Ciclo de Actualización Tributaria MATERIAL DE APOYO

2013 Estudio Diez Consultores Impositivos

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REUNIÓN 14/03/2013

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Monotributo Exclusión del régimen

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ÍNDICE TEMÁTICO MONOTRIBUTO ....................................................................................................................... 4 

EXCLUSIÓN DEL RÉGIMEN ........................................................................................................ 4 A.

B.

MOTIVOS DE EXCLUSIÓN DEL RÉGIMEN .................................................................................. 4 A.1.

Fuente ................................................................................................................... 4

A.2.

Motivos ................................................................................................................. 4

SITUACIÓN DEL CONTRIBUYENTE ANTE LA EXCLUSIÓN DEL RÉGIMEN ............................................ 5 B.1.

Aspectos formales ................................................................................................. 5

B.2.

Aspectos sustanciales ............................................................................................ 5

B.3.

Aplicación de sanciones ........................................................................................ 7

MONOTRIBUTO ....................................................................................................................... 8

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Monotributo  EXCLUSIÓN DEL RÉGIMEN A. MOTIVOS DE EXCLUSIÓN DEL RÉGIMEN A.1. FUENTE

Capítulo VIII Artículo 20 del anexo de la Ley 26.565 y Artículo 1º de la RG (AFIP) 3328 A.2. MOTIVOS



   

    

Cuando la suma de los ingresos brutos obtenidos de las actividades , en los últimos doce (12) meses inmediatos anteriores a la obtención de cada nuevo ingreso bruto, — considerando al mismo— excedan el límite máximo establecido para la Categoría I (en el caso de servicios) o, en su caso, J, K o L, (en la venta de bienes); Los parámetros físicos o el monto de los alquileres devengados superen los máximos establecidos para la Categoría I; No se alcance la cantidad mínima de trabajadores en relación de dependencia requerida para las Categorías J, K o L, según corresponda. El precio máximo unitario de venta, en el caso de contribuyentes que efectúen venta de cosas muebles, supere la suma de $ 2500; Adquieran bienes o realicen gastos, de índole personal, por un valor por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual estén encuadrados y en tanto los mismos no se encuentren debidamente justificados por el contribuyente; Los depósitos bancarios, debidamente depurados, sean por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual estén encuadrados; Realicen más de tres actividades simultáneas o posean más de tres unidades de explotación; Realizando locaciones y/o prestaciones de servicios, se hubieran categorizado como si realizaran venta de cosas muebles; Sus operaciones no se encuentren respaldadas por las respectivas facturas o documentos equivalentes correspondientes a las compras, locaciones o prestaciones aplicadas a la actividad, o a sus ventas, locaciones y/o prestaciones de servicios; El importe de las compras más los gastos inherentes al desarrollo de la actividad de que se trate, efectuados durante los últimos doce (12) meses, totalicen una suma igual o superior al 80% en el caso de venta de bienes o al 40% cuando se trate de locaciones y/o prestaciones de servicios, de los ingresos brutos máximos fijados para la Categoría I o, en su caso, J, K o L.

 Capítulo VIII Artículo 20 del anexo de la Ley 26.565 (continuar leyendo)  Artículo 1º de la RG (AFIP) 3328 (continuar leyendo)

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B. SITUACIÓN DEL CONTRIBUYENTE ANTE LA EXCLUSIÓN DEL RÉGIMEN B.1. ASPECTOS FORMALES

I.- NOTA AL BANCO COMUNICANDO EL CAMBIO DE SU CONDICIÓN FRENTE AL IMPUESTO A LAS GANANCIAS. Idea fuerza: 

Es importante la comunicación habida cuenta que el contribuyente en su situación anterior (Monotributo) gozaba de la reducción de la alícuota del impuesto a los débitos y créditos bancarios.

Fuente: 

Art. 7 Decreto 380/2001 (continuar leyendo)

II.- SANCIÓN POR FALTA DE PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN JURADA DETERMINATIVA. MULTA AUTOMÁTICA ART. 38 LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO Idea fuerza: 

A nuestro entender no corresponde debido a que al vencimiento de las declaraciones juradas determinativas del IVA, el contribuyente no se encontraba como responsable inscripto en el impuesto.

III.- NUEVO RÉGIMEN DE INFORMACIÓN DE OPERACIONES Idea fuerza: 

No debe cumplir con el régimen de información cuatrimestral previsto para los contribuyentes del régimen de Monotributo (la continuidad de la información, durante 6 cuatrimestres, es para quien estando en Monotributo, baja de la categoría F).

Fuente: 

RG (AFIP) 2888 Art. 3 (continuar leyendo)

Idea fuerza:  Sí debe cumplir con el régimen de información cuatrimestral previsto en el Título V de la RG (AFIP) 1575. Fuente: 

RG (AFIP) 1575 Título V (continuar leyendo)

B.2. ASPECTOS SUSTANCIALES

I.- PAGO A CUENTA DEL CÓMPUTO DEL COMPONENTE IMPOSITIVO INGRESADO POR MONOTRIBUTO CONTRA IVA O CONTRA GANANCIAS 

Debe presentarse una Multinota para imputar el componente impositivo de las cuotas abonadas contra el impuesto al valor agregado o contra ganancias. (continuar leyendo)

II.- PAGO A CUENTA DEL COMPONENTE PREVISIONAL INGRESADO POR MONOTRIBUTO CONTRA EL APORTE DE AUTÓNOMOS EN EL RÉGIMEN GENERAL

Idea fuerza: 

Los importes ingresados por cotizaciones previsionales (código 21 - Jubilación), no así los de los incisos b) y c) (código 24 - Obra Social), pueden ser compensados hasta el monto que alcancen, con los aportes adeudados al régimen general para trabajadores autónomos.

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

Para ello deberá realizar la reimputación desde el servicio con Clave Fiscal CCMA Cuenta Corriente de Monotributistas y Autónomos de acuerdo al procedimiento del ID 4757246.

Fuente: 

Pregunta frecuente AFIP ID 4757246. (continuar leyendo)

III.- DETERMINACIÓN DEL DÉBITO FISCAL EN EL IVA, SI EL CONTRIBUYENTE HA OPERADO CON CONSUMIDORES FINALES

Idea fuerza: 

En el monto ajustado por la AFIP, está incluido el impuesto al valor agregado, en consecuencia cuando la venta o la prestación sea realizada a consumidor final el débito fiscal se encuentra incluido en el precio de venta presumido por la Administración Fiscal.

Fuente:  

José Benjamín y Walter Rodolfo Ledesma Luna S.H. – T.F.N. Sala “D” – 19/04/2011, Punto V. (continuar leyendo) García, Abel José – T.F.N. Sala “D” – 16/09/2009, Punto VII. (continuar leyendo)

IV.- DETERMINACIÓN DEL DÉBITO FISCAL EN EL IVA, SI EL CONTRIBUYENTE HA OPERADO CON RESPONSABLES INSCRIPTOS

Ideas fuerza:  

Al monto ajustado por la AFIP, debe calcularse el impuesto al valor agregado al cambiar la condición del contribuyente de responsable en Monotributo a responsable inscripto en IVA. Al cambiar su condición el contribuyente puede facturar por las operaciones realizadas el débito fiscal y de esa manera trasladarlo todo junto a sus clientes, en la medida que éstos hayan estado inscriptos y permanezcan en esa condición

Fuente: 

Dictamen (Dirección Asesoría Técnica - AFIP-DGI) 55/2009 del 17/09/2009 (continuar leyendo)

V.- DETERMINACIÓN DEL CRÉDITO FISCAL, CUANDO EL CONTRIBUYENTE HA ADQUIRIDO O HA RECIBIDO PRESTACIONES O LOCACIONES DE CONTRIBUYENTES INSCRIPTOS EN EL IVA Ideas fuerza: 

Las operaciones de compra o de gastos que se realizaron con responsables inscriptos en el impuesto al valor agregado, generan crédito fiscal aún cuando no se les hubiera discriminado el impuesto por revestir el contribuyente excluido, en ese momento, condición de responsable en MT



Si en la base imponible del IVA calculada por la inspección actuante, no se computan los créditos fiscales a que tendría derecho el responsable excluido, por hallarse incluidos en el precio pagado por las compras efectuadas a responsables inscriptos en el IVA, la misma resulta acrecentada y en consecuencia es nula la determinación.

Fuente: 

Pronunciamiento del T.F.N. Sala “D” en la causa José Benjamín y Walter Rodolfo Ledesma Luna S.H. – T.F.N. Sala “D” – 19/04/2011, Punto V. (continuar leyendo) ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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MATERIAL DE APOYO B.3. APLICACIÓN DE SANCIONES

I.- EL CONTRIBUYENTE ACEPTA EL AJUSTE PROPUESTO POR LA AFIP, PAUTAS PRECISAS PARA LA DEFENSA DE LA Página | 7

SANCIÓN

Ideas fuerza: 

 

No corresponde la defraudación prevista en el artículo 46 si la AFIP no explicita los elementos constitutivos del dolo, ya que si sólo da cuenta de los motivos que dieron lugar a la presentación de declaraciones juradas como responsable inscripto, esas circunstancias no revelan de por sí la configuración de la figura dolosa. Si el organismo recaudador no exterioriza la prueba fehaciente y directa de la conducta dolosa no prosperará la aplicación del comportamiento previsto en el artículo 46, debiendo aplicarse sólo la conducta omisiva. Se aplica el artículo 49 de la Ley de Procedimiento Tributario, donde se configura de pleno derecho, la reducción de la sanción al tercio del mínimo legal, por haber ajustado el contribuyente su accionar a lo solicitado por la inspección, en consecuencia la multa nunca podrá superar el 16.66 % del impuesto dejado de ingresar.

Fuente:   

Pronunciamiento del T.F.N. Sala “A” en la causa Rodríguez, Rubén Osvaldo Alfonso del 21/09/2010. (continuar leyendo) Pronunciamiento del T.F.N. Sala “A” en la causa Hernando, Andrés del 10/12/2010. (continuar leyendo) Pronunciamiento del T.F.N. Sala “D” en la causa García, Abel José del 16/09/2009, confirmado a favor del contribuyente por la Cámara Nacional Contencioso Administrativo Federal Sala III, 3/11/2011. (continuar leyendo T.F.N.) (continuar leyendo C.N.Ap.)

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Monotributo Página | 8 A.2. MOTIVOS

Ley 26.565 Capítulo VIII Exclusiones ARTICULO 20.- Quedan excluidos de pleno derecho del Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS) los contribuyentes cuando: a) La suma de los ingresos brutos obtenidos de las actividades incluidas en el presente régimen, en los últimos doce (12) meses inmediatos anteriores a la obtención de cada nuevo ingreso bruto —considerando al mismo— exceda el límite máximo establecido para la Categoría I o, en su caso, J, K o L, conforme a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 8º; b) Los parámetros físicos o el monto de los alquileres devengados superen los máximos establecidos para la Categoría I; c) No se alcance la cantidad mínima de trabajadores en relación de dependencia requerida para las Categorías J, K o L, según corresponda. En el supuesto en que se redujera la cantidad mínima de personal en relación de dependencia exigida para tales categorías, no será de aplicación la exclusión si se recuperara dicha cantidad dentro del mes calendario posterior a la fecha en que se produjo la referida reducción; d) El precio máximo unitario de venta, en el caso de contribuyentes que efectúen venta de cosas muebles, supere la suma establecida en el inciso c) del segundo párrafo del artículo 2º; e) Adquieran bienes o realicen gastos, de índole personal, por un valor incompatible con los ingresos declarados y en tanto los mismos no se encuentren debidamente justificados por el contribuyente; f) Los depósitos bancarios, debidamente depurados —en los términos previstos por el inciso g) del artículo 18 de la ley 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones—, resulten incompatibles con los ingresos declarados a los fines de su categorización; g) Hayan perdido su calidad de sujetos del presente régimen o no se cumplan las condiciones establecidas en el inciso d) del artículo 2º; h) Realicen más de tres (3) actividades simultáneas o posean más de tres (3) unidades de explotación; i) Realizando locaciones y/o prestaciones de servicios, se hubieran categorizado como si realizaran venta de cosas muebles; j) Sus operaciones no se encuentren respaldadas por las respectivas facturas o documentos equivalentes correspondientes a las compras, locaciones o prestaciones aplicadas a la actividad, o a sus ventas, locaciones y/o prestaciones de servicios; k) El importe de las compras más los gastos inherentes al desarrollo de la actividad de que se trate, efectuados durante los últimos doce (12) meses, totalicen una suma igual o superior al ochenta por ciento (80%) en el caso de venta de bienes o al cuarenta por ciento (40%) cuando se trate de locaciones y/o prestaciones de servicios, de los ingresos brutos máximos fijados en el artículo 8º para la Categoría I o, en su caso, J, K o L, conforme a lo previsto en el segundo párrafo del citado artículo. (volver) ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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Artículo 1º de la RG AFIP 3328 Artículo 1º — Los contribuyentes adheridos al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS) quedarán excluidos de pleno derecho del régimen, cuando se detecte alguna de las siguientes situaciones: a) Adquieran bienes o realicen gastos, de índole personal, por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual estén encuadrados —inciso e) del artículo 20 del Anexo de la Ley Nº 24.977, sus modificaciones y complementarias, texto sustituido por la Ley Nº 26.565—. b) Registren depósitos bancarios, debidamente depurados, por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual estén encuadrados —inciso f) del artículo 20 del Anexo referido en el inciso anterior—. (volver)

B.1. ASPECTOS FORMALES

I.- NOTA AL BANCO COMUNICANDO EL CAMBIO DE SU CONDICIÓN FRENTE AL IMPUESTO A LAS GANANCIAS. Art. 7 Decreto 380/2001 ARTICULO 7º — La alícuota general del impuesto será del SEIS POR MIL (6‰) para los créditos y del SEIS POR MIL (6‰) para los débitos. En los supuestos contemplados en el artículo 2º, inciso b) y en el artículo 3º, cuando el producido de las operaciones indicadas en este último no sea debitado o acreditado, según corresponda, en cuentas corrientes abiertas a nombre del respectivo ordenante o beneficiario, corresponderá aplicar la alícuota del DOCE POR MIL (12‰) , excepto cuando se trate de la situación prevista en el punto 5, del inciso a) del citado artículo 3º, en cuyo caso la alícuota a aplicar sobre el monto de la operación será del SEIS POR MIL (6‰). Las referidas alícuotas serán del DOS CON CINCUENTA CENTESIMOS POR MIL (2,50‰) y del CINCO POR MIL (5‰), para los créditos y débitos en cuenta corriente y para las citadas operaciones, respectivamente, cuando se trate de obras sociales creadas o reconocidas por normas legales nacionales o provinciales, o de sujetos que concurrentemente tengan exenta y/o no alcanzada en el Impuesto al Valor Agregado la totalidad de las operaciones que realizan y resulten exentos del Impuesto a las Ganancias, como así también cuando correspondan exclusivamente a las transacciones beneficiadas por el régimen de exenciones impositivas establecido en los artículos 1º, 2º, 3º y 4º de la Ley Nº 19.640 o por las Leyes Nros. 21.608 y 22.021 y sus modificaciones, en estos últimos casos, únicamente cuando el porcentaje de exención o liberación del Impuesto al Valor Agregado sea del CIENTO POR CIENTO (100%). (Párrafo sustituido por art. 1° inciso a) del Decreto N°1676/2001 B.O. 20/12/2001. Vigencia: a partir de su publicación en Boletín Oficial pero surtirá efecto para los hechos imponibles que se perfeccionen a partir del 1° de enero de 2002, inclusive.) (volver) III.- NUEVO RÉGIMEN DE INFORMACIÓN DE OPERACIONES RG (AFIP) 2888 Art. 3 Administración Federal de Ingresos Públicos REGIMEN SIMPLIFICADO PARA PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES Resolución General 2888 Declaración jurada informativa cuatrimestral. Resolución General Nº 2746 y modificatorias, Artículo 14. Norma complementaria y modificatoria. ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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Bs. As., 9/8/2010 VISTO la Actuación SIGEA Nº 10072-65-2010 del Registro de esta Administración Federal, y CONSIDERANDO: Que la Resolución General Nº 2746 y sus modificatorias estableció los requisitos, formalidades y demás condiciones que deben cumplir los pequeños contribuyentes que opten por adherir al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), de acuerdo con lo previsto en el Anexo de la Ley Nº 24.977, sus modificaciones y complementarias, texto sustituido por la Ley Nº 26.565. Que el Artículo 14 de la citada resolución general dispuso la obligación para el pequeño pequeño contribuyente adherido al mencionado régimen de presentar, a la finalización de cada cuatrimestre calendario, una declaración jurada informativa. Que en consecuencia, corresponde disponer la forma, plazos y condiciones que deberán observar los sujetos alcanzados por la citada obligación y adecuar la resolución general referida en el primer considerando. Que han tomado la intervención que les compete la Dirección de Legislación, las Subdirecciones Generales de Asuntos Jurídicos, Técnico Legal de los Recursos de la Seguridad Social, de Coordinación Operativa de los Recursos de la Seguridad Social, de Fiscalización, de Recaudación, de Sistemas y Telecomunicaciones, de Servicios al Contribuyente, y las Direcciones Generales Impositiva y de los Recursos de la Seguridad Social. Que la presente se dicta en ejercicio de las facultades conferidas por el Artículo 7º del Decreto Nº 618 del 10 de julio de 1997, sus modificatorios y sus complementarios. Por ello, EL ADMINISTRADOR FEDERAL DE LA ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS RESUELVE: Artículo 1º — Los pequeños contribuyentes adheridos al Régimen Simplificado para Pequeños Pequeños Contribuyentes (RS), a efectos de cumplir la obligación prevista en el tercer párrafo del Artículo 14 de la Resolución General Nº 2746 y sus modificatorias, deberán observar la forma, plazos y condiciones que se disponen por la presente. Art. 2º — La declaración jurada informativa estará referida a cada cuatrimestre calendario y deberá ser presentada por los pequeños contribuyentes que, a la finalización del cuatrimestre calendario al que corresponda la información: a) Se hallen encuadrados en la Categoría F, G, H, I, J, K o L —dispuestas por el Artículo 8º del Anexo de la Ley Nº 24.977, sus modificaciones y complementarias, texto sustituido por la Ley Nº 26.565—; o b) revistan la calidad de empleadores, cumplan o no la condición señalada en el inciso precedente. Art. 3º — En el supuesto que el pequeño contribuyente dejara de cumplir la condición que lo sujetó al presente régimen, la obligación de información subsistirá por el término de SEIS (6) cuatrimestres calendarios contados a partir de la finalización del último cuatrimestre informado. Art. 4º — Los sujetos obligados deberán informar a este Organismo, entre otros, los datos que se detallan en el Anexo de la presente. La presentación de la información se formalizará mediante transferencia electrónica de datos, a través del sitio "web" de esta Administración Federal (http://www.afip.gob.ar), ingresando al servicio "Sistema Registral", opción "Declaración de Monotributo Informativa", a cuyo efecto ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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deberá contarse con "Clave Fiscal", habilitada con Nivel de Seguridad 2 —como mínimo—, conforme a lo establecido por la Resolución General Nº 2239, su modificatoria y sus complementarias. De resultar aceptada la transmisión, el sistema emitirá una constancia de la presentación efectuada. Art. 5º — La información deberá ser remitida hasta el último día hábil del mes inmediato siguiente al de la finalización de cada cuatrimestre calendario. (Nota Infoleg: por art. 1º de la Resolución General Nº 2989/2010 de la AFIP B.O. 09/12/2010 se establece, con carácter de excepción, que la presentación de la declaración jurada informativa dispuesta por la presente Resolución, correspondiente al primer y segundo cuatrimestre de 2010, se considerará cumplida en término siempre que se efectúe hasta el DECIMO QUINTO (15º) día corrido contado a partir del día inmediato siguiente, inclusive, al de publicación de la norma de referencia en el Boletín Oficial) Art. 6º — El cumplimiento del presente régimen será requisito para la tramitación de solicitudes que efectúen los pequeños contribuyentes a partir de su vigencia, referidas a la obtención de constancias de situación impositiva y/o previsional, entre otras. Art. 7º — La falta de presentación de la información dará lugar a la aplicación de las sanciones previstas en la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones. Art. 8º — Sustitúyese el tercer párrafo del Artículo 14 de la Resolución General Nº 2746 y sus modificatorias, por el siguiente: "Asimismo, a la finalización de cada cuatrimestre calendario el pequeño contribuyente estará obligado a presentar una declaración jurada informativa en la forma, plazos y condiciones que establece la Resolución General Nº 2888." Art. 9º — Las disposiciones de esta resolución general entrarán en vigencia a partir de su publicación en el Boletín Oficial y serán de aplicación para los sujetos que cumplan alguna de las condiciones previstas en el Artículo 2º de la presente, respecto del primer cuatrimestre de 2010 y los siguientes. La presentación de la información correspondiente al primer cuatrimestre de 2010 podrá efectuarse hasta el día 30 de septiembre de 2010, inclusive. Art. 10. — Apruébase el Anexo que forma parte de la presente. Art. 11. — Regístrese, publíquese, dése a la Dirección Nacional del Registro Oficial y archívese. — Ricardo Echegaray. ANEXO RESOLUCION GENERAL Nº 2888 DATOS A INFORMAR Corresponderá que se informen, respecto de cada cuatrimestre calendario, y en la medida que resulten aplicables conforme a la actividad que desarrolle el sujeto obligado, entre otros, los datos que, por cada concepto, se indican a continuación: a) Documentación que respalda las operaciones efectuadas durante el cuatrimestre. 1. Forma de emisión, indicando si se efectúa por sistema manual o por controlador fiscal. 2. Nº de la primera y última factura o documento equivalente emitido. 3. Monto de las operaciones del período. b) Proveedores ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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1. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) de los CINCO (5) principales proveedores, en función al monto de las operaciones. 2. Monto de compras efectuadas a dichos proveedores. 3. Cantidad de facturas o documentos equivalentes emitidos por el proveedor al pequeño contribuyente. c) Clientes 1. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Unico de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.), de los CINCO (5) principales clientes en función al monto de las operaciones. 2. Monto facturado a dichos clientes. 3. Cantidad de facturas o documentos equivalentes emitidos a dichos clientes. d) Local o establecimiento en el que se desarrolla la actividad. 1. Condición de propietario o inquilino, o si la actividad se desarrolla sin local o establecimiento fijo. En caso que la condición sea la de inquilino: - Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Unico de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del propietario del inmueble. - Monto de los alquileres devengados en el cuatrimestre. - Fecha de inicio del contrato de locación. - Fecha de finalización del contrato de locación. 2. Número de partida y de inscripción dominial, de corresponder. e) Energía eléctrica 1. Números de las facturas cuyos vencimientos para el pago se hayan producido en el cuatrimestre. 2. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) de la empresa proveedora del servicio de suministro eléctrico. 3. Kilovatios consumidos en el cuatrimestre. 4. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) del titular del servicio (sujeto a cuyo nombre se emite la factura). Cuando se trate de profesionales o transportistas, además de los datos detallados precedentemente, tales sujetos deberán informar los siguientes datos: a) Profesionales 1. Fecha de la primera matriculación —en caso de que tuviera más de una— o, de no estar matriculado, fecha de expedición del título profesional. 2. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) del Consejo o Colegio Profesional en el que se encuentre matriculado. b) Transportistas 1. Condición de titular del vehículo u otra. 2. Monto que se abona en concepto de alquiler, de corresponder. ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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3. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) de la compañía aseguradora del vehículo. 4. Dominio del vehículo. 5. Monto de la prima de seguro. 6. Número de póliza del seguro del vehículo. (volver)

RG (AFIP) 1575 Título V TITULO V REGIMEN DE INFORMACION DE OPERACIONES ARTICULO 23 — Los responsables autorizados a emitir comprobantes clases "A", "A" con leyenda y "M", quedan obligados a informar las operaciones de venta, locaciones o prestaciones que hayan realizado en el curso de cada cuatrimestre calendario, siempre que el período cuatrimestral informado contenga como mínimo operaciones correspondientes a DOS (2) meses calendario. Cuando no se hubiera cumplido con un período mínimo de DOS (2) meses calendario de operaciones para informar al término del cuatrimestre calendario de que se trate, dicha información se incorporará a la que corresponda suministrar en el cuatrimestre siguiente. Asimismo informarán en el primer período de presentación —juntamente con el detalle de ventas, locaciones o prestaciones realizadas—, los datos pertinentes de los requisitos patrimoniales indicados en el artículo 3°, inciso a), cualquiera sea el valor de los mismos. En el supuesto de no haberse producido operaciones en el período cuatrimestral respectivo, los sujetos deberán cumplir con la presentación del presente régimen informativo a través de la remisión de archivos ‘SIN MOVIMIENTO’. (Párrafo incorporado por art. 1° inciso 1 de la Resolución General N° 1681 de la AFIP B.O. 24/5/2004). ARTICULO 24 — La entrega de la información aludida en el artículo anterior, debe efectuarse el mes siguiente al de la finalización de cada período cuatrimestral, hasta el día que, conforme a la Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), opera el vencimiento para la presentación de la declaración jurada del impuesto al valor agregado. Dicha información se proporcionará mediante archivos separados por cada mes calendario de operaciones. ARTICULO 25 — Sobre la base de la información suministrada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 23, correspondiente al último período cuatrimestral vencido, y como resultado de la evaluación del comportamiento fiscal demostrado por el responsable, este organismo procederá a determinar si el responsable emitirá comprobantes clase ‘A’ o ‘M’. Será condición indispensable para la evaluación mencionada, que se encuentre presentada la información correspondiente a los períodos cuatrimestrales cuyo vencimiento hubiera operado con anterioridad al cuatrimestre citado en el párrafo anterior. La nómina de los sujetos a los que les corresponda emitir tanto comprobantes clase ‘A’ como comprobantes clase ‘M’, será publicada en la página ‘web’ de este organismo (http:// www.afip.gov.ar). Aquellos sujetos que deban emitir comprobantes clase ‘M’, serán notificados mediante nota cuyo modelo se consigna en el Anexo de la presente y podrán manifestar su disconformidad, en la forma prevista en el artículo 7º, hasta las fechas de vencimiento dispuestas en el artículo ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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24 para la entrega de la información correspondiente al cuatrimestre calendario inmediato siguiente a aquel que sirvió de base para efectuar la evaluación. (Párrafo sustituido por art. 1° de la Resolución N° 1941/2005 de la AFIP B.O. 16/9/2005). (Artículo sustituido por art. 1° inciso 2 de la Resolución General N° 1681 de la AFIP B.O. 24/5/2004). ARTICULO 26 — La obligación de información indicada en el artículo 23 se cumplirá: a) De tratarse de sujetos obligados a emitir facturas o documentos equivalentes clase "A": por el término de CUATRO (4) períodos cuatrimestrales contados desde la fecha en que fue autorizada la emisión de dichos comprobantes. b) De tratarse de sujetos obligados a emitir comprobantes clase "A" con leyenda: por el término de un período cuatrimestral. c) De tratarse de sujetos obligados a emitir comprobantes clase "M": hasta el momento en que sean autorizados a emitir comprobantes clase "A", y a partir de dicha autorización por el término de TRES (3) períodos cuatrimestrales. ARTICULO 27 — Los actos administrativos mediante los cuales se resuelva la clase de comprobantes que deben emitir los responsables, deberán dictarse: a) Para las presentaciones efectuadas hasta el último día hábil, inclusive, del mes en que hubiera operado su vencimiento de conformidad con lo dispuesto en el artículo 24: hasta el día 20 del mes siguiente a dicho mes o, en su caso, hasta el día hábil inmediato siguiente, inclusive. El responsable será informado sobre su situación en la forma prevista en el artículo 25. b) Para las presentaciones que se efectúen con posterioridad al día indicado en el inciso anterior: a partir del décimo día hábil administrativo posterior al de cumplida su presentación. En este supuesto, el responsable deberá concurrir a la dependencia de este organismo a fin de ser notificado de la clase de comprobante "A" o "M" que deberá emitir. Sin perjuicio de lo establecido en el párrafo anterior, serán de aplicación las sanciones formales previstas en la Ley N° 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, que pudieran corresponder. (Artículo sustituido por art. 1° inciso 3 de la Resolución General N° 1681 de la AFIP B.O. 24/5/2004). (volver) B.2. ASPECTOS SUSTANCIALES

I.- PAGO A CUENTA DEL CÓMPUTO DEL COMPONENTE IMPOSITIVO INGRESADO POR MONOTRIBUTO CONTRA IVA O CONTRA GANANCIAS Artículo 25 de la RG AFIP 2746 Art. 25. — El impuesto integrado abonado con posterioridad a la exclusión podrá ser imputado como pago a cuenta de los tributos adeudados por el régimen general, conforme lo establecido en el último párrafo del Artículo 21 del "Anexo". La referida imputación se solicitará mediante la presentación de una nota en los términos establecidos por la Resolución General Nº 1128. (volver)

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II.- PAGO A CUENTA DEL COMPONENTE PREVISIONAL INGRESADO POR MONOTRIBUTO CONTRA EL APORTE DE AUTÓNOMOS EN EL RÉGIMEN GENERAL

Pregunta frecuente AFIP ID 4757246 ID 4757246 Evento 1650 - REAFECTACIÓN DE PAGOS. BOTÓN REAFECTAR. 2/26/2007 12:00:00 AM A través del servicio CCMA - Cuenta Corriente de Monotributistas y Autónomos usted podrá efectuar la reimputación (en línea) de saldos a favor a períodos con saldos impagos o con saldo deudor, o de los pagos realizados erróneamente. Una vez que ingrese en el sistema visualizará dos pantallas: * Cuenta Corriente. * Consulta de Cuenta Corriente. Deberá ingresar a la solapa Cuenta Corriente---> Recálculo de Deuda a Fecha --> de la lista de los distintos períodos, podrá reafectar aquellos periodos en los que aparezca los botones del papel y el lápiz. Se desplegará una pantalla en la cual se visualizará el cuadro Pago origen efectuado, es decir lo que se ingresó en el movimiento original (CUIT / Período / ICS / Fecha del movimiento / Importe) y luego otro cuadro con el Pago destino, es aquel que debía haber pagado, en el cual se podrán modificar los siguientes campos: período, impuesto, concepto, subconcepto, importe. La reafectación, se podrá efectuar si el saldo de su obligación para ese período es acreedor y por el importe que excede la obligación, pudiendo generar tantos pagos destino como desee, en tanto que no exceda el importe del Pago origen efectuado. Desde la pantalla de Recálculo de Deuda a Fecha, en los Períodos con saldo, se podrá seleccionar el movimiento a reafectar (uno por vez), sólo entre aquellos con saldo acreedor (color verde). Presionando el botón Reafectar, se desplegará una ventana en cuya parte superior mostrará el detalle del movimiento seleccionado (origen). En la parte central, se seleccionará el destino de la reafectación, cargando el Período, Impuesto, Concepto, Subconcepto e Importe. El sistema mostrará las opciones a seleccionar para los campos Período, Impuesto, Concepto y Subconcepto, en tanto que se podrá ingresar en el campo Importe el valor deseado. En todos los casos se planteará por defecto el mismo dato que el origen. En el cuadro Pago Destino se visualizarán los siguientes campos: * IMPORTE APLICADO AL PERIODO DEL PAGO: Indica el monto de la obligación que debe aplicarse al período. * SALDO ACREEDOR: Indica el saldo a favor total a ser utilizado mediante esta opción. * REMANENTE A REAFECTAR: Indica el saldo a favor que aún no ha sido utilizado. Se actualizará a medida que se incorporen registros en la pantalla de detalle de cambios. Al presionar el botón Agregar se incorporarán en el cuadro Detalle de Cambios, parte inferior de la pantalla, los datos de las reafectaciones de pagos a efectuar.

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Presionando el botón Confirmar Cambios, el sistema realizará las validaciones pertinentes al cambio. En caso de detectarse errores, se desplegará (entre los cuadros Pago origen efectuado y Pago destino) una pequeña ventana detallando los mismos. De estar correcta la reafectación propuesta, se cerrará la ventana de reafectación y se mostrarán los cambios efectuados. Para visualizar el estado de sus reafectaciones, se incluyen el menú Cuenta Corriente la opción Visualizar Reafectaciones, en donde podrá ver todas las reafectaciones efectuadas, indicando también su estado al momento de la consulta (provisoria o confirmada). OBSERVACIONES. Atento a que el importe a reafectar mantendrá el valor de la fecha del pago original y el sistema recalcula considerando dicha fecha, es importante tener en cuenta lo que se detalla a continuación: A efectos de evitar generar saldos a favor innecesarios, en un período (destino de reafectación), es conveniente aplicar el importe excedente a reafectar con el siguiente orden: 1) En primer lugar a la deuda de capital, concepto 019, el sistema efectuará el recálculo de la deuda y de corresponder actualizará el monto correspondiente a los intereses. 2) Luego a los intereses resarcitorios, concepto 051. 3) Finalmente y de corresponder los intereses capitalizables concepto 052. Cuando en un período existan importes adeudados en concepto de capital e intereses, el sistema no permitirá imputar la reafectación a intereses mientras exista un saldo remanente de capital. Es decir siempre se deberá cancelar la totalidad del saldo adeudado de capital antes de la cancelación de los intereses; dado que al reafectar un pago, (como este mantiene su fecha valor) al imputarse al destino modifica el cálculo de intereses. Asimismo, deberá aplicarse el mismo procedimiento cuando se pretenda cancelar el interés capitalizable (052) de forma previa al resarcitorio (051). Cuando el destino de la reafectación se encuentre totalmente cancelado, el sistema no permitirá efectuar la transacción. IMPORTANTE: REAFECTACIONES DE PAGOS CON ORIGENES ANTERIORES A 07/2004. Las reafectaciones que deseen realizarse para períodos anteriores al 07/2004, se efectuarán mediante la presentación del Formulario 399 y/o Formulario 206 Multinota establecido por la Resolución General 1128, en la dependencia en la cual se encuentre inscripto. Fuente: CIT AFIP (volver)

III.- DETERMINACIÓN DEL DÉBITO FISCAL EN EL IVA, SI EL CONTRIBUYENTE HA OPERADO CON CONSUMIDORES FINALES

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José Benjamín y Walter Rodolfo Ledesma Luna S.H. – T.F.N. Sala “D” – 19/04/2011, Punto V:

V - Que finalmente, se advierte que el ajuste practicado no ha considerado que en el caso de autos, la actividad de la recurrente se lleva a cabo mediante operaciones realizadas con "Consumidores Finales", en las que el precio total percibido por sus prestaciones incluye el impuesto al valor agregado, el que por imposición legal, no debe discriminarse. Ello así, la base ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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imponible del IVA, conforme ha sido calculada por la inspección actuante, resulta acrecentada (ver act. adm., cpo. Verificación, fs. 139/140) (volver) 

García, Abel José – T.F.N. Sala “D” – 16/09/2009, Punto VII

VII - No obstante, resulta pertinente destacar que en el caso de autos, la actividad del recurrente se lleva cabo mediante operaciones realizadas con "Consumidores Finales", en las que el precio total percibido por sus ventas incluye el impuesto al valor agregado que, por imposición legal, no debe discriminarse. Ello así, es evidente que la base imponible del IVA, conforme ha sido calculada por la inspección actuante, resulta indebidamente acrecentada (ver act. adm., cpo. verificación ganancias, fs. 20/22). Es por esa razón que la categorización del recurrente como "Responsable Inscripto" obliga a determinar previamente el importe neto gravado sin IVA, atento la disposición legal, según la cual el impuesto se halla incluido en el precio total percibido de los "consumidores finales". Teniendo en cuenta lo dicho, el impuesto de los períodos enero a diciembre de los años 2001, 2002 y 2003, incluidos en la determinación apelada, se calculó sobre dicho precio total, multiplicado por la alícuota aplicable (21% ó 19% según el caso), conforme surge de las actuaciones administrativas citadas, por lo que corresponde proceder a reliquidarlo, escindiéndolo de dicho precio total, a fin de determinar el precio neto gravado antes del impuesto (cfr. doctrina de la sentencia en la causa N° 16.122-I "Gallardo Claudio Alberto s/recurso de apelación - impuestos al valor agregado y a las ganancias"). (volver) IV.- DETERMINACIÓN DEL DÉBITO FISCAL EN EL IVA, SI EL CONTRIBUYENTE HA OPERADO CON RESPONSABLES INSCRIPTOS

Dictamen (DAT) Nº 55/2009 17 de Septiembre de 2009 Carpeta Nº 33, página 119 ASUNTO IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. PROCEDIMIENTO. IMPUESTO A LAS GANANCIAS - COMPUTO DE CREDITO FISCAL. REFACTURACION POR EXCLUSION DEL REGIMEN SIMPLIFICADO PARA PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES. "Y.Y." S.A. TEMA IVA-IMPUESTO A LAS GANANCIAS-RETENCIONES IMPOSITIVAS-CREDITO FISCAL-REGIMEN DE FACTURACION Y REGISTRACION-MONOTRIBUTO SUMARIO

Se consultó acerca de la procedencia del cómputo del crédito fiscal en oportunidad de la refacturación proveniente de un cliente responsable inscripto el cual con motivo de una fiscalización quedó excluido del Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes. Dicha refacturación incluye el impuesto no discriminado en su oportunidad, por lo que se consulta también si corresponde que por dicho importe a pagar se efectúen las retenciones de las Resoluciones Generales Nros. 18 y 830. Se concluyó que procede el cómputo del crédito fiscal refacturado, previa satisfacción de la pretensión fiscal emanada de la fiscalización, debiéndose efectuar sobre los montos refacturados las retenciones de la Resolución General N° 18, no siguiéndose igual temperamento con relación a la Resolución General N° 830 en tanto se cumplan los extremos señalados en el segundo párrafo del Artículo 31 de dicha Resolución. ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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TEXTO I - Vienen las presentes actuaciones de la Subdirección General ... con motivo de la presentación efectuada por la contribuyente del asunto consultando acerca de la aplicación de los regímenes de retención en los impuestos a las ganancias y al valor agregado en oportunidad de recibir una refacturación realizada por dos asesores productores de la compañía que cambiaron su condición de monotributistas a responsables en el régimen general, a raíz de una inspección de la AFIP. Consulta además respecto de la procedencia del cómputo del crédito fiscal ahora discriminado en dicha refacturación. Cabe aclarar que con relación a la cuestión sometida a consulta -la cual fue originalmente presentada bajo los lineamientos de la Resolución General N° 1.948-, la misma fue rechazada como vinculante atento versar respecto de la aplicación o interpretación de regímenes de retención establecidos por este Organismo, situación expresamente excluida en el régimen citado. No obstante lo apuntado precedentemente, la presente consulta tendrá el tratamiento del Artículo 12 del Decreto N° 1.397/79, tal como fue notificado al contribuyente mediante Nota N° .../09 (SDG ...) de fecha 27/01/09. Respecto de la temática traída en consulta, la sociedad presentante informa que con motivo de la fiscalización por parte de este Organismo respecto de dos asesores productores de la compañía -Sres. Ricardo ... y Sergio ..., se arribaron a ajustes en ambos contribuyentes con la consiguiente exclusión del Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes a partir del período Enero 2004. Pone de relieve que sobre la base de las conclusiones de la fiscalización y con una copia del Dictamen N° 39/07 de esta Asesoría -citado en las actas de cierre de inspección-, los mencionados asesores productores, en su nueva condición de responsables inscriptos ante el IVA, hicieron llegar a la consultante facturas de tipo "A" en las que refacturan comisiones ya pagadas por la compañía aseguradora y percibidas por los mismos por los períodos Enero 2004 a Abril 2008. Destaca que el Sr. Sergio ... emitió la factura "A" N° 0001-... de fecha 04/09/08 por un importe de $609.884,35 en concepto de comisiones cobradas entre los citados períodos y con un impuesto discriminado por un total de $ 128.075,71; por su parte el Sr. Ricardo ..., emitió la factura "A" N° 0001-... de fecha 04/09/08 por un importe de $ 472.889.49 por comisiones cobradas por los ya mencionados períodos, discriminándose un importe en concepto de IVA por $ 99.306,79. Puntualizada la cuestión, la rubrada consulta si resulta viable que la compañía pague (o retenga atento a ser agente de retención en el IVA) el gravamen surgido de las refacturaciones a las que se hizo alusión precedentemente, aclarando que de la letra del Dictamen N° 39/07 (DI ATEC) no surge el tratamiento para monotributistas que hayan sido excluidos del régimen con motivo de superar sus valores de facturación la escala máxima del régimen. Además indaga respecto de la procedencia del cómputo como crédito fiscal del impuesto proveniente de dichas facturas, opinando sobre el particular que a su entender no habría obstáculos ni técnicos ni legales para pagar el IVA refacturado y posteriormente computarse el impuesto discriminado en las facturas como crédito fiscal en el período en el que se haya realizado el pago correspondiente por parte de esa compañía. Por otra parte y con relación al impuesto a las ganancias, expresa que la aseguradora ya computó como gasto en los períodos 2004, 2005, 2006 y 2007 las comisiones pagadas a los asesores productores en cuestión en su carácter de monotributistas, y que en su carácter de agente de retención en el impuesto a las ganancias y merced a la Resolución General N° 830, ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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entiende que respecto de las facturas emitidas en concepto de refacturación, nada corresponde hacer por parte de esa compañía. Finalmente indica que no se encuentra bajo fiscalización por parte de esta Administración Federal de Ingresos Públicos respecto del gravamen consultado. II - El Artículo 12 de la ley de impuesto al valor agregado considera como crédito fiscal de los adquirentes "El gravamen que, en el período fiscal que se liquida, se les hubiera facturado por compra o importación definitiva de bienes, locaciones o prestaciones de servicios -incluido el proveniente de inversiones en bienes de uso- y hasta el límite del importe que surja de aplicar sobre los montos totales netos de las prestaciones, compras o locaciones o en su caso, sobre el monto imponible total de importaciones definitivas, la alícuota a la que dichas operaciones hubieran estado sujetas en su oportunidad...". Del mismo modo considera como crédito fiscal al "...gravamen que resulte de aplicar a los importes de los descuentos, bonificaciones, quitas, devoluciones o rescisiones que, respecto de los precios netos, se otorguen en el período fiscal por las ventas, locaciones y prestaciones de servicios y obras gravadas, la alícuota a la que dichas operaciones hubieran estado sujetas, siempre que aquellos estén de acuerdo con las costumbres de plaza, se facturen y contabilicen...". Por su parte, el Artículo 37 del mismo texto legal dispone que "Los responsables inscriptos que efectúen ventas, locaciones o prestaciones de servicios gravadas a otros responsables inscriptos, deberán discriminar en la factura o documento equivalente el gravamen que recae sobre la operación". Citada la normativa del caso, se deriva de ella que para que sea procedente el cómputo del crédito fiscal es requisito que el mismo se encuentre discriminado así como también que el mismo deberá incidir en la liquidación del período fiscal en que fue facturado. Sentado ello, cabe traer a colación distintos pronunciamientos de las áreas asesoras cuyas conclusiones resultan aplicables al caso consultado. En primer término merece destacarse la Act. N° .../06 (DI ATEC) en la cual se trató un caso de similares características al traído en consulta ya que se analizó la procedencia del cómputo de crédito fiscal proveniente de los montos trasladados por determinados productores asesores de seguros categorizados como responsables inscriptos como consecuencia de ajustes de fiscalización resultando excluidos del Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes. En dicha Actuación se tomaron aspectos conceptuales de las Acts. Nros. .../98 y .../98-A (DI ATEC) en las cuales se indicó que "...en tanto se trate de débitos fiscales correspondientes a operaciones registradas e individualizadas por su especie, importe y fecha de realización, resulta procedente la facturación del respectivo tributo, y el posterior cómputo del pertinente crédito fiscal". También se señaló que "...el derecho de facturar el impuesto no caduca y que del Artículo 12, inciso a) de la ley del gravamen no puede inferirse que el crédito deba corresponder necesariamente a operaciones del mismo ejercicio sino que aquellas pudieron haberse perfeccionado con anterioridad". Finalmente en dicho pronunciamiento se concluyó que "...en tanto el gravamen incremente el débito global del ejercicio al que correspondieron dichas operaciones, no se observan impedimentos para que la consultante compute con posterioridad el crédito fiscal proveniente de la regularización de las operaciones efectuadas con aquellos productores asesores de seguros erróneamente categorizados como monotributistas, debiendo estar dicho crédito discriminado en los comprobantes que aquéllos emitan y registren en su condición de responsables inscriptos ante el impuesto al valor agregado." ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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Asimismo y también haciendo referencia a lo señalado en la Actuación citada en último término, la Act. N .../04 (DI ATEC) destacó que "...el cómputo extemporáneo del crédito fiscal no produce perjuicio fiscal, toda vez que se estaría produciendo un adelantamiento de la tributación, pero en el presente caso el cómputo diferido obedece a que al momento de perfeccionarse la operación, el tributo no fue discriminado", agregando que "...de la normativa aplicable no surge que exista un plazo a partir del cual se extingue la posibilidad de facturar el impuesto, por lo que a partir de su discriminación nace para el adquirente el derecho al cómputo del crédito fiscal". Finalmente, el Dictamen N° 39/07 (DI ATEC) -mencionado por el área de fiscalización interviniente en las actas de inspección citadas- sostiene que "...en tanto el gravamen incremente el débito global del ejercicio al que correspondieron las respectivas operaciones, resulta procedente que el destinatario de la refacturación objeto de la consulta compute el crédito fiscal resultante de la misma en su carácter de responsable inscripto a partir del momento en que la situación fiscal de la consultante haya sido regularizada y estructurada conforme con los lineamientos remarcados por la Subsecretaría referida precedentemente." En este entendimiento, esta Asesoría no encuentra objeciones al cómputo del crédito fiscal motivo de consulta por parte de la compañía aseguradora, siempre que se efectúe con posterioridad a la regularización de la pretensión fiscal emanada de la fiscalización. Con relación a la regularización de la pretensión fiscal y atento que la consultante actúa como agente de retención en el impuesto al valor agregado, corresponde destacar que la única excepción de retener que establece la Resolución General N° 18 la señala su artículo 7° al indicar que "No corresponderá practicar la retención, cuando el importe de la operación se cancele sólo mediante la entrega de bienes o la prestación de servicios...". De ello se desprende que salvo las causales de excepción precedentemente citadas no se dan las circunstancias para que la consultante, en su carácter de agente de retención en el impuesto al valor agregado, no efectúe las retenciones del caso, por lo que procederá que se practiquen las mismas de acuerdo a las disposiciones de la Resolución General N° 18. Por otra parte, la Resolución General N° 830 en su Artículo 31 indica que "Cuando se realicen pagos por rentas atribuibles a un período fiscal finalizado o cerrado, procede realizar retenciones sólo por los pagos efectuados hasta la fecha de vencimiento general fijada para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho período o hasta la fecha de su efectiva presentación, la que sea anterior." "Si dichos pagos son realizados con posterioridad a la fecha de presentación aludida y la renta hubiera sido incluida por sus beneficiarios en la respectiva declaración jurada, no corresponde efectuar la retención siempre que los perceptores informen tal circunstancia al agente de retención mediante nota, cuya copia deberán conservar en su poder -intervenida por el referido agente- como constancia de la entrega.". Así, de lo expuesto se entiende que no corresponderá que por los pagos que se libren en concepto de cancelación por la refacturación recibida se practiquen las retenciones establecidas por la Resolución General N° 830 en tanto se cumplan los extremos señalados en el párrafo precedente. FIRMANTES MARIA EUGENIA URIZ ATUCHA Jefe (Int.) División Dictámenes Técnicos "A" A/c. Departamento Asesoría Técnica Tributaria Conforme: 17/09/09 LILIANA INES BURGUEÑO Jefe Departamento Asesoría Técnica Tributaria A/c. Dirección de Asesoría Técnica (volver)

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V.- DETERMINACIÓN DEL CRÉDITO FISCAL, CUANDO EL CONTRIBUYENTE HA ADQUIRIDO O HA RECIBIDO PRESTACIONES O LOCACIONES DE CONTRIBUYENTES INSCRIPTOS EN EL IVA Pronunciamiento del T.F.N. Sala “D” en la causa José Benjamín y Walter Rodolfo Ledesma Luna S.H. – T.F.N. Sala “D” – 19/04/2011, Punto V. V - …y por otra parte, tampoco no se han computado los créditos fiscales del IVA a que tendría derecho la contribuyente, por hallarse incluidos en el precio pagado por las compras de repuestos efectuadas a responsables inscriptos. (volver) B.3. APLICACIÓN DE SANCIONES

I.- EL CONTRIBUYENTE ACEPTA EL AJUSTE PROPUESTO POR LA AFIP, PAUTAS PRECISAS PARA LA DEFENSA DE LA SANCIÓN

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Pronunciamiento del T.F.N. Sala “A” en la causa Rodríguez, Rubén Osvaldo Alfonso del 21/09/2010

Buenos Aires, septiembre 21 de 2010. Resultando: I. Que a fs. 8/13 vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 22 junio de 2007 suscripta por el Jefe de la División Jurídica de la Dirección Regional Mendoza de la AFIP-DGI por la que se le imponen multas por haber omitido la presentación de la declaración jurada del impuesto al valor agregado por los períodos fiscales 01-2005, 02-2005, 05-2005 al 12-2005 en término, habiendo defraudado al Fisco por un importe total de $ 45.803,84, con sustento en el artículo 46 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones), con la reducción prevista en el artículo 49 del citado ordenamiento legal. Señala la recurrente que con motivo de la verificación practicada por el Fisco se constató que había omitido la presentación de la declaración jurada en el impuesto al valor agregado por los períodos referidos. Agrega que como consecuencia de la inspección presentó las declaraciones juradas respectivas. Aduce que en base a esos hechos se le impone una multa por considerar encuadrada su conducta en el artículo 46 de la ley de procedimiento fiscal; destaca que existe un error en el encuadre legal de su conducta, lo que expresó también al efectuar su descargo, atento a que la omisión de la presentación de la declaración jurada podría ser pasible de la sanción prevista en el artículo 45 de la ley 11.683, pero nunca en los términos del artículo 46. Estima aplicable al caso la instrucción N° 19/92 (AFIP). Analiza la ausencia del elemento subjetivo en el caso, subraya que no se ha indicado en el sumario instruido ni en la resolución atacada cual es la prueba que acredita la existencia del elemento subjetivo que revele la intención defraudatoria, ni la "ocultación maliciosa" requerida en la figura del artículo 46, por lo que entiende no corresponde su aplicación. Añade que ni en la vista conferida ni en el acto apelado se hace referencia a "declaración engañosa u ocultación maliciosa" propia del tipo penal previsto en el artículo citado, sino que se imputa la "omisión de presentación de declaración jurada (original)", conducta prevista en el artículo 45 de la ley de rito. Entiende que la contradicción descripta invalida el sumario al no conocerse a ciencia cierta cual es la conducta en la infracción enrostrada; si la del artículo 46 o la del artículo 45. Por ello, en subsidio solicita que se encuadre su conducta en el artículo 45 citado. A continuación, peticiona que se declare la nulidad de las actuaciones por falta de motivación del acto apelado; cita el artículo 14 de la ley de procedimientos administrativos y sostiene que en el caso se dan los presupuestos que determinan que el acto administrativo apelado es nulo de nulidad absoluta. ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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Hace reserva del caso federal. Solicita que se deje sin efecto el sumario instruido por no resultar la conducta analizada típica de la figura prevista en el artículo 46 y siguientes y en subsidio, que se proceda al reencuadre de su conducta en los términos del artículo 45 de la ley 11.683 (t.o.vigente). II. Que a fs. 24/30 la representación fiscal contesta el traslado del recurso. Respecto a la nulidad opuesta, sostiene que en el caso de autos el accionarte ha omitido señalar que no presentó declaración jurada del impuesto al valor agregado por los períodos fiscales enero, febrero, mayo a diciembre de 2005, haciéndolo como consecuencia directa de la verificación dispuesta por el organismo fiscal. Afirma que el Juez Administrativo no ha incurrido en un error de apreciación jurídica, atento a que la sanción le fue aplicada por imperio de la ley, siendo el propio artículo 27 inc. c) de la ley 25.865 que sancionó el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes, la que castiga con la multa prevista en el artículo 46 de la ley tributaria de rito a las categorizaciones o recategorizaciones apartadas de la realidad que hacen los contribuyentes inscriptos en el Régimen del Monotributo. Agrega que la articulación de la nulidad por parte del actor con sustento en que la sanción de multa que le fuera aplicada en los términos del art. 46 de la ley de rito implicó la violación del libre ejercicio de sus derechos y garantías constitucionales, en especial del artículo 18, carece de todo sustento lo que puede" comprobarse en el cotejo de las actuaciones administrativas. En cuanto al fondo de la controversia, señala que la sanción fue aplicada por el organismo recaudador al contribuyente como directa consecuencia del incumplimiento de su deber de veracidad, el que debe ser reflejado en sus declaraciones juradas, siendo responsable del pago de los tributos en la forma y plazos que establezca el Fisco. Agrega que los agravios de la recurrente quedan desvirtuados atento a que la resolución apelada señala que las actuaciones se iniciaron al haber constatado la fiscalización actuante la omisión por parte del contribuyente de la presentación de las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado por los períodos fiscales enero, febrero, mayo a diciembre de 2005, y no lo hizo estando inscripto en el monotributo. Sostiene que el accionar del actor revela la existencia de una conducta defraudatoria, por cuanto de no existir una fiscalización que interviniera el encartado hubiera evadido su obligación tributaria. Por ello entiende que no corresponde el reencuadre solicitado atento a que el apelante actuó con dolo, y conforme a lo expuesto solicita que se confirme la resolución apelada, con imposición de costas a la contraria. III. Que a fs. 51 se elevan los autos a la Sala y obra el llamado de autos a sentencia. Considerando: I. Que corresponde en primer término tratar la nulidad opuesta por la actora, con sustento en la falta de motivación de la resolución apelada, en la vulneración del derecho de defensa y en la inobservancia de los requisitos esenciales del acto administrativo, conforme a lo dispuesto por el artículo 14 de la ley 19.549. II. Que al respecto, cabe señalar que esta Sala ha dicho en numerosas oportunidades, que a los efectos de la procedencia de una nulidad, interesa que exista un vicio o violación de una forma procesal o la omisión de un acto que origina el incumplimiento del propósito fijado por la ley y que pueda ciar lugar a la indefensión (C.Civ., Sala E. LL. 114-834; 0.006-S; id. 116-783, 10.822S), por lo que las nulidades procesales son inadmisibles cuando no se indican las defensas de las que habríase visto privado de oponer el impugnante (C.C. Sala C, LL 135-1102, 10.836-S), debiendo además ser fundadas en un interés jurídico, ya que no pueden invocarse por la ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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nulidad misma, razón por la cual deben. Ofrecerse elementos que acrediten, en principio, el perjuicio sufrido, si se quiere que la anulación de lo actuado pueda tener lugar. (C. Civ. Sala E, LL 1.16-245, id. 1.23-969; 13.886-S). En cuanto a la "motivación" la doctrina coincide en señalar que tiene por objeto poner de manifiesto los motivos que determinan el acto, es decir, la razonabilidad en la exposición de motivos que realiza la Administración para llegar a la conclusión inserta en la parte resolutiva del acto. En autos dichos extremos se han verificado, toda vez que en los considerandos de la resolución apelada se explícitas los motivos por los cuales se aplican al contribuyente multas con sustento en el artículo 46 de la ley 11.683, lo que concuerda con la parte resolutiva del acto. Por ello, la resolución apelada fue dictado en base a los hechos y antecedentes que le sirvieron de causa y en el derecho aplicable. Cabe señalar que si bien la actora puede agraviarse de la ponderación que realizó el juez administrativo de los hechos y el derecho alegado en sustento de su pretensión, también respecto a la aplicación o interpretación de las normas vigentes, y el encuadre legal utilizado, dichos extremos que se exponen no hacen a la validez de la resolución apelada, sino a la procedencia de las multas aplicadas, cuestión que debe este Tribunal dilucidar en el momento de resolver el fondo de la causa. En ese contexto, cabe tener presente que en el caso de autos no se vio agraviada la garantía del debido proceso adjetivo, ya que es necesario que el vicio haya colocado a la parte en estado de indefensión, situación que no se verificó en la especie. A mayor abundamiento, y como lo tiene reiteradamente resuelto nuestro Más Alto Tribunal (Fallos 205;549; 247:52; 267:393, entre otros), cuando la restricción del derecho de defensa en juicio ocurre en un procedimiento que se sustancia en sede administrativa, la efectiva violación del artículo 18 de la C.N. no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanarse esa restricción en una etapa jurisdiccional posterior, porque se satisface la exigencia de la defensa en juicio ofreciendo la posibilidad de ocurrir ante un organismo jurisdiccional en procura de justicia (Fallos 205:249, considerandos 5 y sus citas). En cuanto a la inobservancia de los requisitos esenciales del acto administrativo, debe señalarse que el agravio formulado por la apelante resulta genérico, pues menciona algunos de los supuestos contemplados en la norma (art. 14 ley 19.549) para la declaración de nulidad del acto administrativo, pero no especifica en cada caso concreto por qué estima que deben aplicarse a la resolución apelada en autos. Por lo expuesto, corresponde rechazar el planteo de nulidad formulado por la actora, Con costas. III. Que conforme surge del informe final de inspección obraste a fs. 6 de las actuaciones administrativas, y como consecuencia de las tareas de fiscalización realizadas, el ente recaudador constató que la actora no había presentado la declaración jurada del impuesto a las ganancias del año 2005, debido a que estaba incorrectamente inscripto en el monotributo, superando lo facturado el limite máximo de $ 72.000, para servicios, y que a su vez presentó las declaraciones juradas de IVA por los períodos 01/05 a 12/05 como consecuencia de la declaración realizada en el primero de los tributos mencionados. Los hechos relatados, configuran para el Fisco Nacional la conducta que reprime el artículo. 46 de la ley N° 11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones), ordenando la instrucción del pertinente sumario, el que concluyó con la resolución sancionatoria que ahora se apela. IV. Que debe tenerse presente que en materia de ilícitos materiales por defraudación tipificados en el artículo 46, debe respetarse la secuencia que se describe a continuación.

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El primer paso consiste en comprobar el aspecto objetivo. La constatación del mismo reside en analizar si en la realidad fáctica se exteriorizan los elementos del tipo o figura penal y que no existió causa de justificación que enervara la antijuridicidad de la conducta. Luego del análisis objetivo del hecho examinado, cuya demostración incumbe al ente fiscal, se debe estudiar la imputabilidad del autor, la cual no tiene relación con determinado hecho, sino que se refiere a la situación del sujeto. Debe advertirse que a fin de aplicar las sanciones previstas en el artículo 46 de la Ley N° 11.683 (t.o. citado), se exige al ente recaudador no sólo acreditar la conducta omisiva del gravamen, sino también el proceder engañoso o malicioso mediante hechos externos y concretos. Al respecto, el Fisco debe probar el soporte fáctico de la presunción de dolo, el que debe ser cierto y no meramente conjetural. Una vez probado, se infiere la conducta dolosa pero la vinculación entre el soporte fáctico y el hecho presunto tiene que ser unívoca, sin margen razonable para una consecuencia distinta. Como ha señalado la doctrina, el dolo queda en evidencia ante una conducta antijurídica deliberada, se caracteriza por el término "intencionalidad". Las declaraciones engañosas u ocultaciones maliciosas se exteriorizan a través de la comisión de actos positivos y personales. Es claro, en este sentido, que no basta para la configuración de este ilícito acreditar el elemento material de la figura, ya que ello no conlleva por sí solo el elemento doloso requerido por el ilícito de dicha norma, ya que el organismo fiscal debe acreditar no sólo la conducta omisiva del gravamen sino también la conducta maliciosa o engañosa ("Kenia SA" TEN-Sala B 22/11./96; y "Cometa SA" IFN-Sala A 3/12/97, entre otros). V. Que en cuanto al elemento objetivo, estos juzgadores entienden que con la presentación de las declaraciones juradas de conformidad con los ajustes practicados por el ente fiscal, y con los elementos obrantes en autos quedó acreditado el aspecto material de la infracción. En cambio, respecto del elemento subjetivo, de la simple lectura de la resolución apelada surge que el Fisco Nacional no explicitó los elementos constitutivos del dolo requerido por la ley de rito, pues si bien se da cuenta de los motivos que dieron lugar a la presentación de las declaraciones juradas omitidas, estas circunstancias no resultan de por si configurativas de la figura en estudio, ni pueden llevar a la tipificación efectuada en el acto administrativo, toda vez que el ente fiscal sólo demostró el elemento material de la infracción que se le atribuye al recurrente. VI. Que no obstante ello y teniendo en consideración los hechos relatados, los elementos que obran en los antecedentes administrativos, debe destacarse que si bien no se comparten las conclusiones del organismo recaudador acerca de la configuración de la figura dolosa, lo cierto es que se omitió declarar el impuesto en su justa medida. Por lo expuesto, la conducta examinada debe considerarse cometida con culpa y, por lo tanto, encuadrable en la figura del art. 45 de la Ley N° 11.683. En efecto, este precepto tipifica la infracción —omisión culposa— requiriendo la concurrencia de dos elementos: 1) por una parte, la omisión de pago de impuestos, y 2) por la otra, el medio comisivo consistente en la falta de presentación de declaraciones juradas o la presentación de declaraciones juradas inexactas. VII. Que habiendo quedado acreditado el elemento material de la infracción, corresponde examinar el aspecto subjetivo, como requisito inexcusable para la procedencia de la infracción. En relación a éste, debe merituarse si la recurrente ha incurrido en un error que excuse de culpa al accionar desplegado provocando la eliminación de la sanción, aunque teniendo en cuenta que, la ausencia de culpa debe ser probada por la imputada. Dicha causal exonerativa, no resulta aplicable al caso, atento a no haber sido invocada por la recurrente.

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VIII. Que de conformidad a lo expuesto, corresponde reencuadrar la conducta de la recurrente en los términos del art. 45 de la ley de rito, que prevé la figura de la omisión fiscal, ante la falta de presentación de declaraciones juradas para los períodos en cuestión. Este Tribunal sostuvo en varios pronunciamientos el encuadre legal de la conducta por la que se atribuye al responsable haber cometido la infracción, siempre que no se agrave la sanción, toda vez que no es posible en esta instancia la "reformatio in pejus", tesitura que ha sido confirmada por la Alzada y que fue incorporada luego por el art. 184 in fine de la Ley N° 11.683 (conf. Ley N° 25.795). Con base en el cambio de calificación, la graduación de la sanción impuesta debe modificarse, entendiéndose razonable que se reduzca al mínimo legal previsto en el artículo 45 de la ley N° 11.683, con la reducción prevista en el primer párrafo del art. 49 de la citad ley. Costas en proporción a los respectivos vencimientos. Por ello, SE RESUELVE: 1) Rechazar la nulidad interpuesta por la actora, con costas. 2) Reencuadrar la conducta de la actora en el mínimo legal establecido en el artículo 45 de la Ley N° 11.683, con la reducción prevista en el artículo 49 del citado ordenamiento legal. Con costas en proporción a los respectivos vencimientos. —Ignacio Josue Buitrago. — José Eduardo Bosco. — Ernesto Carlos Celdeiro. (volver) 

Pronunciamiento del T.F.N. Sala “A” en la causa Hernando, Andrés del 10/12/2010

Buenos Aires, diciembre 10 de 2010. Y Resultando: I. Que a fs. 112/121 se interpone recurso de apelación contra dos resoluciones, ambas de fecha 14 de noviembre de 2003, suscriptas por el Sr. Jefe de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Comodoro Rivadavia de la AFIP-DGI. Por la primera de ellas, se determinó de oficio la obligación tributaria relativa al impuesto a las ganancias correspondiente al período fiscal 2001, con más intereses resarcitorios y se aplicó una multa con sustento en los artículos 46 y 47, inc. a) de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.). En la restante resolución, determinó de oficio la obligación del contribuyente en al impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos fiscales 11/00 a 02/03, con más intereses resarcitorios y se aplicó una multa con sustento en el artículo 45 de la ley de rito. La recurrente relata que hasta el 29/10/1998 se encontraba inscripto ante la AFIP como "Consultor", en tanto no contar el organismo en su codificador de actividades con un código específico para aquellos que ejercían el servicio de "liquidar sueldos", la cual dice ser su actividad. Explica que, con fecha 15/03/1999, el ente recaudador modificó dicho codificador, eliminándose así el código "Consultor", alegando encontrarse hasta la fecha de presentación del presente recurso sin código específico para la actividad que dice desarrollar. Al respecto, puntualiza que lo más parecido a su actividad sería el código 741409 "Servicio de Asesoramiento, Dirección y Gestión Empresarial N.C.P." Manifiesta que al dictarse la ley del Monotributo ejerció la opción de la RG (AFIP) N° 211, art. 1, inc. b), quedando frente al IVA en condición de "Responsable no Inscripto". En tal sentido, puntualiza que el art. 17 de la mencionada ley excluía expresamente del régimen a la actividad de "Consultor". Alega que la AFIP aceptó su opción, la cual mantiene hasta el presente.

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Menta que el 1/04/2000 se produjo una reforma en el art. 17, Inc. b) de la ley del Monotributo por la cual se eliminó la figura de "Consultor", asimismo no permitiéndosele inscribirse al régimen al no considerárselo un profesional. Reconoce haber iniciado una segunda actividad, concediéndosele una habilitación a un hotel con fecha 19/10/2000. Sin embargo, justifica no haber modificado su condición frente al impuesto al valor agregado como "Responsable Inscripto" en el hecho de nunca creer superar los $ 144.000 anuales, por lo que optó por ser "Responsable no Inscripto". Se agravia de no tener encuadrada legalmente su actividad de "liquidador de sueldos". Seguidamente, describe el obrar fiscalizador respecto a su obligación relativa al impuesto al valor agregado. En tal sentido, manifiesta que el personal de la AFIP-DGI se presentó en dos oportunidades en su Apart-Hotel realizando un "punto-fijo" de las ventas, consecuentemente labrándose dos actas. Explica que los mismos inspectores procedieron a labrar una tercer acta de clausura por no contarse con el controlador fiscal, cargo al que se opone, en tanto entender no encontrarse comprendido en el régimen que dispone tal obligación. Expone que casi después de un mes de celebrada la audiencia de clausura, el Jefe de Distrito Trelew de la AFIP-DGI dispuso la sustanciación de medidas para mejor proveer a fin de verificar su correcta categorización frente al IVA, paralelamente al trabajo de la fiscalización actuante, culminando dichos procederes con una doble intimación —tanto del Jefe de Distrito como de la inspección— a que se inscriba en el impuesto de marras. Asimismo, realiza un relato circunstanciado del procedimiento de clausura llevado a cabo. Reconoce que ante la insistencia a que modificara su situación a "Responsable Inscripto", presentó un escrito de "descargo" en el cual explicaba las razones de porque no debía inscribirse en el IVA, el cual dice haberse evacuado reiterándose la solicitud de inscripción frente al IVA. Agrega que con fecha 28/04/2003 se le hizo entrega de una serie de documentación, entre ella, una hoja titulada "determinación del IVA contenido en las ventas relevadas y por período fiscal", con la finalidad de que presente las declaraciones juradas rectificativas en el IVA. Al respecto, entiende incorrecto la presentación de una DD.JJ. rectificativa cuando no tenía nada que rectificar atento no haber sido nunca un contribuyente "Responsable Inscripto". Alega haber impugnado dicha intimación, la que dice haber culminado con un pedido de caducidad de su parte, lo cual —a su entender— impediría la iniciación del procedimiento determinativo de oficio. Por la razón expuesta, consideró sorpresivo el corrimiento de la Vista que dio origen a las actuaciones que culminaron en el dictado de una de las dos resoluciones que aquí se impugnan, por lo que no efectuó descargo alguno. Solicita la nulidad de la resolución apelada por adolecer de vicios esenciales en la causa y motivación, asimismo invocando la nulidad de la cédula de notificación de la resolución N° 99/03 atento estar suscripta por un solo funcionario de la AFIP. Respecto a las actuaciones que dieron origen a la determinación de su obligación relativa al impuesto a las ganancias, relata que —entre otras cosas— se le requirió la exhibición de las DD.JJ. por el impuesto a las ganancias correspondiente al período fiscal 2001, poniendo en duda si la inspección tomó su declaración jurada original o a la rectificativa. Menta que la resolución por la cual se le corre vista de la determinación relativa al impuesto mencionado no estaba fechada. Solicita se declare la nulidad de la resolución impugnada. Plantea la arbitrariedad del procedimiento seguido por el ente fiscal para el dictado de las resoluciones determinativas del impuesto al valor agregado y a las ganancias. En tal sentido, alega la imposibilidad de que se lo considere como "Responsable Inscripto" con efecto retroactivo al mes de noviembre de 2002. Reitera su postura respecto a que sus actividades de ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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servicio de hotel y "liquidador de sueldos" no ameritan la inscripción en el IVA, y que en su caso se produce un "vacío legal". Reclama una solución ajustada a derecho, en tanto considerar un exceso en el ejercicio de las funciones por parte de la administración el intimársele a inscribirse en el IVA y presentar declaraciones juradas por un débito fiscal inexistente, con base liquidatoria en un crédito fiscal que jamás se tomó, ni le fue cobrado. Asimismo, se agravia de que se hayan sumado todos los comprobantes tipo "C" que emite por sus dos actividades, considerándoselas como una sola, y sin discriminar cuales operaciones se realizaban con consumidores finales, con responsables inscriptos o con el Estado. Proclama que tal proceder contraría la ley del tributo y al sistema liquidatorio del mismo, a la ley del monotributo y a la garantía del debido proceso contenida en el art. 18 de la Constitución Nacional. Asimismo, se agravia de la graduación de las sanciones aplicadas en tanto considerarlas excesivas, solicitando su eximición atento haber creído válidamente que, de la interpretación de las normas aplicables, no le correspondía su inscripción frente al IVA. En subsidio, peticiona su reducción. Ofrece prueba documental y pericial contable. No hace reserva de caso federal. II. Que a fs. 157/174 obra la contestación del recurso por parte de la representación fiscal, quien por las razones de hecho y derecho que expone, peticiona se confirmen los actos apelados, con costas. Ofrece prueba y hace reserva del caso federal. III. Que a fs. 179 se abre la causa a prueba. A fs. 205 se clausura el período probatorio y se elevan los autos a consideración de la Sala "A". A fs. 208 se ponen para alegar, obrando a fs. 213/214 los alegatos del Fisco Nacional, no habiendo hecho uso la actora de su derecho. A fs. 216 se llaman autos a sentencia. Y Considerando: I. Que corresponde en primer término expedirse sobre los diversos planteos de nulidad efectuados por la apelante. En este sentido, debe recordarse que esta Sala ha pronunciado en numerosas oportunidades que a los efectos de la procedencia de una nulidad, debe existir un vicio o violación de una forma procesal o la omisión de un acto que origina el incumplimiento del propósito perseguido por la ley y que pueda dar lugar a la indefensión (C.Civ. Sala F, LL 114-834; 10.006-S; id. 116783; 10.822-S), por lo que las nulidades procesales son inadmisibles cuando no indican las defensas de las que habríase visto privado de oponer el impugnante (CC., Sala C, LL 135-1102; 10.836-S), debiendo además ser fundadas en un interés jurídico, ya que no pueden invocarse por la nulidad misma, razón por la cual deben ofrecerse elementos que acrediten, en principio, el perjuicio sufrido, si se quiere que la anulación de lo actuado pueda tener lugar (C.Civ., Sala E, LL 116-245; de. 123-969; 13.886-S). En ese contexto, cabe tener presente que en el caso de autos no se vio agraviada la garantía del debido proceso adjetivo, ya que es necesario que el vicio haya colocado a la parte en estado de indefensión, situación que no se verificó en la especie. A mayor abundamiento, y como lo tiene reiteradamente resuelto nuestro Más Alto Tribunal (Fallos 205:549; 247:52; 267:393, entre otros), cuando la restricción del derecho de defensa en juicio ocurre en un procedimiento que se sustancia en sede administrativa, la efectiva violación del artículo 18 de la Constitución Nacional no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanarse esa restricción en una etapa jurisdiccional posterior, porque se satisface la existencia de la defensa en juicio ofreciendo la posibilidad de ocurrir ante un organismo jurisdiccional en procura de justicia (Fallos 205:249; considerando 5 y sus citas). ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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En lo que aquí interesa, debe destacarse que las resoluciones impugnadas fueron dictadas con fundamento en las circunstancias de hecho y derecho, es decir, que no sólo se han cumplido con los requisitos externos de validez sino que se han valorado las circunstancias fácticas y jurídicas que las presupone, mas allá del acierto o error en que pueda haber incurrido el ente fiscal al valorarlas, cuestión que debe ser analizada en el momento de resolver el fondo de la cuestión. Tampoco se verifica en la especie una falta de motivación, por cuanto ésta tiene por objeto poner de manifiesto los motivos que determinan el acto y su causa, es decir, la razonabilidad para llegar a la conclusión inserta en la parte resolutiva del acto o de la resolución misma, vinculándose los agravios expuestos a la procedencia del ajuste y no a la validez del acto. En el caso en examen, de la lectura de las resoluciones determinativas y de los antecedentes administrativos acompañados, se observa que el juez administrativo explícita los hechos y antecedentes del caso que le sirven de causa, así como el derecho que considera aplicable al mismo. De acuerdo a ello, se advierte que no se ha visto menguado el derecho de defensa de la actora y si ésta discrepa con el Fisco Nacional, no es una cuestión que afecte la validez del acto sino que integra el fondo mismo de la cuestión que este Tribunal está llamado a decidir. En cuanto a la nulidad de la notificación de la resolución determinativa del impuesto al valor agregado N° 99/03 incoada por la apelante, la misma tampoco puede prosperar. En efecto, conforme surge de fs. 96/96vta. del Cuerpo Impuesto al Valor Agregado de los antecedentes administrativos, el procedimiento seguido por los actuantes ha respetado los preceptos establecidos por el inciso e) del artículo 100 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.), siendo la cédula de notificación recibida personalmente por la aquí recurrente con fecha 1/12/2003, conforme consta en el cargo incrusto en el reverso del referido documento (vid. fs. 96vta. del citado cuerpo de los a. a.) Por las razones expuestas, los planteos de nulidad efectuados por la actora deben ser desestimados. Con costas. II. Que con respecto a la cuestión de fondo, conforme surge de fs. 66 del Cuerpo Impuesto al Valor Agregado de los antecedentes administrativos, la actora se encuentra categorizada en el impuesto al valor agregado como "Responsable no Inscripto", declarando tener como actividades las de prestador de "servicios de contabilidad y teneduría de libros, auditoría y asesoría fiscal" (código 741200) y "servicios de alojamiento en hoteles, hosterías y residenciales similares, excepto por hora, que no incluyen servicio de restaurante al público". (código 551223). Respecto de esta última, la recurrente registra alta con fecha 2 de enero de 2001. Asimismo, del relevo de recibos tipo "C" emitidos por la recurrente en concepto de honorarios por su actividad de liquidador de sueldos y de ingresos provenientes del servicio de alojamiento en el hotel de su propiedad, surge que sus ingresos totales ascendieron a la suma de $ 7.305 en los períodos 11/00 a 12/00; $ 56.748 por el período fiscal 2001; $ 60.571,50 en el período fiscal 2002 y $ 25.386,50 por los períodos 01/03 a 02/03 (vid. hoja de trabajo obrante a fs. 61 del Cuerpo Impuesto al Valor Agregado de los a. a..) III. Que por una cuestión de orden expositivo, corresponde en primer término transcribir la normativa aplicable al caso de autos. Al respecto, el artículo 29 de la ley 23.349, texto ordenado en 1997, vigente paré los períodos ajustados, establecía que "Los responsables comprendidos en los incisos a), e) y f) del artículo 4°, podrán optar por inscribirse como responsables, o en su caso solicitar la cancelación de la inscripción, asumiendo la calidad de responsables no inscriptos, cuando en el año calendario inmediato anterior al período fiscal de que se trata, hayan realizado operaciones gravadas, exentas y no gravadas por un monto que no supere los importes que se indican a ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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continuación:... b) pesos noventa y seis mil ($ 96.000), para los restantes responsables comprendidos en el inciso a) y los comprendidos en los Incisos e) y f) del artículo 4°..." Al respecto, el artículo 4 de la ley de marras establecía que: "Son sujetos pasivos del impuesto quienes:... e) Presten servicios gravados..." En este orden de ideas, el 6 de Julio de 1998 se publica en el Boletín Oficial la ley 24.977 que establece un Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes. El texto vigente en el Anexo de la ley a la época en debate, establecía, en su artículo 17, quienes eran aquellos contribuyentes que expresamente quedaban excluidos del régimen, a saber: "...[aquellos que] a) Sus ingresos brutos o energía eléctrica consumida, acumulados en los últimos doce (12) meses, o en su caso, la superficie afectada a la actividad o el precio unitario de las operaciones, superen los límites establecidos para la última categoría; b) Desarrollen alguna de las siguientes actividades económicas: 1. La intermediación entre la oferta y la demanda de recursos financieros; 2. Corretaje de títulos; 3. Valores mobiliarios y cambio; 4. Alquiler o administración de inmuebles; 5. Almacenamiento o depósito de productos de terceros; 6. Propaganda y publicidad; 7. Despachante de aduana; 8. Empresario, director o productor de espectáculos; 9. Las actividades profesionales —incluidas aquellas para las que se requiere título universitario y/o habilitación profesional— cuando sus ingresos brutos anuales superen los treinta y seis mil pesos ($ 36.000); 10. Consultor; 11. Las concernientes al sector primario de la economía con exclusión de la actividad agropecuaria..." Con fecha 31/12/1999, entra en vigencia la ley 25.239 que modifica al art. 17 de la ley del Monotributo, el cual queda redactado de la siguiente manera: "Quedan excluidos del Régimen Simplificado (RS) los contribuyentes que: a) Sus ingresos brutos o energía eléctrica consumida, acumulados en los últimos 12 (doce) meses, o en su caso, la superficie afectada a la actividad o el precio unitario de las operaciones, superen los límites establecidos para la última categoría; b) Desarrollen las actividades profesionales —incluidas aquellas para las que se requiere título universitario y/o habilitación profesional— cuando sus ingresos brutos anuales superen los $ 36.000 (treinta y seis mil pesos); c) Tuvieran más de una unidad de explotación y/o actividad comprendida en el régimen; d) Adquieran bienes o realicen gastos injustificados por un valor incompatible con los ingresos declarados; e) Hayan perdido su calidad de sujetos del presente régimen; f) No cumplan con el requisito exigido por el artículo agregado a continuación del artículo 70. La condición de pequeño contribuyente no es incompatible con el desempeño de actividades en relación de dependencia." Por otra parte; el decreto N° 885/98 reglamentario de la ley 24.977 (texto vigente según decreto N° 485/00 publicado en el B.O. el 20/06/2000), en su artículo 27 disponía que "...Atento a lo dispuesto por el artículo 29 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, sólo podrán ejercer la opción de ser responsables no inscriptos del impuesto, las personas físicas que desarrollen la actividad económica excluida del régimen simplificado por el inciso b) del artículo 17 del Anexo de la ley. Los profesionales universitarios, o con habilitación reconocida por la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía, cuyos ingresos superen la suma de treinta y seis mil pesos ($ 36.000) anuales, podrán asumir la calidad de no inscriptos en los términos del artículo 29 de la Ley de Impuestos al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones." Asimismo, la Resolución General (AFIP-DGI) N° 211 (B.O. 28/09/1998) viene a precisar que el artículo 29 de la citada ley del impuesto al valor agregado (t.o. en.1997) y el artículo 27 del Decreto N° 885 de fecha 29 de julio de 1998 establecen nuevas condiciones y requisitos para optar por asumir, en el impuesto al valor agregado, la calidad de responsables no inscriptos (vid. Considerando I).

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En tal sentido, el art. 1 de la mentada RG establecía una serie de condiciones, necesarias y concurrentes, que los contribuyentes debían reunir para poder revestir la calidad de responsables no Inscriptos en el impuesto al valor agregado, a saber: "...a) Ser persona física o sucesión Indivisa —en este último caso en calidad de continuadora de quienes desarrollaron las actividades citadas en el inciso siguiente; b) Desarrollar exclusivamente alguna de las actividades que —comprendidas en los incisos a) o e) del artículo 4° de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones— se enumeran en el inciso b) del artículo 17 del Anexo de la Ley N° 24.977 o las que se excluyeren de acuerdo con lo previsto en el artículo 18 del mismo texto legal; y c) Haber obtenido, en el año calendario inmediato anterior al período fiscal en que se ejerza la opción, ingresos brutos (gravados, exentos y no gravados, por el impuesto al valor agregado): 1. Superiores a treinta y seis mil pesos ($ 36.000.-) y no mayores de ciento cuarenta y cuatro mil pesos ($ 144.000.-), de tratarse de profesionales; 2. No superiores a ciento cuarenta y cuatro mil pesos ($ 144.000.-), de tratarse del resto de los sujetos." IV. Que a tenor de la normativa transcripta, la cuestión nuclear para la resolución de esta controversia radica en la demostración de la condición de "profesional" del actor, a los fines de establecer su categorización frente al gravamen. A pesar de tener amplias posibilidades para hacerlo, la recurrente no ha acreditado la condición de profesional requerida para ejercer la opción de ser "Responsable no Inscripto" en el impuesto al valor agregado y, atento no haber tampoco optado por adherirse al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes — opción que le era viable; de acuerdo a sus ingresos totales por período—, corresponde confirmar los ajustes practicados en los impuestos y por los períodos en cuestión. V. Que en lo relativo a los intereses resarcitorios liquidados, corresponde su confirmación ante la falta de agravios de la recurrente. Independientemente de ello, cabe resaltar que los mismos constituyen una indemnización debida al Fisco como reparación por la mora en la cancelación de las obligaciones tributarias (cfr. "La Vendimia SA". TFN, Sala A, 17/4/98). VI. Que respecto a las Multas aplicadas, debe este Tribunal examinar la presencia de los elementos objetivo y subjetivo, cuya concurrencia es necesaria para la configuración de los ilícitos en cuestión. En tal sentido, respecto a la sanción aplicada en el sumario N° S/431/545/03, cabe recordar la sentencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación recaída en autos "Casa Elen-Valmi de Claret y Garelio", de fecha 31/3/1999, donde al analizar la figura del artículo 45 de la ley de rito, dijo: "...surge claramente del texto transcripto que no es exigible una conducta de carácter doloso del contribuyente que deba ser acreditada por el organismo recaudador"... Sentado ello, y tras recordar su conocida doctrina en el sentido que en él campo del derecho represivo tributario rige el criterio de personalidad de la pena concluyó "... si bien, por lo tanto, es inadmisible la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptando que una persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y razonada aplicación de alguna excusa admitida por la legislación vigente". En dicha causa, el Superior Tribunal sostuvo que el ilícito tipificado en el art. 45 de la ley de procedimiento fiscal no requiere para su configuración la realización de una conducta dolosa por parte del contribuyente, en virtud de lo cual no resulta aplicable la doctrina emanada de la causa "Mazza, Generoso y Mazza, Alberto", la cual sólo encuentra sentido respecto de infracciones que requieran de una actividad dolosa tendiente a defraudar los intereses del Fisco. Toda vez que en el caso ha quedado acreditada la materialidad de la infracción prevista en el art. 45 de la ley de rito, en tanto se ha omitido el pago del tributo en su justa medida atento la improcedente categorización del contribuyente como "Responsable no Inscripto" en el ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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Impuesto al valor agregado, y dado que la apelante —no obstante haber contado en esta instancia con todas las posibilidades— no aportó en autos ningún elemento conducente a los efectos de demostrar un obrar diligente en su accionar, o acreditar la existencia de error excusable previsto en la norma como causal eximente responsabilidad, corresponde confirmar la multa aplicada. Con Costas. VII. Que en lo que respecta a la sanción aplicada en el sumario N° 5/431/546/03, con sustento en los arts. 46 y 47, inc. a) de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.), cabe anticipar que corresponde su reencuadre a la figura culposa prevista en el art. 45 de la ley ritual. A los efectos de que el Fisco pueda sancionar a un contribuyente con multa por defraudación, resulta absolutamente imprescindible que surja de los antecedentes administrativos la prueba fehaciente y directa de la conducta dolosa que se atribuye al responsable, situación que no se encuentra acreditada en autos. Máxime, cuando el ajuste fiscal en el impuesto a las ganancias tiene su origen en el que le fuera practicado en el impuesto al valor agregado, el cual culminó en la aplicación del instituto previsto en el artículo 45 de la aludida norma. Debe señalarse que la facultad de reencuadre viene implícita, pero inequívocamente receptada, en el artículo 184 último párrafo de la ley 11.683. Es por ello que, de acuerdo con el cambio de calificación, la graduación de la sanción impuesta debe modificarse, entendiendo estos juzgadores que resulta razonable establecer su equivalencia al ochenta por ciento (80%) del gravamen omitido. Las costas se imponen por su orden, conforme a lo dispuesto por el artículo 184, último párrafo, del ordenamiento legal referido. Por ello, SE RESUELVE: 1°) Rechazar los planteos de nulidad articulados, con costas. 2°) Confirmar parcialmente las resoluciones apeladas conforme lo dispuesto en los Considerandos II, III, IV, V y VI. Con costas. 3°) Reencuadrar la multa aplicada en el sumario N° S/431/546/03 en los términos del artículo 45 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus modif.), conforme lo dispuesto en el Considerando VII. Costas por su orden (art. 184, último párrafo, ley 11.683). Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos acompañados y archívese. —Ignacio J. Buitrago. — José E. Bosco. — Ernesto C. Celdeiro (volver) 

Pronunciamiento del T.F.N. Sala “D” en la causa García, Abel José del 16/09/2009

Buenos Aires, setiembre 16 de 2009. El Dr. Brodsky dijo: I - Que a fs. 16/22 y 71/77 el Sr. Abel José García interpone recursos de apelación contra las resoluciones de fecha 8 de noviembre de 2005, dictadas por la Jefa (int) de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Bahía Blanca de la A.F.I.P.-Dirección General Impositiva, por las que se resolvió excluirlo del régimen simplificado a partir de enero de 2001 y se determinó de oficio su obligación fiscal en los impuestos al valor agregado y a las ganancias por los períodos fiscales de enero de 2001 a diciembre de 2003 —ambos inclusive— y los ejercicios 2001, 2002 y 2003, respectivamente, con más intereses resarcitorios y le aplica sendas multas equivalentes a tres veces los tributos omitidos con sustento en los arts. 46 y 47 inciso c) de la ley N° 11.683 (t.o. 1998 y modif.). Manifiesta que el Fisco basa los ajustes efectuados en la información dada por las instituciones bancarias, estableciendo para los años 2001 a 2003 un promedio de utilidad neta obtenida por ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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contribuyentes con la misma actividad. Se agravia del método seguido por el Fisco Nacional y señala que las presunciones pueden ser aplicadas únicamente ante la imposibilidad total del ente recaudador de reconstruir la situación tributaria del contribuyente, esto es ante la inexistencia de documentación respaldatoria e imposibilidad de encontrar la verdad por otro camino, pero de ningún modo puede derivar en conclusiones alejadas de la realidad. Destaca que la totalidad de las cuentas corrientes bancarias tomadas como base del ajuste se encontraban abiertas a "orden conjunta" del recurrente y su cónyuge, la que poseía actividad declarada ante el Fisco, procediendo a detraer los importes que se encontraban registrados en el libro IVA Ventas de la actividad comercial que desarrolla su esposa, aclarando que ella las utilizaba para depósitos propios de la actividad de acuerdo con las probanzas arrimadas durante la fiscalización, motivo éste que hace concluir que no puede imputarse en forma única y exclusiva los movimientos de dichas cuentas a uno solo de los titulares. Se agravia de que el Fisco no analizó la verdadera cuantía de las operaciones comerciales, ni circularizó a los proveedores a fin de que informaran el detalle de las ventas efectuadas al recurrente durante los períodos involucrados. Expone que el Fisco no sólo presume que los importes obrantes en las cuentas bancarias responden a ventas omitidas, sino que sobre esa conclusión aniquila su calidad de "monotributista", para aplicar una nueva presunción, que es el porcentaje de utilidad de la actividad, calificando al proceder fiscal de arbitrario y carente de sustento probatorio. Plantea también la improcedencia de las sanciones aplicadas en tres veces el importe de los tributos supuestamente omitidos ingresar o evadidos, invocando a su favor la doctrina emanada del fallo dictado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación con fecha 6/4/1989 en la causa "Mazza Generoso y Mazza Alberto s/recurso de apelación". Por los argumentos que expone, peticiona que oportunamente se dicte sentencia haciendo lugar a la apelación deducida y se revoquen las resoluciones apeladas, con costas y hace reserva del caso federal. II - Que a fs. 29/35vta. y 84/91 contesta el Fisco Nacional los traslados conferidos. Expresa que como resultado de la fiscalización llevada a cabo al contribuyente se detectó a partir de la suma de los depósitos bancarios del responsable, que superan los límites máximos establecidos como condición para permanecer en el régimen del monotributo, esto es $ 144.000 y que, ante la ausencia de colaboración por parte del actor durante la inspección y la carencia de contabilidad organizada, el organismo recurrió a información provista por terceros relacionados con éste y a las bases de datos del Fisco. Explica que las determinaciones de oficio se sustentan en un conjunto de elementos, entre ellos el indicio legalmente previsto por la ley tributaria de rito, esto es el depósito bancario, el aporte de documentación, la ausencia de probanzas al respecto, el origen de los fondos acreditados y la actitud evasiva del encartado al no tratar de justificar los movimientos de sus cuentas bancarias. Destaca que los agravios vertidos por el recurrente son una reiteración de los expuestos al contestar la vista en sede fiscal y que constituyen una opinión carente de sustento fáctico y legal. Respecto de las multas aplicadas, la apoderada fiscal manifiesta que las razones vertidas por la actora al contestar la vista fueron tenidas en cuenta por el juez administrativo para efectuar el encuadre de la conducta en las previsiones de los arts. 46 y 47 inciso c) de la ley de rito, entendiendo que no hay razones que permitan excusarla de la infracción aplicada. Por los argumentos que desarrolla pide que oportunamente se dicte sentencia rechazando los recursos y se confirmen las resoluciones apeladas, con costas y se tenga presente la reserva del caso federal. ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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III - Que mediante resolución de fs. 95/95vta. se dispuso acumular el expediente N°26.438-1 al que lleva el N° 26.437-I. No habiendo prueba a producir a fs. 107 se elevan los autos a conocimiento de la Sala "D" y a fs. 112 se ponen los autos para dictar sentencia. IV - Que corresponde en esta instancia decidir sobre si es o no ajustado a derecho, el procedimiento en virtud del cual el organismo fiscal consideró que los depósitos bancarios del recurrente corresponden a ingresos no declarados, liquidando su obligación frente al impuesto a las ganancias de los ejercicios 2001, 2002 y 2003 y dispuso su inscripción en el IVA como responsable inscripto a partir del 1/1/2001, determinando el impuesto adeudado por los períodos de enero de 2001 a diciembre de 2003 por estimar que se trata de ingresos obtenidos como consecuencia de ventas al por menor. La ley autoriza al Fisco a determinar de oficio la materia imponible y a liquidar el gravamen correspondiente en aquellos casos en que se omitiera la presentación de las declaraciones juradas o las presentadas resulten impugnables. Que dicha determinación puede efectuarse en forma directa por conocimiento cierto de la materia imponible o mediante estimación sobre base presunta, quedando reservado esta última para los supuestos en que el Fisco Nacional carece de los elementos necesarios para establecer la existencia y cuantificación de la obligación tributaria, ya sea porque la documentación aportada resulta insuficiente o errónea, o cuando se compruebe que la misma, por alguna circunstancia, carece de relevancia jurídica a dichos efectos. La estimación es una valuación mediante índices y presunciones y como tal, se contrapone a la determinación directa que se basa sobre pruebas ciertas para medir la base imponible. La determinación presuntiva de la base imponible no consiste en un procedimiento destinado a medir esta base, sino otras magnitudes que reemplazan a aquélla y para ello se recurre a índices. Los métodos indiciarios no miden ni bien ni mal el beneficio neto efectivo que las normas hayan erigido en base imponible, lo que persiguen es, sencillamente, medir una base alternativa (cfr. Sainz de Bujanda, glosado por Dino Jarach y citado por Carlos A. Porta: Revista Impuestos, T. XXXVIII, pág. 1685). Que las presunciones que se describen en el artículo 18 de la ley de procedimiento fiscal (t.o. 1998 y modif.), a las cuales la administración está facultada a recurrir para fundamentar sus estimaciones de oficio, son indiciarias y admiten prueba en contra y ambos métodos, el cierto y el presunto, son perfectamente legítimos para determinar la materia imponible. Que el citado artículo 18 en su primer párrafo dispone que la estimación de oficio se fundará en los hechos y circunstancias conocidos que, por su vinculación o conexión normal con los que las leyes respectivas prevén como hecho imponible, permitan inducir en el caso particular la existencia y medida del mismo, sirviendo como indicios —entre otros— el capital invertido en la explotación, las fluctuaciones patrimoniales, el volumen de las transacciones y utilidades de otros períodos fiscales, como así también otros elementos de juicio que obren en poder de la AFIP o que le proporcionen los agentes de retención, cámaras de comercio o industria, bancos, asociaciones gremiales, entidades públicas o privadas, etc.; y a tales efectos podrá tomarse como presunción general, salvo prueba en contrario: "g) Los depósitos bancarios, debidamente depurados, que superen las ventas y/o ingresos declarados del período, representan: 1. En el impuesto a las ganancias: Ganancias netas determinadas por un monto equivalente a las diferencias de depósitos en concepto de incremento patrimonial, más un diez por ciento (10%) en concepto de renta dispuesta o consumida en gastos no deducibles". A su vez en su último párrafo –en la parte pertinente— se establece que "La carencia de contabilidad o de comprobantes fehacientes de las operaciones hará nacer la presunción de que la determinación de los gravámenes efectuada por la Administración Federal en base a los ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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índices señalados u otros que contenga esta ley o que sean técnicamente aceptables, es legal y correcta, sin perjuicio del derecho del contribuyente o responsable a probar lo contrario. Esta probanza deberá fundarse en comprobantes fehacientes y concretos, careciendo de virtualidad toda apreciación o fundamentación de carácter general o basadas en hechos generales. La probanza que aporte el contribuyente no hará decaer la determinación de la Administración Federal sino solamente en la justa medida de la prueba cuya carga corre por cuenta del mismo". V - Que con el objeto de explicar el origen de los depósitos en sus cuentas corrientes bancarias, el actor manifiesta que se trata de cuentas abiertas a "orden conjunta" del propio recurrente y de su cónyuge, quien tenía actividad declarada ante el Fisco, debiendo por ello detraerse los importes que se encontraban registrados en el libro IVA ventas de la actividad comercial que desarrolla su esposa, agraviándose puntualmente de que el Fisco no tuvo en cuenta las probanzas arrimadas durante la fiscalización y que por ello no puede imputarse en forma única y exclusiva los movimientos de dichas cuentas a uno sólo de los titulares. Que en el informe final de inspección y complementarios se consigna que la actividad declarada por la recurrente es la venta al por menor de productos de almacén y que a la fecha del referido informe —abril de 2005— tiene baja definitiva por cese de actividades. En él se señala que el contribuyente manifestó que los movimientos bancarios de los períodos 2001 a 2003 provienen de su actividad de supermercado; que no presta sus cuentas bancarias; que a partir de abril de 2000 se encuentra inscripta la esposa en la actividad "venta por menor en minimercados". Que al solicitarle la depuración de sus cuentas bancarias sólo excluye dos préstamos bancarios y las ventas correspondientes a la actividad de su esposa y que la Sra. Zwenger —esposa del recurrente y cotitular de las cuentas bancarias— expresó que no puede especificar cuáles son sus depósitos y extracciones dado que los mismos los hacía conjuntamente con su marido. Teniendo en cuenta las manifestaciones de bienes presentadas por el Sr. García a distintas entidades bancarias, los informes brindados por terceros (vecinos de los inmuebles sitos en Guisasola y Monte Hermoso donde funcionan dos locales de Venta de alimentos, actualmente a nombre de los hijos del recurrente) y que, entre los años 2001 a 2003 se observan abultados depósitos bancarios que superan los montos para permanecer inscripto como "monotributista", los funcionarios actuantes consideraron que las circunstancias apuntadas representan indicios que les permite concluir que durante esos años el recurrente continuó desarrollando alguna actividad, y que como su esposa se inscribe recién en abril de 2000, los montos depositados durante los meses de enero a abril de 2000 deben imputarse al Sr. García, determinando así que corresponde su categorización como responsable inscripto desde enero de 2001. También se señala que al no haber obtenido datos respecto de las compras y gastos, por el principio de realidad económica se consideró un costo presunto en base a los índices de la región en los años 2002 y 2003 y para el 2001 se determinó el índice de acuerdo con la información obrante en los sistemas, por la utilidad neta de negocios con igual actividad en la misma localidad, Monte Hermoso (act. adm., cpo. verificación ganancias, fs. 10/13 y 23/29 y cpo. verificación IVA VI, fs. 844/847 y 933/939). Que ni en oportunidad de formular su descargo en sede fiscal, ni ante esta instancia el recurrente ofreció prueba alguna adicional, limitándose a repetir en su escrito de apelación los argumentos ya vertidos en el descargo aludido, pero sin aportar mayores datos o elementos suplementarios que sirvan para desvirtuar la presunción fiscal. Que en tal sentido, debe tenerse en cuenta que la liquidación impositiva apareja tanto un problema cronológico como de posibilidades de averiguación. Para contemplar este aspecto, las normas exigen que simultáneamente con su gestión, el contribuyente vaya dejando rastros ostensibles de su operatoria: que se inscriban en registros, que emita comprobantes, que incorpore datos a sus registros, etc. Son todos hechos exteriores pero de directa relevancia y ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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su control concomitante evita que el contribuyente llegue a la fecha de presentar su declaración, con libertad para manejar a su antojo las cifras de todo el período (cfr. García Mullin, Roque: Derecho Fiscal T. XXXVIII, pág. 495), lo que también se aplica a un responsable categorizado como "monotributista". VI - Que el caso bajo análisis es, en definitiva, una cuestión de hecho y prueba, por lo que el recurrente debió tomar los recaudos suficientes para cumplir con determinadas formalidades propias de las relaciones económicas entre terceros. Sobre las anomalías constatadas, resulta atinado recrear doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, que expresa: "El cumplimiento de los extremos formales en materia fiscal constituye el instrumento que ha considerado el legislador para aproximarse al marco adecuado en el que deben desenvolverse las relaciones económicas y de mercado" ("Buombicci, Neli Adela", fallo del 8/6/93, IMP, LI-B, 1495). Que frente a tales circunstancias, el Fisco categorizó al contribuyente como "responsable inscripto", dado que el monto correspondiente a los ingresos estimados con sustento en los depósitos bancarios objetados supera la suma de $ 144.000 (conf. art. 2° ley N° 24.977). Que de la lectura del escrito de apelación, como así también de las distintas presentaciones efectuadas durante el procedimiento fiscal, se advierte que la actora enfoca su defensa en tratar de demostrar que los depósitos cuestionados no responden a operaciones propias, cuestión ésta que no fue fehacientemente probada. Si bien el recurrente no tiene la obligación de llevar libros contables, no es menos cierto que es forzoso conservar las debidas constancias, no sólo para poner un mínimo de orden en esas cuentas, sino también para deslindar responsabilidades propias y posibilitar a los organismos de control la verificación de la operatoria correspondiente a su actividad, aspecto que desde una mira procesal no puede depender de simples manifestaciones. Que surge de los elementos incorporados durante el curso de la etapa de inspección, que solamente en el primer trimestre del año 2000, es decir, en el período previo a que la esposa del encartado se incorporara a la actividad comercial explotando un segundo local del mismo ramo, ya los depósitos bancarios originados en ventas propias del Sr. García, habían alcanzado la cifra de $ 201.357 (ver act. adm. cpo. IVA-IV, fs. 767), importe que proyectado para todo el año 2000 resulta ser holgadamente superior a los $ 144.000 anuales que fija la normativa vigente para permanecer adscripto al régimen del "monotributo". Atento la circunstancia señalada, es obvio que a partir del 1/1/01 el recurrente debió revistar como "responsable inscripto" en el impuesto al valor agregado. Que por lo dicho, se hace aplicable a la cuestión planteada el temperamento reiteradamente sustentado en diversos precedentes jurisprudenciales, en los cuales no cabe presumir arbitrariedad del criterio técnico en que se fundó la determinación, puesto que si las manifestaciones de los contribuyentes o responsables no se hallan respaldadas por pruebas categóricas, las estimaciones de oficio gozan en principio de legitimidad e incumbe a quienes las impugnan la demostración intergiversable de los hechos, así como que al contribuyente que impugna las liquidaciones hechas con la intervención de un inspector de la entidad recaudadora, le corresponde probar fehacientemente los errores que les atribuye (cfr. jurisprudencia de la Cámara Federal del 23/2/71 en "General Electric Argentina S.A."; del 16/3/71 en "Sucesores de Rosendo Sonora; del 9/8/71 en "Alonso, Alfredo D." y del 30/5/94 en "Distribuidora Villarino s/apel.- IVA", Expte. n°. 4506-I, fallo de la Sala A de este Tribunal, que el suscripto integró como Vocal subrogante). Que a tenor de lo expresado y dado que ante esta instancia la actora no ha ofrecido prueba alguna que permita desvirtuar lo decidido en las resoluciones en crisis, procede admitir el criterio fiscal.

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VII - No obstante, resulta pertinente destacar que en el caso de autos, la actividad del recurrente se lleva cabo mediante operaciones realizadas con "Consumidores Finales", en las que el precio total percibido por sus ventas incluye el impuesto al valor agregado que, por imposición legal, no debe discriminarse. Ello así, es evidente que la base imponible del IVA, conforme ha sido calculada por la inspección actuante, resulta indebidamente acrecentada (ver act. adm., cpo. verificación ganancias, fs. 20/22). Es por esa razón que la categorización del recurrente como "Responsable Inscripto" obliga a determinar previamente el importe neto gravado sin IVA, atento la disposición legal, según la cual el impuesto se halla incluido en el precio total percibido de los "consumidores finales". Teniendo en cuenta lo dicho, el impuesto de los períodos enero a diciembre de los años 2001, 2002 y 2003, incluidos en la determinación apelada, se calculó sobre dicho precio total, multiplicado por la alícuota aplicable (21% ó 19% según el caso), conforme surge de las actuaciones administrativas citadas, por lo que corresponde proceder a reliquidarlo, escindiéndolo de dicho precio total, a fin de determinar el precio neto gravado antes del impuesto (cfr. doctrina de la sentencia en la causa N° 16.122-I "Gallardo Claudio Alberto s/recurso de apelación - impuestos al valor agregado y a las ganancias"). VIII - En cuanto a los intereses resarcitorios intimados en ambas resoluciones, debe señalarse que ellos son la consecuencia de existir una deuda impositiva impaga a su vencimiento y teniendo en cuenta que los mismos han sido liquidados de conformidad con las normas establecidas al efecto por el art. 37 de la ley N° 11.683 (t.o. 1998 y modif.), y que la actora no ha formulado agravios sobre el método empleado en su liquidación, corresponde confirmarlos, reliquidándolos en la forma descripta en el considerando precedente, respecto de la parte que se confirma en el IVA. IX - Que por último y en relación con las sanciones impuestas, la recurrente plantea su improcedencia en atención a la impugnación que formula respecto de las determinaciones de impuesto y que, como los ajustes se basan en presunciones, entiende que las multas deben revocarse en atención a la jurisprudencia que cita en su presentación. Que sobre la cuestión planteada debo señalar que he tenido oportunidad de exponer mi criterio al resolver diversas causas análogas, fundándome en la doctrina emergente de la causa "Metalúrgica Tadem S.C.A." (cfr. Rev. Derecho Fiscal, T° XXXVII, pág. 210), en la que se expresó que "la presunción de dolo no puede sustentarse tan sólo en los mismos supuestos que la ley admite para la estimación de oficio de la materia imponible. De esa manera se estaría arribando por medio de una presunción a otra presunción, calificadora ésta de una conducta dolosa, lesionando así el principio de la responsabilidad subjetiva en materia penal". Que dicho criterio ha sido confirmado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación al resolver los autos "Mazza, Generoso y Mazza, Alberto s/apelación" en sentencia del 6/4/89. Que como se dijera, las presunciones que se describen en el artículo 18 de la ley de procedimiento fiscal (t.o. 1998), son perfectamente legítimas para determinar la materia imponible y teniendo en cuenta las particularidades del caso que aquí se analiza, considero que en el mismo, no habiendo el recurrente presentado declaraciones juradas originales en ninguno de los dos impuestos comprendidos por las determinaciones apeladas, no se verifica la condición que haría procedente la aplicación del instituto sancionatorio establecido en los artículos 46 y 47 de la ley de rito. Que el análisis de la causa ha dejado sin sustento el argumento invocado por el Fisco para encuadrar el caso conforme con lo previsto en el art. 47 inc. c) de la ley N° 11.683 (t.o. 1998 y modif.), ante la ausencia de los elementos requeridos por el art. 46 de la misma para que se configure el tipo descripto en esa norma legal. Ello así, corresponde dejar sin efecto las sanciones impuestas. ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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X - Por todo lo expuesto, voto por confirmar la resolución determinativa del impuesto a las ganancias en cuanto liquida el tributo correspondiente a los años 2001, 2002 y 2003 con más intereses resarcitorios, así como la correspondiente al IVA con las modificaciones decididas en los Considerandos VII y VIII, debiendo revocarse en ambos impuestos las multas aplicadas, de acuerdo con lo expresado en el Considerando IX. Las costas se imponen en proporción a los respectivos vencimientos. El Dr. Urresti dijo: Que adhiere al voto precedente. Del resultado de la votación que antecede, se resuelve: 1°) Confirmar la resolución determinativa del impuesto a las ganancias en cuanto liquida el tributo correspondiente a los años 2001, 2002 y 2003 con más intereses resarcitorios, así como la correspondiente al impuesto al valor agregado con las modificaciones decididas en los Considerandos VII y VIII del voto del Vocal instructor, debiendo revocarse en ambos impuestos las multas aplicadas, de acuerdo con lo expresado en el Considerando IX del voto referido. 2°) Las costas se imponen en proporción a los respectivos vencimientos. 3°) Ordenar a la AFIP-DGI que en el plazo de treinta (30) días practique liquidación de las sumas adeudadas por la recurrente de acuerdo con lo decidido en el punto 1°) precedente. A tal fin por Secretaría General de Asuntos Impositivos se remitan al ente fiscal las actuaciones administrativas por el plazo acordado. Se hace constar que este pronunciamiento se emite de conformidad con lo previsto por el art. 59 del Reglamento de Procedimiento de este Tribunal. Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese. —Sergio P. Brodsky. —Esteban Juan Urresti. (volver) 

Pronunciamiento de la Cámara Nacional Contencioso Administrativo Federal Sala III en la causa García, Abel José del 03/11/2011

Buenos Aires, 3 de noviembre de 2011. Y VISTOS; CONSIDERANDO: I- A fs. 16/22 y 71/77 el Sr. Abel José García interpuso recursos de apelación contra las resoluciones de fecha 8/11/05 -nº 247/05 y 248/05- dictadas por el Jefe de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Bahía Blanca. Mediante dichas resoluciones la AFIP-DGI decidió excluir del régimen simplificado al contribuyente desde el período fiscal enero 2001, determinar de oficio su obligación fiscal en los impuestos al valor agregado y a las ganancias por los períodos enero de 2001 a diciembre de 2003 y los ejercicios 2001/2003 -respectivamente- con más intereses resarcitorios y aplicar sendas multas equivalentes a tres veces los tributos omitidos con sustento en los arts. 46 y 47 inc. c) de la ley 11.683. El apelante fundó sus impugnaciones cuestionando el método seguido por el Fisco Nacional, que basa sus ajustes en la información brindada por entidades bancarias para así establecer un promedio de utilidad neta obtenida por el contribuyente. En tal sentido, apuntó que las presunciones sólo pueden ser utilizadas ante la imposibilidad del recaudador de reconstruir la situación tributaria por la carencia de pruebas documentales respaldatorias. En lo esencial, el particular destacó que las cuentas corrientes consideradas para el ajuste se hallaban abiertas "a la orden conjunta" con su cónyuge, quien poseía actividad declarada y las utilizaba para depósitos propios de esta última, por lo que no pueden imputarse los movimientos financieros ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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a un solo cotitular de forma exclusiva. Por último, planteó la improcedencia de las multas invocando la doctrina de la CSJN emanada del precedente "Mazza Generoso y Mazza Alberto" (6/4/89). II- A fs. 115/119 el Tribunal Fiscal de la Nación confirmó la resolución determinativa del impuesto a las ganancias correspondiente a los períodos 2001/2003 con más intereses resarcitorios. En relación al impuesto al valor agregado se ratificó el ajuste y se ordenó efectuar una nueva reliquidación a fin de determinar el precio neto gravado antes del impuesto. Finalmente el organismo jurisdiccional dispuso la revocación de las multas aplicadas respecto de los tributos precedentes. Para resolver en este sentido el tribunal preopinante tuvo en cuenta que: a) el Fisco puede fijar la obligación tributaria mediante estimación sobre base presunta en caso de no existir elementos para establecer su existencia y cuantificación de modo directo; b) los métodos indiciarios buscan la medición de una base imponible alternativa; c) el art. 18 de la ley 11.683 dispone que la estimación de oficio se fundará en hechos conocidos que, por su vinculación normal con el denominado hecho imponible, permiten inducir en el caso su existencia y medida; d) el contribuyente adujo que el origen de los depósitos en sus cuentas bancarias se debe, en gran medida, a la actividad comercial de su cónyuge, por lo que deben detraerse los importes que se encontraban registrados en el libro IVA ventas de aquélla; e) el informe final de inspección y los complementarios consignan que tal actividad se debía a la venta al por menor de productos de almacén y que al mes de abril de 2005 tenía baja definitiva por cese de actividades; f) asimismo, se señala que el contribuyente manifestó que los movimientos financieros del período 2001 a 2003 provienen de su actividad de supermercado y que no presta sus cuentas bancarias; g) a partir de abril de 2000 su esposa figuraba inscripta en la actividad "venta por menor en minimercados"; h) al solicitarse la depuración de sus cuentas el particular sólo excluyó dos préstamos y las ventas relativas a la actividad de su esposa, quien señaló que no podía especificar cuáles son sus depósitos y extracciones dado que los hacían conjuntamente; i) entre los años 2001 y 2003 se observan abultados depósitos que superan los montos para desempeñarse como "monotributista"; j) así, pues, el Fisco consideró que los montos depositados entre enero y abril de 2000 deben imputarse al Sr. García, quien debía entonces inscribirse como responsable inscripto desde enero de 2001; k) por no obtenerse datos de gastos y compras, por el principio de realidad económica se consideró un costo presunto en base a los índices de la región en los años 2002/2003 y para el 2001 se determinó el índice conteste con la información de los sistemas, por la utilidad neta de negocios con igual actividad en el lugar; l) el contribuyente no agregó prueba alguna en la instancia por ante el TFN ni en sede administrativa, así como tampoco demostró que los depósitos bancarios fueran ajenos, como pregona; ll) del procedimiento surge que solo en el primer trimestre de 2000, antes del alta en la actividad comercial de su esposa, se había superado el límite para permanecer como monotributista; m) por todo ello no existen pruebas que permitan desvirtuar el mecanismo de determinación analizado; n) en cuanto a las multas impuestas, debe considerarse que las presunciones del art. 18 de la ley de procedimiento fiscal son legítimas para establecer la base imponible mas no para la aplicación de sanciones conforme los art. 46 y 47 -inc. c)- de la misma norma; ñ) por ello, queda sin sustento el argumento invocado por el Fisco para encuadrar el caso en las previsiones de los artículos aludidos. III- A fs. 134 y 151/163 la AFIP-DGI apeló el pronunciamiento reseñado y expresó agravios, respectivamente, del siguiente modo: a) la reliquidación ordenada resulta improcedente por cuanto la expresión "ventas ajustadas impositivamente" tiene en el IVA un claro significado de montos de ventas y existencias sin incidencias del impuesto; b) de una cuenta que refleja movimiento por ventas omitidas no puede seguirse que el monto total de las mismas ha sido trasladado ya que pudo haberse capitalizado en otros bienes o consumido; c) por el contrario, corresponde al contribuyente demostrar que el margen no reflejado en la cuenta es el ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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correspondiente al impuesto; d) diversa jurisprudencia avala esta postura; e) sólo los sujetos que se hallan inscriptos en el tributo pueden facturar el débito fiscal -discriminado o no según sea la calidad del adquirente-; f) el Sr. García, a pesar de estar obligado a inscribirse, permaneció como sujeto de un régimen simplificado, por lo cual no les son aplicables las pautas del art. 39 de la ley de IVA; g) sólo puede aceptarse la liquidación con una postura que favorezca la disminución de la carga tributaria cuando elementos probatorios así lo indiquen; h) así, no puede reconocerse a priori que en los montos de ventas detectadas por fiscalización esté comprendido el IVA; i) en punto a las multas revocadas el contribuyente no colaboró con la fiscalización ni aportó comprobantes de compras y/o gastos; j) asimismo, se adhirió a un régimen sustitutivo de los impuestos a las ganancias e IVA a través de una declaración jurada que no reflejaba su verdadera situación fiscal, circunstancia que encuadra en el art. 47 inc. c) de la ley 11.683; k) la omisión en presentar las declaraciones juradas fue consecuencia directa de la declaración jurada inexacta presentada para la adhesión al régimen simplificado; l) ante la detección de enormes diferencias entre los depósitos y los ingresos declarados la presunción de dolo se ajusta a la ley; ll) el particular no desvirtuó la presunción recabada ante la labor fiscalizadora; m) por último, citó jurisprudencia a favor de su postura y requirió, en orden accesorio al agravio precedente, la revocación de la imposición de las costas al Fisco. A fs. 168/172 la representante del contribuyente contestó el memorial en traslado y solicitó su rechazo, con costas. IV- En primer término deben abordarse las quejas dirigidas contra la reliquidación en la determinación del impuesto al valor agregado dispuesta por el TFN. Sobre el punto debe recordarse que el apelante aduce que resulta arbitrario inferir que la base imponible del tributo resultó indebidamente acrecentada. Sin embargo, de acuerdo a los términos que dan sustento a la determinación tributaria se observa que la Administración, con base en la previsión legal contenida en el art. 18 de la ley 11.683, imputó el origen de los montos depositados en cuentas bancarias a ventas omitidas provenientes del ejercicio de la actividad gravada del contribuyente. Teniendo ello en cuenta, toda vez que no se encuentra discutida la naturaleza de la actividad de este último, declarada como venta al por menor de productos de almacén, resulta acertada la resolución del organismo jurisdiccional. En efecto, dadas las características del giro comercial considerado por el Fisco Nacional, debe concluirse que las ventas llevadas a cabo por el contribuyente fueron concertadas con consumidores finales, donde el precio total percibido incluye el IVA. Por lo tanto, corresponde desestimar el agravio examinado precedentemente, con costas (art. 68 del CPCC). V- En cuanto a la revocación de las multas dispuestas por el recaudador tampoco se evidencia una crítica consistente que permita refutar la decisión del TFN. Ello se debe a que en los actos determinativos impugnados no se ha acreditado de modo cierto la figura de la defraudación dolosa, en tanto el método indiciario llevado adelante por el Fisco para establecer los ajustes en la obligación tributaria no resulta apto para corroborar la existencia de una ocultación maliciosa del particular. En tal sentido, resulta aplicable la jurisprudencia que sostiene que para la configuración de la defraudación tributaria se requiere que medie una conducta que exteriorice la presencia del dolo, sin que pueda válidamente extenderse al campo de la responsabilidad penal tributaria el sistema de presunciones que la ley establece con el objeto de determinar la existencia y medida de la obligación impositiva (Fallos 312:447). La presunción del dolo no puede fundarse tan solo en los mismos supuestos que la ley admite para la estimación de oficio de la materia imponible. De otra manera, se estaría arribando por medio de una presunción a otra ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS | CICLO DE ACTUALIZACIÓN TRIBUTARIA 2013

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presunción, calificadora ésta de una conducta dolosa, destruyendo así el principio de la responsabilidad subjetiva en materia penal (conf. Sala V de este Fuero en los autos "Frigorífico Frosinone (TF 16295-I) c/ DGI" del 17/5/04). En consecuencia, se confirma el pronunciamiento del TFN en cuanto dejó sin efecto las multas aplicadas. Sin perjuicio de ello, frente a las dificultades interpretativas que ofrece este aspecto de la controversia debe admitirse el agravio subsidiario relativo a la imposición de las costas, que se distribuyen en el orden causado en ambas instancias (art. 68 2ª parte del CPCC). En función de lo aquí resuelto corresponde dejar sin efecto la regulación de fs. 144 y declarar insustancial el tratamiento del recurso de fs. 146. Por todo lo expuesto: a) se rechaza en lo esencial el recurso interpuesto por el Fisco Nacional a fs. 134, con costas a la vencida en relación al agravio considerado en el punto IV y en el orden causado respecto al analizado precedentemente; b) en virtud de lo resuelto se deja sin efecto la regulación de fs. 144 y se declara insustancial la apelación deducida contra la misma. Regístrese, notifíquese y devuélvanse. Jorge Esteban Argento – Carlos Manuel Grecco – Sergio Gustavo Fernández Ante mí: Susana María Mellid – Secretaria de Cámara (volver)

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