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DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL - TEMA 10 LA RECAUDACIÓN (I). LA RECAUDACIÓN. ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTOS. ÓRGANOS DE RECAUDACIÓN. EXTINCIÓN DE LAS DEUDAS: EL PAGO Y OTRAS FORMAS DE EXTINCIÓN. OBLIGADOS AL PAGO. GARANTÍAS DE LA DEUDA TRIBUTARIA. APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS. I.

LA RECAUDACIÓN. ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTOS.

II. ÓRGANOS DE ORGANIZATIVA.

RECAUDACIÓN.

COMPETENCIAS

Y

ESTRUCTURA

2.1. ÓRGANOS CENTRALES. 2.2. ÓRGANOS TERRITORIALES. III. EL PAPEL DE LAS ENTIDADES FINANCIERAS EN LA RECAUDACIÓN. 3.1. SERVICIO DE CAJA. 3.2. SERVICIO DE COLABORACIÓN. 3.2.1. Ingresos. 3.2.2. Procedimiento. 3.2.3. Ingresos en el tesoro público. 3.3. CAJAS DE LAS ADUANAS. IV. EXTINCIÓN DE LAS DEUDAS: EL PAGO Y OTRAS FORMAS DE EXTINCIÓN. V. EL PAGO. 5.1. LOS SUJETOS DEL PAGO. 5.1.1. Sujetos legitimados para el cobro. 5.1.1.1. Cobro por el órgano competente de la Administración acreedora. 5.1.1.2. Cobro por entidades debidamente autorizadas.

5.1.2. Sujetos legitimados para el pago. 5.1.2.1. Norma general. 5.1.2.2. Deudores principales. 5.1.2.3. Responsabilidad solidaria y subsidiaria.

5.2. EL OBJETO DEL PAGO.

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5.3. FORMAS Y MOMENTOS DEL PAGO. 5.3.1. Pago en efectivo. 5.3.2. Pago mediante efectos timbrados. 5.3.3. Pago en Especie. 5.4. PLAZOS PARA EL PAGO. 5.4.1. Pago en período voluntario. 5.4.2. Pago en período ejecutivo. 5.4.3. Suspensión del ingreso. 5.5. LA PRUEBA DEL PAGO. 5.6. FÓRMULAS ESPECIALES PARA ARBITRAR EL PAGO. 5.6.1. La consignación de pagos. 5.6.2. Imputación de pagos.

VI.

LA COMPENSACIÓN. 6.1. COMPENSACIÓN A INSTANCIA DEL OBLIGADO TRIBUTARIO. 6.2. COMPENSACIÓN DE OFICIO. 6.3. RESOLUCIÓN Y EFECTOS DE LA COMPENSACIÓN.

VII. OTRAS FORMAS DE EXTINCIÓN. 7.1. LA CONDONACIÓN. 7.2. LA SUSCRIPCIÓN DE CONVENIOS. 7.3. DEDUCCIONES SOBRE TRANSFERENCIAS.

VIII. GARANTÍAS DE LA DEUDA TRIBUTARIA. 8.1. GARANTÍAS DE LA DEUDA TRIBUTARIA. 8.1.1. Derecho de prelación. 8.1.2. Hipoteca legal tácita. 8.1.3. Afección de bienes. 8.1.4. Derecho de retención. 8.1.5. Medidas cautelares. 8.1.6. Garantías en fraccionamientos o aplazamientos de pago. 8.2. OTROS PRIVILEGIOS. 8.2.1. Anotación preventiva de embargo. 8.2.2. Presunción de legalidad. 8.2.3. Embargo preventivo de dinero y mercancías. 8.2.4. Deber de colaboración con la administración tributaria. 8.2.5. Procedimiento de apremio.

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IX.

APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS. 9.1. 9.2. 9.3. 9.4. 9.5. 9.6. 9.7.

DEUDAS APLAZABLES E INAPLAZABLES. SOLICITUD Y COMPETENCIA. GARANTÍAS. DISPENSA DE GARANTÍA. TRAMITACIÓN Y RESOLUCIÓN. CÁLCULO DE INTERESES. FALTA DE PAGO.

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I.

LA RECAUDACIÓN (I). LA RECAUDACIÓN. ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTOS.

El Capítulo V del Título III (“La aplicación de los Tributos”) de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre) recoge las “Actuaciones y procedimientos de recaudación”. La recaudación queda contemplada como un procedimiento de aplicación de los tributos, así el artículo 83 LGT (redacc. R.D. Ley 20/2011) establece que la aplicación de los tributos comprende todas las actividades administrativas dirigidas a la información y asistencia a los obligados tributarios y a la gestión, inspección y recaudación, así como las actuaciones de los obligados en el ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones tributarias. También las actividades administrativas y actuaciones de los obligados en el marco de la asistencia mutua. La regulación reglamentaria se contiene básicamente en el Reglamento General de Recaudación aprobado por R.D. 939/2005, de 29 de Julio y en el Reglamento General de Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de Aplicación de los Tributos aprobado por R.D. 1065/2007, de 27 de Julio, en lo no previsto por aquel (art. 1.1 RAT). De acuerdo con el art. 160 LGT y art. 2 RGR (redacc. R.D. 1558/2012), podemos definir la gestión recaudatoria de la Hacienda Pública, como la función administrativa conducente al cobro de las deudas y sanciones tributarias y demás recursos de naturaleza pública que deban satisfacer los obligados al pago. También podrá consistir en el desarrollo de actuaciones recaudatorias y de colaboración en este ámbito conforme a la normativa de asistencia mutua. Según el art. 160.2 LGT: “La recaudación de las deudas tributarias podrá realizarse: a) En período voluntario, mediante el pago o cumplimiento del obligado tributario en los plazos previstos en el artículo 62 de esta ley. b) En período ejecutivo, mediante el pago o cumplimiento espontáneo del obligado tributario o, en su defecto, a través del procedimiento administrativo de apremio”.  En cuanto a la recaudación de la Hacienda Pública Estatal, y de las entidades de derecho público estatales, el art. 3 del RGR establece: 1. La gestión recaudatoria del Estado y sus Organismos Autónomos se llevará a cabo:  Cuando se trate de los recursos del sistema tributario estatal y aduanero, tanto en período voluntario como ejecutivo, por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. No obstante, tratándose de tasas, en período voluntario se lleva a cabo por el órgano que tenga atribuida su gestión.

 Tratándose de los demás recursos de naturaleza pública:  En período voluntario, por las Delegaciones de Economía y Hacienda, salvo que la gestión de dichos recursos esté atribuida a otros órganos de la AGE o a sus organismos autónomos.  En período ejecutivo, por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, previa remisión, en su caso, de las relaciones de deudas impagadas en voluntaria. 2. Los recursos de naturaleza pública cuya gestión esté atribuida a una entidad de derecho público distinta de las señaladas en el apartado anterior, serán recaudados en período voluntario por DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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los servicios de dicha entidad. La recaudación en período ejecutivo corresponderá a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, cuando así lo establezca una Ley o por Convenio. 3. Las cantidades recaudadas por cuenta de las entidades citadas en el apartado anterior por la AEAT, cuando sea por Ley, serán transferidas a las cuentas oficiales de dichas entidades, a excepción de los recargos del período ejecutivo y de las costas; si es por Convenio, se minorará en las cantidades establecidas en el mismo.

 En cuanto a la recaudación de los Organismos Autónomos del Estado, el art. 4 RGR dispone que la gestión recaudatoria en período ejecutivo se rige por el RGR con una serie de especialidades, tales como que la relación certificada de deudas impagadas en período voluntario se expide por el órgano competente del Organismo; que la providencia de apremio se dicta por los órganos de recaudación de la AEAT; que al organismo se le transfieren las cantidades recaudadas salvo los recargos del período ejecutivo y las costas; que la declaración de fallido corresponde a la Agencia y que la declaración de crédito incobrable y la declaración de responsabilidad corresponden al organismo.  En cuanto a la recaudación de recursos de otras Administraciones públicas nacionales, el art. 5.1 RGR dispone que la Agencia recaudará sus recursos de naturaleza pública cuando dicha gestión se le encomiende por Ley o Convenio y transferirá a las mismas las cantidades recaudadas a excepción de los recargos del período ejecutivo y de las costas, cuando sea por Ley, o con minoración de las cantidades establecidas en el Convenio.  En cuanto a la gestión recaudatoria de los recursos propios de la Unión Europea y otras entidades internacionales o supranacionales, se llevará a cabo en período voluntario por la A.G.E. o por los organismos o entidades estatales que la tengan atribuidas y, en su defecto, por la Agencia; en período ejecutivo, por la Agencia. Ahora bien, si se trata de gestión recaudatoria que deba realizarse por el Estado español a favor de otros Estados o de otras entidades internacionales o supranacionales, en el marco de la asistencia mutua, se llevará a cabo por la Agencia (art. 5.2 y 5.3 RGR).  En cuanto a la recaudación de la Hacienda Pública de las Comunidades Autónomas y de sus Organismos Autónomos, se llevará a cabo directamente por éstas, de acuerdo con sus normas de atribución de competencias; por otras entidades de derecho público con las que exista convenio o delegación de esta facultad o por la Agencia vía convenio para la recaudación (art. 7 RGR).  Por último, en cuanto a la recaudación de la Hacienda Pública de las entidades locales y de sus organismos autónomos, se llevará a cabo directamente por éstas, de acuerdo con sus normas de atribución de competencias; por otros órganos territoriales a cuyo ámbito pertenezcan cuando así se haya establecido legalmente o por convenio o por delegación y por la Agencia vía convenio para la recaudación (art. 8 RGR).

II. ÓRGANOS DE RECAUDACIÓN. COMPETENCIAS Y ESTRUCTURA ORGANIZATIVA. Dispone el art. 83.4 LGT que “Corresponde a cada Administración tributaria determinar su estructura administrativa para el ejercicio de la aplicación de los tributos”, y el art. 84 LGT que “La competencia en el orden territorial se atribuirá al órgano que se determine por la Administración tributaria, en desarrollo de sus facultades de organización, mediante disposición que deberá ser objeto de publicación en el boletín oficial correspondiente. En defecto de disposición expresa, la competencia se atribuirá al órgano funcional inferior en cuyo ámbito territorial radique el domicilio fiscal del obligado tributario”. De acuerdo con el art. 6 RGR, son órganos de recaudación del Estado: a) Las unidades administrativas de la A.E.A.T., centrales o periféricas, a las que las normas de organización específica atribuyan competencias en materia de recaudación. DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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b) Las unidades administrativas de los Órganos de la A.G.E., Organismos Autónomos estatales y entidades de derecho público estatales que tengan atribuida la gestión recaudatoria de los correspondientes recursos de Derecho Público. c) La D. G. Tesoro y Política Financiera 1 y las unidades administrativas de las Delegaciones de Economía y Hacienda en los demás casos. Centrando nuestra exposición en los órganos de recaudación de la AEAT, aparecen recogidos en la Orden de 10 de Diciembre de 2007, del Ministerio de la Presidencia, por la que se establecen los Departamentos de la AEAT y se les atribuyen funciones y competencias; por la Resolución de 21 de Septiembre de 2004, de la Presidencia de la AEAT por la que se establece la estructura y organización territorial de la AEAT y por la Resolución de 22 de Enero de 2013, de la Presidencia de la AEAT, sobre organización y atribución de competencias en el Área de Recaudación. De acuerdo con estas disposiciones distinguiremos entre órganos centrales y órganos territoriales de recaudación.

2.1. ÓRGANOS CENTRALES. 1. El Departamento de Recaudación es el centro directivo de la gestión recaudatoria encomendada a la Agencia, sin perjuicio de las demás competencias que le atribuye la normativa vigente. Según el art. 6.1 Orden 10-12-2007, le corresponden, además de las atribuidas específicamente a su titular en el número 2 de este artículo, las siguientes funciones y competencias: a) La dirección, planificación y coordinación de la gestión recaudatoria atribuida a la Agencia, incluida la asumida en virtud de Convenio o Concierto con otras Administraciones Públicas. b) El diseño de sistemas y métodos para la gestión recaudatoria en su ámbito de competencias y el estudio y propuesta de los convenios sobre prestación de los servicios de recaudación a otras Administraciones Públicas. c) La dirección, planificación y coordinación de las funciones de la Agencia en materia de cuentas restringidas de recaudación de tributos, así como la autorización, supervisión, control y régimen de ingresos de entidades colaboradoras y de las que, en su caso, presten el Servicio de Caja. d) El estudio, el diseño, la planificación y la programación de las actuaciones y procedimientos de recaudación, y de medidas organizativas o de racionalización de las actuaciones en la gestión de tal naturaleza que no correspondan a otras áreas funcionales. e) La propuesta de los instrumentos de planificación de actuaciones, resultados y objetivos en materia de recaudación. f) El establecimiento de mecanismos de impulso y coordinación de las actuaciones de gestión recaudatoria de las deudas correspondientes a personas o entidades en proceso concursal y la planificación y organización de la prevención y lucha contra el fraude a la Hacienda pública en el ámbito recaudatorio. g) La elaboración de propuestas normativas y la colaboración en la elaboración de los proyectos normativos que afecten a su ámbito funcional. h) La realización directa de actuaciones recaudatorias y la tramitación y resolución de expedientes administrativos que se le asignen reglamentariamente y las funciones que la normativa atribuye al Departamento de Recaudación en relación con las tasas del Sector Público Estatal. i) La dirección, planificación y coordinación del ejercicio de la potestad sancionadora vinculada a la gestión recaudatoria. j) Cualesquiera otras funciones y competencias que le atribuyan la normativa legal y reglamentaria y demás disposiciones que sean de aplicación.

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Actual Secretaría General del Tesoro y Política Financiera.

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El Departamento está integrado por las siguientes Subdirecciones Generales: a) b) c) d)

S.G. de Coordinación y Gestión. S.G. de Organización y Planificación. S.G. de Recaudación Ejecutiva. S.G. de Procedimientos Especiales.

Bajo la dependencia de la S.G. de Coordinación y Gestión, se encuentra el Equipo Central de Control de Entidades Colaboradoras; bajo la dependencia de la S.G. de Procedimientos Especiales, se encuentran los Equipos Centrales de Actuaciones Especiales y de Relación con los Tribunales e integrada en la S.G. de Recaudación Ejecutiva se encuentra el Equipo Central de Procesos Concursales. 2. La Delegación central de Grandes Contribuyentes, a través de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios, sin perjuicio de las competencias recaudatorias que corresponden al Delegado Central y sus adjuntos y que se establecen en la Orden de Economía y Hacienda de 1310-05 que crea la Delegación Central.

2.2. ÓRGANOS TERRITORIALES. De conformidad con la Resolución de 22-1-2013, las Dependencias Regionales de Recaudación (DRR), cuya sede principal coincide con la sede de la Delegación Especial de la AEAT correspondiente, constituyen la estructura básica para desarrollar la gestión recaudatoria y realizar actuaciones coordinadas con otros órganos para lograr una eficaz gestión recaudatoria de las deudas que pudieran derivarse de las actuaciones que por aquellos se desarrollen o vayan a desarrollarse; los órganos de las DRR ejercerán sus funciones y competencias respecto de las personas o entidades cuyo domicilio fiscal se encuentre dentro del ámbito territorial de la correspondiente Delegación Especial, siempre que no resulte competente otro órgano, si bien, en relación con dichas personas y entidades desarrollarán sus actuaciones, facultades y competencias en todo el territorio nacional. Cada DRR estará dirigida por un Jefe o Jefa de la DRR, que podrá estar asistido por uno o varios Jefes de Dependencia Regional Adjuntos, así como por uno o varios Técnicos Jefes de Gestión Recaudatoria y para el ejercicio de sus funciones y competencias las DRR se estructurarán en Equipos y Grupos Regionales de Recaudación (ERR y GRR), estos últimos podrán a su vez estar integrados en un ERR. Los ERR estarán dirigidos por un Jefe o Jefa de Equipo, Inspector o Inspectora de Hacienda conforme a los criterios que se determinen y podrán estar integrados, en su caso, por Técnicos Jefes de Grupo, Técnicos de Hacienda, Agentes de la Hacienda pública, y el resto del personal que en cada momento se determine y se encargarán de la gestión recaudatoria de las deudas y de las actuaciones coordinadas respecto de las personas o entidades que les haya asignado el titular de la DRR. Los GRR estarán dirigidos por Técnicos Jefes de Grupo e integrados, en su caso, por Técnicos de Hacienda, Agentes de la Hacienda pública, y el resto del personal que en cada momento se determine y se encargarán de la gestión recaudatoria de las deudas y de las actuaciones coordinadas respecto de las personas o entidades que les haya asignado el titular de la DRR o, cuando estén integrados en un ERR, el titular del mismo. Por otro lado, la Resolución establece las competencias recaudatorias de todos estos órganos y también asigna competencias en la materia a los Delegados Especiales, Delegados y Administradores de la AEAT y de los Inspectores Coordinadores en materia de recaudación. Por último y en cuanto a las reglas generales de adscripción de deudores, la Resolución establece que los órganos territoriales de recaudación serán competentes para desarrollar la gestión recaudatoria y realizar actuaciones coordinadas con otros órganos de la Agencia Tributaria respecto de las DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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personas o entidades cuyo domicilio fiscal se encuentre dentro del ámbito territorial de la correspondiente Delegación Especial, salvo que se encuentren adscritos a la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, resulte de aplicación alguna de las reglas especiales que se establecen o se hayan adscrito a otra Delegación Especial mediante acuerdo del titular del Departamento de Recaudación conforme a lo previsto en las disposiciones por las que se establecen los departamentos de la AEAT y se les atribuyen funciones y competencias. Los órganos territoriales de recaudación podrán ejercer sus competencias y desarrollar sus actuaciones en todo el territorio nacional. Será necesaria la autorización del titular del Departamento de Recaudación cuando la actuación de gestión recaudatoria exija el desplazamiento físico de los miembros del Equipo o Grupo fuera del ámbito territorial de su Delegación Especial.

III. EL PAPEL DE RECAUDACIÓN.

LAS

ENTIDADES

FINANCIERAS

EN

LA

3.1. SERVICIO DE CAJA. De acuerdo con el art. 14 RGR, las entidades de crédito con las que así se convenga podrán prestar el servicio de caja a los órganos de recaudación competentes; dichas entidades podrán actuar también como colaboradoras en la recaudación. Los ingresos se realizarán en las entidades de crédito que prestan el servicio de caja con carácter obligatorio únicamente en aquellos casos en que así se establezca por el Ministro de Hacienda (art. 15 RGR). Los ingresos se realizarán en cuentas restringidas abiertas en estas entidades, cuya denominación y funcionamiento serán establecidas mediante Orden del Ministro de Hacienda, en dinero de curso legal y por cualquier otro medio que se establezca por Orden. Diariamente, la entidad entregará al órgano de recaudación competente relación justificativa de las cantidades ingresadas y de los documentos acreditativos de las deudas a las que corresponden (art. 16 RGR). Estas entidades ingresarán en la cuenta del Tesoro lo recaudado durante cada quincena dentro de los siete días hábiles siguientes al fin de cada una (art. 28 RGR). Cada quincena comprenderá desde el fin de la anterior hasta el día 5 ó 20 de la siguiente o inmediato hábil posterior (considerándose inhábiles los sábados). Con fecha 5 de enero de 2004 se suprimió el Servicio de Caja en Delegaciones y Administraciones de la AEAT, por lo que la modificación operada en el antiguo R.G.R., por el R.D. 1248/2003, de 3 de octubre, permitió que se pudieran realizar a través de Entidades Colaboradoras, con carácter general, todo tipo de ingresos derivados de declaración-liquidación, autoliquidación, o liquidación administrativa, con excepción de los que expresamente determine el Ministro de Hacienda (la O.M. de 11-12-2003, no establece supuesto alguno en este sentido).

3.2. SERVICIO DE COLABORACIÓN. El artículo 17 del RGR establece que podrán colaborar en la recaudación las entidades de crédito autorizadas. La prestación del servicio no será retribuida. Por Orden del MEH de 28-Junio-2007, se ha desarrollado el RGR, en relación con las entidades de crédito que prestan el servicio de colaboración.

Las entidades que deseen actuar como colaboradoras en la gestión recaudatoria desarrollada por la A.E.A.T., solicitarán autorización del Director del Departamento de Recaudación de la Agencia, DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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acompañando la declaración expresa de estar en disposición de prestar el servicio de colaboración en las condiciones establecidas en cada caso por la normativa vigente. Para conceder la autorización, se tendrá en cuenta la solvencia de la entidad y su posible contribución al servicio de colaboración. La autorización podrá determinar la forma y condiciones de prestación del servicio. Si se deniega la autorización el acuerdo será motivado. El acuerdo se notificará a la entidad peticionaria y si se concede deberá publicarse en el B.O.E. La resolución deberá notificarse en el plazo de tres meses. Transcurrido dicho plazo sin que haya recaído resolución expresa se podrá entender estimada la solicitud. Los órganos de recaudación competentes efectuarán el control y seguimiento de las actuaciones de las entidades colaboradoras, pudiendo ordenar la práctica de comprobaciones en las mismas. Si dichas entidades incumplen sus obligaciones, el Director del Departamento de Recaudación podrá suspender temporalmente o revocar definitivamente la autorización, restringir temporal o definitivamente el ámbito territorial de su actuación, o excluir de la prestación del servicio a alguna de sus oficinas, sin perjuicio de la responsabilidad que proceda.

3.2.1. Ingresos. De acuerdo con el art. 18 RGR: 1. Los obligados al pago, tengan o no cuentas abiertas en las entidades colaboradoras, podrán ingresar en ellas las siguientes deudas: a) Las que resulten de autoliquidaciones presentadas en los modelos reglamentariamente establecidos, así como de aquellas cuya presentación se realice por vía telemática. b) Las notificadas a los obligados al pago como consecuencia de liquidaciones practicadas por la Administración, tanto en período voluntario como ejecutivo. c) Cualesquiera otras, salvo que el Ministro de Hacienda haya establecido que el ingreso ha de realizarse con carácter obligatorio en las entidades de crédito que prestan el servicio de caja. 2. Las entidades colaboradoras no podrán admitir los ingresos que deban realizarse obligatoriamente en las entidades que prestan el servicio de caja. Actualmente al estar el Servicio de Caja suprimido no hay ningún ingreso que deba realizarse obligatoriamente vía servicio de caja.

3.2.2. Procedimiento. De acuerdo con el art. 19 RGR (redacc. R.D. 960/2013): 1. Los ingresos se realizarán en cuentas restringidas abiertas en las citadas entidades, cuya denominación y funcionamiento serán establecidas mediante Orden del Ministro de Hacienda. 2. Los ingresos en estas cuentas se efectuarán en dinero de curso legal u otros medios de pago habituales en el tráfico bancario, si bien la admisión de estos medios de pago queda a discreción y riesgo de la entidad. 3. Las entidades colaboradoras admitirán dichos ingresos los días que sean laborables para éstas durante el horario de caja, abonándolos seguidamente en la correspondiente cuenta restringida y

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cada Administración Tributaria podrá limitar la prestación del servicio a un número de horas inferior, dentro del horario de caja. 4. Cuando se trate de autoliquidaciones, el obligado al pago presentará a la entidad colaboradora los impresos en los que se contengan aquéllas, teniendo adheridas las etiquetas de identificación o incorporando cualquier otro medio de identificación establecido por el Ministro de Hacienda. 5. Si el ingreso es consecuencia de una liquidación practicada por la Administración y notificada al obligado al pago, éste presentará a la entidad colaboradora el documento de ingreso según modelo establecido por el Ministerio de Hacienda. 6. La entidad colaboradora deberá exigir la consignación del número de identificación fiscal en el documento correspondiente, comprobando la exactitud del indicado número mediante el examen del documento acreditativo, que deberá ser exhibido por quien presente el documento liquidatorio. No será necesaria dicha exigencia en relación con aquellas autoliquidaciones y documentos de ingreso respecto de los cuales el Ministerio de Hacienda haya establecido que deben presentarse en las entidades colaboradoras con una etiqueta adherida u otro medio de identificación en los que consten los datos de los obligados al pago. 7. La entidad colaboradora que deba admitir un ingreso para el Tesoro comprobará previamente a su abono en cuenta: a) La coincidencia exacta de la cuantía a ingresar con la cifra que figure como importe del ingreso en la autoliquidación o documento de ingreso. b) Que los citados documentos lleven adheridas las etiquetas u otro medio de identificación o, en su caso, que en los mismos se consignen el nombre, domicilio del sujeto pasivo, número de identificación fiscal, concepto y período a que corresponde el citado pago. Si resultase conforme la anterior comprobación, la entidad colaboradora procederá a extender en el documento destinado a tal efecto de los que componen la autoliquidación o en el documento de ingreso, validación, bien mecánica mediante máquina contable o bien manual mediante sello, de los siguientes conceptos: fecha del ingreso, total ingresado, concepto, clave la entidad y de la oficina receptora; certificando de este modo el concepto del ingreso así como que éste se ha efectuado en la cuenta del Tesoro. Cuando presentando un documento de un ingreso, el importe validado por la entidad sea correcto pero ésta realice un ingreso superior en el Tesoro, se tramitará su devolución a la entidad colaboradora, sin que a tales ingresos les resulte de aplicación el art. 221 LGT (Procedimiento de devolución de ingresos indebidos).

3.2.3. Ingresos en el tesoro público. De acuerdo con el art. 29 RGR (redacc. R.D. 960/2013): 1. Las entidades colaboradoras centralizarán la operación de ingreso en el Tesoro de las cantidades recaudadas durante cada quincena y el envío al órgano de recaudación competente de la información necesaria para la gestión y seguimiento de las mismas. El Ministro de Hacienda determinará los plazos, forma y soporte de entrega de esta información. 2. Cada quincena comprenderá desde el fin de la anterior hasta el día 5 ó 20 siguientes o hasta el inmediato hábil posterior, si el 5 ó el 20 son inhábiles. El día 18 de cada mes o inmediato hábil anterior, las entidades colaboradoras ingresarán en la cuenta del Tesoro el total de lo recaudado durante la quincena que finaliza el día 5 del referido mes y el penúltimo día hábil, lo recaudado durante la quincena que finaliza el día 20.

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A tales efectos serán considerados días inhábiles los sábados, los domingos, las festividades nacionales, autonómicas y locales correspondientes a la localidad en la que se encuentre situada la oficina central de la entidad de crédito.

3.3. CAJAS DE LAS ADUANAS. Según el art. 20 RGR: 1. Se recaudarán por las aduanas las deudas respecto de las que así esté establecido. 2. Con carácter general, los ingresos se realizarán a través de las entidades de crédito autorizadas para actuar como colaboradoras en la recaudación. 3. No obstante, y siempre que lo autorice el órgano competente, podrán realizarse ingresos directamente en las cajas de las aduanas, en particular en los siguientes casos: a) Cuando deban efectuarse ingresos por el despacho de expediciones conducidas por los viajeros que se produzcan fuera del horario de apertura de las entidades colaboradoras o cuando estas se encuentren en lugares distantes de las oficinas de la aduana. b) Cuando se efectúen depósitos en metálico por importaciones temporales. 4. Diariamente o en el plazo que se establezca por el Ministro de Hacienda, las cantidades recaudadas en cada una de las cajas de las aduanas deberán ser ingresadas por estas en una cuenta, autorizada al efecto por el órgano competente, abierta en una entidad de crédito de la localidad respectiva, a nombre de «Dependencia/Administración de Aduanas de …», en la que serán custodiados los fondos hasta su ingreso. El Ministro de Hacienda dictará las normas que regulen el funcionamiento, control y seguimiento de estas cuentas. 5. En las cajas de las aduanas únicamente podrán efectuarse pagos por devoluciones de depósitos en efectivo por importaciones temporales.

IV. EXTINCIÓN DE LAS DEUDAS: EL PAGO Y OTRAS FORMAS DE EXTINCIÓN. La Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre) regula en el Capítulo IV del Título II (“Los Tributos”) dedicado a la “Deuda Tributaria” la extinción de las deudas tributarias. Así el artículo 59 LGT dispone que: 1. “Las deudas tributarias podrán extinguirse por pago, prescripción, compensación, deducción sobre transferencias, o condonación, por los medios previstos en la normativa aduanera y por los demás medios previstos en las leyes. 2. El pago, la compensación, la deducción sobre transferencias o la condonación de la deuda tributaria tiene efectos liberatorios exclusivamente por el importe pagado, compensado, deducido o condonado”. Reglamentariamente esta materia se desarrolla por el Reglamento General de Recaudación, aprobado por R.D. 939/2005, de 29 de Julio y en el Reglamento General de Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de Aplicación de los Tributos aprobado por R.D. 1065/2007, de 27 de Julio, en lo no previsto por aquel (art. 1.1 RAT). Examinada, la prescripción en otro tema del programa, pasamos a analizar el resto de formas de extinción.

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V.

EL PAGO.

El pago es la forma habitual de extinción de la deuda tributaria, constituida según el artículo 58 LGT, por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta y por el resto de conceptos señalados en el artículo 58.2 LGT.

5.1. LOS SUJETOS DEL PAGO. La obligación tributaria es una obligación de dar que requiere la actuación de acreedor y deudor.

5.1.1. Sujetos legitimados para el cobro. El acreedor es, por tratarse de una prestación de Derecho Público, la Administración y, en consecuencia, ésta es, en principio, el sujeto hábil para el cobro de los tributos. Ahora bien, el cobro no se realiza siempre por el acreedor, sino también por medio de personas y entidades que aparezcan expresamente autorizadas para ello. Según el art. 34.4 RGR, cuando el pago se realice a través de entidades de crédito u otras personas autorizadas, la entrega al deudor del justificante de ingreso liberará a este desde la fecha que se consigne en el justificante y por el importe que figure en él, quedando obligada la entidad de crédito o persona autorizada frente a la Hacienda pública desde ese momento y por dicho importe, salvo que pudiera probarse fehacientemente la inexactitud de la fecha o del importe que conste en la validación del justificante. Además, según el art. 34.5 RGR, las órdenes de pago dadas por el deudor a las entidades de crédito u otras personas autorizadas para recibir el pago no surtirán por sí solas efectos frente a la Hacienda Pública, sin perjuicio de las acciones que correspondan al ordenante frente a la entidad o persona responsable del incumplimiento. En cuanto a los efectos liberatorios de los pagos realizados a órganos no competentes, y dejando a un lado las tesis doctrinales sobre incompetencia absoluta o relativa, según el art. 33.3 RGR “Los pagos realizados a órganos no competentes para recibirlos o a personas no autorizadas para ello no liberarán al deudor de su obligación de pago, sin perjuicio de las responsabilidades de todo orden en que incurra el perceptor que admita indebidamente el pago”. La “competencia” servirá para fijar los límites de las facultades recaudatorias de cada órgano de la Administración; mientras que se debe utilizar el concepto de “autorización” en el caso de pagos efectuados ante terceras personas, en cuyo caso, la autorización señalará los límites de las facultades cobratorias de cada una de estas entidades. Según el art. 9.2 RGR, la cuestión queda clara: “En ningún caso la autorización que se conceda o el convenio que se formalice atribuirá el carácter de órganos de recaudación a las entidades de crédito que presten el servicio de caja o que sean colaboradoras en la recaudación”.

5.1.1.1. Cobro por el órgano competente de la Administración acreedora. Es el realizado por los órganos de recaudación del Estado señalados en el art. 6 RGR. 5.1.1.2. Cobro por entidades debidamente autorizadas. Según el art. 9.1 del RGR: “Podrán prestar el servicio de caja las entidades de crédito con las que cada Administración así lo convenga”. El Servicio de Caja ha sido suprimido con efectos 05-01-2004.

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Añadiendo que “Podrán actuar como entidades colaboradoras en la recaudación las entidades de crédito autorizadas por cada Administración (...). A efectos de este reglamento, sólo podrán actuar como entidades que presten el servicio de caja o como entidades colaboradoras las siguientes entidades de crédito: a) Los bancos. b) Las cajas de ahorro. c) Las cooperativas de crédito”. Dado por tanto, que el Convenio, en el primer caso, y la Autorización, en el segundo, actúan como títulos legitimadores para el cobro, se considera que no es válido el pago realizado a una entidad que no tenga suscrito el Convenio o la autorización otorgada, respectivamente, según el art. 33.3 RGR ya señalado.

5.1.2. Sujetos legitimados para el pago. 5.1.2.1. Norma general. Según el art. 33.1 RGR, puede efectuar el pago, en periodo voluntario o periodo ejecutivo, cualquier persona, tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo apruebe, ya lo ignore el obligado al pago. El tercero que pague la deuda no estará legitimado para ejercitar ante la Administración los derechos que corresponden al obligado al pago. Por otro lado, hay que tener en cuenta que los obligados al pago de las deudas tributarias responden del cumplimiento de sus obligaciones, con todos sus bienes presentes y futuros, salvo las excepciones previstas en las leyes y, en particular, las siguientes:  Los socios o partícipes en el capital de sociedades o Entidades disueltas y liquidadas en las que la Ley limita la responsabilidad patrimonial (art. 40 LGT) responderán de las obligaciones tributarias pendientes de éstas hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que se les hubiere adjudicado y demás percepciones patrimoniales percibidas por los mismos en los dos años anteriores a la fecha de disolución que minoren el patrimonio social que debiera responder de tales obligaciones y sin perjuicio de lo dispuesto en el art 42.2.a) LGT.  Los sucesores “mortis causa” responderán de las obligaciones tributarias pendientes de sus causantes con las limitaciones que resulten de lo dispuesto en la legislación civil para la adquisición de la herencia (art. 39 LGT). 5.1.2.2. Deudores principales. Los deudores principales son los obligados en primer lugar al ingreso de la deuda tributaria; sólo cuando falta el pago, la Hacienda Pública puede derivar la acción contra los demás obligados. Según el art. 35.6 LGT, “La concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que por ley se disponga expresamente otra cosa”. 5.1.2.3. Responsabilidad solidaria y subsidiaria. Los supuestos de responsabilidad frente al pago de la deuda tributaria son objeto de estudio detallado en otro tema del programa. Baste aquí señalar que, según el art. 41.1 LGT la ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apdo 2 del art. 35 LGT.

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Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria.

5.2. EL OBJETO DEL PAGO. Dado que según el art. 19 LGT la obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria y que según el art. 25, las obligaciones tributarias accesorias son prestaciones pecuniarias (intereses y recargos), el objeto de pago será la entrega de una suma de dinero. Como en toda obligación, el pago de la deuda tributaria ha de reunir las siguientes condiciones:  Identidad. La prestación en que consiste el pago ha de ser exactamente la que se debía y no otra.  Integridad. La deuda tributaria se entenderá pagada cuando se entregue la totalidad de la suma debida.  Indivisibilidad. Si bien, el art. 65.1 LGT permite que: “Las deudas tributarias que se encuentren en período voluntario o ejecutivo podrán aplazarse o fraccionarse en los términos que se fijen reglamentariamente y previa solicitud del obligado tributario, cuando su situación económicofinanciera le impida, de forma transitoria, efectuar el pago en los plazos establecidos”.

5.3. FORMAS Y MOMENTOS DEL PAGO. Según el artículo 60 LGT: 1. “El pago de la deuda tributaria se efectuará en efectivo. Podrá efectuarse mediante efectos timbrados cuando así se disponga reglamentariamente. El pago de las deudas en efectivo podrá efectuarse por los medios y en la forma que se determinen reglamentariamente. La normativa tributaria regulará los requisitos y condiciones para que el pago pueda efectuarse utilizando técnicas y medios electrónicos, informáticos o telemáticos. 2. Podrá admitirse el pago en especie de la deuda tributaria en período voluntario o ejecutivo cuando una ley lo disponga expresamente y en los términos y condiciones que se prevean reglamentariamente”.

5.3.1. Pago en efectivo. El pago de las deudas y sanciones tributarias que deba realizarse en efectivo se podrá hacer siempre en dinero de curso legal. En este caso, el art. 61.1 LGT señala que “Se entiende pagada en efectivo una deuda tributaria cuando se haya realizado el ingreso de su importe en las cajas de los órganos competentes, oficinas recaudadoras o entidades autorizadas para su admisión”. Asimismo por alguno de los siguientes medios: A) Cheque (art. 35 RGR). Deberá ser nominativo a favor del Tesoro Público y cruzado y estar conformado o certificado por la entidad librada, en fecha y forma. La admisión de cheques que incumplan alguno de los requisitos anteriores quedará a riesgo de la entidad que los acepte, sin perjuicio de las acciones que correspondan a dicha entidad contra el obligado al pago. No obstante, cuando un cheque válidamente conformado o certificado no pueda ser hecho efectivo en todo o en parte el pago le será exigido a la entidad que lo conformó o certificó. DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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La entrega del cheque en la entidad que, en su caso, preste el servicio de caja, liberará al deudor por el importe satisfecho siempre que se haga efectivo. El efecto liberatorio se entenderá producido desde la fecha en que el cheque haya sido entregado en dicha entidad. Esta validará el correspondiente justificante de ingreso en el que consignará la fecha de entrega y el importe del pago, quedando desde ese momento la entidad obligada ante la Hacienda pública por la cuantía efectivamente ingresada. B) Tarjeta de crédito y débito (art. 36 RGR). Será admisible el pago mediante tarjetas de crédito y débito ante las entidades de crédito que, en su caso, presten el servicio de caja, siempre que la tarjeta a utilizar se encuentre incluida entre las que, a tal fin, sean admitidas en cada momento por dichas entidades. El límite de los pagos a realizar vendrá determinado por el asignado por la entidad emisora individualmente a cada tarjeta y que, en ningún caso, podrá superar la cantidad que se establezca en la orden del Ministro de Hacienda correspondiente por cada documento de ingreso, no pudiendo simultanearse, para un mismo documento de ingreso, con cualquier otro de los medios de pago admitidos. Los importes ingresados por los obligados al pago a través de tarjetas de crédito y débito no podrán ser minorados como consecuencia de descuentos en la utilización de tales tarjetas o por cualquier otro motivo. La Administración establecerá, en su caso, las condiciones para utilizar este medio de pago por vía telemática. C) Transferencia bancaria (art. 37 RGR). En este caso se considera como momento del pago la fecha en que haya tenido entrada el importe correspondiente en la entidad que, en su caso, preste el servicio de caja (actualmente suprimido), quedando liberado desde ese momento el obligado al pago. La Administración podrá establecer las condiciones para utilizar este medio de pago por vía telemática. D) Domiciliación bancaria (art. 38 RGR). Este medio exige que el obligado sea titular de la cuenta en que domicilie el pago, que la misma se encuentre abierta en una entidad de crédito y que comunique la orden de domiciliación a los órganos de la Administración. En los términos y condiciones en que cada Administración lo establezca, el pago podrá domiciliarse en una cuenta que no sea de titularidad del obligado, siempre que el titular de dicha cuenta autorice la domiciliación. En este caso, los pagos se entienden realizados en la fecha de cargo en cuenta. En aquellos casos en los que el cargo en cuenta no se realice o se realice fuera de plazo por causa no imputable al obligado al pago, no se exigirán a este recargos, intereses de demora ni sanciones, sin perjuicio de los intereses de demora que, en su caso, corresponda liquidar y exigir a la entidad responsable por la demora en el ingreso. La Orden EHA/1658/2009, estableció el procedimiento y las condiciones para la domiciliación del pago de determinadas deudas cuya gestión corresponde a la AEAT, señalando que puede ser domiciliado el pago de las autoliquidaciones que se recogen en su Anexo I siempre y cuando se presenten por vía telemática a través de la Oficina Virtual de la AEAT y los aplazamientos y fraccionamientos (incluido el 2º plazo del IRPF).

5.3.2. Pago mediante efectos timbrados. Según el art. 39 RGR, tienen esta consideración, el papel timbrado común, el papel timbrado de pagos al Estado, los documentos timbrados especiales, los timbres móviles y otros aprobados por Orden Ministerial. DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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Según el art. 62.4 LGT: “Las deudas que deban abonarse mediante efectos timbrados se pagarán en el momento de la realización del hecho imponible, si no se dispone otro plazo en su normativa específica”.

5.3.3. Pago en Especie. Establece el art. 60.2 LGT que “Podrá admitirse el pago en especie de la deuda tributaria en período voluntario o ejecutivo cuando una ley lo disponga expresamente y en los términos y condiciones que se prevean reglamentariamente”. Serán admitidos como pago en especie los bienes integrantes del Patrimonio Histórico español en los casos establecidos en las leyes. El deudor que pretenda utilizar este medio, lo comunicará al órgano de recaudación competente, acompañando la valoración de los bienes y el informe sobre el interés de aceptar esta forma de pago emitidos por el órgano competente del Ministerio de Educación, Cultura y Deporte o justificante de haberlos solicitado. La resolución deberá notificarse en el plazo de seis meses, en su defecto, se entenderá desestimada y se adoptará por el Director del Departamento de Recaudación. La eficacia del acuerdo de quedará condicionada a la entrega o puesta a disposición de los bienes: de producirse esta, los efectos extintivos de la deuda se entenderán producidos desde la fecha de la solicitud.

5.4. PLAZOS PARA EL PAGO. Se regulan en el artículo 62 LGT (redacc. R.D. Ley 20/2011).

5.4.1. Pago en período voluntario. En período voluntario, el artículo 62 LGT distingue entre: 1º. Las deudas tributarias resultantes de una autoliquidación deberán pagarse en los plazos que establezca la normativa de cada tributo (art. 62.1). 2º. En el caso de deudas tributarias resultantes de liquidaciones practicadas por la Administración, el pago en período voluntario deberá hacerse en los siguientes plazos: a) Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente. b) Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 16 y último de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día cinco del segundo mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente (art. 62.2). 3º. El pago en período voluntario de las deudas de notificación colectiva y periódica que no tengan establecido otro plazo en sus normas reguladoras deberá efectuarse en el período comprendido entre el día uno de septiembre y el 20 de noviembre o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente (la Administración tributaria competente podrá modificar este plazo siempre que no sea inferior a dos meses) (art. 62.3). 4º. Las deudas que deban abonarse mediante efectos timbrados se pagarán en el momento de la realización del hecho imponible, si no se dispone otro plazo en su normativa específica (art. 62.4). 5º. Las deudas tributarias aduaneras y fiscales derivadas de operaciones de comercio exterior deberán pagarse en el plazo establecido por su propia normativa (art. 62.7). Así, en el caso de liquidaciones derivadas de actas que regularicen derechos de importación, el plazo de pago es de 10 días (art. 222.1 a) CAC) y no el establecido en el art. 62.2 LGT; a contar desde la notificación expresa o tácita de la liquidación.

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6º. Las deudas de titularidad de otros Estados o entidades internacionales o supranacionales a cobrar en el marco de la asistencia mutua en los plazos establecidos en el apartado 6 en función de la notificación del instrumento de ejecución (art. 62.6).

5.4.2. Pago en período ejecutivo. Dispone el artículo 62.5 LGT que, una vez iniciado el período ejecutivo y notificada la providencia de apremio, el pago de la deuda tributaria deberá efectuarse en los siguientes plazos: a) Si la notificación de la providencia se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 de dicho mes o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente. b) Si la notificación de la providencia se realiza entre los días 16 y último de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día cinco del mes siguiente o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.

5.4.3. Suspensión del ingreso. El artículo 62 regula dos supuestos: 1. En los supuestos en los que la ley de cada tributo lo establezca, el ingreso de la deuda de un obligado tributario podrá suspenderse total o parcialmente, sin aportación de garantía y a solicitud de éste, si otro obligado presenta una declaración o autoliquidación de la que resulte una cantidad a devolver o una comunicación de datos, con indicación de que el importe de la devolución que pueda ser reconocido se destine a la cancelación de la deuda cuya suspensión se pretende. El importe de la deuda suspendida no podrá ser superior a la devolución solicitada. La deuda suspendida quedará total o parcialmente extinguida en el importe que proceda de la devolución reconocida, sin que sean exigibles intereses de demora sobre la deuda cancelada con cargo a la devolución.

2. El ingreso de la deuda de un obligado tributario se suspenderá total o parcialmente, sin aportación de garantías, cuando se compruebe que por la misma operación se ha satisfecho a la misma u otra Administración una deuda tributaria o se ha soportado la repercusión de otro impuesto, siempre que el pago realizado o la repercusión soportada fuera incompatible con la deuda exigida y, además, en este último caso, el sujeto pasivo no tenga derecho a la completa deducción del importe soportado indebidamente.

5.5. LA PRUEBA DEL PAGO. Según el art. 41 RGR, quien realice el pago de una deuda conforme a lo dispuesto en este reglamento tendrá derecho a que se le entregue un justificante del pago. Los justificantes del pago en efectivo serán, según los casos: los recibos; las cartas de pago suscritas o validadas por órganos competentes o por entidades autorizadas para recibir el pago; las certificaciones acreditativas del ingreso efectuado; cualquier otro documento al que se otorgue expresamente el carácter de justificante de pago por el Ministerio de Hacienda y, en particular, los determinados por la normativa reguladora de los ingresos por vía telemática. Los justificantes de pago en efectivo deberán indicar, al menos, las siguientes circunstancias:

a) b) c) d)

Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número de identificación fiscal y domicilio del deudor. Concepto, importe de la deuda y periodo a que se refiere. Fecha de pago. Órgano, persona o entidad que lo expide.

Cuando los justificantes de pago se extiendan por medios mecánicos, las circunstancias del apartado anterior podrán expresarse en clave o abreviatura suficientemente identificadoras, en su conjunto, del deudor y de la deuda satisfecha a que se refieran. Cuando se empleen efectos timbrados, los justificantes de pago serán los propios efectos debidamente inutilizados. Cuando se efectúe el pago en especie, se considerará justificante de pago la certificación emitida por el órgano competente en la que conste haberse realizado la entrega o puesta a disposición de los bienes. El deudor podrá solicitar de la Administración certificación acreditativa del pago efectuado quedando esta obligada a expedirla.

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5.6. FÓRMULAS ESPECIALES PARA ARBITRAR EL PAGO. La LGT señala como formas especiales de pago la consignación y la imputación de pagos.

5.6.1. La consignación de pagos. Dispone el artículo 64 LGT que “Los obligados tributarios podrán consignar el importe de la deuda tributaria y, en su caso, de las costas reglamentariamente devengadas en la Caja General de Depósitos u órgano equivalente de las restantes Administraciones públicas, o en alguna de sus sucursales, con los efectos liberatorios o suspensivos que las disposiciones reglamentarias determinen”. De acuerdo con el art. 43 del RGR se podrá consignar en efectivo el importe de la cantidad debida y de las costas en la Caja General de Depósitos u órgano equivalente de las restantes Administraciones Públicas, o en alguna de sus sucursales en los siguientes casos: a) Cuando se interpongan las reclamaciones o recursos procedentes. b) Cuando la caja del órgano competente, entidades colaboradoras, entidades que presten el servicio de caja o demás personas o entidades autorizadas para recibir el pago no lo hayan admitido, debiendo hacerlo, o no puedan admitirlo por causa de fuerza mayor. En el caso a), la consignación tendrá efectos suspensivos de la ejecutoriedad del acto impugnado desde la fecha en que haya sido efectuada, cuando se realice de acuerdo con las normas que regulan los recursos y reclamaciones. En el caso b), la consignación tendrá efectos liberatorios del pago, desde la fecha en que haya sido efectuada y por el importe que haya sido consignado, siempre que se comunique al órgano de recaudación.

5.6.2. Imputación de pagos. Regulada en el artículo 63 LGT que señala como principio general que, “Las deudas tributarias son autónomas. El obligado al pago de varias deudas podrá imputar cada pago a la deuda que libremente determine”. Posteriormente regula tres supuestos especiales: 1. El cobro de un débito de vencimiento posterior no extingue el derecho de la Administración tributaria a percibir los anteriores en descubierto. 2. En los casos de ejecución forzosa en que se hubieran acumulado varias deudas tributarias del mismo obligado tributario y no pudieran extinguirse totalmente, la Administración tributaria, salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, aplicará el pago a la deuda más antigua. Su antigüedad se determinará de acuerdo con la fecha en que cada una fue exigible. 3. Cuando se hubieran acumulado varias deudas tributarias a favor de una Administración y de otras entidades de derecho público dependientes de la misma, tendrán preferencia para su cobro las primeras, teniendo en cuenta las reglas de garantía de la deuda tributaria (arts. 77 y ss. LGT).

VI. LA COMPENSACIÓN. Regulada en la LGT como “Otras formas de extinción de la deuda tributaria” (arts. 71 a 74) y en el RGR (arts. 55 a 60).

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Establece el artículo 71 LGT que: 1. “Las deudas tributarias de un obligado tributario podrán extinguirse total o parcialmente por compensación con créditos reconocidos por acto administrativo a favor del mismo obligado, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. 2. La compensación se acordará de oficio o a instancia del obligado tributario. 3. Los obligados tributarios podrán solicitar la compensación de los créditos y las deudas tributarias de las que sean titulares mediante un sistema de cuenta corriente, en los términos que reglamentariamente se determinen”. 

Sistema de Cuenta Corriente Tributaria. Regulado en los arts. 138 a 143 RAT, en base a lo dispuesto en el art. 71.3 LGT. Permite la compensación de créditos y deudas de naturaleza tributaria que sean objeto de anotación en la cuenta para facilitar el cumplimiento de las obligaciones de pago de las deudas tributarias y evitar continuos pagos y cobros. Se aplica previa solicitud del sujeto pasivo, durante el mes de octubre del año anterior al que debe surtir efectos, siempre que reúna los siguientes requisitos: 1. Que ejerzan actividades empresariales o profesionales y presenten periódicamente autoliquidaciones por IVA y por retenciones a cuenta del IRPF o IS. 2. Que el importe de créditos reconocidos durante el ejercicio inmediato anterior al de la solicitud sea equivalente, al menos, al 40% de las deudas tributarias devengadas en el mismo período. 3. Que se encuentren al corriente de las obligaciones tributarias (dados de alta en el Censo de Empresarios y en IAE; hayan presentado autoliquidaciones por IRPF, IS, IRNR e IVA; no mantener deudas en período ejecutivo y no tener pendientes de ingreso responsabilidades por delito contra la Hacienda Pública). 4. Que no hayan renunciado al sistema en los dos ejercicios anteriores. No podrán ser objeto de anotación en la cuenta corriente tributaria los créditos y deudas tributarias que a continuación se indican: a) Los que se deriven de autoliquidaciones presentadas fuera de plazo. b) Las deudas que se deriven de liquidaciones provisionales o definitivas practicadas por los órganos de la Administración tributaria. c) Las devoluciones reconocidas en los procedimientos especiales de revisión y en la resolución de recursos y reclamaciones económico-administrativas. d) Las deudas tributarias devengadas en concepto del IVA en las operaciones de importación. Para determinar el saldo de la cuenta corriente tributaria se extinguirán por compensación los créditos y deudas anotados, surgiendo un nuevo crédito o deuda tributaria por el importe del saldo deudor o acreedor de la cuenta. La determinación del saldo de la cuenta corriente tributaria se efectuará los días 31 de marzo, 30 de junio, 30 de septiembre y 31 de diciembre de cada año en los que se encuentre vigente. El crédito o la deuda tributaria resultante de la determinación del saldo por el órgano competente se notificará al obligado tributario, quien dispondrá a su vez de un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, para formular alegaciones en relación con dicha determinación y aportar los documentos y justificantes que estime pertinentes. Transcurrido el plazo de alegaciones se dictará liquidación provisional en el plazo de 15 días. En el caso de que de la liquidación resultara una cantidad a devolver, la Administración acordará su pago mediante transferencia a la cuenta bancaria que haya designado el obligado tributario. En el caso de que de la liquidación provisional resultase una cantidad a ingresar, el obligado tributario procederá a su ingreso en los plazos previstos en el art. 62.2 de la LGT. La duración del sistema de cuenta corriente en materia tributaria será, con carácter general, indefinido y se aplicará en tanto no concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que el obligado tributario renuncie expresamente a su aplicación. b) Que proceda la revocación por la Administración. El acuerdo de inclusión en el sistema de cuenta corriente en materia tributaria se revocará por cualquiera de las siguientes causas: a) Por la muerte o la incapacitación del obligado tributario, salvo que en este último caso continúe el ejercicio de las actividades por medio de representante, o por la disolución de la entidad. b) Por dejar de cumplir durante cada año natural en que se aplique el sistema los requisitos previstos.

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c) Por la iniciación de un procedimiento concursal. d) Por la falta de pago en voluntaria de las liquidaciones de los saldos. e) Por presentar solicitudes de devolución o autoliquidaciones a compensar improcedentes y que hayan sido objeto de sanción. Antes de acordar la revocación se notificará al obligado la propuesta de resolución en la que se citará de forma expresa la causa que concurre y se le concederá un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de dicha propuesta, para que efectúe alegaciones.

La atribución de competencias en esta materia se recoge en la Resolución de 21-1-2013.

6.1. COMPENSACIÓN A INSTANCIA DEL OBLIGADO TRIBUTARIO. Regulada en el artículo 72 LGT de la siguiente forma: 1. El obligado tributario podrá solicitar la compensación de las deudas tributarias que se encuentren tanto en período voluntario de pago como en período ejecutivo. 2. La presentación de una solicitud de compensación en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo de la deuda concurrente con el crédito ofrecido, pero no el devengo del interés de demora que pueda proceder, en su caso, hasta la fecha de reconocimiento del crédito. 3. La extinción de la deuda tributaria se producirá en el momento de la presentación de la solicitud o cuando se cumplan los requisitos exigidos para las deudas y los créditos, si este momento fuera posterior a dicha presentación. El acuerdo de compensación declarará dicha extinción. Según el art. 56.1 RGR, el obligado al pago que inste la compensación deberá dirigir al órgano competente para su tramitación la correspondiente solicitud, que contendrá los siguientes datos: a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número de identificación fiscal y domicilio fiscal del obligado al pago y, en su caso, de la persona que lo represente. b) Identificación de la deuda cuya compensación se solicita, indicando al menos, su importe, concepto y fecha de vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario. c) Identificación del crédito reconocido por la Hacienda pública a favor del solicitante cuya compensación se ofrece, indicando al menos su importe, concepto y órgano gestor. d) Lugar, fecha y firma del solicitante. A la solicitud se acompañarán los siguientes documentos (art. 56.2 RGR): a) Si la deuda tributaria cuya compensación se solicita ha sido determinada mediante autoliquidación, el modelo oficial de esta debidamente cumplimentado, salvo que el interesado no esté obligado a presentarlo por obrar ya en poder de la Administración; en tal caso, señalará el día y procedimiento en que lo presentó. b) Justificación de haber solicitado certificado de la oficina de contabilidad del órgano u organismo gestor del gasto o del pago, en el que se refleje la existencia del crédito reconocido pendiente de pago, la fecha de su reconocimiento y la suspensión, a instancia del interesado, de los trámites para su abono en tanto no se comunique la resolución del procedimiento de compensación. Según el art. 56.3 RGR:  Si la solicitud no reúne los requisitos o no se acompañan los documentos que se señalan en este artículo, el órgano competente para la tramitación del procedimiento requerirá al solicitante para que en el plazo de 10 días contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento subsane el defecto o aporte los documentos preceptivos, con indicación de que, si así no lo hiciera, se tendrá por no presentada la solicitud y se archivará sin más trámite.

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 Si la solicitud de compensación se hubiese presentado en periodo voluntario de ingreso y el plazo para atender el requerimiento de subsanación finalizase con posterioridad al plazo de ingreso en periodo voluntario y aquel no fuese atendido, se iniciará el procedimiento de apremio mediante la notificación de la oportuna providencia de apremio.  Cuando el requerimiento de subsanación haya sido objeto de contestación en plazo por el interesado pero no se entiendan subsanados los defectos observados, procederá la denegación de la solicitud de compensación. 

Dicho requerimiento no será efectuado cuando, examinada la solicitud y contrastados los datos indicados en esta con los que obren en poder de la Administración, quede acreditada la inexistencia del crédito ofrecido o cuando, tratándose dicho crédito de una devolución tributaria, se compruebe la inexistencia de su solicitud. En este supuesto se tendrá por no presentada la solicitud de compensación y se procederá a su archivo sin más trámite.

Cuando la solicitud se presente en periodo ejecutivo, podrán suspenderse las actuaciones de enajenación de los bienes o derechos (art. 56.4 RGR). Según el art. 56.5 RGR: El órgano competente para resolver acordará la compensación cuando concurran los requisitos establecidos con carácter general en la normativa tributaria y civil o, en su caso, en la legislación aplicable con carácter específico. Si la resolución dictada fuese denegatoria, los efectos serán los siguientes: a) Si la solicitud fue presentada en periodo voluntario de ingreso, con la notificación del acuerdo denegatorio se iniciará el plazo de ingreso regulado en el artículo 62.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. De no producirse el ingreso en dicho plazo, comenzará el periodo ejecutivo y deberá iniciarse el procedimiento de apremio en los términos previstos en el artículo 167.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. De realizarse el ingreso en dicho plazo, procederá la liquidación de los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del ingreso realizado durante el plazo abierto con la notificación de la denegación. De no realizarse el ingreso, los intereses se liquidarán hasta la fecha de vencimiento de dicho plazo, sin perjuicio de los que puedan devengarse con posterioridad conforme a lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. b) Si la solicitud fue presentada en periodo ejecutivo de ingreso, deberá iniciarse el procedimiento de apremio en los términos previstos en el artículo 167.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de no haberse iniciado con anterioridad. La solicitud de compensación no impedirá la solicitud de aplazamientos o fraccionamientos de la deuda restante (art. 56.6 RGR). La resolución deberá notificarse en el plazo de seis meses (art. 56.7 RGR). Transcurrido dicho plazo sin que haya notificado la resolución, los interesados podrán considerar desestimada la solicitud a los efectos de interponer el recurso correspondiente o esperar la resolución expresa.

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6.2. COMPENSACIÓN DE OFICIO. Regulada en el artículo 73 LGT (redacc. Ley 34/2015) que establece 4 supuestos: 1. La Administración tributaria compensará de oficio las deudas tributarias que se encuentren en período ejecutivo. 2. Asimismo, se compensarán de oficio durante el plazo de ingreso en período voluntario las cantidades a ingresar y a devolver que resulten de un mismo procedimiento de comprobación limitada o inspección o de la práctica de una nueva liquidación por haber sido anulada otra anterior de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 26 de esta ley. En este supuesto, la extinción se producirá en el momento de concurrencia de las deudas y los créditos, en los términos establecidos reglamentariamente.

3. Asimismo, se compensarán de oficio durante el plazo de ingreso en periodo voluntario las cantidades a ingresar y a devolver que resulten de la ejecución de las resoluciones a la que se refieren los artículos 225.3 y 239.7 LGT (ejecuciones de resoluciones que estimen el recurso contra la liquidación de una obligación tributaria conexa). 4. Serán compensables de oficio, una vez transcurrido el plazo de ingreso en período voluntario, las deudas tributarias vencidas, líquidas y exigibles que las comunidades autónomas, entidades locales y demás entidades de derecho público tengan con el Estado. La extinción de la deuda tributaria se producirá en el momento de inicio del período ejecutivo o cuando se cumplan los requisitos exigidos para las deudas y los créditos, si este momento fuera posterior. El acuerdo de compensación declarará dicha extinción. El desarrollo reglamentario se contiene en los arts. 57 y 58 RGR.

6.3. RESOLUCIÓN Y EFECTOS DE LA COMPENSACIÓN. Según el art. 59 RGR: 1. “Adoptado el acuerdo de compensación, se declararán extinguidas las deudas y créditos en la cantidad concurrente. Dicho acuerdo será notificado al interesado y servirá como justificante de la extinción de la deuda. 2. Si el crédito es inferior a la deuda, se procederá como sigue: a) La parte de deuda que exceda del crédito seguirá el régimen ordinario, iniciándose el procedimiento de apremio, si no es ingresada a su vencimiento, o continuando dicho procedimiento, si ya se hubiese iniciado con anterioridad, siendo posible practicar compensaciones sucesivas con los créditos que posteriormente puedan reconocerse a favor del obligado al pago. b) Por la parte concurrente se procederá según lo dispuesto en el apartado 1. 3. En caso de que el crédito sea superior a la deuda, declarada la compensación, se abonará la diferencia al interesado”.

VII. OTRAS FORMAS DE EXTINCIÓN. La LGT regula, además, otras formas de extinción:

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7.1. LA CONDONACIÓN. Este modo de extinción de obligaciones es contrario al principio básico en materia tributaria de indisponibilidad por parte de la Administración de los créditos tributarios de que es acreedora. Sin embargo, en casos excepcionales, la necesidad de condonar la deuda tributaria puede justificarse por motivos de justicia. Estos dos principios se conjugan en el art. 75 de la LGT al establecer que: “Las deudas tributarias solo podrán condonarse en virtud de ley, en la cuantía y con los requisitos que en la misma se determinen”. Por otro lado, debe distinguirse la condonación con la extinción por Ley. En la primera, la Ley autoriza u ordena al acreedor el perdón de la deuda; en la segunda, la Ley priva al acreedor de un derecho de crédito al privarle del reconocimiento normativo del que antes gozaba.

7.2. LA SUSCRIPCIÓN DE CONVENIOS. En este sentido, el art. 164.4 LGT dispone que el carácter privilegiado de los créditos tributarios otorga a la Hacienda Pública el derecho de abstención en los procesos concursales; ahora bien, este derecho de abstención queda limitado al 50% del importe de los créditos tributarios conforme al art. 91.4 de la Ley Concursal (el otro 50% se acumulará a los créditos ordinarios no privilegiados). No obstante, la Hacienda Pública podrá suscribir en el curso de estos procesos los acuerdos o convenios previstos en la legislación concursal (que requiere autorización de los órganos competentes de la Administración Tributaria), así como acordar, de conformidad con el deudor y con las garantías que se estimen oportunas, unas condiciones singulares de pago, que no pueden ser más favorables para el deudor que las recogidas en el convenio o acuerdo que ponga fin al proceso judicial. Este privilegio podrá ejercerse en los términos previstos en la legislación concursal. Igualmente podrá acordar la compensación de dichos créditos en los términos previstos en la normativa tributaria.

7.3. DEDUCCIONES SOBRE TRANSFERENCIAS. Según el art. 74 LGT, las deudas tributarias vencidas, líquidas y exigibles que las Comunidades Autónomas, Entidades Locales y demás entidades de derecho público tengan con el Estado podrán extinguirse con las deducciones sobre las cantidades que la Administración del Estado deba transferir a las referidas entidades. El inicio del procedimiento determinará la suspensión del cobro de las deudas a las que el mismo se refiera. La extinción de las deudas objeto del procedimiento tendrá lugar cuando se produzca la deducción y por la cantidad concurrente.

VIII. GARANTÍAS DE LA DEUDA TRIBUTARIA. En términos generales, la garantía consiste en una tutela del crédito; es decir, cualquier forma especial de asegurar la efectividad de un crédito, añadiendo a éste un refuerzo que asegure al acreedor que su crédito será satisfecho. Respecto al crédito que supone la deuda tributaria para la Administración, podemos clasificar estas garantías en cuatro grupos: garantías generales del Derecho Común; garantías específicas en materia tributaria; garantías en sentido estricto y, por último, medidas cautelares.

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8.1. GARANTÍAS GENERALES DEL DERECHO COMÚN. Son muy variadas, pero haremos referencia sólo a dos de ellas establecidas en el Código Civil:  El art. 1911 del Código Civil, según el cual, “Del cumplimiento de las obligaciones responde el deudor con todos sus bienes, presentes y futuros”.  La transmisión mortis causa de las deudas tributarias, al igual que las demás.

8.2. GARANTÍAS ESPECÍFICAS EN MATERIA TRIBUTARIA. A lo largo de la normativa tributaria encontramos una serie de disposiciones que, de una forma más o menos directa, aseguran el buen fin de los créditos tributarios. Entre ellas, destacamos:  La inderogabilidad o inevitabilidad de la obligación tributaria, que debe cumplirse una vez ha surgido.  La presunción de legalidad de los actos administrativos; éstos son válidos y ejecutivos desde el momento en que se dictan, según lo establecido en la Ley 30/1992 (LRJAP y PAC);  El principio de autotutela ejecutiva, materializado en la existencia de un procedimiento privilegiado de exacción, a través del procedimiento de apremio para la recaudación ejecutiva del crédito tributario.  La presunción de solidaridad que invierte la regla del Derecho privado de la mancomunidad (art. 35.6 LGT).  La institución de la figura del sustituto, en los tributos que así lo tengan establecido.  La regulación de la figura del responsable de los artículos 41 y ss. L.G.T.

8.3. GARANTÍAS EN SENTIDO ESTRICTO. Aparecen recogidas en la Sección 5ª del Capítulo IV del Título II L.G.T. (arts. 77 a 82) y en los arts. 64 a 67 R.G.R. (R.D. 939/2005, de 29 de Julio), teniendo en cuenta que las reguladas en los arts. 77 a 80 no se aplicarán a los créditos de otros Estados o entidades internacionales a cobrar por España en el marco de la normativa de asistencia mutua, salvo que se establezca otra cosa (art. 80 bis; R.D. Ley 20/2011). Son las siguientes:

8.3.1 Los derechos de prelación establecidos en la Ley General Tributaria. La prelación se distingue del resto de privilegios porque es la que propiamente refuerza el crédito tributario, atribuyéndole preferencia frente a créditos no privilegiados o con un privilegio menor. Podemos distinguir tres tipos: 1. El derecho de prelación general del art. 77.1 LGT, el cual establece que “La Hacienda Pública gozará de prelación para el cobro de los créditos tributarios vencidos y no satisfechos en cuanto concurra con acreedores, excepto que se trate de acreedores de dominio, prenda, hipoteca u otro derecho real debidamente inscrito en el correspondiente Registro con anterioridad a la fecha en que se haga constar en el mismo el derecho de la Hacienda Pública”. En el proceso concursal, los créditos tributarios, quedarán sometidos a lo establecido en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (art. 77.2 LGT; redacc. Ley 38/2011).

2. El derecho de prelación específico: la hipoteca legal tácita del art. 78 LGT: “En los tributos que graven periódicamente los bienes o derechos inscribibles en un Registro público, o sus productos directos, ciertos o presuntos, el Estado, las CC.AA. yo las Entidades Locales tendrán preferencia sobre cualquier otro acreedor o adquirente, aunque éstos hayan inscrito sus derechos, para el cobro de las deudas devengadas y no satisfechas correspondientes al año natural en que se exija el pago y al inmediato anterior”. Se trata de una preferencia absoluta de cobro por la Hacienda Pública respecto al resto de acreedores, con el alcance limitado dispuesto en este art. DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAÑOL – TEMA 10

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3. Las hipotecas expresas: Para tener las mismas prerrogativas indicadas para la hipoteca legal tácita pero por ejercicios anteriores o por superiores cuantías, la Hacienda Pública puede exigir al deudor, o hacerlo éste voluntariamente, la constitución de hipoteca especial, que surtirá efecto desde que se inscriba en el Registro pertinente, de conformidad con lo establecido en el art. 145 de la LH (art. 66.1 RGR). En relación con otras deudas, se podrá constituir voluntariamente, como garantía, en los casos de aplazamiento y fraccionamiento o en otros supuestos previstos en la normativa aplicable, hipoteca mobiliaria, inmobiliaria o cualquier otro derecho real de garantía (art. 66.2 RGR). Si la garantía se hubiese constituido unilateralmente, la aceptación de la misma se hará constar en documento administrativo cuyo contenido se hará constar en el Registro correspondiente, autorizándose la cancelación en la misma forma (art. 66.3 RGR).

8.3.2. El derecho de afección. Establecido en el art. 79 LGT, consiste en que: 1. “Los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria responderán subsidiariamente con ellos, por derivación de la acción tributaria, si la deuda no se paga. 2. Los bienes y derechos transmitidos quedarán afectos a la responsabilidad del pago de las cantidades, liquidadas o no, correspondientes a los tributos que graven tales transmisiones, adquisiciones o importaciones, cualquiera que sea su poseedor, salvo que éste resulte ser un tercero protegido por la fe pública registral o se justifique la adquisición de los bienes con buena fe y justo título, en establecimiento mercantil o industrial, en el caso de bienes muebles no inscribibles”. 3. Siempre que la ley conceda un beneficio fiscal cuya definitiva efectividad dependa del ulterior cumplimiento por el obligado tributario de cualquier requisito por aquélla exigido, la Administración tributaria hará figurar el importe total de la liquidación que hubiera debido girarse de no mediar el beneficio fiscal, lo que los titulares de los registros públicos correspondientes harán constar por nota marginal de afección. En el caso de que con posterioridad y como consecuencia de las actuaciones de comprobación administrativa resulte un importe superior de la eventual liquidación a que se refiere el párrafo anterior, el órgano competente procederá a comunicarlo al registrador competente a los efectos de que se haga constar dicho mayor importe en la nota marginal de afección. A estos efectos, el art. 67 RGR dispone que para el ejercicio del derecho de afección se requerirá la declaración de responsabilidad subsidiaria en los términos establecidos en los artículos 174 y 176 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. La nota marginal de afección será solicitada expresamente y de oficio por el órgano competente, a menos que la liquidación se consigne en el documento que haya de acceder al registro; en tal caso, la nota de afección se extenderá directamente por este último sin necesidad de solicitud al efecto.

8.3.3. El derecho de retención. Tiene su paralelismo en los contratos de prenda y depósito civiles, y aparece regulado en el art. 80 LGT: “La Administración tributaria tendrá derecho de retención frente a todos sobre las mercancías declaradas en las aduanas para el pago de la pertinente deuda aduanera y fiscal, por el importe de los respectivos derechos e impuestos liquidados, de no garantizarse de forma suficiente el pago de la misma”. La norma está pensando en el derecho de retención aduanero; últimamente se viene aplicando también al derecho de retención documental en el ITP y AJD, al facultar a la Administración a demorar la devolución del documento presentado a liquidación hasta el pago del crédito liquidado.

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Según el art. 67.2 RGR “El derecho de retención se ejercerá por los órganos a los que se hayan presentado o entregado las mercancías”.

8.4. LAS MEDIDAS CAUTELARES. Reguladas en el artículo 81 LGT (redacc. Ley 34/2015), al establecer que “Para asegurar el cobro de las deudas para cuya recaudación sea competente, la Administración Tributaria podrá adoptar medidas cautelares de carácter provisional cuando existan indicios racionales de que, en otro caso, dicho cobro se vería frustrado o gravemente dificultado. La medida cautelar deberá ser notificada al afectado con expresa mención de los motivos que justifican su adopción” (art. 81.1). Si la medida cautelar se adopta en el marco de la asistencia mutua el documento procedente del Estado o entidad internacional que las solicite, no estará sujeto a acto alguno de reconocimiento adición o sustitución (art. 81.2).

Las medidas habrán de ser proporcionadas al daño que se pretenda evitar y en la cuantía estrictamente necesaria para asegurar el cobro de la deuda. En ningún caso se adoptarán aquellas que puedan producir un perjuicio de difícil o imposible reparación (art. 81.3). Las medidas cautelares podrán consistir en (art. 81.4): a) La retención del pago de devoluciones tributarias o de otros pagos que deba realizar la Administración tributaria. La retención cautelar total o parcial de una devolución tributaria deberá ser notificada al interesado junto con el acuerdo de devolución. b) El embargo preventivo de bienes y derechos, del que se practicará, en su caso, anotación preventiva. c) La prohibición de enajenar, gravar o disponer de bienes o derechos. d) La retención de un porcentaje de los pagos que las empresas que contraten o subcontraten la ejecución de obras o prestación de servicios correspondientes a su actividad principal realicen a los contratistas o subcontratistas, en garantía de las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación. e) Cualquier otra legalmente prevista. Las medidas cautelares podrán adoptarse durante la tramitación (en cualquier momento) de los procedimientos de aplicación de los tributos desde que la Administración Tributaria actuante pueda acreditar de forma motivada y suficiente la concurrencia de los presupuestos establecidos en el apdo 1 y con los límites del apdo 3 (art. 81.5). Los efectos de las medidas cautelares cesarán en el plazo de seis meses desde su adopción, salvo en los siguientes supuestos (art. 81.6): a) Que se conviertan en embargos en el procedimiento de apremio o en medidas del apdo 8 de este artículo o en medidas cautelares judiciales que tendrán efectos desde la fecha de adopción de la medida cautelar. b) Que desaparezcan las circunstancias que motivaron su adopción. c) Que, a solicitud del interesado, se acordase su sustitución por otra garantía que se estime suficiente. En todo caso, las medidas cautelares deberán ser levantadas si el obligado tributario presenta aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución que garantice el cobro de la cuantía de la medida cautelar. Si el obligado procede al pago en período voluntario de la obligación tributaria cuyo cumplimiento aseguraba la medida cautelar, sin mediar suspensión del ingreso, la Administración tributaria deberá abonar los gastos del aval aportado. d) Que se amplíe dicho plazo mediante acuerdo motivado, sin que la ampliación pueda exceder de seis meses. e) Que se adopten durante la tramitación del procedimiento descrito en el art. 253 o tras su conclusión (Procedimiento inspector en casos de delitos contra la HP procediendo la práctica de liquidación). En estos casos sus efectos cesarán en el plazo de veinticuatro meses desde su adopción. Si se hubieran adoptado antes del inicio de la tramitación descrita en el art. 253, una vez dictada la liquidación a que se refiere el art 250.2, podrá ampliarse el plazo mediante acuerdo motivado, sin que la ampliación total de las medidas adoptadas pueda exceder de 18 meses. Las medidas a que se refiere este párrafo e) podrán convertirse en embargos del procedimiento de apremio iniciado para el cobro de la liquidación practicada. Si con posterioridad a su adopción, se solicitara al órgano judicial penal competente la suspensión contemplada en el art. 305.5 del Código Penal, las medidas adoptadas se notificarán al Ministerio Fiscal y al citado órgano judicial y se mantendrán hasta que este último adopte la decisión procedente sobre su conservación o levantamiento.

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Además se podrá acordar el embargo preventivo de dinero y mercancías en cuantía suficiente para asegurar el pago de la deuda tributaria que proceda exigir por actividades lucrativas ejercidas sin establecimiento y que no hubieran sido declaradas. Asimismo, podrá acordarse el embargo preventivo de los ingresos de los espectáculos públicos que no hayan sido previamente declarados a la Administración tributaria (art. 81.7). Por último, cuando con motivo de un procedimiento de comprobación e investigación inspectora se haya formalizado denuncia o querella por delito contra la Hacienda Pública o se haya dirigido proceso judicial por dicho delito sin que se haya dictado la liquidación a que se refiere el art. 250.2, podrán adoptarse, por el órgano competente de la Administración tributaria, las medidas cautelares reguladas en este artículo, sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición adicional decimonovena (competencias de investigación patrimonial por delito contra la Hacienda Pública) (art. 81.8). Corresponde al Delegado Central de Grandes Contribuyentes y a los Delegados Especiales y Delegados de la Agencia la competencia para adoptar las medidas cautelares señaladas en el art. 81 LGT, así como para acordar la ampliación de su plazo de duración.

8.5

GARANTÍAS EN APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS.

Reguladas en el artículo 82 LGT (redacc. Ley 34/2015) con carácter general, al disponerse que “Para garantizar los aplazamientos o fraccionamientos de la deuda tributaria, la Administración tributaria podrá exigir que se constituya a su favor aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución”. Cuando se justifique que no es posible obtener dicho aval o certificado o que su aportación compromete gravemente la viabilidad de la actividad económica, la Administración podrá admitir garantías que consistan en hipoteca, prenda, fianza personal y solidaria u otra que se estime suficiente, en la forma que se determine reglamentariamente. En los términos que se establezcan reglamentariamente, el obligado tributario podrá solicitar de la Administración que adopte medidas cautelares en sustitución de las garantías previstas en los párrafos anteriores. En estos supuestos no será de aplicación lo dispuesto en el apdo 6 del art 81.

Podrá dispensarse total o parcialmente al obligado tributario de la constitución de estas garantías en los casos que se señalan a continuación: a) Cuando las deudas tributarias sean de cuantía inferior a la que se fije en la normativa tributaria. Esta excepción podrá limitarse a solicitudes formuladas en determinadas fases del procedimiento de recaudación. b) Cuando el obligado al pago carezca de bienes suficientes para garantizar la deuda y la ejecución de su patrimonio pudiera afectar sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica respectiva, o pudiera producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública, en la forma prevista reglamentariamente. c) En los demás casos que establezca la normativa tributaria. Por razón de la cuantía, ésta se fija actualmente en 30.000 euros (Orden HAP/2178//2015), en cómputo conjunto y acumulado. El desarrollo reglamentario en esta materia se contiene en los arts. 48, 49 y 50 RGR.

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IX. APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS. Su regulación se encuentra en el art. 65 y 82 LGT y arts. 44 a 54 del RGR. Según el art. 65 LGT (redacc. Ley 34/2015), las deudas tributarias que se encuentren en período voluntario o ejecutivo podrán aplazarse o fraccionarse en los términos que se fijen reglamentariamente y previa solicitud del obligado tributario, cuando su situación económicofinanciera le impida, de forma transitoria, efectuar el pago en los plazos establecidos. El fraccionamiento se configura como una modalidad del aplazamiento. En éste, el pago de la deuda se pospone en el tiempo, debiendo ingresarse de una sola vez, al vencer el plazo concedido. En el fraccionamiento, el pago se reparte en varios vencimientos escalonados.

9.1. DEUDAS APLAZABLES E INAPLAZABLES. En principio, son aplazables todas las deudas tributarias y demás de derecho público, cuya titularidad corresponda a la Hacienda Pública, salvo las excepciones previstas en las leyes (arts. 44.2 RGR). Según el art. 65.2 LGT: a) Aquellas cuya exacción se realice por medio de efectos timbrados. b) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta, salvo en los casos y condiciones previstos en la normativa tributaria (que se recogen en el art 82.2 b)). c) En caso de concurso del obligado tributario, las que, de acuerdo con la legislación concursal, tengan la consideración de créditos contra la masa. d) Las resultantes de la ejecución de decisiones de recuperación de ayudas de Estado reguladas en el título VII de esta Ley. Las solicitudes de este apdo 2 del art. 65 serán objeto de inadmisión.

9.2. SOLICITUD Y COMPETENCIA. Según el art. 45 RGR, las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de las deudas cuya recaudación se lleve a cabo por la AEAT serán tramitadas y resueltas por ésta. Las solicitudes relativas a la deuda aduanera serán tramitadas y resueltas de acuerdo con su normativa específica (art. 44.4 RGR).

Las solicitudes de aplazamiento de deudas cuya gestión recaudatoria se lleve a cabo por la AEAT, se dirigirán a los órganos de ésta competentes para su tramitación y que se señalan en las disposiciones organizativas internas; en concreto, la competencia en materia de aplazamientos y fraccionamientos se encuentra regulada en la Resolución de 26-12-2005 del Presidente de la A.E.A.T. sobre organización y atribución de competencias en el Área de Recaudación (Delegado Central de Grandes Contribuyentes, Delegados Especiales, Delegados y Administradores de la AEAT, según cuantías, adscripción de los obligados y otros parámetros). La solicitud de aplazamiento de deudas en período voluntario se formulará dentro del plazo de ingreso en dicho período señalado en el art. 62 LGT (1), y la de deudas en ejecutiva, en cualquier momento anterior a la notificación del acuerdo de enajenación de bienes embargados y deberá contener, necesariamente, los siguientes datos (art. 46 RGR): (1)

A estos efectos, en el caso de deudas resultantes de autoliquidaciones presentadas fuera de plazo, sólo se entenderá que la solicitud se presenta en período voluntario cuando la solicitud se presente junto a la autoliquidación extemporánea.

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a) b) c) d) e) f) g)

Identificación completa del solicitante. Identificación de la deuda cuyo aplazamiento o fraccionamiento se solicita. Causas que motivan la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento. Plazos y demás condiciones del aplazamiento o fraccionamiento solicitado. Garantía que se ofrece, conforme a lo dispuesto en el art. 82 LGT. Orden de domiciliación bancaria, indicando el número de la cuenta. Lugar, fecha y firma del solicitante.

A la solicitud se acompañará (art. 46.3 RGR): a) Compromiso de aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución, o la documentación prevista en el R.G.R. si se va a presentar otro tipo de garantía o solicitud de dispensa. b) En su caso, los documentos que acrediten la representación y el lugar señalado a efectos de notificaciones. c) Los demás documentos o justificantes que estime oportuno, y en concreto, justificación de la existencia de dificultad de tesorería que le impida de forma transitoria efectuar el pago. d) Si la deuda a aplazar o fraccionar deriva de autoliquidación, el modelo oficial debidamente cumplimentado, salvo que el interesado indique el día y procedimiento en que lo presentó ante la Administración. e) En su caso, solicitud de compensación durante la vigencia del aplazamiento o fraccionamiento, con los créditos que puedan reconocerse a su favor. De acuerdo con el artículo 65.5 LGT: 1. “La presentación de una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo, pero no el devengo del interés de demora. 2. Las solicitudes en período ejecutivo podrán presentarse hasta el momento en que se notifique al obligado el acuerdo de enajenación de los bienes embargados”. La Administración tributaria podrá iniciar o, en su caso, continuar el procedimiento de apremio durante la tramitación del aplazamiento o fraccionamiento. No obstante, deberán suspenderse las actuaciones de enajenación de los bienes embargados hasta la notificación de la resolución denegatoria del aplazamiento o fraccionamiento. Lo establecido en los apartados anteriores será también de aplicación a los créditos titularidad de otros Estados o entidades nacionales o supranacionales respecto de los cuales se haya recibido una petición de cobro, salvo que la normativa de asistencia mutua establezca otra cosa.

Cuando la solicitud no reúna los requisitos o no se acompañen los documentos necesarios, anteriormente señalados, el órgano de recaudación requerirá al solicitante para que, en un plazo de 10 días subsane la deficiencia, con indicación de que, de no atender el requerimiento en el plazo señalado, se tendrá por no presentada la solicitud y se archivará sin más trámite (no procederá la subsanación si no se acompaña a la solicitud la autoliquidación que no obre en poder de la Administración; (si durante ese plazo, ingresa la deuda se liquidarán intereses de demora). En este caso, si la solicitud se hubiera presentado en período voluntario y el plazo para atender el requerimiento finalizara con posterioridad al plazo de ingreso en período voluntario, se iniciará el procedimiento de apremio mediante la notificación de la oportuna providencia de apremio.

Si el requerimiento se contesta en plazo pero no se entienden subsanados los defectos, procederá la denegación del aplazamiento o fraccionamiento. También podrá acordarse la denegación cuando la garantía aportada hubiese sido rechazada anteriormente por insuficiente o por falta de idoneidad (art. 46 RGR).

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Por último, según el art. 47 RGR serán inadmitidas las solicitudes en los casos siguientes: a) Cuando la deuda deba ser declarada mediante autoliquidación y esta última no haya sido objeto de presentación con anterioridad o conjuntamente con la solicitud. b) Cuando la autoliquidación haya sido presentada habiéndose iniciado con anterioridad un procedimiento de comprobación o investigación que hubiera quedado suspendido por haber pasado el tanto de culpa a la jurisdicción competente o por haber sido remitido el expediente al Ministerio Fiscal por concurrir alguno de los supuestos de delito fiscal regulados en el art. 305 Código Penal, siempre que la solicitud se refiera a conceptos y períodos objeto de dicho procedimiento. c) Presentación de solicitudes reiterativas de otras anteriores si no contienen modificación sustancial respecto de las denegadas previamente y, en particular, cuando tengan por finalidad dilatar, dificultar o impedir la gestión recaudatoria. La inadmisión implicará que la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento se tenga por no presentada a todos los efectos y es recurrible.

9.3. GARANTÍAS. Con carácter general, el art. 65.3 LGT establece que “Las deudas aplazadas o fraccionadas deberán garantizarse en los términos previstos en el artículo 82 de esta ley y en la normativa recaudatoria”. El artículo 82 LGT (redacc. Ley 34/2015) regula las garantías de la siguiente forma: 1. Para garantizar los aplazamientos o fraccionamientos de la deuda tributaria, la Administración tributaria podrá exigir que se constituya a su favor aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución. Cuando se presente la solicitud sin este requisito el órgano competente podrá adoptar las medidas cautelares que estime oportunas para garantizar el cobro de la deudas (art. 27 RGR).

2. Cuando se justifique que no es posible obtener dicho aval o certificado o que su aportación compromete gravemente la viabilidad de la actividad económica, la Administración podrá admitir garantías que consistan en hipoteca, prenda, fianza personal y solidaria u otra que se estime suficiente, en la forma que se determine reglamentariamente. Cuando el coste de formalización sea excesivamente oneroso en relación con la cuantía y plazo de la deuda (art. 29 RGR). La fianza personal y solidaria, cuando proceda la exigencia de garantía a pesar de la cuantía, podrá aceptarse para el pago de deudas tributarias aplazadas por importe igual o inferior a 3.000 euros (DF 4ª R.D. 1804/2008).

3. En los términos establecidos reglamentariamente, el obligado tributario podrá solicitar de la Administración que adopte medidas cautelares en sustitución de las garantías previstas en los párrafos anteriores. En estos supuestos no será de aplicación lo dispuesto en el apdo 6 del art 81. Cuando el solicitante sea una Administración Pública no se exigirá garantía (art. 48.1 RGR).

El art. 48.2 RGR establece que las deudas aplazadas han de garantizarse siempre por el importe de la deuda en período voluntario y de los intereses de demora que genere el aplazamiento, más un 25% de la suma de ambas partidas, y por término que exceda, si se trata de aval o certificado de seguro de caución, al menos en 6 meses al vencimiento del plazo o plazos garantizados. Tratándose de fraccionamientos, podrán aportarse sendas garantías parciales para cada uno de los plazos. En tal caso, cada garantía cubrirá la fracción correspondiente, los intereses de demora asociados a la fracción y el 25% de ambas partidas.

La suficiencia económica y jurídica de la garantía será apreciada por el órgano competente para la tramitación de la solicitud, pudiendo solicitar informes técnicos o jurídicos. Si la valoración del bien ofrecido en garantía resultara insuficiente para garantizar el aplazamiento o fraccionamiento en los términos previstos en este reglamento, deducidas las cargas en su caso existentes y no se tratase de un supuesto de los regulados en el artículo 50, se requerirá al solicitante para que en el plazo de 10 días contados a partir del día siguiente al de

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la notificación del requerimiento aporte garantías complementarias o bien acredite la imposibilidad de aportarlas, conforme a lo dispuesto en el artículo 46.4 y 5. Si el requerimiento no es atendido o, siéndolo, no se entiende complementada la garantía o suficientemente justificada la imposibilidad de complementarla, procederá la denegación de la solicitud.

Según el art. 48.6 RGR, la garantía deberá formalizarse en el plazo de dos meses contados a partir del día siguiente al de la notificación del acuerdo de concesión cuya eficacia quedará condicionada a dicha formalización. Añadiendo el art. 48.7 RGR que transcurrido el plazo de dos meses sin haberse formalizado las garantías, las consecuencias serán las siguientes: a) Si la solicitud fue presentada en periodo voluntario de ingreso, se iniciará el periodo ejecutivo al día siguiente de aquel en que finalizó el plazo para la formalización de las garantías, debiendo iniciarse el procedimiento de apremio en los términos previstos en el artículo 167.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, exigiéndose el ingreso del principal de la deuda y el recargo del periodo ejecutivo. Se procederá a la liquidación de los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha de fin del plazo para la formalización de las garantías sin perjuicio de los que se devenguen posteriormente en virtud de lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. b) Si la solicitud fue presentada en periodo ejecutivo de ingreso, deberá continuar el procedimiento de apremio.

La aceptación de la garantía será competencia del órgano que deba resolver el aplazamiento o fraccionamiento solicitado. Dicha aceptación se efectuará mediante documento administrativo que, en su caso, será remitido a los registros públicos correspondientes para que su contenido se haga constar en estos (art. 48.8 RGR). Las garantías serán liberadas de inmediato una vez realizado el pago total de la deuda garantizada, incluidos, en su caso, los recargos, los intereses de demora y las costas. Si se trata de garantías parciales e independientes, estas deberán ser liberadas de forma independiente cuando se satisfagan los plazos garantizados por cada una de ellas (art. 48.9 RGR). Según el art. 49.1 RGR, cuando la constitución de la garantía resulte excesivamente onerosa en relación con la cuantía y plazo de la deuda, el obligado al pago podrá solicitar que la Administración adopte medidas cautelares en sustitución de las garantías necesarias si tiene solicitadas devoluciones tributarias u otros pagos a su favor o cuando sea titular de bienes o derechos que sean susceptibles de embargo preventivo. Cuando dichos bienes o derechos sean susceptibles de inscripción en un registro público, la concesión estará supeditada a la inscripción previa en el correspondiente registro. En el propio acuerdo en el que se resuelva el aplazamiento o fraccionamiento, la Administración tributaria accederá o denegará dicha solicitud atendiendo, entre otras circunstancias, a la situación económico-financiera del deudor o a la naturaleza del bien o derecho sobre el que se debiera adoptar la medida cautelar. En todo caso, la decisión deberá ser motivada. Se denegará la solicitud cuando sea posible realizar el embargo de dichos bienes o derechos con arreglo a lo dispuesto en los artículos 75 a 93. Los costes originados por la adopción de medidas cautelares en sustitución de las garantías necesarias serán a cargo del deudor. A dichos costes se aplicará lo dispuesto en los artículos 113 a 115. En caso de incumplimiento del aplazamiento o fraccionamiento resultará aplicable lo dispuesto con carácter general para los supuestos de falta de pago regulados en esta subsección. Con carácter previo a la ejecución de la garantía, la medida cautelar adoptada deberá ser convertida en definitiva en el procedimiento de apremio.

9.4. DISPENSA DE GARANTÍA. Según el artículo 82.2 LGT, podrá dispensarse total o parcialmente al obligado tributario de la constitución de las garantías a las que se refiere el apartado anterior en los casos siguientes:

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a) Cuando las deudas tributarias sean de cuantía inferior a la que se fije en la normativa tributaria. Esta excepción podrá limitarse a solicitudes formuladas en determinadas fases del procedimiento de recaudación. b) Cuando el obligado al pago carezca de bienes suficientes para garantizar la deuda y la ejecución de su patrimonio pudiera afectar sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica respectiva, o pudiera producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública, en la forma prevista reglamentariamente. c) En los demás casos que establezca la normativa tributaria.  Actualmente la cantidad a que se refiere el apartado a) del artículo 82.2 LGT es de 30.000 euros (Orden HAP/2178/2015) en cómputo conjunto y acumulado.  Si se solicita la dispensa de garantías el órgano de recaudación procederá a estudiar la posible existencia de bienes o derechos susceptibles de garantizar en todo o parte el aplazamiento, requiriendo, en su caso, para que los ofrezca en garantía (art. 50.1 RGR).  Concedido el aplazamiento con dispensa de garantía, el beneficiario quedará obligado durante el período a que aquél se extienda a comunicar al órgano competente para la recaudación de las deudas aplazadas cualquier variación que permita garantizar la deuda. En este caso, se le concederá el plazo de 2 meses para formalizarla; en su defecto, se producen las consecuencias señaladas para el caso de no formalización de garantías (art. 50.2 RGR).

9.5. TRAMITACIÓN Y RESOLUCIÓN. El órgano competente para la tramitación examinará y evaluará la falta de liquidez y la capacidad para generar recursos y valorará la suficiencia e idoneidad de las garantías o la concurrencia de las condiciones para la dispensa (art. 51 RGR). Durante la tramitación se exigirá el plazo o fracciones propuestas por el propio interesado en su solicitud y en la fecha que haya señalado. Si se estima que la resolución pudiese demorarse por su complejidad, se podrá establecer un calendario provisional de pagos hasta la resolución, que sustituirá en su caso a los propuestos por el solicitante. En caso de incumplimiento de cualquiera de dichos pagos, ya sean los propuestos por el interesado o los fijados por la Administración en el correspondiente calendario, se podrá denegar la solicitud por concurrir dificultades económico-financieras de carácter estructural. De la oportunidad y conveniencia de la fijación de dicho calendario deberá quedar justificación en el expediente. Si en cualquier momento durante la tramitación del aplazamiento o fraccionamiento el interesado efectúa el ingreso de la deuda, la Administración liquidará intereses de demora por el periodo transcurrido desde el día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del ingreso. La resolución de la solicitud debe adoptarse y notificarse en el plazo de 6 meses desde que tuvo entrada en el registro del órgano competente para su tramitación; a efectos del cómputo se aplicará lo dispuesto en el art. 104.2 LGT. Transcurrido dicho plazo sin que se haya notificado la resolución, se podrá entender desestimada la solicitud a los efectos de interponer el recurso correspondiente o esperar la resolución expresa (art. 52.6 RGR).

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La resolución especificará el número de C.C.C. y los datos de la entidad que haya de efectuar el cargo en cuenta, los plazos de pago y demás condiciones, que pueden ser distintos de los solicitados. El vencimiento de los plazos deberá coincidir con los días 5 ó 20 del mes (art. 52.1 RGR). Según el art. 52.2 RGR: En la resolución podrán establecerse las condiciones que se estimen oportunas para asegurar el pago efectivo en el plazo más breve posible y para garantizar la preferencia de la deuda aplazada o fraccionada, así como el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias del solicitante. En particular, podrán establecerse condiciones por las que se afecten al cumplimiento del aplazamiento o fraccionamiento los pagos que la Hacienda pública deba realizar al obligado durante la vigencia del acuerdo, en cuantía que no perjudique a la viabilidad económica o continuidad de la actividad. A tal efecto, se entenderá, en los supuestos de concesión de aplazamientos o fraccionamientos concedidos con dispensa total o parcial de garantías, que desde el momento de la resolución se formula la oportuna solicitud de compensación para que surta sus efectos en cuanto concurran créditos y débitos, aun cuando ello pueda suponer vencimientos anticipados de los plazos y sin perjuicio de los nuevos cálculos de intereses de demora que resulten procedentes. De igual forma, podrá exigirse y condicionarse el mantenimiento y eficacia del acuerdo de concesión del aplazamiento o fraccionamiento a que el solicitante se encuentre al corriente de sus obligaciones tributarias durante la vigencia del acuerdo. Cuando la resolución de fraccionamiento incluyese deudas que se encontrasen en periodo voluntario y deudas que se encontrasen en periodo ejecutivo de ingreso en el momento de presentarse la solicitud, el acuerdo de concesión no podrá acumular en la misma fracción deudas que se encontrasen en distinto periodo de ingreso. En todo caso, habrán de satisfacerse en primer lugar aquellas fracciones que incluyan las deudas que se encontrasen en periodo ejecutivo de ingreso en el momento de efectuarse la solicitud. Y según el art. 52.3 RGR: Si la resolución concediese el aplazamiento o fraccionamiento, se notificará al solicitante advirtiéndole de los efectos que se producirán de no constituirse la garantía en el plazo legalmente establecido y en caso de falta de pago conforme a los artículos 48 y 54. Dicha notificación incorporará el cálculo de los intereses de demora asociados a cada uno de los plazos de ingreso concedidos según lo dispuesto en el artículo siguiente. Si una vez concedido un aplazamiento o fraccionamiento el deudor solicitase una modificación en sus condiciones, la petición no tendrá, en ningún caso, efectos suspensivos. La tramitación y resolución de estas solicitudes se regirá por las mismas normas que las establecidas para las peticiones de aplazamiento o fraccionamiento con carácter general. Según el art. 52.4 RGR, si la resolución dictada fuese denegatoria, las consecuencias serán las siguientes: a) Si la solicitud fue presentada en periodo voluntario de ingreso, con la notificación del acuerdo denegatorio se iniciará el plazo de ingreso regulado en el artículo 62.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. De no producirse el ingreso en dicho plazo, comenzará el periodo ejecutivo y deberá iniciarse el procedimiento de apremio en los términos previstos en el artículo 167.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. De realizarse el ingreso en dicho plazo, procederá la liquidación de los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario

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hasta la fecha del ingreso realizado durante el plazo abierto con la notificación de la denegación. De no realizarse el ingreso los intereses se liquidarán hasta la fecha de vencimiento de dicho plazo, sin perjuicio de los que puedan devengarse con posterioridad conforme a lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. b) Si la solicitud fue presentada en periodo ejecutivo de ingreso, deberá iniciarse el procedimiento de apremio en los términos previstos en el artículo 167.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de no haberse iniciado con anterioridad. Por último, establece el art. 52.5 RGR, contra la denegación de las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento sólo cabrá la presentación del correspondiente recurso de reposición o reclamación económico-administrativa en los términos y con los efectos establecidos en la normativa aplicable.

9.6. CÁLCULO DE INTERESES. Según el art. 26.4 LGT no se exigirán intereses de demora desde el momento en que la Administración tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos fijados en esta ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta. Entre otros supuestos, no se exigirán intereses de demora a partir del momento en que se incumplan los plazos máximos para notificar la resolución de las solicitudes de compensación, el acto de liquidación o la resolución de los recursos administrativos, siempre que, en este último caso, se haya acordado la suspensión del acto recurrido. Lo dispuesto en este apartado no se aplicará al incumplimiento del plazo para resolver las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento del pago. Según el art. 53 RGR: 1. En caso de concesión del aplazamiento se calcularán intereses de demora sobre la deuda aplazada, por el tiempo comprendido entre el día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario y la fecha del vencimiento del plazo concedido. Si el aplazamiento ha sido solicitado en periodo ejecutivo, la base para el cálculo de intereses no incluirá el recargo del periodo ejecutivo. Los intereses devengados se deberán ingresar junto con la deuda aplazada. 2. En caso de concesión del fraccionamiento, se calcularán intereses de demora por cada fracción de deuda. Si el fraccionamiento ha sido solicitado en periodo ejecutivo, la base para el cálculo de intereses no incluirá el recargo del periodo ejecutivo. Por cada fracción de deuda se computarán los intereses devengados desde el día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del vencimiento del plazo concedido. Los intereses devengados por cada fracción deberán pagarse junto con dicha fracción en el plazo correspondiente. 3. En caso de denegación del aplazamiento o fraccionamiento de deudas: a) Si fue solicitado en periodo voluntario, se liquidarán intereses de demora de conformidad con el artículo 52.4. b) Si fue solicitado en periodo ejecutivo, se liquidarán intereses una vez realizado el pago, de conformidad con el artículo 72. Ahora bien, según el artículo 65.4 LGT, “Cuando la totalidad de la deuda aplazada o fraccionada se garantice con aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o mediante

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certificado de seguro de caución, el interés de demora exigible será el interés legal que corresponda hasta la fecha de su ingreso”.

9.7. FALTA DE PAGO. Según el art. 54 RGR, en caso de falta de pago, debe distinguirse: 1. En los aplazamientos, si llegado el vencimiento del plazo concedido no se efectuara el pago, se producirán los siguientes efectos: a) Si la solicitud fue presentada en periodo voluntario, se iniciará el periodo ejecutivo al día siguiente del vencimiento del plazo incumplido, debiendo iniciarse el procedimiento de apremio. Se exigirá el ingreso del principal de la deuda, los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del vencimiento del plazo concedido y el recargo del periodo ejecutivo sobre la suma de ambos conceptos. b) Si la solicitud fue presentada en periodo ejecutivo, deberá continuar el procedimiento de apremio. c) En los supuestos recogidos en los párrafos a) y b), transcurridos los plazos previstos en el artículo 62.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que el ingreso de las cantidades exigidas se hubiese efectuado, se procederá según dispone su artículo 168 (Ejecución de Garantías). 2. En los fraccionamientos concedidos con dispensa total de garantías o con garantía o garantías constituidas sobre el conjunto de las fracciones, si llegado el vencimiento de una fracción no se efectuara el pago, las consecuencias serán las siguientes: a) Si la fracción incumplida incluyese deudas en periodo ejecutivo en el momento de presentarse la solicitud: 1º. Para la totalidad de las deudas incluidas en el acuerdo de fraccionamiento que se encontrasen en periodo ejecutivo en el momento de presentarse la solicitud deberá continuarse el procedimiento de apremio. 2º. Para la totalidad de las deudas incluidas en el acuerdo de fraccionamiento que se encontrasen en periodo voluntario en el momento de presentarse la solicitud, se iniciará el periodo ejecutivo al día siguiente del vencimiento de la fracción incumplida, debiendo iniciarse el procedimiento de apremio. Se exigirán los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del vencimiento de pago de la fracción incumplida. b) Si la fracción incumplida incluyese deudas en periodo voluntario en el momento de presentarse la solicitud, se procederá respecto de dicha fracción incumplida a iniciar el procedimiento de apremio. Se exigirá el importe de dicha fracción, los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del vencimiento del plazo concedido y el recargo del periodo ejecutivo sobre la suma de ambos conceptos. De no producirse el ingreso de las cantidades exigidas conforme al párrafo anterior se considerarán vencidas el resto de las fracciones pendientes, debiendo iniciarse el procedimiento de apremio respecto de todas las deudas. Se exigirán los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del vencimiento de pago de la fracción incumplida. c) En los fraccionamientos concedidos con garantía o garantías constituidas sobre el conjunto de las fracciones, transcurridos los plazos previstos en el artículo 62.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que el ingreso de las cantidades exigidas se hubiese efectuado, se procederá según dispone su artículo 168 (Ejecución de Garantías).

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3. Si en los fraccionamientos las garantías se hubiesen constituido con carácter parcial e independiente para una o varias fracciones y llegado el vencimiento de una fracción no se efectuara el pago, las consecuencias serán las siguientes: a) Si la fracción incumplida incluyese deudas en periodo ejecutivo de ingreso en el momento de presentarse la solicitud, se producirá el vencimiento de la totalidad de las fracciones a las que extienda sus efectos la garantía parcial e independiente. Si la garantía parcial extendiese sus efectos a fracciones que incluyesen deudas en periodo ejecutivo de ingreso y a fracciones que incluyesen deudas en periodo voluntario de ingreso en el momento de solicitarse el fraccionamiento, se deberá continuar el procedimiento de apremio respecto de las primeras. Respecto de las segundas deberá iniciarse el procedimiento de apremio y se exigirán los intereses de demora devengados a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del vencimiento de pago de la fracción incumplida. Transcurridos los plazos previstos en el artículo 62.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que el ingreso de las cantidades exigidas se hubiese efectuado, se procederá a ejecutar la garantía parcial. El acuerdo de fraccionamiento permanecerá vigente respecto de las fracciones a las que no alcance la garantía parcial e independiente. b) Si la fracción incumplida incluyese deudas en periodo voluntario de ingreso en el momento de presentarse la solicitud, las consecuencias en relación con la fracción incumplida y con el resto de las fracciones pendientes a las que extienda sus efectos la garantía parcial e independiente serán las establecidas en el apartado 2.b). Transcurridos los plazos previstos en el artículo 62.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que el ingreso de las cantidades exigidas se hubiese efectuado, se procederá a ejecutar la garantía parcial e independiente. El acuerdo de fraccionamiento permanecerá vigente respecto de las fracciones a las que no alcance la garantía parcial e independiente.

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