CRONICA TRIBUTARIA

NUM. 136/2010 (127-136)

PRESUNCIONES Y PRECIO DE TRANSFERENCIA. ESTUDIO SOBRE LA CONSTITUCIONALIDAD DE LOS MÉTODOS DE PRECIO DE TRANSFERENCIA ESTABLECIDOS EN LOS ARTS. 18 A 24 DE LA LEY N° 9.430/96, DE BRASIL Florence Haret (*)

Universidad de Sao Pablo

RESUMEN Como metodología presuntiva para establecer valores en las relaciones internas de las empresas interdependientes, el precio de transferencia prescribido en la Ley no. 9430/96 se presenta como una técnica antievasiva o la norma de control tributario. A pe­ sar de la carga axiológica ser positivada en la forma de ratio legis, los métodos de precios de transferencia estan sujetos, como todos los tipos de impuestos, a los derechos y las garantías constitucionales tales como la legalidad, la capacidad de pago, la confiscación y el debido proceso. Palabras clave: Métodos de precio de transferencia, ratio legis, presunciones absolutas, prueba, principios constitucionales. SUMARIO 1. INTRODUCCIÓN

AL TEMA. 2. LA RATIO LEGIS DEL PRECIO DE TRANSFERENCIA. 3. PRESUN­ CIONES EN EL PRECIO DE TRANSFERENCIA: ANÁLISIS DE LOS MÉTODOS ESTABLECIDOS EN LOS AR­ TÍCULOS 18 A 24 DE LA LEY N" 9.430/96. 4. LAS CONTROVERTIDAS «PRESUNCIONES ABSOLUTAS» Y SU POSIBILIDAD EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO. 5. LAS PRESUNCIONES DE LA LEY N" 9.430/96 Y SU CONSTITUCIONALIDAD EN EL SISTEMA JURÍDICO TRIBUTARIO NACIONAL. BIBLIOGRAFÍA.

(*) Doctora en la Facultad de Derecho del Largo Sao Francisco, Universidad de Sao Paulo; pro­ fesora e investigadora del IBET; profesora de la Escola Paulista de Direito (EPD); de la Escola Su­ perior da Procuradoria Geral do Estado de Sao Paulo (ESPGE) y del curso de especialización en Derecho Tributario en la Universidad de Sao Paulo; profesora ayudante del Dr. Paulo de Barros Carvalho en la Universidad de Sao Paulo. - 127 -

ESTUDIOS Y NOTAS 1 CRÓNICA TRIBUTARIA 136-2010

l. INTRODUCCIÓN AL TEMA Como bien se sabe, en las transacciones de mercado, entendidas como negocios jurídicos entre firmas no vinculadas, tanto compradores como vendedores quieren elevar al máximo sus resultados, en otras palabras, buscan obtener beneficio con relación a los costes de uno u otro. En las transacciones intercompañías, esto es, entre sociedades directa o indirectamente vinculadas entre sí (1), no se busca obtener ventajas de mercado en la forma como comúnmente se dan en éste, pues el beneficio de una también es ganancia que afecta a la contabilidad de la otra. De esta manera, el importe estipulado en este tipo de transacción es meramente un aspecto contable. Al observarse esta disparidad y la posible manipulación de estos valores con el fin de transferirse bienes y derechos entre sí sin tributar, se entendió oportuno crear mecanismos jurídicos que impidieran esa distorsión del sistema mercantil en perjuicio del fiscal. De esta forma, surge en el escenario mundial la política de fijación de precios en las relaciones internas de empresas interdependientes. 2. LA RATIO LEGIS DEL PRECIO DE TRANSFERENCIA El primer paso en este sentido se dio con el Modelo de Convenio de la OCDE (2). En los informes de 1979 y 1995, la referida organización mundial defendió la necesidad de

(1) En el marco de la Ley 9.430/96, en el artículo 23:

«(...) se considera que está vinculada a persona jurídica domiciliada en Brasil:

I - su matriz, cuando esté domiciliada en el exterior;

II - su filial o sucursal, domiciliada en el exterior;

III - la persona física o jurídica, residente o domiciliada en el exterior, cuya participación societaria en el capital social la caracterice como dominante o asociada, en conformidad con lo definido en §§ 1o y 2o del art. 243 de la Ley no 6.404, de 15 de diciembre de 1976; IV - la persona jurídica domiciliada en el exterior que se caracterice como su dominante o asociada, en la forma definida en §§ 1o y 2o del art. 243 de la Ley no 6.404, de 15 de diciembre de 1976; V - la persona jurídica domiciliada en el exterior, cuando ésta y la empresa domiciliada en Brasil se hallen bajo el control societario o administrativo común o cuando al menos el diez por ciento del capital social de cada una de ellas pertenezca a la misma persona física o jurídica; VI - la persona física o jurídica, residente o domiciliada en el exterior que, junto con la persona jurídica domiciliada en Brasil, tenga participación societaria en el capital social de una tercera persona jurídica, cuya suma las caractericen como dominantes o asociada de ésta, en la forma definida en §§ 1o y 2o del art. 243 de la Ley no 6.404, de 15 de diciembre de 1976; VII - la persona física o jurídica, residente o domiciliada en el exterior, que sea su asociada en forma de consorcio o comunidad, en conformidad con lo preceptuado en la legislación brasileña, en cualquier negocio; VIII - la persona física residente en el exterior que sea pariente por consanguineidad o afinidad hasta el tercer grado, cónyuge o compañero de cualquiera de sus directores o de su socio o accionista controlador en participación directa o indirecta; IX - la persona física o jurídica, residente o domiciliada en el exterior, que goce de exclusividad, como agente, distribuidor o concesionario, para la compraventa de bienes, servicios o derechos; X - la persona física o jurídica, residente o domiciliada en el exterior, con relación a la cual la persona jurídica domiciliada en Brasil goce de exclusividad, como agente, distribuidora o concesionaria, para la compraventa de bienes, servicios o derechos.» (2) El artículo 9 del referido modelo de Convenio de la OCDE establece lo siguiente:

«Artículo 9 - Empresas asociadas

1. Cuando a) una empresa de un Estado Contratante participa, directa o indirectamente, en la dirección, control o capital de una empresa del otro Estado contratante, o cuando las mismas personas parti- 128 -

F. HARET 1 «Presunciones y precio de transferencia. Estudio sobre la constitucionalidad de los métodos de precio de transferencia ...>

contar con métodos internacionales de fijación de precios, orientados por un principio que denominó arm's length (principio de precios de mercado). Según su criterio, la aludida directriz se presenta así y, por los siguientes motivos, es necesaria: «Conditions are made or imposed between the two enterprises in their commercial or financial relations which differ from those which would be made between independent enterprises, than any profits which would, but for those conditions, have accrued to one of the enterprises, but, by reason of those condition, have no so accrued, may be include in the profits of that enterprises and taxed accordingly.»

En la línea de este pensamiento, la orientación extrafiscal y antievasiva ya se alega como motivo del uso de esta técnica presuntiva de determinación de precios. Es, por lo tanto, la ratio legis que orienta la positivación de esa norma y lo que justifica la adopción de ese mecanismo artificioso. En el marco del Modelo de Convenio de la OCDE, el precio de transferencia se dividió según dos tipos de activos transaccionales: (i) bienes tangibles, como mercancías, servicios, etc.; (ii) bienes intangibles, así entendidos, patentes, marcas, derechos de propiedad artística y comercial, así como propiedad intelectual (know how y secretos industriales). Según Luis Eduardo SCHOUERI: «É no campo dos bens intangíveis que se encontra de modo mais sensível o acerto da afirma