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actualidad y aplicación práctica Nos preguntan y contestamos

El Factoring y la cesión de créditos: ¿cuándo resultan necesarios para obtener financiamiento? Nacimiento de la obligación tributaria del IGV y del IR en la primera venta de inmuebles hecha por el constructor (Parte I) Algunos aspectos en la obligación tributaria del ITAN – 2014 Costos posteriores de los activos inmovilizados - Incidencia tributaria y contable La queja a la luz del Código Tributario, Ley del Procedimiento Administrativo General y la Resolución de Superintendencia N° 073-2002-SUNAT Régimen tributario de las empresas

Análisis Jurisprudencial JURISPRUDENCIA AL DÍA INDICADORES TRIBUTARIOS

I-1 I-7 I-11 I-15 I-18 I-21

¿Procede presentar la solicitud de devolución de las retenciones de IGV tratándose de contratos de colaboración empresarial sin contabilidad I-23 independiente? Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central I-25 I-26

El factoring y la cesión de créditos: ¿cuándo resultan necesarios para obtener financiamiento? Ficha Técnica Autor : Dr. Mario Alva Matteucci Título : El Factoring y la cesión de créditos: ¿cuándo resultan necesarios para obtener financiamiento? Fuente : Actualidad Empresarial Nº 300 - Primera Quincena de Abril 2014

1. Introducción En la mayor parte de los negocios el hecho de contar con la liquidez monetaria inmediata representa un elemento que permite adquirir mercaderías, cancelar deudas, realizar inversiones, pagar sueldos, abonar intereses adeudados, cumplir con las obligaciones tributarias, entre otras obligaciones. Por ello, resulta importante realizar el cobro de las obligaciones pendientes de pago por parte de los clientes, iniciando en muchos casos requerimientos que pueden derivar hasta en procesos de cobranza. Para evitar los mecanismos de requerimiento de pago y el hecho de no contar con la liquidez monetaria, las empresas han observado que a través de la aplicación del factoring y la cesión de créditos pueden recuperar casi de inmediato la liquidez indicada, pero en cierto modo pierden un porcentaje del recupero de la obligación. El presente trabajo pretende desarrollar la figura de la cesión de créditos, a través de la explicación de un caso; analizando las implicancias tanto en el IGV como en el IR, al igual que la revisión de la normatividad relacionada con la emisión de los comprobantes de pago. N° 300

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2. El contrato de factoring según la doctrina Para poder entender el tema revisaremos lo que la doctrina expresa sobre la definición de un contrato de factoring. El maestro CARLOS VILLEGAS, citado por HUNDSKOPF, menciona lo siguiente: “(...) el factoring es un contrato autónomo, distinto que no debe ser asimilado a otros contratos tradicionales, no constituye una simple cesión de créditos, ya que, a la cesión de documentos va aparejada a otros servicios que el factor se compromete a prestar al cliente. Se distingue también del descuento, en razón que el Factoring produce una asunción del riesgo de la cobranza por parte del factor, ya que ha tenido la oportunidad de evaluar y seleccionar los créditos, no pudiendo repetir contra el cliente, a diferencia del descuento de letras en la que, de producirse una falta de pago, se le debita su importe en la cuenta del descontante del documento”1.

RISSO MONTES y LUQUE BUSTAMANTE en un interesante estudio sobre el Factoring indican lo siguiente: “El contrato de factoring, de responsión o factoraje, como también se le conoce, es un contrato por el cual un comerciante o empresa denominado factorado o cliente, encarga a otra entidad, conocido como factor, el manejo de su facturación, mediante la transmisión de sus créditos frente a terceros. En principio, el contrato de factoring se relaciona directamente con los servicios que un banco o entidad especializada puede prestar a sus clientes, en función de los créditos de los cuales éstos son titulares como resultado de su actividad mercantil. Para las empresas que por dificultades de financiamiento y reducidos márgenes de utilidad, requieren una rápida movilización de su cartera de clientes, es decir una cobranza ágil y celeridad en la rotación de inventarios, el factoring es una herramienta sumamente valiosa.

VICTORIA SÁNCHEZ citado por VILLANUEVA GUTIÉRREZ precisa que “el factoring es un contrato por el cual un empresario (cedente), que es titular de ciertos créditos contra sus clientes o compradores (deudores), encarga a otros empresario (la sociedad de factoring, cesionaria o factor), mediante una retribución, la realización de ciertos servicios relacionados con dichos créditos”2.

Por el factoring, el cliente cede al factor sus derechos de crédito obtenidos en su actividad mercantil, normalmente reflejados en facturas, a fin de que éste último le adelante su pago. El factor queda obligado a adquirir todos los créditos que se originen normalmente y de manera constante en el negocio del cliente, durante un tiempo expresamente convenido; pudiendo reservarse la facultad de seleccionar tales créditos y de abonar

1 Esta cita se puede verificar en: HUNDSKOPF, Oswaldo. “Contratos Mercantiles Modernos: el Underwriting y el Factoring”. En Revista: Contratos y Empresa. Página 79. 2 VICTORIA SÁNCHEZ, Antonio / CASTELLANO MONTERO,

Lino et al. Memento IGV. Ediciones Francis Lefebvre, Madrid, 2006. Citado por VILLANUEVA GUTIéRREZ, Walker. Tratado del IGV. Regímenes General y Especiales. 1.a edición. Pacífico editores. Lima, 2014. Página 562.

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los mismos a un precio fijo determinado en base a una proporción sobre su valor nominal. Por regla general, el factor se obliga a la prestación de determinados servicios, básicamente administrativos, quedando los riesgos de cobrabilidad a cargo del factor”3.

3. El contrato de factoring según la SBS La Superintendencia de Banca y Seguros y AFP emitió la Resolución SBS Nº 1021-98, (que aprueba el Reglamento de Factoring, descuento y empresas de Factoring4), precisa en su artículo 1º que: “El factoring es la operación mediante la cual el Factor adquiere, a título oneroso, de una persona natural o jurídica, denominada Cliente, instrumentos de contenido crediticio, prestando en algunos casos servicios adicionales a cambio de una retribución. El Factor asume el riesgo crediticio de los deudores de los instrumentos adquiridos, en adelante Deudores”.

4. El contrato de cesión de derechos según la doctrina VILLANUEVA GUTIéRREZ indica que “en la cesión de derechos se transmite la parte activa de la relación obligacional, la facultad o derecho de hacer efectiva la acreencia que tiene el acreedor cedente respecto de su deudor. Así la cesión de créditos es una especie de la cesión de derechos regulada por el artículo 1286° del Código Civil”5. Es interesante recoger la opinión que sobre el tema ha señalado VILLANUEVA VIDAL cuando señala que: “La cesión de derechos es el acto jurídico de disposición en virtud del cual el cedente transmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo del deudor. El factoring es un contrato por el cual se ceden al factor derechos de crédito que deben estar contenidos en instrumentos de contenido crediticio. Para parte de la doctrina, con la cual coincidimos, la relación entre la cesión de créditos y el factoring es una de género-especie, por las siguientes consideraciones: a. Por ser la cesión más amplia, aplicable a cualquier tipo de relación en la 3 RISSO MONTES, Carolina y LUQUE BUSTAMANTE, Javier. “El Factoring y la Cesión de Derechos en el Impuesto General a las Ventas”. Revista del IPDT. Volumen Nº 32. Junio, 1997. Editada en Junio de 1998. Página 7. Esta información se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: . 4 Si se desea consulta el contenido completo de la norma se puede ingresar a la siguiente dirección web: . 5 VILLANUEVA GUTIéRREZ, Walker. Op. Cit. Página 561.

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cual exista una parte deudora y otra acreedora. En la cesión de derechos puede actuar como cesionario cualquier persona (siempre y cuando exista una relación obligacional entre las partes originarias de la relación, es decir una parte deudora y otra acreedora). En el factoring pueden actuar como cesionarios sólo las empresas a las que alude el artículo 6º de la Resolución SBS N° 1021-98. b. Porque el factoring es una operación restringida a operaciones que deben estar instrumentalizadas en títulos valores. En la cesión de derechos no es necesario que la relación entre deudor y acreedor conste en instrumentos de contenido crediticio, bastaría sólo con el contrato suscrito entre ambos para que opere la cesión. A diferencia del factoring, donde el factor adquiere del cliente instrumentos de contenido crediticio, lo cual quiere decir que la relación debe estar instrumentalizada en dichos instrumentos”6.

5. El caso planteado donde opera la cesión de créditos Para poder llegar a un mejor análisis, incluimos la elaboración de un caso práctico que determine la aplicación de un contrato de cesión de créditos y la posibilidad de emitir o no un comprobante de pago que acredite tal operación, ello a efectos de revisar además el Contrato de Factoring. Debemos indicar que en el caso se presentan los siguientes elementos: - La empresa Cargo S.A. - La cadena de hipermercados La Góndola S.A. - La empresa Efectivo al momento S.A. - El fondo de inversión Efectivo Pymes. - El contrato marco de cesión de acreencias.

6. Antecedentes A manera de antecedentes podemos considerar lo siguiente: Una empresa denominada Cargo S.A. la cual califica como proveedora de la cadena de hipermercados La Góndola S.A. frente a la cual mantiene una acreencia por los servicios y/o bienes que les provea. • La empresa Cargo S.A. ha celebrado con fecha 25 de noviembre de 2013 6 VIDAL VILLANUEVA, Julio A. “Titulización de activos y otras alternativas financieras”. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: .

un Contrato Marco de Cesión de Acreencias con la empresa Efectivo al momento S.A. • Dicho contrato determina que Cargo S.A. se incorpore al programa de pagos de acreencias que la empresa Efectivo al momento S.A. administra respecto al cual esta última adquiere las acreencias de la empresa La Góndola S.A. • Efectivo Pymes es un fondo de inversión gestionado por Efectivo al momento S.A. Tiene como objetivo principal el ofrecer capital de trabajo tanto a la pequeña como la mediana empresa. El fondo busca establecer una relación de tipo comercial con grandes empresas con el fin de afiliar a sus proveedores al servicio de entrega de efectivo. • Se indica además que por este tipo de servicio, los proveedores pueden lograr liquidez de tipo inmediato a cambio que otorguen la cesión a favor del fondo de sus cuentas por cobrar a las grandes empresas. Al ingresar a este sistema los proveedores tendrán liquidez inmediata y la empresa la posibilidad de centralizar sus pagos.

7. Cuestiones consultadas • Por la cesión de acreencias por parte de la empresa Cargo S.A. a la empresa La Góndola S.A. ¿Se debe emitir comprobante de pago que sustente dicha operación? • ¿Dicha operación se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas - IGV? • ¿La empresa Cargo S.A. debe modificar el PDT Operaciones con Terceros - DAOT, incluyendo las operaciones celebradas con la empresa Efectivo al momento S.A. en las que existan cesiones de créditos?

8. Análisis y respuesta a las consultas planteadas Frente a las consultas indicadas procederemos a dar respuesta a las mismas a continuación. 8.1. Análisis del contrato de cesión de créditos Al efectuar una revisión del artículo 1206º del Código Civil de 1984 se define a la cesión de derechos como “(...) el acto de disposición en virtud del cual el cedente transmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transferir por un título distinto”. Para la legislación peruana, la cesión de derechos es considerada como un acto jurídico de tipo convencional (ello involucra de manera necesaria que intervenN° 300

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El deudor primario (el cedido) no interviene en este acuerdo de voluntades salvo pacto distinto como lo señala el párrafo final del citado artículo (se refiere al artículo 1206º del Código Civil7) es por eso que la cesión puede llevarse a cabo incluso si éste no se encontrara de acuerdo”8. A efectos de evitar alguna contingencia, se debe tener presente que el contrato de cesión de derechos debe constar por escrito bajo sanción de nulidad9, ello en cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 1207º del Código Civil10, situación que se aprecia en el contrato celebrado con fecha 25 de noviembre de 2013, entre la empresa Cargo S.A. y la empresa Efectivo al momento S.A. De manera gráfica el contrato de cesión de derechos se puede visualizar de la siguiente manera:

El esquema según los datos del contrato de cesión de derechos entre Cargo s.a. y efectivo al Momento s.a. SE OTORGA UN DERECHO Cedente (Cargo S.A.)

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Rel aci ón Jur ídic a

Cesionario (Efectivo al Momento S.A.) DERECHO: Exigir prestación

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Cedido (La Góndola S.A.)

Esquema del contrato de cesión de derechos

Se otorga un derecho

Cedente (acreedor original)

Relación Jurídica Nº 2 Re lac ión

Jur ídi ca Nº 1

Cesionario (nuevo acreedor) DERECHO: Se le permite exigir el prestación Cedido (deudor original)

7 El subrayado es nuestro. 8 MESEGUER GUICH, Diego. Manual de Contratos. Tomo I. Lima, 2004. Página 480. 9 Siendo una formalidad exigida por Ley implica su obligatorio cumplimiento. 10 El artículo 1207º del Código Civil peruano de 1984 regula el tema de la “Formalidad de cesión de derechos”. Dicho precepto normativo indica que “La cesión debe constar por escrito, bajo sanción de nulidad. Cuando el acto o contrato que constituye el título de la transferencia del derecho conste por escrito, este documento sirve de constancia de la cesión”.

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Como se aprecia en el contrato celebrado entre la empresa Cargo S.A. y la empresa Efectivo al momento S.A. califica como de cesión de créditos. Los efectos que se producen por la cesión de derechos convencional son de dos tipos: • Efectos con relación a las partes: Debemos mencionar que la cesión surte todos sus efectos entre aquella parte que actúa como Cedente y la parte que actúa como Cesionario, a partir del momento en que estos acuerden celebrar la mencionada cesión. • Efectos con relación al deudor y los terceros: La cesión surte efecto a partir del momento en que esta le es comunicada de manera fehaciente al deudor11 o desde el momento en el cual este la acepta (pacto que requiere su aceptación antes de ser cedido el crédito). Hasta entonces, la cesión no es vinculante entre el cesionario y el deudor y los terceros. 8.2. La cesión de créditos y sus implicancias en el Impuesto General a las Ventas - IGV Las operaciones que se encuentran gravadas con el IGV se encuentran reguladas en el artículo 1º del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 055-99-EF y normas modificatorias. Dichas operaciones se mencionan a continuación: a) Venta en el país de bienes muebles. b) La prestación o utilización de los servicios en el país. c) Los contratos de construcción. d) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, y, e) La importación de bienes. Cabe mencionar que al analizar la transferencia de créditos o de acreencias esta únicamente podría encontrarse inmersa como una venta de bienes muebles o en todo caso como una prestación de servicios; pues a todas luces resulta que no calificaría como las operaciones descritas en los incisos c), d) y e) del referido artículo. 8.3. ¿La transferencia de créditos califica como venta de bienes o como una prestación de servicios? La respuesta a la interrogante planteada en el presente acápite la encontramos al revisar el texto del artículo 75° de la propia Ley del Impuesto General a las Ventas, 11 Para ello se puede utilizar un documento de fecha cierta como es el caso de una carta notarial o un contrato que cuente con la certificación notarial de las firmas de las partes contratantes.

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el cual consigna que “(...) la transferencia de créditos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios; siempre que el factor esté facultado para actuar como tal, de acuerdo a lo dispuesto en las normas vigentes sobre la materia”. El mencionado supuesto (que se encuentra normado en el primer párrafo del artículo 75º) corresponde a los Contratos de Factoring, en donde el factor que adquiere créditos del cliente asume el riesgo crediticio de deudor de dichos créditos, prestando, en algunos casos, servicios adicionales a cambio de una retribución, los cuales se encuentran gravados con el impuesto. Debemos señalar que dicha operación no se encuentra gravada con el IGV. El segundo párrafo del artículo 75º de la Ley del IGV e ISC señala que cuando con ocasión de la transferencia de créditos, no se transfiera el riesgo crediticio del deudor, de dichos créditos, se considera que el adquirente presta un servicio de este modo, la operación que han celebrado la empresa Cargo S.A. y Efectivo al momento S.A. no se encontraría gravada con el IGV. 8.4. ¿Cuándo la operación sí se encontraría gravada con el IGV? Para que proceda a considerarse una operación gravada con el IGV ello implica que se debe presentar la figura de un contrato de factoring y exista una persona calificada como factor que adquiera los créditos del cliente, asumiendo él mismo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, presentando en algunos casos, servicios adicionales a cambio de una retribución, los cuales se encuentran gravados con el IGV (conforme lo determina el primer párrafo del artículo 75° de la Ley del IGV e ISC). Si al efectuar una revisión del contrato celebrado entre la empresa Cargo S.A. y Efectivo al momento S.A. se aprecia que el CEDENTE (en nuestro ejemplo, Cargo S.A.) no asume el riesgo ni garantiza la solvencia de la empresa, en tal sentido respecto del adquirente del crédito (el CESIONARIO: Efectivo al momento S.A.) se considera que este presta un servicio gravado con el IGV, configurándose dicho servicio de crédito a partir del momento en el que se produzca la devolución del crédito al transferente o este recomprara el mismo al adquirente. En estos casos, la base imponible es la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal. Considerando que el presente contrato es uno de cesión de derechos y no de un contrato de factoring, no se le aplicarían algunas reglas que contiene el mencionado artículo 75° de la Ley, concordado con el numeral 16) del artículo 5° del Regla-

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mento de la Ley del IGV e ISC, referidos a la base imponible a considerarse para el caso del factor cuando incorpore intereses y demás ingresos que se devenguen y/o sean determinables a partir de la fecha de la transferencia, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el documento que sustente la transferencia del crédito. De este modo, la operación realizada por la empresa Cargo S.A. al celebrar el contrato de cesión de créditos o acreencias con la empresa Efectivo al momento S.A. no se encuentra gravada con el IGV.

9. Implicancias del factoring en el IR Debemos precisar que el factoring constituye un contrato en el cual a una de las partes contratantes se le denomina FACTOR, el cual procura adquirir las denominadas cuentas por cobrar de la otra parte contratante, la cual recibe el nombre de FACTORADO. Este último mantiene estas cuentas por cobrar pendientes con sus proveedores o clientes. En este tema pueden presentarse dos situaciones dependiendo si existe recurso o no. FACTORING CON RECURSO: Se presenta cuando el FACTOR puede retomar las cuentas por cobrar al FACTORADO, ello cuando se presenta la insolvencia de sus deudores. FACTORING SIN RECURSO: Si el factor riesgo respecto a la insolvencia de los deudores del FACTORADO se mantiene, ello implica que carecemos de recurso. A efectos del IR, la verdadera naturaleza del factoring con recurso califica como una especie de financiamiento, de allí que se le considera como una renta de fuente peruana tal como lo determina el artículo 9º inciso c) de la Ley del Impuesto a la Renta. Consideramos interesante citar a GIRIBALDI PAJUELO respecto a la explicación de la naturaleza tributaria del factoring sin recurso tomando como referencia al 31 de diciembre de 2008, habida cuenta que el Decreto Legislativo Nº 972 realizó cambios al texto de la Ley del Impuesto a la Renta. El referido autor manifiesta lo siguiente: (…) “4.1.1) Naturaleza tributaria del factoring sin recurso hasta el 31 de diciembre de 2008. En cambio, hasta antes del 01 de enero de 2009, el factoring sin recurso (o cesión de créditos) jurídicamente no originaba una renta producida por capitales, sino a lo mucho una renta bajo la teoría del flujo de riqueza. En efecto, el artículo 1206º del Código Civil estipula que “La cesión de derechos (dentro del cual se encuentra la cesión de créditos) es el acto de disposición

en virtud del cual el cedente transmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transferir por un título distinto”. Comentando el mencionado artículo del Código Civil, Luciano Barchi ha señalado que “La titularidad de un crédito puede ser objeto de transferencia, como lo puede ser cualquier situación jurídica; ya que el crédito como la propiedad, es un bien y, por tanto, puede ser objeto de transferencia. Por tanto, la cesión de créditos a título oneroso no es otra cosa que una hipótesis calificada de compraventa”. Por tanto, no existiendo regulación expresa que modifique la naturaleza jurídica del factoring sin recurso para efectos tributarios (por lo que no es aplicable la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario), entonces nos encontramos ante una compraventa de créditos que genera para el vendedor domiciliado una pérdida de capital, y para el comprador no domiciliado una ganancia no gravada con el Impuesto a la Renta (cabe recordar que las ganancias de capital gravadas con Impuesto a la Renta son solo aquellas que provienen de la enajenación, redención o rescate de valores mobiliarios, más no su adquisición, conforme al artículo 2º inciso a) de la LIR). Como bien lo señala la doctrina nacional “En la cesión de créditos, el sujeto no domiciliado no está obteniendo un rendimiento proveniente de un capital colocado o utilizado en el país, sino que está recuperando dicho capital, por lo que el ingreso obtenido no está en el supuesto del artículo 9º inciso c) de la LIR” . Es más, la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo Nº 2192007-EF (la cual no constituye una norma interpretativa, ya que no utiliza la fórmula “precísese”, “aclárese” o similares), vigente desde el 1 de enero de 2008, estipula que en las transferencias de créditos en las que el adquirente asume el riesgo crediticio del deudor (figura que comprende al factoring sin recurso), para el factor o adquirente del crédito la diferencia entre el valor nominal del crédito y el valor de transferencia constituye un ingreso por servicios gravable con el Impuesto a la Renta. Sobre el particular, nótese que la anotada norma reglamentaria no señala qué tipo de ingreso por servicios origina para el factor la compra de créditos por un monto inferior a su valor nominal, por lo que mal podría interpretarse que se está ante un ingreso proveniente una operación financiera. Es más, la introducción de un nuevo tipo de servicio gravado para un sujeto no domiciliado debe conllevar necesariamente la modificación de los artículos 9º y 10º de la LIR, que son los artículos que delimitan el ámbito espacial del Impuesto a la Renta estableciendo los supuestos generadores de rentas de fuente peruana. 4.1.2) Naturaleza tributaria del factoring sin recurso a partir del 01 de enero de 2009. El panorama descrito cambia radicalmente con el Decreto Legislativo Nº 972 (vigente en su mayor parte desde el 01 de enero de 2009), el cuál introduce un tercer párrafo al artículo 9º inciso c) de la LIR, cuyo tenor es como sigue: “Las rentas producidas por capitales pueden originarse, entre otros, por la participación en fondos de cualquier tipo de entidad, por la cesión a terceros de un capital, por operaciones de capitalización o por contratos de seguros de vida o invalidez que no tengan su origen en el trabajo personal”.

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10. Pronunciamientos del Tribunal Fiscal RTF Nº 04964-4-2002 Para mayor información citaremos uno de los considerandos de la RTF Nº 04964-4-2002 emitida por el Tribunal Fiscal, la cual precisa sobre el contrato de cesión de derechos, como parte de sus argumentos lo siguiente: “(…) el inciso e) de la Primera Disposición Transitoria y Final del Decreto Supremo Nº 064-2000-EF, al señalar que lo dispuesto en la Quinta Disposición Complementaria, Transitoria y Final del Decreto, que precisó que “las operaciones de factoring tienen el carácter de prestación de servicios financieros a cambio de las cuales el factor recibe una comisión y la transferencia en propiedad de facturas (…)”, solo resultaba aplicable a las operaciones de transferencia de créditos en las que el adquirente no asumía el riesgo crediticio del deudor, indicándose además que las operaciones de transferencia de créditos en las que el adquirente asumía dicho riesgo, sólo estaban gravadas por los servicios adicionales que pudieran presentarse”. RTF Nº 02081-1-2003 “Se revoca la Resolución apelada que declara la improcedencia del reclamo contra las Resoluciones de Determinación y Multa giradas por impuesto general a las ventas y por la comisión de la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario, por cuanto, conforme a lo ya señalado por este Tribunal, en las operaciones de cesión de créditos en las que el adquirente asume el riesgo de la cobranza de los mismos, este se desvincula del cedente una vez concluida la transferencia de los documentos en que se encuentran contenidos los citados créditos, por lo que las actividades que posteriormente despliega para recuperarlos no constituyen una prestación de servicios a favor del transferente; que en este caso Volvo del Perú cedió a la recurrente Volvo Service Perú en forma absoluta, obligatoria, definitiva y libre de riesgo crediticio para la cedente, los contratos de financiación individual originados en la venta a plazo de vehículos detallados en el Anexo I del Contrato, así como todos los documentos e información relacionados con dichos créditos y que las garantías que los avalaran, por lo 12 Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente página web: .

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tanto en aquellos contratos en los que, como en el presente caso, se hubiese pactado que la recurrente asumía con la adquisición de los créditos el riesgo de su cobro no se producía una operación gravada con el impuesto general a las ventas”. RTF Nº 01719-1-2003 “Se revoca la apelada que declaró improcedente la reclamación contra las Resoluciones de Determinación y de Multa giradas por Impuesto General a las Ventas de julio, agosto y diciembre de 1998 y por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178º del Código Tributario, dado que conforme al criterio adoptado por este Tribunal en la Resolución Nº 04964-4-2002 y tal como ha sido precisado por el Decreto Supremo Nº 064-2000-EF, en las operaciones de cesión de créditos en las que el adquirente asume el riesgo por la cobranza de los mismos y se desvincula del cedente una vez concluida la transferencia de los documentos en que se encuentran contenidos los citados créditos, no constituye una prestación de servicios a favor del transferente ni tampoco una venta. En el presente caso, en virtud al contrato cuya copia obra en autos, Incamotors S.A. transfirió en propiedad a la recurrente, en forma definitiva y libre de riesgo para la primera, los créditos representados y consignados en letras de cambio, que eran de cargo de sus clientes deudores como consecuencia de diversas transacciones comerciales, por lo que al haberse pactado que el adquirente de los créditos asume el riesgo de su cobro, no se produce un servicio gravado con el Impuesto General a las Ventas, por lo que procede dejar sin efecto los valores emitidos y la sanción impuesta”. RTF Nº 16422-1-2013 “Se confirma la apelada en el extremo referido a los reparos por adquisición de acreencias, por cuanto, las acreencias obtenidas no constituyen un gasto deducible del Impuesto a la Renta, pues se trata de la generación de una cuenta por cobrar que será atribuida a la recurrente, con cargo a una cuenta por pagar a un tercero, la cual se iría cancelando conforme lo acordado por las partes, lo que constituye un movimiento en las cuentas del activo de la recurrente, por lo que no correspondía que registrara en las cuentas de gastos, afectando a los resultados del ejercicio, asimismo, con relación al reparo formulado al crédito fiscal de la cesión de acreencias antes analizada, se trata de una operación que no está prevista entre las operaciones gravadas por el artículo 1° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, lo cual permite el uso del crédito fiscal por dichas operaciones, toda vez que la recurrente asumió con la adquisición de los créditos el riesgo de su cobro, por lo que la operación efectuada por la recurrente no constituye una prestación de servicios a favor del transferente, ni se configura una venta de bienes muebles para efectos de dicho impuesto. Se revoca la apelada en el extremo referido a los reparos por alquiler de maquinarias, en tanto no se aprecia que al desconocer el gasto aludido, la Administración haya verificado previamente la oportunidad en que correspondía a la recurrente reconocer sus ingresos por la ejecución del subcontrato de obra, lo que resultaba relevante para verificar la correlación del gasto con el ingreso, debiendo verificar el método de reconocimiento de ingresos al que se acogió la recurrente, al corresponder los resultados de la obra a más de un ejercicio gravable. Se

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revoca la apelada en el extremo referido a una resolución de multa girada por el numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario, al no haberse acreditado la comisión de la infracción imputada al recurrente”. RTF Nº 10552-7-2011 Se revoca la apelada que declaró fundada en parte la reclamación contra la resolución de determinación y las resoluciones de multa giradas por Impuesto General a las Ventas (IGV) de enero a diciembre de 1999 y la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario, y se dejan sin efecto los valores impugnados, en el extremo referido al reparo al IGV por prestación de servicios de cobranza, toda vez que el contrato de transferencia de cartera vencida que celebró la recurrente con un banco no corresponde a una prestación de servicios de cobranza gravada con el IGV, sino que califica como una cesión de créditos en la que se ha transmitió a la recurrente el riesgo crediticio generado por los incumplimientos de los deudores, siendo que dicha adquisición de cartera vencida no constituye una operación gravada con el citado impuesto de conformidad con el artículo 1º de la Ley del IGV, precisándose que el citado contrato no es un factoring ni un descuento, por lo que no resulta aplicable a la recurrente el artículo 75º de dicha ley. Se confirma la apelada en lo demás que contiene.

11. Informes emitidos por SUNAT relacionados con el factoring Informe N° 319 -2005-SUNAT/2B0000, de fecha 30.12.05 Respecto de los ingresos que una entidad financiera no domiciliada en el Perú obtiene por el cobro de un crédito adquirido a una empresa domiciliada, en virtud de una operación que la doctrina denomina “factoring sin recurso”, no procede la deducción del capital invertido a que hace referencia el inciso g) del artículo 76° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; no correspondiendo, por ende, la emisión del Certificado de Recuperación del Capital Invertido exigido para efecto de tal deducción13. CARTA N° 131-2008-SUNAT/2B0000 La Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo N° 219-2007-EF regula los efectos para el Impuesto a la Renta de las transferencias de créditos realizadas a través de operaciones de factoring, descuento u otras operaciones reguladas por el Código Civil. Informe Nº 082-2005-SUNAT/2B0000 de fecha 19.04.05 En las transferencias de créditos en las que el factor o adquirente asume el riesgo crediticio del cliente o deudor, incluidas aquellas que se realizan mediante el endoso en propiedad de un título valor que incorpora un derecho crediticio, el transferente se encuentra obligado a emitir el correspondiente comprobante de pago, de acuerdo con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

13 Si se desea consultar el texto completo del Informe se puede ingresar a la siguiente página web: .

Actualidad Empresarial

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Informe Tributario

12. ¿Se debe emitir un documento o es necesario un comprobante de pago? Tal como lo determina el literal b), numeral 16) del artículo 5º del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado mediante D.S. Nº 136-96-EF y normas modificatorias, el transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido en la fecha en que se produzca la transferencia de los referidos créditos. Surge de manera inmediata la pregunta respecto a qué se debe entender por “documento”, a efectos de poder determinar cómo el transferente incorporará el monto total del crédito transferido. En la propia norma que reglamenta el IGV no existe una definición de dicho término, razón por la cual nos vemos en la necesidad de consultar otras normas que tengan vinculación con la emisión de los comprobantes de pago. En este sentido se analiza la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada mediante Decreto Ley Nº 25632, norma que en su artículo 1º determina que están obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Asimismo se precisa que dicha obligación rige aún en el caso cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecto a tributos. Para poder determinar si la transferencia de acreencias o de créditos califica como bien, es necesario verificar que el bien para efectos jurídicos es “(...) la cosa que, en sentido jurídico, es todo lo que puede ser objeto del Derecho, en un sentido general, se convierte en bien para el sujeto cuando llega a ser apropiada por éste, para utilizar su valor económico o moral. En este sentido por lo tanto, comprende tanto las cosas materiales como las inmateriales, en cuanto son bienes, para el sujeto de la relación jurídica”14. En tal sentido, el contrato de transferencia de un crédito, sobre el cual el derecho extiende sus reglas, es considerado bien mueble, conforme lo determina el numeral 10) del artículo 885º del Código Civil peruano de 1984, toda vez que allí se menciona: “Los demás bienes no comprendidos en el artículo 885”15. Es por ello que al ser la transferencia de créditos o de acreencias un bien mueble, por mandato del propio Código Civil, en aplicación del artículo 1º de la Ley de Comprobantes de Pago, la empresa 14 ENCICLOPEDIA JURÍDICA OMEBA. Tomo II. Editorial Driskill S.A. Buenos Aires, 1955. Pág. 190. 15 El artículo 885º del Código Civil de 1984 regula que bienes son considerados bienes inmuebles.

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Cargo S.A. debería emitir una factura a la empresa Efectivo al momento S.A., consignando el monto de total del crédito transferido en la fecha en que se produzca la transferencia de los referidos créditos. Cabe indicar que conforme lo determina el numeral 1.11 del artículo 7º del Reglamento de Comprobantes de Pago, se exceptúa de la obligación de emitir y/u otorgar comprobantes de pago en la transferencia de créditos a que se refiere el artículo 75° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo Nº 055-99-EF y normas modificatorias, y el numeral 16 del artículo 5° del reglamento de dicha ley, sea que el adquirente asuma el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos o no, y en este último caso incluso en la devolución del crédito al transferente o su recompra por este al adquirente. Lo dispuesto en el párrafo anterior no afecta la obligación del adquirente de emitir y otorgar el comprobante de pago por los servicios de crédito y/u otros servicios a los que se refiere el citado artículo 75° y el numeral 16 del artículo 5° del mencionado reglamento, según lo indicado en dichas normas.

13. ¿La empresa Cargo S.A. debe declarar en el pdt operaciones con terceros - daot la cesión de acreencias a favor de efectivo al momento S.A.? La Declaración Anual de Operaciones con Terceros – DAOT constituye una declaración de tipo informativa y tiene el carácter de jurada, conforme lo señala el artículo 2° de la Resolución de Superintendencia N° 024-2002/SUNAT y normas modificatorias. En dicha declaración, los contribuyentes informan a la Sunat diversas transacciones económicas, precisamente gravadas o no con el IGV, conforme a las normas que regulan el IGV e ISC, por las que exista la obligación de emitir comprobante de pago, nota de crédito o notas de débito, y que deban ser incluidas en la declaración del impuesto16. ¿Cabe preguntarse si la transferencia o cesión de créditos debe ser declarada o no a efectos del DAOT? Recordemos que conforme lo determina el artículo 1° de la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada mediante Ley N° 25632, señala que se encuentran obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran 16 Conforme lo determina el primer párrafo del literal e) del artículo 1° de la Resolución de Superintendencia N° 024-2002/SUNAT, el cual desarrolla el concepto de Transacción.

bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Dicha obligación rige aun cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecto a tributos. Sin embargo, si por la operación de transferencia es de créditos, no hay obligación de emitir el correspondiente comprobante de pago no se debería declarar en el DAOT. Además, si en la relación jurídica original entre Cargo S.A. y La Góndola S.A. ya existió una emisión de una factura que sustenta la operación gravada con el IGV, no existe lógica para emitir una segunda factura solo por la transferencia del crédito. En tal sentido, el declarar dentro del DAOT a las operaciones de financiamiento que le corresponde a Cargo S.A. significaría desnaturalizar las propias reglas del PDT, al incorporarse conceptos no regulados en dicho PDT. Además, la intención de la Administración Tributaria al establecer el cruce de información con el PDT DAOT es verificar las operaciones realizadas entre una persona (que genera renta de tercera categoría) y su proveedor o cliente (de acuerdo a los parámetros establecidos como el que las operaciones por proveedor o cliente supere las dos (2) UIT).

14. Conclusiones 1. La empresa Cargo S.A. no se encontrará afecta al pago del IGV respecto a la operación de transferencia o cesión de créditos a favor de Efectivo al momento S.A., toda vez que la misma no califica como venta de bienes muebles ni tampoco prestación de servicios. 2. El contrato celebrado entre la empresa Cargo S.A. y la empresa Efectivo al momento S.A. califica como un contrato de transferencia de acreencias y no como un contrato de factoring. 3. Asimismo, Cargo S.A. no debe emitir un comprobante de pago que sustente la transferencia o cesión de créditos a favor de Efectivo al momento S.A., ya que dicha transferencia se encuentra sustentada en un contrato señalado anteriormente (como documento). Además que ya se emitió el comprobante respectivo a la empresa La Góndola S.A. por la venta de bienes y/o prestación de servicios a cargo de Cargo S.A. 4. Cargo S.A. no deberá incluir en el PDT Operaciones con Terceros - DAOT las operaciones celebradas con la empresa Efectivo al momento S.A., toda vez que dichas operaciones no se encuadran dentro del concepto de “Transacción” señalado en el artículo 1º de la Resolución de Superintendencia Nº 024-2002/SUNAT y normas modificatorias. N° 300

Primera Quincena - Abril 2014