor fiscal calculará el impuesto sobre beneficios partiendo resultado contable antes de impuestos, para lo que tendrá en cuenta, entre otros, los siguientes datos: -

Página 16 de 46 Condición de sociedad patrimonial, de reducida dimensión, de nueva creación, etc.

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Diferencias permanentes, multas y otros gastos no deducibles. Diferencias temporarias. Dotaciones a la RIC o las reservas de capitalización o de nivelación. Participación en beneficios de los administradores. Dividendos. Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Deducciones. Bonificaciones. Exenciones. Retenciones y pagos a cuenta.

Una vez contabilizado el impuesto sobre beneficios se procederá a listar el Balance de Situación y la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, que servirán de base para la declaración del Impuesto sobre Sociedades y para la redacción de las Cuentas Anuales. • DEDUCCIÓN POR INVERSIONES EN CANARIAS: Comprobar que los bienes de activo fijo nuevos adquiridos que se han acogido a esta deducción han cumplido con el plazo de mantenimiento en uso durante 5 años. Comprobar si durante el ejercicio se han efectuado adquisiciones de activos fijos nuevos susceptibles de aplicar la Deducción por Inversiones en Canarias (DIC). La DT 4ª del Real Decreto-ley 15/2014, de 19 de diciembre, de modificación del REF estableció que las cantidades no deducidas se podrán aplicar, respetando los límites que les resulten de aplicación, en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyen en los 15 años inmediatos y sucesivos. Y el Real Decreto 1022/2015, de 13 de noviembre, por el que se modifica el Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del REF, añadió una disposición transitoria segunda, en la que se aclara que los importes de deducción por inversiones en Canarias generados con anterioridad al 1 de enero de 2015, pendientes de aplicación, se regirán por la normativa aplicable a dicha deducción el 31 de diciembre de 2014. Se deberá disponer de un cuadro detallado de las deducciones practicadas en cada ejercicio, de los bienes en los que se ha invertido y del plazo de mantenimiento, así como disponer de un archivo separado con las facturas y documentos originales. Ver cuadro en la “Hoja de APV” • PLAN DE CUENTAS UTILIZADO POR LA EMPRESA: Comprobar que la empresa está utilizando el plan de cuentas apropiado a sus circunstancias. El artículo 2, del Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pymes, establece que podrán aplicar este plan todas las empresas, que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes: - Que el total de las partidas del activo no supere los 2.850.000 euros. - Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los 5.700.000 euros. - Que el número medioPágina de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea 17 de 46 superior a 50.

Las empresas perderán la facultad de aplicar el citado plan, si dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias anteriores. En el ejercicio de la constitución o transformación las empresas podrán aplicar este plan, si reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de las tres circunstancias anteriores. • OBLIGACIÓN DE AUDITAR: Debemos comprobar si es obligatorio someter las cuentas anuales, de la empresa que estamos revisando, a auditoría de cuentas. El artículo 263 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, exceptúa de la obligación de auditar a las sociedades que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las siguientes circunstancias: - Que el total de las partidas del activo no supere los 2.850.000 euros. - Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los 5.700.000 euros. - Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 50. Por el contrario estarán obligadas a auditar las sociedades que superen, durante dos ejercicios consecutivos, dos de las citadas circunstancias. • LIBROS OBLIGATORIOS: Una vez contabilizado el impuesto sobre beneficios, los administradores procederán a formular las cuentas anuales antes del 31 de marzo del ejercicio siguiente y a listar los libros oficiales en PDF, para su legalización mediante presentación telemática, en el Registro Mercantil, durante el mes de abril: -

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Libro Diario. Libro de Inventarios y Cuentas Anuales, que constará de Balance de sumas y saldos iniciales a máximo desarrollo, de Balances trimestrales de sumas y saldos, el 4º trimestre a máximo desarrollo y de las Cuentas Anuales, que incluyen, a su vez, el Balance de Situación, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, el Estado de Flujos de Efectivo y la Memoria (Art. 28 del Código de Comercio). Libro de Actas. Libro de Socios.

• LIBROS REGISTRO DEL IGIC: -

Libro registro de facturas emitidas. Libro registro de facturas recibidas. Libro registro de bienes de inversión.

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“Segunda parte” PRESENTACIÓN DE LA “Hoja de APV” En estos momentos, está cumpliendo 22 añitos, la hoja de cálculo del impuesto sobre beneficios que inicié en 1994 a raíz de la entrada en vigor de la Ley 19/1994, que introdujo la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC) como un incentivo fiscal que sustituiría al Fondo de Previsión para Inversiones (FPI). En aquellos momentos, la complejidad del cálculo de la dotación máxima de la RIC, obligaba a aplicar una fórmula muy compleja con muchas variables que diferían en función de las características de cada empresa. Mi afición por la hoja de cálculo “Symphony” me dispuso a preparar una hoja de cálculo que simplificara la aplicación de la complicada fórmula para calcular la dotación máxima a la RIC. En aquella época ninguno de programas del mercado calculaba correctamente el complicado cálculo de la RIC y había que recurrir, entre otras, a las siguientes fórmulas: FÓRMULAS DE LA R.I.C. DD=DEDUCCIONES (INVERSIONES, BONIFICACION EXPORTACION, ETC.) RL=RESERVA LEGAL D=DIVIDENDOS X=RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS B=RESULTADO CONTABLE-COMP.BASES NEGAT.EJERC.ANTERIORES RIC=(0,9O*(X-IS-RL-D-ER) RIC=0,90[[X-0,35(B-ER-RIC)-DD]-0,10[X-0,35(B-ERRIC)-DD]-D-ER] CON RESERVA LEGAL: RIC=0,81X-0,2835B-0,6165ER-0,90D+0,81DD/0,7165 SIN RESERVA LEGAL: RIC=0,90X-0,315B-0,585ER-0,90D+0,90DD/0,685 CON RESERVA LEGAL (ESPECIAL): RIC=0,90X-0,315B-0,585ER-0,90D-0,90RL+0,90DD/0,685

Al principio el programita (por llamarlo de alguna forma) solo ocupaba dos hojas, contemplaba muy pocas variables y ofrecía medio folio de instrucciones. No obstante, cada año se fue perfeccionado, no sólo con los cambios normativos, sino con la incorporación de nuevas opciones con la idea de abarcar al mayor número de empresas posible. Fundamentales han sido las sugerencias de muchos compañeros de profesión con quienes he compartido la hoja, en un principio, al módico precio de 25 pesetas, luego subió a 50 y más tarde a 100. Con la entrada del euro, hice el agosto pasando a cobrar un euro y en los últimos años dos euros. Con la aparición de Excel mejoró mucho la hoja, tanto en su aspecto visual como en su capacidad de cálculo. En los últimos años se ha convertido en un auténtico libro que dispone de varias hojas complementarias con cuadros que ayudan a la liquidación del impuesto sobre beneficios y unas instrucciones de uso que explican cómo moverse por la hoja y aportan un resumen de las distintas normas que 19 de 46 intervienen en el cálculo Página del impuesto.

Pero el objetivo de la hoja no es sólo el cálculo de la dotación máxima de la RIC, sino del impuesto sobre beneficios, casi en su totalidad, lo que da tranquilidad a los que la usan, cuando comprueban que su resultado coincide con el del programa comercial que utilizan, pero además facilita unos papeles de trabajo explicativos de cómo se han hecho los cálculos y los asientos de contabilización del impuesto al cierre del ejercicio y el de la distribución del resultado a la aprobación de las cuentas anuales. Tanto los auditores como los inspectores de Hacienda agradecen mucho este tipo de papeles de trabajo, porque les facilita su comprobación. Además incluye una serie de hojas de ayuda complementarias al cálculo del impuesto, lo que la ha convertido en una herramienta valiosa para muchos de ustedes, como asesores fiscales; y para mí, sin ninguna duda, es imprescindible. Tengo que reconocer que este año me ha costado mucho más que en los anteriores, adaptar la hoja a las importantes modificaciones normativas introducidas por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre que entró en vigor el uno de enero de 2015, y porque he aprovechado para incorporar nuevas hojas de ayuda, lo que justificaría que aparecieran algunos errores de cálculo o de interpretación que se irán subsanando a medida de que se detecten. Pero como lo que me pidió la comisión de cursos y nuestro propio Decano, es que hablara del funcionamiento de la “Hoja de APV”, concluyo aclarando que esta hoja, yo la he ido haciendo a mi imagen y semejanza, sin ser un experto en Excel, pero si un enamorado de tan importante invento, que he aprendido a base de mucho insistir, para utilizarla como una herramienta más, que me facilite la labor. No obstante siempre he estado abierto a compartirla con todos los compañeros que me la han solicitado, por supuesto sin hacerme responsable de los errores que pudiera contener, pidiendo a cambio de que se me informe de los errores que se detecten y que me hagan llegar todas las sugerencias que crean conveniente para mejorarla, dentro de lo que sea posible.

LA “Hoja de APV” El libro “Hoja de APV”, está compuesto por las siguientes hojas, cada una con una pestaña de diferente color para facilitar su localización y el movimiento entre ellas: Hoja de entrada de datos Pagos fraccionados Resumen liquidación modelo 200 Consideración de grupo. Contabilización IS y aplicación resultado. Perímetro de vinculación. Subvenciones de capital. Datos de la RIC en la memoria, de intereses de demora. Control DIC. Reserva de capitalización. Reserva de nivelación. Subvenciones oficiales de inversión. Control de Bases imponibles negativas. Control de márgenes. Diferencias temporarias. Intereses de demora. Página 20 de 46 Intereses en operaciones vinculadas

DT Arrendamientos financieros. Cuadro de amortización de préstamos. DT Amortizaciones. Control ayudas de estado. La primera hoja del libro se utiliza exclusivamente para introducir los datos de la asesoría, datos que personalizan algunas de las demás hojas del libro. La siguiente pestaña abre la hoja más importante: La hoja de entrada de datos. Las casillas para la introducción de datos tienen un fondo de color azul. Bajo el nombre de la empresa, indicaremos el resultado contable antes de impuestos. Por defecto viene con 100.000 euros de beneficio y nos avisa de la línea, a partir de la cual, se encuentran las instrucciones o recomendaciones: de la 157 a la 600... Al poner otro resultado desaparece el aviso. Para los nostálgicos nos indica en amarillo el resultado en pesetas. Y justamente a la derecha ya nos adelanta la cuota a ingresar en euros y en pesetas, con el único dato introducido que es el resultado contable antes de impuestos. En la casilla E5 se consignará el importe de los ingresos que no computan para el cálculo de la RIC. Si situamos el cursor sobre la casilla A5 nos informa de los ingresos que se deben excluir de su cálculo. Ver casilla A200. En la casilla E6 se tiene que definir si queremos que se contabilice el impuesto negativo, de acuerdo con lo previsto en el PGC. Ver línea 205. Si en la casilla E7 indicamos un “si” aplicará las bonificaciones previstas para las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. Pinchando sobre C7 nos llevará a la línea 380, a partir de la cual se resume el citado régimen. En la casilla E11 definiremos si la sociedad con la que estamos trabajando es de reducida dimensión o no. Si pinchamos sobre C11 nos lleva a una hoja en la que podemos dejar evidencia de si la sociedad es de reducida dimensión y nos recuerda lo previsto en el artículo 42 del Código de Comercio. Si indicamos un “si” será porque la empresa, o el grupo al que pertenece tuvieron una cifra de negocios, en el ejercicio anterior, superior a 10.000.000. Si indicamos un “no” es que la empresa es de reducida dimensión. En la casilla E12 se debe indicar la cifra de negocios del ejercicio anterior. Si en la casilla E13 ponemos un “si”, aplicará las peculiaridades de las sociedades laborales. En la casilla D13 indicaremos el porcentaje del fondo de reserva. En la casilla E15 consignaremos el importe de los gastos no deducibles en el impuesto sobre beneficios, que tendrá el tratamiento de diferencia permanente. En la E16 debemos indicar en negativo los gastos deducibles que hayamos contabilizado directamente en la cuenta de reservas, pero sin descontar el efecto impositivo que estará contabilizado en la 4740: activos por diferencias temporarias deducibles. Si situamos el cursor sobre la casilla E16 nos advertirá como determinar este importe. Página 21 de 46

La casilla E17 la podemos utilizar para contemplar otro gasto no deducible. La casilla E18 indicaremos el importe del incumplimiento en la RIC. En la casilla C18, la fecha a partir de la cual se deben calcular los intereses por el incumplimiento y en la casilla F16 la fecha de presentación de la declaración del impuesto, que será la fecha hasta la que se calcularán los intereses. El cuadro que recoge el cálculo detallado de los intereses está a partir de las casillas L16, que se resumirán en las casillas G15 a G18, importes que formaran parte del asiento del impuesto sobre beneficios y que luego se vuelcan en la pestaña CONTABILIZACIÓN que se ha previsto para enviársela a la empresa para que contabilicen el impuesto y la distribución del resultado. Ver línea 232. Sin entrar en polémica, les indico que el criterio para el cálculo de los intereses es el siguiente: Para incumplimientos de dotaciones anteriores a 2007, si ajustando la base imponible en el importe del incumplimiento resulta una cuota cero, no calcula intereses (para ver resolución del TEAC pinchar sobre H14), y si resultara positiva, calcula los intereses sobre la cuota positiva resultante (para ver Resolución del TEAC pinchar sobre H13), con el límite del importe de la dotación incumplida. Para incumplimientos de dotaciones de 2007 y siguientes calcula siempre intereses sobre la cuota que corresponda al incumplimiento, sea la cuota positiva o no, de acuerdo con la nueva redacción del artículo 27 de la Ley 19/1994. En la casilla E20 consignaremos el importe de la remuneración de los administradores que consista en una participación en los beneficios, si así lo previeran los estatutos sociales. Ver línea 298. Si situamos el cursor sobre la casilla E21 nos indicará que la cantidad que consignemos en ella no afecta a la base imponible pero que el importe formará parte del impuesto sobre beneficios, con cargo a la cuenta 6301 con abono a la 1371: Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios. Y en la casilla F18 indicaremos la imputación en el ejercicio de las deducciones y bonificaciones diferidas, y el asiento que dará será 1371 a 6301. La casilla E22 siempre debe reflejar un “si”. La F22 es la casilla estrella de la hoja de cálculo. Es la casilla que nos devolverá el importe máximo de la dotación a la RIC, pero no se debe actuar sobre ella hasta que no se hayan introducido todos los demás datos que intervengan en la declaración. Si situamos el cursor sobre F22 nos indicará que escribamos sobre ella “+” o “=” “G22” Ver línea 243. Si no queremos o no debemos aplicar la dotación máxima, o si queremos plantear distintas opciones, o simplemente nos gusta dotar la RIC con números redondos, machacamos el importe sobre la propia casilla F22, y la hoja hará el recálculo correspondiente. Si indicamos un “si” en la casilla E23 calculará la Reserva de Capitalización con la misma filosofía de la RIC. Si indicamos un “si” en la casilla E24 calculará también la Reserva de Nivelación. Si queremos que calcule dotación a la reserva legal debemos mantener la casilla E25 con un “si”. En la casilla E26 indicaremos la cifra de capital social al cierre del ejercicio y en la E27 el saldo de la reserva legal también al cierre del ejercicio, para que calcule la reserva si no ha alcanzado el 20% del capital social. Página 22 de 46

En la casilla E28 indicaremos el importe de los dividendos a distribuir, esto afecta a la distribución de resultados y al cálculo de la RIC. Utilizaremos la casilla E29 para consignar la parte de los rendimientos procedentes de la actividad de producción a los efectos de aplique los beneficios del artículo 26 de la Ley 19/1994. Si en la casilla E9 hemos dicho que la sociedad aplica el régimen especial de arrendamiento de viviendas, se utilizará la misma casilla E29 para consignar la parte de los rendimientos procedentes de la actividad de arrendamiento de viviendas, apareciendo en la casilla D29 el porcentaje de bonificación y la casilla A29 cambia de nombre. Ver línea 380. La hoja no contempla todas las deducciones previstas en la Ley, solo tiene en cuenta las más utilizadas en Canarias. En las casillas E35 a E40 y en todos los casos nos dirá lo que tenemos que anotar. Cada deducción tiene sus propios límites, tanto del año como del conjunto de años. En la casilla E43 debemos indicar el importe de los dividendos recibidos a efecto de que si procede lo tome como una diferencia permanente por estar exentos. En la casilla D43 debemos indicar el porcentaje de participación en la sociedad de la que proceden los dividendos. En las casillas E47 a F52 indicaremos las diferencias temporarias que jugarán con las cuentas 479 y 4740 respectivamente. Utilizaremos las casillas G47 a G52 en los casos en los que el tipo impositivo que se aplicó en el ejercicio origen de la diferencia temporaria sea diferente al tipo impositivo del ejercicio actual. Para compensar bases imponibles negativas de ejercicios anteriores hay que ir a la pestaña B.I.NEG., en cuyo primer cuadro volcaremos las bases imponibles negativas pendientes de compensar de cada uno de los ejercicios, de las que en su día contabilizamos el correspondiente efecto impositivo. Los importes los debemos consignar sin descontar el citado efecto impositivo. El resultado lo mostrará en la casilla F53. En el segundo cuadro se consignarán las bases imponibles negativas de las que se hubiera contabilizado el efecto impositivo, y el resultado lo mostrará en la casilla F54. La casilla F55 la utilizaremos en el futuro para traspasar los importes de la Reserva de Capitalización a Reservas Voluntarias, una vez cumplido su plazo de indisponibilidad. La casilla F56 se utilizará para compensar pérdidas de ejercicios anteriores que no se correspondan con bases imponibles negativas. La casilla F57 servirá para retroceder el efecto impositivo que hayamos contabilizado en ejercicios anteriores y que ahora consideremos que no se recuperará en el futuro. En las casillas E58 a E61 indicaremos las retenciones que nos hayan practicado y los pagos fraccionados que hayamos realizado. Al poner el 2ºP se copiará automáticamente el 3ºP. En las casillas B63 a D64 cambiaremos las fechas en caso de que el periodo impositivo sea inferior al año,23 en cuyo caso calcula la parte proporcional de los Página de 46

tramos para la aplicación del tipo impositivo en caso de sociedades de reducida dimensión. En la casilla F51 indicaremos el importe de la parte del 30% de las amortizaciones no deducidas en 2013 y 2014 por imperativo legal e integradas en 2015 y siguientes hasta su deducción total en 10 años. El importe integrado disminuirá la diferencia temporaria deducible contabilizada en 2013 y 2014 en la cuenta 4740.

¡¡¡¡Muchas gracias a todos!!!! Al Ilustre Colegio Oficial de Titulados Mercantiles y Empresariales de Santa Cruz de Tenerife Al Colegio Oficial de Economistas de Santa Cruz de Tenerife Y al Instituto de Censores Jurados de Cuentas de Santa Cruz de Tenerife 10 de marzo de 2016

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DATOS PARA EL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS 2015 2015 A.P.V. ASESORES & AUDITORES, S.A. EMPRESA: RESULTADO CONTABLE ANTES IMPUESTOS: 16.638.600 Pts 100.000,00 Ver instrucciones a partir de linea 157 - Ingresos no computables a efectos de la RIC o en su caso la DIC: 0,00 Cuota a ingresar ¿Contabiliza el impuesto negativo? no ¿Aplica el régimen de arrendamiento de viviendas? (Ir a Arrend. Viviendas)no 25.000,00 € ¿Es sociedad de nueva creación entre a partir de 1/1/15? (Ir a Empr.nueva creación) no 4.159.650 Pts ¿Es sociedad de nueva creación entre 1/1/13 y 31/12/14? (Ir a Empr.nueva creación) no ¿El Grupo facturó más de 10.000.000 € en el ejercicio anterior? (Ir a hoja GRUPO) no ¿Volumen de operaciones en el ejercicio anterior? 0,00 ¿Es una Sociedad Laboral? % Fondo Reserva: 25 no AUMENTOS DISMINUCIONES Intereses al 31/12/15 DIFERENCIAS PERMANENTES: Multas, sanciones y otros gastos no deducibles. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .0,00 . . . . . . . . De . . ejerc.anteriores ............ 0,00 Gastos deducibles contabilizados en reservas (sin descontar el impuesto) (-). . . . . . . . . . . . . . .0,00 . . . . . . . . . . . .Del. .ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . 0,00 ............ Fecha pago interés Intereses ejec. 2016 Ajuste impuesto sobre beneficios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Fecha . . . interés . . . . demora .. 0,00 Incumplimiento requisitos R.I.C. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25/07/2012 0,00 25/07/2016 0,00 Participación beneficios administradores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .0,00 ........ 0,00 Ingresos fiscales por deducciones y bonific. a distribuir en varios ejercicios. . . . . . 0,00 0,00 0,00 Reserva para inversiones en Canarias