EL IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DEL VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA DESDE LA JURISPRUDENCIA

FRaNcisco JavieR ciRia PéRez Técnico de Grado Medio de Intervención del Ayuntamiento de Tudela RESUMEN. el impuesto sobre el incremento del valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, controvertido y amenazado de desaparición, es de exacción obligatoria en todos los ayuntamientos de Navarra. esta obligatoriedad, impuesta por la Ley Foral /995, de 0 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra, hizo que al principio fuese un tributo desconocido para una gran parte de los municipios navarros. La casuística que puede surgir en su gestión es amplia y variada, exigiendo conocimientos que exceden de la regulación legal que se hace del tributo y que, en ocasiones, exceden del derecho administrativo tributario. este trabajo pretende facilitar el conocimiento de toda esta casuística -clarificando así el articulado de la Ley Foral- extractando parte de la jurisprudencia que sobre el impuesto que nos ocupa se ha producido en los últimos años. PALABRAS CLAVE. impuesto, plusvalía, incremento, haciendas locales. ABSTRACT. The tax concerning the increase in value of Natural Urban Land, which is controversial and on the verge of disappearance, is obligatory in every Town Hall in Navarra. This obligation was imposed by “Ley Foral /995 0th of March, of Haciendas Locales de Navarra” (Local treasury of Navarra), making at first this tax unknown to the majority of Town councils in Navarra. The cases that could come about during the proceedings are ample and varied, requiring knowledge which exceeds the legal regulations of this tax and sometimes exceeds tributary administration law. This report is intended to provide knowledge about these cases -clarifying the details of the “Ley Foral”- summarising part of the jurisprudence which has arisen in the last few years, concerning the aforementioned tax. KEYWORDS. Tax, capital gains, increase, local treasury.

Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250



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SUMARIO i. iNTRoDUcciÓN. ii. FUNDaMeNTo DeL iMPUesTo. iii. HecHo iMPoNiBLe. . Hecho imponible y normativa a aplicar. . Terrenos sujetos: los de naturaleza urbana: suelo urbano y urbanizable programado. 3. Terrenos no sujetos: el suelo urbanizable no programado y el suelo rústico o no urbanizable. 4. Derechos reales de goce limitativos del dominio sujetos al impuesto. iv. eXeNcioNes. . exenciones [y no exenciones] objetivas. . exenciones [y no exenciones] subjetivas. v. sUJeTos Pasivos. . Transmisiones a título lucrativo o gratuito. . Transmisiones a título oneroso. 3. Repercusión del impuesto. vi. Base iMPoNiBLe. . valor catastral y base imponible. . Base imponible en la constitución y transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio. 3. superficie sujeta a tributación. 4. Período impositivo. a. Fecha inicial. B. Fecha final. vii. cUoTa. . Deducción de la tasa de equivalencia. . el pago. 3. Devoluciones. 4. La prescripción. viii. DeveNGo. . La transmisión. . contratos que quedan sin efecto. iX. GesTiÓN DeL iMPUesTo. . Presentación de declaraciones. . infracciones tributarias. 3. Notificación de las liquidaciones. 4. impugnación de las liquidaciones.

I. INTRODUCCIÓN en la Revista Jurídica de Navarra número 3, de julio-diciembre de 00, se nos publicó un artículo con este mismo título, en el que se hacía una selección jurisprudencial del período comprendido entre el  de junio de 98 al 3 de diciembre de 00. Desde entonces no se ha vuelto a publicar en esta Revista nada al respecto, a excepción, por supuesto, de alguna sentencia y del extenso y pormenorizado trabajo de Mª asunción erice echegaray, titulado “el obligado al pago del impuesto municipal de plusvalía en Navarra: ¿comprador o vendedor?”, que vio la luz en el número 45 (enero-junio 008), al que luego nos remitiremos. Teniendo en cuenta que el presente trabajo, centrado en el período  de enero de 00 al 3 de diciembre de 008, se puede considerar una continuidad del anterior, vamos a seguir el mismo índice que la vez pasada puesto que el enfoque es el mismo: analizar los preceptos que regulan el impuesto (arts. del 7 al 78 de la Ley Foral de Haciendas Locales de Navarra) exclusivamente desde una perspectiva jurisprudencial. No obstante, no queremos ser reiterativos y publicar periódicamente un artículo actualizador de la jurisprudencia generada por el impuesto y, por ello, hemos decidido darle al presente trabajo un carácter conclusivo, porque, en tanto en cuanto, no se modifique la normativa reguladora del impuesto, creemos que hemos recogido jurisprudencia de la mayor parte de la casuística con la que nos podemos encontrar. Lo que se observa a lo largo de estos años es una reducción importante en el número de sentencias recaídas en el impuesto que nos ocupa, reducción que



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se debe, sin lugar a dudas, a la gestión del impuesto que hay establecida legalmente, tanto en Navarra como en el resto del estado. como se sabrá, las diferencias entre la regulación navarra y la estatal son escasas y la jurisprudencia que aplica ésta es perfectamente trasladable a Navarra, salvo, insistimos, en muy pocas particularidades. Nuevamente, vamos a dar el mismo consejo que dimos entonces: quien consulte este trabajo, deberá buscar la sentencia que crea que es de aplicación al supuesto que tiene entre manos, pues es necesario conocer textualmente el pronunciamiento judicial y cohonestarlo con los hechos puntuales que se están estudiando. ahora, sin más preámbulos, vamos a dar cumplimiento al fin que nos hemos propuesto.

II. FUNDAMENTO DEL IMPUESTO1 La previsión de la participación comunitaria en las plusvalías urbanísticas deriva directamente de la constitución (artículo 47) cuando dispone que la comunidad participará en las plusvalías que genere la acción urbanística de los entes públicos, convirtiéndose este criterio en principio rector de la política económica y social. La plusvalía que implica el pago del impuesto es consecuencia directa de la mayor capacidad económica experimentada por quienes siendo titulares de terrenos rústicos con un valor de mercado determinado, lo ven incrementado a resultas de la nueva calificación urbana que se ha dado a los mismos y, también, por imperativo constitucional (artículo 3) deben concurrir al sostenimiento de los gastos de la colectividad en proporción a la capacidad económica materializada. Técnicamente hablando es posible distinguir .

en la revista actualidad Financiera nº 9, semana 6 febrero al 4 marzo 990, Francisco Pedraja chaparro escribió el artículo titulado “el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana y su coordinación con los impuestos sobre la renta estatales” en el que concluía: «La futura implantación del impuesto sobre Bienes inmuebles que al pretender mantener actualizadas las valoraciones supondría una recuperación permanente de las plusvalías que se vayan produciendo; la existencia de impuestos estatales que gravan dichas plusvalías calculadas por estimación directa frente al método de estimación objetiva contemplado en el iavT y, en fin, el trato riguroso que en nuestro país soportan las ganancias de capital desde una perspectiva comparada son, entre otras, razones que apuntan hacia la supresión de esta figura que no parece tener, como algún autor ha señalado [se refiere a J.J. Ferreiro, en “el proyecto de ley y los principios de competencia, autónoma, suficiencia, coordinación y legalidad”. el Proyecto de Ley Reguladora de las Haciendas Locales, instituto de estudios económicos, 988] más que un mero afán recaudador como razón única de supervivencia».

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entre técnicas de participación de la comunidad en las plusvalías del suelo de carácter fiscal y de carácter urbanístico. No existe, por ello, razón jurídica que ampare una posible doble imposición de la plusvalía apreciada (s. TsJ. andalucía, Granada, 4--003, JT 668). Desde el establecimiento en españa, en 98, del denominado entonces arbitrio sobre Plusvalía, ha sido incuestionable que este tributo gravaba la plusvalía generada por actuaciones ajenas al propietario, principalmente por el progreso de los pueblos y ciudades, debido a la actuación de los ayuntamientos y de la colectividad de vecinos (s. TsJ. andalucía, Granada, 4-3-003, JT 9). No puede aceptarse la pretendida inconstitucionalidad del impuesto por la alegada coincidencia con la plusvalía que grava el impuesto sobre la renta de las personas físicas (ss. Ts. 6-6-003, RJ 5609, y 7--003, RJ 878). Respecto a la doble imposición (estatal y municipal) también se pronuncia el Tribunal constitucional en sus autos 6 y 69/003, de 5 de julio, dictados sobre unas cuestiones de inconstitucionalidad del impuesto que nos ocupa, diciendo que «la prohibición de doble imposición viene establecida en nuestro ordenamiento exclusivamente en el art. 6. de la Ley orgánica 8/980, de  de septiembre, de Financiación de las comunidades autónomas, que “sólo prohíbe la duplicidad de tributación por los mismos hechos imponibles entre tributos estatales y tributos autonómicos, pero no entre aquéllos y los tributos propios de las Haciendas locales” [sTc 86/993, de 7 de junio (RTc 993, 86), F. 4.c)]. (…) en el supuesto que nos ocupa, no puede afirmarse que exista esa duplicidad de tributación sobre el mismo hecho imponible…».

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Fernando de vicente, en su trabajo “La concurrencia y articulación del impuesto sobre el incremento de valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con otros tributos que recaen sobre el mismo objeto imponible” (Revista de estudios Locales nº 09, abril 008), afirma que existe doble imposición entre el iivTNU y el iRPF, el impuesto sobre sociedades, el impuesto sobre la Renta de No Residentes y el impuesto sobre sucesiones y Donaciones. Propone la supresión del impuesto. También Juan ignacio Gorospe oviedo, en “La regulación del iivTNU en el texto refundido de la Ley de Haciendas Locales: una visión crítica” (Tributos Locales nº 40, mayo 004), resalta que el impuesto recaiga sobre el mismo objeto de gravamen -al menos parcial- que los impuestos directos que menciona de vicente, si bien Gorospe no habla de doble imposición sino de «sobreimposición que debería mitigarse permitiendo la deducción de las contribuciones especiales y de las mejoras efectuadas por el sujeto pasivo con incidencia en el valor catastral».

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III. HECHO IMPONIBLE (ART. 172) Artículo 172. 1. El Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de ellos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos. 2. A efectos de este impuesto tendrán la consideración de terrenos de naturaleza urbana aquellos que, con independencia de que estén o no contemplados como unidades inmobiliarias urbanas en el Catastro o en el Padrón Catastral de aquél, se incluyan en alguna de las siguientes categorías: a) El suelo considerado como urbano por la legislación foral de ordenación del territorio y urbanismo o el suelo establecido en el Planeamiento General Urbanístico como suelo urbanizable sectorizado, así como el resto del suelo clasificado como urbanizable a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que lo sectorice. b) Los terrenos que, independientemente de cuál sea su clasificación urbanística, cuenten como mínimo con acceso rodado, abastecimiento de agua, evacuación de aguas y suministro de energía eléctrica o estén comprendidos en áreas consolidadas por la edificación al menos en la mitad de su superficie. c) Los suelos de naturaleza rústica cuyo uso agrícola haya sido desvirtuado por actuaciones contrarias al mismo, sin que ello represente alteración alguna de la naturaleza del suelo. d) Los suelos ocupados por las construcciones y sus anejos y los dependientes de las mismas. e) Los suelos ocupados por actividades de tipo industrial que se desarrollen sobre los mismos. 3. Son terrenos de naturaleza rústica los no consideraos como de naturaleza urbana conforme a lo dispuesto en el apartado anterior, no estando sujeto a este Impuesto el incremento de valor que experienten los citados terrenos.

el impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, por su objeto y en cuanto grava directamente un incremento patrimonial, puede ser considerado como un impuesto sobre la renta que, además, es directo, real y objetivo. el impuesto tiene por objeto el incremento del valor de los terrenos puesto de manifiesto como consecuencia de la transmisión de la propiedad sobre los mismos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce limitativo del dominio sobre los referidos terrenos. (s. TsJ. castilla-La Mancha 5-7-00, JT 589). el hecho imponible del impuesto es de los llamados hechos imponibles instantáneos (s. TsJ. andalucía, Granada, 5--00, JT 00\00). se trata de Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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un impuesto instantáneo: es en el momento de la transmisión cuando se desatan todas las consecuencias jurídicas inherentes, entre ellas la liquidación conforme al período impositivo (s. Ts. 7-4-00, RJ 509).

1. Hecho imponible y normativa a aplicar La fecha del correspondiente hecho imponible generador del impuesto determina todos y cada uno de los elementos de la relación jurídica tributaria. así la sentencia del Tribunal supremo de 0-7-999 (RJ 5768) fija como doctrina legal que la ordenanza aplicable para la exacción del impuesto municipal es la vigente en el momento final del período liquidado, en que se produce la transmisión que da lugar al devengo del impuesto (s. TsJ. Madrid 6--00, JT 540).

2. Terrenos sujetos: los de naturaleza urbana: suelo urbano y urbanizable programado Hay que atenerse a la calificación como suelo urbano en el momento del devengo del impuesto, independientemente de que en su origen el terreno fuera rústico. el hito temporal de todo el régimen impositivo del impuesto es el de la situación existente al momento de su devengo, independientemente de la que ostentara en momento anterior, por lo que no es posible considerar como instante inicial del período de generación de la plusvalía a gravar aquel en que el terreno pasa a tener el carácter de suelo urbano, sino aquél otro en que se produjo su adquisición por parte del vendedor (s. TsJ. andalucía, Granada, 5--00, JT 00\00). Precisamente en ese cambio de naturaleza y tipo es donde se aprecia mejor el aumento de valor que experimenta, del que se debe hacer partícipe la comunidad de vecinos a través del gravamen que provoca este impuesto y que exige el ayuntamiento en representación de la colectividad (s. TsJ. andalucía, Granada, --00, JT 003\49). en el mismo sentido, la s. Ts. 8-4-003, RJ 47, y la del TsJ. islas canarias, santa cruz de Tenerife, 8-5-003, JUR 680. Buena parte de la finca se halla ocupada por construcciones de tipo urbano, que se permite edificar viviendas unifamiliares y la finca está fraccionada en parcelas de extensión muy inferior a la mínima permitida por la legislación agraria, todo lo cual demuestra la naturaleza urbana de la finca, a los efectos del impuesto que nos ocupa (s. TsJ. cataluña 7-5-00, JUR 50677).

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3. Terrenos no sujetos: el suelo urbanizable no programado y el suelo rústico o no urbanizable cabe la posibilidad excepcional de sujetar a la contribución territorial urbana bienes calificados como rústicos según la calificación del suelo, como por ejemplo en una parcelación contraria a la legislación agraria. No basta con que la parcela resultante cumpla con la unidad mínima de cultivo, sino que dicha segregación lo sea con una finalidad de destinar las parcelas al aprovechamiento rústico ya que si la finalidad es otra distinta -como el aprovechamiento urbanístico-, ya es una actuación no amparada por dicha legislación agraria. es decir, lo que la legislación agraria permite, respetando siempre las unidades mínimas de cultivo, es la parcelación agraria, osea, la división de finca rústica para que las partes divididas sigan con el destino agrícola (s. TsJ. Baleares --00, JT 00\06). También están sujetos al impuesto los terrenos rústicos que gocen de una expectativa o vocación inmediata de ser considerados como terreno urbanizable o urbano por mor de una inminente aprobación de un instrumento de planeamiento urbanístico, por mucho que haya tardado la tramitación del planeamiento (s. TsJ. castilla y León, Burgos, 8-6-003, JUR 0599, y las que en ella se citan). en igual sentido las ss. TsJ. Madrid -4-004, JUR 69345, y 5--004, JUR 005\43393, y la del TsJ. Murcia 9--008, JUR 009\4030.

4. Derechos reales de goce limitativos del dominio sujetos al impuesto Lo que se pretende gravar con el impuesto no es exactamente la constitución del derecho real de goce o disfrute sino los actos que producen los efectos traslativos de las facultades que lo conforman. Debe entenderse que, a los efectos del impuesto que examinamos, no es lo mismo que el usufructo se constituya por el propietario de los bienes a favor de un tercero o que, a la inversa, el propietario del terreno se reserve el usufructo del bien cediendo su nuda propiedad a un tercero, pues, en el primer caso, es cuando se tributa por constitución del derecho real de usufructo y se grava la plusvalía que corresponde a la proporción que representa el usufructo respecto al valor total del bien, y en el segundo es cuando se grava la retransmisión de la nuda propiedad, exigiéndose el impuesto por la parte de plusvalía correspondiente al valor de dicha nuda propiedad (s. TsJ. Madrid 4--00, JT 003\05). con base en la legalidad vigente y en lo declarado por la s. Ts. 6--999 (RJ 563), la extinción del usufructo no está comprendida en ninguno de los Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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supuestos gravados, ya que la circunstancia de que los nudos propietarios alcancen la integridad de su dominio no significa que sean sujetos de transmisión alguna de derechos que pueda constituir hecho imponible (s. TsJ. cataluña 30--00, JT 596). Lo mismo sucede si hay renuncia de un usufructo (s. TsJ. islas canarias, Las Palmas, 9-5-006, JUR 36544). La transmisión de la nuda propiedad con reserva del usufructo solamente genera una liquidación por la transmisión de la nuda propiedad (s. TsJ. Madrid 6-0-00, JT 003\0). cuando el derecho de usufructo es objeto de transmisión a un tercero o de constitución en pro de éste (reteniendo el transmitente la nuda propiedad), genera una efectiva traslación del haz de facultades que lo conforman y, por tanto, un incremento de patrimonio o de valor en beneficio del adquirente, incremento que sí es susceptible de ser sometido al impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos (s. TsJ. Madrid 6-0-00, JT 003\0). en sede del impuesto de plusvalía, no existe una expresa equiparación entre herederos fiduciarios puros -con obligación de conservar lo heredado para transmitirlo a los fideicomisarios- y usufructuarios, pero no puede olvidarse que el hecho imponible de este tributo grava el incremento de valor que experimenten los terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o de la constitución o transmisión sobre los terrenos de cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, por lo que interpretando este precepto a la luz del principio de capacidad económica, base del sistema tributario tal como indica el art. 3. de la constitución, no cabe sino concluir que el derecho transmitido a los fiduciarios en la herencia debe considerarse, a los efectos tributarios que aquí nos ocupan, como un derecho de usufructo y, en consecuencia, el cálculo de la base imponible y cuota a exigir debe practicarse conforme a las normas fijadas a efectos del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, todo ello, debe puntualizarse, no por aplicación analógica de ninguna otra normativa, sino atendiendo a la propia naturaleza y contenido tanto del derecho recibido en cuestión como del impuesto de plusvalía (s. TsJ. cataluña 6-6-00, JT 6). La cesión del derecho de superficie, o de cualquier otro, sobre terrenos que no pertenecen al demanio no es una concesión administrativa demanial, ni guarda relación con la concesión de servicio público, por mucho que sea una administración quien conceda el derecho, pues en tal caso la expresión se emplea en su sentido vulgar, no en su específico significado técnico, por lo que el superficiario no es titular de una concesión administrativa y no goza de la exención subjetiva (s. TsJ. País vasco 6-9-003, JT 486).

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IV. EXENCIONES (ART. 173) Artículo 173. 1. Están exentos de este impuesto los incrementos de valor que se manifiesten a consecuencia de los actos siguientes: a) Las aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, las adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y las transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes. 3 b) Las transmisiones de toda clase de bienes por herencia, legado, dote, donación o cualquier otro título gratuito que tenga lugar entre ascendientes, descendientes y cónyuges. No obstante, cuando se produjeran los negocios jurídicos citados, éstos no interrumpirán el plazo de veinte años previsto en el artículo 175. c) Las transmisiones de bienes entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio. d) La constitución y transmisión de cualesquiera derechos de servidumbre. 2. Asimismo, están exentos de este impuesto los incrementos de valor correspondientes cuando la obligación de satisfacer dicho impuesto recaiga sobre las siguientes personas o entidades: a) La Comunidad Foral de Navarra, el Estado, las Comunidades Autónomas, así como sus respectivos organismos autónomos de carácter administrativo. b) El municipio de la imposición y demás entidades locales integradas o en las que se integre dicho municipio y sus organismos autónomos de carácter administrativo. c) Las instituciones que tengan la calificación de benéficas o benéfico-docentes. d) Las entidades gestoras de la Seguridad Social y de Mutualidades y Montepíos constituidas conforme a lo previsto en la Ley 33/1984, de 2 de agosto, de Ordenación de los Seguros Privados4. e) Las personas o entidades a cuyo favor se haya reconocido la exención en tratados o convenios internacionales. f) Los titulares de concesiones administrativas revertibles de los terrenos afectos a las mismas. g) La Cruz Roja Española.

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el artículo . de la Ley Foral 6/000, de 3 de julio, para la igualdad Jurídica de las Parejas estables, dispone: Los miembros de una pareja estable serán considerados como cónyuges a los efectos previstos en la legislación fiscal de Navarra a la hora de computar rendimientos y de aplicar deducciones o exenciones. esta Ley fue derogada por la Ley 30/995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros Privados. Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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1. Exenciones [y no exenciones] objetivas cuando se produzca la disolución de la sociedad conyugal, los incrementos de valor en los bienes adjudicados en pago de sus haberes comunes. Por tanto, existe sujeción, lo que implica el cierre de un período impositivo que va desde la adquisición de los bienes para el acervo ganancial hasta la adjudicación a los cónyuges por la disolución de la sociedad, y se apertura un nuevo período de imposición. en relación con la interpretación acerca de la naturaleza y efectos de tal exención cabe reseñar la sentencia del Tribunal supremo de 30-3-999 (RJ 959). (s. Ts. 4-4-003, RJ 3673, y ss. TsJ. Madrid 6--00, JT 540, y 6-4-00, JUR 003\647, y TsJ. Galicia 6-3-00, JT 50). Por autos 6 y 69/003, de 5 de julio, del Tribunal constitucional, se inadmitieron las cuestiones de inconstitucionalidad promovidas por el Juzgado contencioso-administrativo nº  de zaragoza en relación con el precepto de la Ley de Haciendas Locales que establecía la exención cuando el incremento de valor sea consecuencia de “las transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial”, precepto que es idéntico al artículo 73..c) de la L.F.H.L.N. No lesiona el principio de igualdad porque falta un término válido de comparación y la inconstitucionalidad de un precepto no deviene por las posibilidades de sortearlo que presente a los contribuyentes sino por su contradicción con la constitución. No hay exención por la transmisión de terrenos en virtud de expropiación forzosa, pues no está contemplada en la ley reguladora del impuesto (s. TsJ. andalucía, Granada, -7-00, JUR 4660, y TsJ. cataluña 6--006, JT 683). conviene recordar aquí que la disposición adicional cuarta de la L.F.H.L.N. suprimió, desde el --996, cuantos beneficios fiscales estuvieren establecidos en los tributos locales, tanto de forma genérica como específica, en toda clase de disposiciones distintas de las de Régimen Local.

2. Exenciones [y no exenciones] subjetivas el instituto para las viviendas de las Fuerzas armadas (iNviFas) no está exento para el TsJ. cataluña (s. 7--004, JT 667) ni para el TsJ. Murcia (s. 3--007, JUR 008\7584) y sí lo está para el TsJ. Galicia (s. 9--003, JT 004\78). el instituto del suelo y la vivienda de aragón (isva) no está exento porque no es un organismo autónomo de carácter administrativo, sino incluido en la

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categoría de ente instrumental, la cual es definida como de carácter comercial y financiero (s. TsJ. aragón -5-004, JT 349). La empresa Pública del suelo de andalucía (ePsa) no es un organismo de carácter administrativo y, por tanto, no le corresponde exención. se trata de un ente con personalidad jurídica propia, por más que sea dependiente de la correspondiente consejería. (ss. TsJ. andalucía, Granada, 5--008, JT 73, 74 y 83 y JUR 378734, que citan doctrina de la s. Ts. 9-3-003, RJ 834). La configuración de ReNFe como un ente con personalidad propia, distinta de la del estado, impide cualquier extensión a la misma de lo que es el régimen fiscal propio de los bienes de éste, pues en el momento en que los bienes se desafecten se integran con todas sus consecuencias en el tráfico privado (s. Ts. 7-4-00, RJ 509). el Tribunal supremo ha circunscrito la exención de las cajas de ahorro a la adquisición de locales concretos en que se desarrollaran actividades estrictamente de beneficencia, sin que la exención pueda tampoco beneficiar a los inmuebles que dejen de estar afectos al uso o destino que motiva la exención por haber sido enajenados (s. Ts. 7-6-00, RJ 756, y las que en ella se citan). La exención de las iglesias (católica y otras)5 sigue siendo conflictiva: - el acuerdo de 3 de enero de 979 entre el estado español y la santa sede distingue entre la iglesia católica y las demás entidades enumeradas en su artículo iv.i y las asociaciones y entidades religiosas que se mencionan en el artículo v. Las entidades del artículo iv disfrutan de exenciones calificadas de directas o autónomas, que se aplican con independencia de las concedidas por el ordenamiento fiscal interno; en cambio las entidades del artículo v son remitidas a las exenciones previstas en la legislación fiscal española para otras entidades que desarrollan actividades afines. al no ser lógica una interpretación literal que condujera al resultado de que las entidades del artículo v tuvieran un régimen fiscal más favorable que las reseñadas en el artículo iv, la orden del Ministerio de economía y Hacienda de 9 julio 983 facilitó una interpretación sistemática de ambos artículos, asimilando en el seno de la iglesia católica unas y otras entidades, evitando resultados contrarios a los fines perseguidos por el propio acuerdo. en materia de plusvalías, la exención subjetiva a las “instituciones que tengan la calificación de benéficas o benéficodocentes” será aplicable a las entidades eclesiásticas o religiosas que, por razón de su actividad, sean reconocidas como tales. en definitiva, la titularidad por una entidad de la iglesia es “conditio sine qua non”, pero la exención nace de 5.

“La exención del impuesto sobre el incremento de valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana a las confesiones religiosas”, por Mª Lourdes Labaca zabala, septiembre 004, en Noticias Jurídicas (http://noticias.juridicas.com/articulos).

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la actividad benéfica o benéfico-docente en el supuesto del impuesto que nos ocupa. La jurisprudencia ha insistido en la necesidad del reconocimiento o de la prueba, en su caso, de la naturaleza de la actividad, que no puede presumirse ni establecerse en razón de la simple titularidad por la iglesia o una de sus entidades. No puede afirmarse que sea notorio que los inmuebles se destinen a actividades de carácter público gratuito, de interés social o benéfico-docente, sino que estas circunstancias han de ser debidamente acreditadas. La Ley de Fundaciones conduce al mismo resultado interpretativo, es decir, las exenciones que la Ley establece, en el peculiar régimen fiscal de estas entidades, requiere que los inmuebles estén afectos al cumplimiento de determinados fines, no dependiendo exclusivamente de la mera titularidad. (ss. TsJ. aragón 30-9-00, JT 003\945, y 6--003, JT 355, TsJ. castilla y León, Burgos, 35-003, JUR 4383, TsJ. cataluña --00, JT 003\74, 30--003, JUR 40875, -7-004, JUR 7579, y 3--005, JT 006\585). - Para que una congregación religiosa o, en términos generales, una entidad comprendida en el núcleo básico de la iglesia católica o perteneciente a las demás a que se refiere el artículo v del acuerdo citado pueda beneficiarse de las exenciones reconocidas en el ordenamiento tributario a las entidades sin fin de lucro y, en todo caso, a las entidades benéfico-privadas, es el de que ha de ser una entidad dedicada a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias -exigencia impuesta directamente por el artículo v- y además ha de reunir las mismas condiciones o requisitos que esas entidades sin fin de lucro, o esas entidades benéfico-privadas en todo caso. si el bien transmitido ya tenía la finalidad de ser destinado a la construcción de viviendas (uso residencial) no cabe la exención. (s. Juzgado contencioso-administrativo nº  Pamplona 3-3-003, con cita de las ss. TsJ. Madrid 8--000, JT 050, castilla y León, valladolid, 7--00, JT 00\43, y comunidad valenciana -3-00, JT 846). - es decir, la iglesia católica y las demás entidades religiosas que en ella puedan quedar comprendidas gozarán de la exención en el impuesto bien a través de la interpretación del acuerdo de 3 de enero de 979, bien por la vía de la Ley de Fundaciones en cuanto entidad sin fines de lucro que persigue intereses generales; ahora bien, cualquiera que sea la vía, para que surta efecto es necesario, además, que los bienes objeto de transmisión se encuentren afectos a actividades o finalidades religiosas (culto, sustentación del clero, sagrado apostolado y ejercicio de la caridad) (s. TsJ. andalucía, Granada, 9--003, JT 004\36). - No cabe duda de que en las transmisiones a título lucrativo o gratuito, para determinar la procedencia o no de la exención, ha de atenderse al destino posterior a la transmisión o el uso de los bienes recibidos por parte de la adqui-



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rente; en dicho sentido se pronuncia la sentencia del Tribunal supremo de 6-99 (RJ 877), quedando por determinar si en las transmisiones onerosas la exigencia de que el inmueble se dedique a las actividades o finalidades señaladas en la sentencia viene referida sólo al transmitente o también al adquirente. La sentencia del Tribunal supremo de 5-9-997 (RJ 7738) dispone que los requisitos y circunstancias que deben configurar la exención deben referirse sólo a la congregación transmitente, como sujeto pasivo contribuyente, único susceptible de ser exonerado subjetivamente. Las sentencias de 30-0 y --000 (RJ 00\94 y 958) afirman la necesidad, para reconocer la exención, de que los terrenos objeto de la transmisión vayan a ser destinados por la empresa adquirente a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias o de asistencia social. Dichas sentencias constatan que la exención total y permanente reconocida para los impuestos reales o de producto, sobre la renta o sobre el patrimonio, no alcanza a los rendimientos que las entidades religiosas básicas pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, ni a las ganancias de capital, ni tampoco a los rendimientos sometidos a retención en la fuente por impuesto sobre la renta, ni a las plusvalías o ganancias patrimoniales obtenidas con ocasión de las transmisiones onerosas de sus inmuebles y terrenos. (s. TsJ. aragón 6--003, JT 355). Habría que entender que la exención exigiría en tal supuesto que el propio terreno o la construcción sobre él se han de destinar o afectar a los fines y actividades benéficas, pero quedan en la penumbra tanto el plazo y las condiciones de la afección, como, sobre todo, la razón de excluir de la exención el supuesto en que el bien adquirido a título lucrativo se transmite posteriormente a título oneroso y se destina el precio obtenido a las atenciones y fines benéficos (ss. TsJ. cataluña 5-7-004, JT 40, -7-004, JUR 7579, -0-004, JT 59, y 3--005, JT 006\585). - Procede en la transmisión de una vivienda anexa al local de culto y destinada a ser habitada por el Pastor, porque su destino es de fin religioso de culto o de sustento del clero. La Ley 4/99, de 0 de noviembre, sobre acuerdos de cooperación con el estado español, señala qué debe entenderse como lugar de culto: “los edificios o locales que estén destinados de forma permanente y exclusiva a las funciones de culto o asistencia religiosa cuando así lo certifique la iglesia respectiva con la conformidad de la comisión Permanente de la FeReDe” [Federación de entidades Religiosas evangélicas de españa]. el certificado decía que el destino del piso era para vivienda del ministro de culto, asistencia religiosa y ejercicio de la caridad. La valoración de la naturaleza del inmueble debe hacerse también sobre la base de la interpretación que el Tribunal supremo hace de los fines o actividades religiosos a que deben destinarse los inmuebles a estos efectos y ello en la sentencia de 6 junio de 00 Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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que, aunque referida a la iglesia católica, la doctrina es de utilidad para el examen del presente caso. (s. TsJ. aragón 4-9-00, JUR 003\46864). - No procede en la transmisión de un terreno que no tenía ninguna finalidad específica ni en orden a la actividad de culto y religiosa propias de la iglesia católica, ni en atención a una posible explotación económica, estaban, sencillamente, en situación de improductividad (s. TsJ. andalucía, Granada, 9--003, JT 004\36). - No procede la exención cuando se transmite un hospital que no tenía actividad desde aproximadamente setenta años (s. TsJ. castilla y León, Burgos, 3-006, JUR 5488). - No procede cuando la certificación emitida al efecto por los organismos eclesiásticos dice que la finca se encontraba afecta a fines de culto, no que actualmente se encuentre afecta ni, mucho menos que en el futuro va a seguir afecta a fines de culto. a juicio de la sala la doctrina que se desprende de la sentencia del Tribunal supremo de 6-6-000 es que las transmisiones de bienes de entidades religiosas, en sentido amplio, estarán exentas cuando enajenen un bien de su propiedad que está afecto bien al culto o a las actividades descritas tales como religiosas -docentes-, hospitalarias, asistenciales, etc. es decir, se exige que en el momento de la transmisión el bien esté afecto a alguna de dichas actividades y necesariamente que vaya a seguir estando afecto a la misma o similar actividad de carácter benéfico-asistencial. en resumen, para aplicar o no la exención es determinante considerar si la finca objeto de transmisión se hallaba en el pasado afecta a alguna de las finalidades descritas y si en el futuro va a seguir tal destino o similar dentro de los enunciados, en cuyo caso se le aplicará exención, o, por el contrario, si tal afectación la tenía en el pasado pero ha dejado de tenerla y en el futuro próximo va a tener un mero destino mercantil, en cuyo caso no procederá la exención. (s. TsJ. Navarra 9-3-006, JUR 53040). Hay exención del impuesto, cuando la obligación de satisfacerlo recaiga sobre los titulares de concesiones administrativas revertibles respecto de los terrenos afectos a las mismas. La ratio legis, según la s. del Ts. 4--997 (RJ 389) no es otra que la de evitar la doble apropiación de la plusvalía de los terrenos, la cual se produciría si no existiese la exención. La exención no se reduce sólo a las transmisiones que tengan lugar a favor del ente público concedente al producirse la reversión de los terrenos afectados a la concesión al transcurrir el plazo de su duración, sino que abarca a todas las transmisiones que se produzcan durante la vigencia de la concesión, pues en todas ellas queda subsistente la reversión de los terrenos al ente público (s. TsJ. Madrid 7-5-00, JT 003\996). La cesión del derecho de superficie, o de cualquier otro, sobre terrenos que no pertenecen al demanio no puede entenderse incluida, en consecuencia,

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dentro de la disciplina jurídica de la concesión administrativa demanial (ni guarda relación, obviamente, con la concesión de servicio público), por mucho que sea una administración quien conceda el derecho, pues en tal caso la expresión se emplea en su sentido vulgar, no en su específico significado técnico, por lo que el superficiario no es titular de una concesión administrativa y no goza de la exención subjetiva (s. TsJ. País vasco 6-9-003, JT 486).

V. SUJETOS PASIVOS (ART. 174) Artículo 174. 1. Es sujeto pasivo del impuesto, en concepto de contribuyente: a) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, el adquirente del terreno o la persona a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate. b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, el transmitente del terreno o la persona que constituya o transmita el derecho real de que se trate. No obstante, el adquirente tendrá la condición de sustituto del contribuyente, salvo en aquellos casos en que el adquirente sea una de las personas o entidades que gozan de exención subjetiva. Cuando el adquirente tenga la condición de sustituto del contribuyente con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior, podrá repercutir, en todo caso, al transmitente el importe del gravamen.

1. Transmisiones a título lucrativo o gratuito La entrega de unos terrenos por la comunidad autónoma, sin recibir por ellos precio alguno, constituye una aportación subvencionadora de la instalación industrial que la empresa receptora se obliga a ejecutar, con la asunción de un conjunto de obligaciones que integran la contraprestación del correspondiente convenio, cuya naturaleza jurídica no se altera por las palabras que las partes empleen en la redacción del instrumento. La transmisión de los terrenos fue una ayuda directa a la inversión, no de mera liberalidad, sino como contraprestación, que comporta derechos y deberes tanto para la entidad beneficiaria como para la administración, que ponen de manifiesto el carácter no lucrativo o gratuito, sino contractual y oneroso de la transmisión. La cuestión discutida sobre la naturaleza jurídica de la transmisión, como donación (a título lucrativo) o como fruto de un contrato bilateral (a título oneroso), tiene trascendencia para la determinación del sujeto pasivo del impuesto, pues en Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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el primer caso sería la empresa adquirente y en el segundo la comunidad autónoma transmitente, que está exenta. (s. Ts. 6-4-003, RJ 5408).

2. Transmisiones a título oneroso Lo que dice la s. TsJ. Galicia 8--00 (JUR 34059) tiene todo su valor en Navarra: tan sujeto pasivo del impuesto es el transmitente como el adquirente, si bien el primero como contribuyente y el segundo como sustituto del mismo, todo ello al margen de lo que pudieran pactar las partes en la escritura pública de compraventa, pues estos pactos privados no surten efectos respecto de la hacienda pública. Lo propio del sustituto del contribuyente es ocupar la posición del contribuyente en la relación tributaria, desplazándolo totalmente y quedando como obligado único ante la administración. en el mismo sentido se manifestó el Ts. en su s. --00 (RJ 6567): el adquirente tiene la condición de sustituto del contribuyente y, por lo tanto, por imposición de la Ley y en lugar del contribuyente, es quien debe asumir la obligación de cumplir las prestaciones materiales y formales de la liquidación practicada (sin perjuicio de que, después, si así lo pactaron, pueda repercutir contra el transmitente). La s. TsJ. asturias 8-4-00 (JUR 53789) explica que la sustitución se impone por razones de técnica tributaria (comodidad, facilidad, bajo coste, seguridad, etc., en la recaudación) y obliga al sustituto a cumplir las prestaciones materiales -entre las que se incluye el pago del impuesto- y formales de la obligación tributaria, convirtiéndose formalmente en deudor en nombre propio, si bien con la existencia del derecho de regreso que restablece la situación de equilibrio y sin que todo ello pueda alterarse por pactos o convenios de los particulares. La s. TsJ. andalucía, Granada, 4-3-003 (JT 9) nos enseña que desde un punto de vista teórico, debió haber sido el transmitiendo, que fue siempre el perceptor de la plusvalía, el sujeto contribuyente, si bien, por razones de solvencia y garantía del débito, desde el estatuto Municipal de 94, que dio cuerpo definitivo al arbitrio de Plusvalía, se consideró legalmente como sujeto pasivo, por tanto, como obligado a declarar e ingresar el tributo, al adquirente, porque a la vez se estableció la afección real del terreno como derecho real de garantía de cumplimiento de la deuda tributaria, dejando al acuerdo privado de las partes la traslación del tributo del sujeto pasivo sustituto al transmitiendo, sujeto contribuyente.6 6.

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es muy interesante el artículo de Mª asunción erice echegaray titulado “el obligado al pago del impuesto municipal de plusvalía en Navarra: ¿comprador o vendedor?”, publicado en la Revista Jurídica de Navarra nº 45 de enero-junio 008. en él se realiza un pormenorizado análisis de la figura del sustituto del contribuyente y de la validez y efectos de los pactos privados sobre el pago del impuesto.

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el transmitente de la participación de que era titular es solamente sujeto pasivo de su participación, sin que se le pueda considerar responsable solidario del pago del resto de participaciones que no le pertenecían (s. TsJ. comunidad valenciana 3--00, JT 844). el vínculo de solidaridad permite al ayuntamiento dirigirse contra uno solo de los herederos, sin perjuicio de las acciones civiles personales entre ellos (s. TsJ. cataluña 6-6-00, JT 6).

3. Repercusión del impuesto el adquirente puede, si así lo pactó con el enajenante, repercutirle el impuesto que hubiera pagado (s. Ts. --00, RJ 6567).7 el sustituto del contribuyente está obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria, convirtiéndose formalmente en deudor en nombre propio, si bien con la existencia del derecho de regreso que restablece la situación de equilibrio y sin que todo ello pueda alterarse por pactos o convenios de los particulares (s. TsJ. asturias 8-4-00, JUR 53789). el ayuntamiento no queda vinculado por pactos privados contenidos en los contratos de compraventa, que sólo producen efectos entre los contratantes, los cuales legitimarán la repercusión del impuesto sobre el que se obligó (ss. TsJ. andalucía, Granada, 4-3-003, JT 9, y 7-0-003, JUR 004\6457), por lo que las discrepancias entre transmitente y adquirente al respecto deben dirimirse ante la jurisdicción civil (s. TsJ. Madrid --004, JUR 50494). a esta jurisdicción civil dice que hay que acudir la propia sala de lo civil del Tribunal supremo en la sentencia de 9-4-005, RJ 455. 7.

No obstante, Ramón Javier aparicio albadalejo, en “La imposición de la plusvalía al adquirente en los contratos de adquisición de vivienda. ejemplo prototípico de cláusula abusiva” (en Noticias Jurídicas, http://noticias.juridicas.com/articulos, junio 007), concluye «que la imposición en los contratos de adquisición de vivienda de una cláusula que impone al adquirente la obligación del pago de la plusvalía es un ejemplo prototípico de cláusula abusiva, que deviene nula por establecer contraprestaciones desequilibradas para las partes intervinientes en el contrato,…». en Diario de Noticias del 3-6-007 se publicó un artículo titulado “Las leyes de la vivienda”, firmado por sagrario zabaleta, en el que se decía: «…cabe resaltar la modificación que se ha producido en el impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, más conocido como plusvalía, tras la aprobación el  de marzo de este año de la Ley General para la Defensa de los consumidores y Usuarios. Tras la entrada en vigor de la norma, el vendedor está obligado a pagar este impuesto, algo que actualmente el 85% de los navarros desconoce,…». en cualquier caso, hemos de recordar la persistencia en Navarra de la figura del sustituto del contribuyente en este impuesto y que una cosa es pagar el impuesto y otra soportarlo, puesto que quien lo paga puede tener el derecho a repercutirlo.

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VI. BASE IMPONIBLE (ART. 175) Artículo 175. 1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento real del valor de los terrenos de naturaleza urbana puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de veinte años. 2. Para determinar el importe del incremento real se aplicará sobre el valor del terreno en el momento del devengo el porcentaje que resulte del cuadro siguiente: Período de 1 hasta 5 años Población de derecho

% anual

Período de hasta 10 años % anual

Período de hasta 15 años % anual

Período de hasta 20 años % anual

Máx.

Mín.

Máx.

Mín.

Máx.

Mín.

Máx.

Mín.

Hasta 5.000 habitantes

3,3

2,2

3,2

2,1

3,1

2,0

3,1

2,0

De 5.001 a 10.000

3,4

2,4

3,3

2,1

3,3

2,0

3,2

2,0

De 10.001 a 50.000

3,6

2,6

3,5

2,3

3,4

2,1

3,4

2,1

Más de 50.000

3,8

2,7

3,7

2,5

3,6

2,2

3,6

2,5

Para determinar el porcentaje a que se refiere el párrafo primero de este número se aplicarán las reglas siguientes: Primera.- Los Ayuntamientos podrán fijar, dentro de los límites máximo y mínimo señalados en el cuadro para cada período, y según su población de derecho, el porcentaje anual que estimen conveniente. Segunda.- El incremento de valor de cada operación gravada por el impuesto se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el Ayuntamiento para el período que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento. Tercera.- El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable en cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento del valor. Cuarta.- Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta conforme a la regla segunda, y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje anual conforme a la regla tercera, sólo se considerarán los

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años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período. Los porcentajes anuales contenidos en el cuadro anterior podrán ser modificados por el procedimiento establecido en el artículo 58.2. 3. En las transmisiones de terrenos el valor de los mismos en el momento del devengo será el valor que resulte de la aplicación de la Ponencia de Valores vigente, aun cuando aquéllos fuesen parte integrante de un bien declarado especial o no se hubiera determinado aún el valor individualizado del bien inmueble transmitido. 8 No obstante lo anterior, cuando en el momento de la transmisión del terreno la Ponencia de Valores que se encuentre vigente no plasme la naturaleza urbana del mismo a los efectos de este impuesto o cuando las circunstancias urbanísticas del terreno hayan variado respecto de las contempladas en la Ponencia, se practicará una liquidación provisional conforme al valor resultante de dicha Ponencia. Una vez aprobada la nueva Ponencia de Valores en que se asigne el valor acorde con la nueva realidad urbanística del terreno en el momento del devengo, se girará la liquidación definitiva referida a la fecha de devengo del impuesto, con devolución, en su caso, del exceso satisfecho. A tales efectos se corregirá el valor resultante de la nueva Ponencia de Valores multiplicándolo por un coeficiente igual al cociente entre la media ponderada del valor por metro cuadrado de todos los terrenos considerados como de naturaleza urbana por la Ponencia vigente en el momento del devengo y la media ponderada por metro cuadrado asignada por la nueva Ponencia a esos mismos terrenos. 8.

a pesar de la aparente sencillez, creemos que no se debe acudir al valor catastral de la unidad urbana que se transmite, porque las que estén por debajo de la cota cero no tienen repercusión de suelo y, por lo tanto, carecen de valor catastral del suelo y no se les puede liquidar impuesto de plusvalía. esto, evidentemente, es un error, puesto que todas las unidades de una propiedad horizontal tienen un coeficiente de participación sobre los elementos comunes, entre los que se incluye el solar; por tanto, la transmisión de cualquiera de ellas conlleva transmisión de suelo y devengo del impuesto que nos ocupa. este problema se solventa hallando la base imponible de la siguiente manera: a) Parcelas sin construcción: la base imponible será el valor catastral de la subárea, que será el mismo que el valor del suelo sin consolidar. b) Parcelas con construcción: la base imponible se debe obtener de las hojas de valoración de la subárea y hay que tener en cuenta tres posibilidades distintas con las que podemos encontrarnos: · Parcelas consolidadas: la base imponible será la “repercusión suelo”, que es una parte del valor catastral de la subárea (concretamente el valor del suelo). · Parcelas parcialmente consolidadas: la base imponible será la “repercusión suelo” más el “valor suelo sin consolidar”, pues ambos conceptos forman parte del valor catastral del suelo de la subárea. · Parcelas no consolidadas o valoradas por derribo: la base imponible será el “valor potencial suelo con derribos” (v.P.s.c. Derribos) o “valor derribos” (v. Derr.) de la subárea, cuyo desglose será el valor catastral de las unidades urbanas que consolidan. sobre tales bases imponibles habrá que aplicar, cuando proceda, el predeterminado coeficiente de participación, que vendrá fijado en la escritura de división de la propiedad horizontal y mencionado en la escritura que devengue el impuesto.

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4. En la constitución y transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio, el cuadro de porcentajes anuales, contenido en el número 2 de este artículo, se aplicará sobre la parte del valor definido en el número anterior que represente, respecto del mismo, el valor de los referidos derechos calculado mediante la aplicación de las normas fijadas a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. 5. En la constitución o transmisión del derecho a elevar una o más plantas sobre un edificio o terreno, o del derecho de realizar la construcción bajo suelo sin implicar la existencia de un derecho real de superficie, el cuadro de porcentajes anuales, contenido en el número 2 de este artículo, se aplicará sobre la parte del valor definido en el número 3 que represente, respecto del mismo, el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de transmisión o, en su defecto, el que resulte de establecer la proporción entre la superficie o volumen de las plantas a construir en vuelo o subsuelo y la total superficie o volumen edificados una vez construidas aquéllas. 6. En los supuestos de expropiación forzosa, el cuadro de porcentajes anuales, contenido en el número 2 de este artículo, se aplicará sobre la parte del justiprecio que corresponda al valor del terreno.

1. Valor catastral y base imponible el momento del devengo es el que ha de considerarse para fijar el valor catastral (s. TsJ. andalucía, Granada, 5--00, JT 00\00). La ley remite a otro impuesto municipal para fijar el valor del terreno en el impuesto que nos ocupa, por lo que si el ayuntamiento tomó el valor catastral del suelo fijado para la finca transmitida en el momento de la fecha de la transmisión, la liquidación es correcta (s. TsJ. Madrid 7-5-00, JT 003\995). esta sala ha declarado (sentencia de 8-0-996, RJ 7639) que, en las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana, el valor en el momento del devengo será el que tenga fijado en ese momento, a efectos del iBi, cuya determinación ha de realizarse por los trámites integrantes del procedimiento de determinación de valores catastrales. entre esos trámites está su notificación individual a los interesados, que, por tener el carácter de garantía tributaria, resulta insubsanable si es omitida, como entendió la sentencia del Tribunal supremo de 30-999 (RJ 578), que, después de recordar el carácter esencial de la fijación del valor catastral para la determinación del impuesto de plusvalía, declaró la nulidad absoluta de las liquidaciones fundadas en valores catastrales no notificados. Para el administrado constituye una garantía tomar conocimiento del acto administrativo antes de que le sea de aplicación y tener la posibilidad efectiva de su impugnación con anterioridad a que aquél le alcance en su efectividad, de tal modo que si el valor catastral constituye el presupuesto sobre el que se

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va a determinar posteriormente la base imponible del impuesto de plusvalía, es evidente que ese valor no puede quedar determinado a espaldas del sujeto pasivo del tributo; al menos ha de notificársele al mismo para que pueda reclamar contra el valor catastral (s. Ts. --008, RJ 898), la cual continúa diciendo que la eficacia de los valores catastrales, con independencia del momento en que se notifique, no resulta incompatible con la necesidad de la previa notificación a los interesados de dichas determinaciones; que sea efectivo desde el día siguiente al que se produjo el hecho que le dio lugar, con independencia del momento de la notificación, no significa que ésta sea superflua; sigue siendo obligada para la eficacia frente al administrado, lo que ocurre es que la eficacia que cobre el valor catastral, a partir de su notificación, lo es con el contenido que el acto (valor catastral) tenía en el momento de su aprobación, sin que ello signifique que otorgue eficacia retroactiva al acto que se notifica. esta tesis ya se sostenía en la s. Ts. 0--004 (RJ 005\885), que añadía que si a la entidad transmitente le llegó la notificación individual de los valores catastrales que se fijaron en orden al iBi con posterioridad a la liquidación de las plusvalías generadas por la transmisión, es evidente que faltó la notificación individual previa del nuevo valor catastral aplicable, lo que comporta la nulidad de las valoraciones catastrales cuya práctica o revisión no se notificó individualmente a los interesados con anterioridad a su aplicación, lo que conlleva la de las liquidaciones que en ellas se funden. si el ayuntamiento liquida con el valor catastral fijado a efectos del iBi su actuación es correcta, pero si posteriormente se reduce el valor catastral, como consecuencia de los recursos que se hubieran interpuesto contra el mismo en otro proceso, procede la regularización tributaria mediante la práctica de unas nuevas liquidaciones y la devolución de las cantidades que se hubieran ingresado en exceso (s. TsJ. aragón 9-7-00, JT 003\934). Una eventual disconformidad del afectado con el valor catastral podría encauzarse a través de la tasación pericial contradictoria o mediante prueba en contrario (s. Ts. 0--00, RJ 003\489). si se acredita diferencia entre el valor catastral y el valor real de mercado ha de prevalecer este último, pero exigiendo prueba bastante de ello (s. TsJ. Navarra 5--004, JUR 005\56). se puede liquidar el impuesto a pesar de que el valor catastral, por error, era cero, pues el error se subsanó posteriormente, sin que en ningún caso la administración hubiera ido en contra de sus propios actos; la subsanación no dio lugar a una reformatio in peius, en el sentido de que no supuso un empeoramiento de la situación primigenia (s. Juzgado contencioso-administrativo nº  Pamplona --007). en los supuestos en que la ley autoriza a la administración municipal a liquidar el impuesto conforme a un valor catastral que no es el que tenía asigRevista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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nado el bien en el momento del devengo, nos encontramos ante modificaciones del planeamiento que repercuten directamente en las ponencias de valores, que no reflejan ya el valor real del inmueble a consecuencia de una modificación de aquél y que requieren de un procedimiento de modificación de la ponencia de valoración con el fin de que los valores catastrales reflejen los valores de mercado, que son los que devienen directamente del planeamiento urbanístico aplicable (ss. TsJ. cantabria --003, JT 83, y 30-5-003, JUR 94846). Realizar la liquidación cuando el valor catastral sea fijado no es aplicarlo de forma retroactiva, porque que entre en vigor al ejercicio siguiente es a efectos del iBi pero no del impuesto de plusvalía, ya que la regulación de aquél no es aplicable en bloque a éste (s. TsJ. Madrid -4-004, JUR 69345). cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana en el momento del devengo del impuesto de plusvalía, no tenga fijado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea fijado. De esta forma: a) cuando el valor a efectos del iBi sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con anterioridad, se podrá liquidar provisionalmente el impuesto con arreglo al mismo y en la liquidación definitiva se aplicará el nuevo valor de los terrenos que resultase. b) cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana en el momento del devengo del impuesto, no tenga fijado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea fijado. este cambio legislativo modifica la doctrina contenida en la s. Ts. -0-00, RJ 9595. (ss. TsJ. cataluña --006, JT 669, y 3-3-006, JT ). ante supuestos de incumplimiento o cumplimiento extemporáneo de la obligación de declarar por parte del contribuyente del iBi las alteraciones de orden físico, económico o jurídico, la notificación del valor catastral puede hacerse a partir del momento en que la administración descubra la alteración (nueva construcción, cambio de titularidad,…) no declarada, siempre con carácter previo a la notificación de la liquidación y sobre la base de ponencia de valores aprobada con anterioridad al ejercicio liquidado, durante todo el plazo de prescripción del derecho a liquidar, aunque la notificación individualizada del valor catastral se produzca con posterioridad a alguno o algunos de los ejercicios respecto a los que ha de surtir efecto (s. TsJ. Madrid 3-5-00, JT 003\998). Y es que no comunicar, dentro de la gestión catastral, la alteración de la calificación de la finca es un incumplimiento de una obligación legal que no puede redundar en beneficio de quien lo propició, en perjuicio de las arcas municipales (s. Ts. 0--00, RJ 003\489). es obvio que en supuestos de segregación de fincas matrices el valor catastral por metro cuadrado correspondiente a la finca matriz es aplicable a la por-

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ción de terreno segregada, puesto que la naturaleza homogénea del suelo urbano integrado en una parcela originaria de las dimensiones de la finca matriz permite establecer, sin ninguna duda, el valor catastral correspondiente a la porción segregada (ss. TsJ. andalucía, Granada -7-00, JUR 463, y 70-003, JUR 004\6465). esta doctrina se pone en tela de juicio en la s. TsJ. cataluña -6-007, JT 87), según la cual si se crea una finca ex novo y se transmite, por lo que no tiene en el momento de la compraventa valor catastral, no se pueden sumar los valores de las fincas agrupadas y dividir el resultado entre la totalidad de la superficie y la cantidad resultante multiplicarla por la superficie segregada; lo que tiene que hacerse es diferir la liquidación hasta el momento en que se fije el valor catastral de la finca transmitida.

2. Base imponible en la constitución y transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio en la constitución del derecho real de usufructo por el propietario de los bienes a favor de un tercero, el valor del usufructo es una parte del valor total del bien, correspondiendo a la nuda propiedad la otra parte (s. TsJ. Madrid 4-00, JT 003\05). el derecho transmitido a los fiduciarios en la herencia debe considerarse, a los efectos tributarios que aquí nos ocupan, como un derecho de usufructo y, en consecuencia, el cálculo de la base imponible y cuota a exigir debe practicarse conforme a las normas fijadas a efectos del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (s. TsJ. cataluña 6-6-00, JT 6).

3. Superficie sujeta a tributación La superficie puede ser comprobada directamente por el ayuntamiento, incluyendo las operaciones de medición topográfica, y su omisión sólo puede perjudicar al ayuntamiento. Lo que no puede aceptarse es que la tramitación de un expediente de dominio permita al ayuntamiento realizar una liquidación complementaria a la que hizo, pues lo que está fuera de toda duda es que dichos expedientes de dominio no son actos traslativos de la propiedad (s. Ts. --00, RJ 00\646). efectivamente, ni los expedientes de dominio ni las actas de notoriedad son operaciones sujetas al impuesto, sino que no son más que cauces formales arbitrados para adecuar a la realidad las inscripciones registrales mediante la inmatriculación o la reanudación del tracto sucesivo o Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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la concreción de una mayor cabida de las fincas (s. Ts. 3--00, RJ 6568, a la que remite la s. TsJ. País vasco 3-0-00, JT 003\608). sin perjuicio, añade esta última sentencia, de las consecuencias que el aumento de superficie traiga de cara a las nuevas y posteriores transmisiones del terreno.

4. Período impositivo9 el período impositivo no puede ser ni inferior a un año ni superior a veinte años (s. TsJ. Galicia 6-3-00, JT 50). A. Fecha inicial el hecho de que el impuesto no fuera exigible en una determinada fecha no evita que la generación del incremento de valor de los terrenos que con él se quiere gravar deba ser considerada tomando como punto de referencia dos momentos, el inicial que arranca desde el instante en que se produjo su adquisición por parte de quien más adelante lo transmite, y el de su enajenación, momento en que la ley sitúa el devengo del tributo (s. TsJ. andalucía, Granada, 7-4-003, JUR 5936; en el mismo sentido la s. Ts. 6-7-003, RJ 6397). No se debe coger como fecha inicial del período impositivo la fecha de declaración de la obra nueva edificada, sino la de adquisición del terreno sobre el que se construyó posteriormente (s. Ts. 3-6-00, RJ 5379). Las adjudicaciones de fincas efectuadas por la Junta de compensación no interrumpen el período de generación de la plusvalía gravada, que tendrá un máximo de veinte años (s. TsJ. andalucía, Granada, --00, JT 003\49), por lo que el momento inicial del cómputo del incremento es el de adquisición de los terrenos que se aportan a la Junta (s. TsJ. andalucía, Granada, 4--003, JT 668, TsJ. cataluña 4-6-007, JT 86).0

9.

Juan calvo vérgez publicó, en el consultor de los ayuntamientos nº /009, el artículo titulado “La incidencia del elemento temporal en el impuesto sobre el incremento de valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana: análisis del período de generación de la plusvalía y de devengo del tributo”, trabajo que tiene por objeto analizar la trascendencia que, dentro del ámbito del impuesto, adquiere el transcurso del tiempo a la hora de configurar aspectos esenciales en la liquidación, tales como el momento del devengo o el período de generación de la plusvalía susceptible de ser tomado en consideración a tal efecto, para lo cual el autor toma como instrumento de análisis la diversa jurisprudencia existente acerca de esta importante cuestión. 0. “el impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de la naturaleza urbana en las Juntas de adjudicación”, por José Ramón cuerno Llata; Revista Urbanística Práctica nº 69, marzo 008.

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B. Fecha final en las transmisiones hereditarias (mortis causa) el momento del devengo es el día del fallecimiento del causante y de ninguna manera la fecha de la partición o adjudicación de los bienes hereditarios, ya que la partición no representa otra cosa que la cesación de la comunidad incidental que se opera en toda sucesión en que hay pluralidad de herederos, teniendo la misma como única finalidad el transformar en una cuota individualizada la abstracta e indivisa, adquirida y transmitida al fallecimiento del causante (s. TsJ. Galicia 6-300, JT 50). ahora bien, en nuestro Derecho es necesaria la aceptación de la herencia para adquirir la condición de heredero, retrotrayéndose sus efectos al momento de la muerte de la persona de quien se hereda, aceptación que puede ser expresa o tácita, sin que la petición de liquidación y pago del impuesto sucesorio tenga por sí mismo la consideración de aceptación tácita, ni la declaración ante el catastro; si la herencia no está aceptada ni ha sido adjudicada estaremos ante una herencia yacente, entendiendo como tal la que aún no está aceptada, que no es lo mismo que una herencia indivisa, que sí está aceptada aunque no repartida o adjudicada, en cuyo caso estaríamos ante una comunidad de bienes especial (s. TsJ. castilla y León, Burgos, 9-4-005, JT 45). en los hechos imponibles realizados por ReNFe, el aumento de valor ha de referirse al período en que aún no se había producido la desafectación de los terrenos del servicio público; es decir, en el momento del devengo, la circunstancia de que el bien hubiera estado afectado al dominio público ha pasado a ser historia y no puede ser tomada en consideración en modo alguno (s. Ts. 7-4-00, RJ 509). en las expropiaciones forzosas, el acta previa de ocupación de los terrenos determina el cierre del período impositivo, sin perjuicio de la tramitación del expediente de justiprecio, cuyo posterior pago no incide en el efecto traslativo de la propiedad, que queda perfeccionado desde el momento en que se produce la ocupación del terreno en virtud del acto de ocupación (s. TsJ. andalucía, Granada, -7-00, JUR 4660). Hasta ese momento -puntualiza la s. TsJ. andalucía, Granada, -7-00, JUR 4665)- el particular afectado, como titular aún del bien expropiado, dispone de las facultades de exclusión que el dominio le confiere, pudiendo emplear frente a la administración, en caso de ocupación prematura, los interdictos de retener y recobrar la posesión, y, asimismo, en cuanto dueño del bien, viene obligado a mantenerlo en condiciones de seguridad y salubridad. Parece evidente, concluye la última de las sentencias ahora citadas, que el aplazamiento del pago del justiprecio no desnaturaliza el momento en que se entiende perfeccionada la transmisión de la propiedad, identificable en el caso enjuiciado con el levantamiento del acta de Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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mutuo acuerdo. en igual sentido las ss. TsJ. andalucía, Granada, 3--003, JUR 65537 y JT 348. Ni el contrato privado de venta con reserva de dominio, ni su resolución posterior, ni los contratos de promesa de venta suscritos con los parcelistas supusieron transmisión de los derechos dominicales que ostentó el propietario hasta su muerte (s. TsJ. cataluña 7-5-00, JUR 50677).

VII. CUOTA (ART. 176) Artículo 176. 1. La cuota de este impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible los tipos correspondientes de la escala de gravamen. 2. La escala de de gravamen será fijada por el Ayuntamiento sin que el tipo mínimo pueda ser inferior al 8% ni el tipo máximo pueda ser superior al 20%. 3. Dentro de los límites señalados en el número anterior, los Ayuntamientos podrán fijar un solo tipo de gravamen, o uno para cada uno de los períodos de generación del incremento de valor indicados en el cuadro comprendido en el número 2 del artículo anterior.

1. Deducción de los ingresos realizados por la modalidad decenal del antiguo impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos o tasa de equivalencia en principio, los ingresos realizados por la modalidad decenal son deducibles de la cuota devengada con ocasión de la transmisión del terreno siempre y cuando se demuestre que se realizó aquel pago (s. Ts. 3-9-003, RJ 7559). Las personas jurídicas pueden descontar la cuota abonada por la modalidad decenal cuando se produzca la transmisión del inmueble, siempre que se hubieran pagado dentro del plazo máximo de los veinte años a que puede extenderse el período impositivo (s. Ts. 5--005, RJ 04).

2. El pago11 en las transmisiones onerosas, el ayuntamiento debe dirigir su acción contra los compradores, por ser sustitutos del contribuyente. si el comprador no . Remitimos al trabajo de Mª asunción erice echegaray ya citado.

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paga se iniciará contra él la vía de apremio y deberá declararlo fallido antes de que se pueda derivar la responsabilidad hacia el vendedor-contribuyente (s. Ts. --00, RJ 6567). La providencia de apremio no es de contenido imposible por el hecho de referirse al sujeto pasivo fallecido, puesto que se refiere a una deuda impagada que será exigible a los sucesores del sujeto pasivo. No es preciso un acuerdo de derivación de responsabilidad tributaria en supuestos de fallecimiento del causante y sujeto pasivo: fallecido cualquier obligado al pago de una deuda tributaria, la gestión recaudatoria continuará con sus herederos y, en su caso, legatarios, sin más requisitos que la constancia del fallecimiento de aquél y la notificación al sucesor requiriéndole para el pago de la deuda tributaria en los plazos previstos (s. TsJ. castilla y León, Burgos, 3--005, JUR 006\044). ante una condena penal por estafa, no procede la liquidación del impuesto por lo transmitido en la escritura, a pesar de que la sentencia penal no declaró la nulidad del contrato de compraventa, siempre sin perjuicio de las acciones del tipo que sea que quepa ejercitar al ayuntamiento, que también resultó perjudicado por la estafa y que podía dirigirse contra el condenado en una eventual demanda civil de daños y perjuicios (s. TsJ. castilla-La Mancha 5-7-00, JT 589).

3. Devoluciones La nulidad parcial de la transmisión hereditaria de los terrenos determina el derecho a la devolución del impuesto satisfecho (s. TsJ. asturias 7--003, JUR 48).

4. La prescripción La prescripción se interrumpe por actuaciones de las administraciones municipales llevadas a cabo bien con el adquirente o bien con el transmitente, o por actuaciones de éstos, de modo que los efectos interruptivos de una parte se extienden a la otra (s. Ts. 4-3-003, RJ 86). La presentación de una declaración tributaria por un tercero mandatario o “presentador de documentos” carece de la eficacia interruptiva de la prescripción, porque no estamos ante un “acto de mero trámite” y, por ello, no puede alcanzar efectos negativos como sería la interrupción del plazo de prescripción. en ausencia, pues, de identificación de la persona física que formuló la declaración tributaria que afectaba a la persona jurídica contribuyente, no cabe atriRevista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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buir a esta última las negativas consecuencias que implicaba. (s. Ts. 4-5-00, RJ 4486). se interrumpe el plazo de prescripción desde que se notifica el inicio de las actuaciones inspectoras, aunque dicho documento no contenga una liquidación en sentido estricto, puesto que sí constituye una actuación de la administración, siempre que se realice con conocimiento formal del sujeto pasivo (s. TsJ. andalucía, Granada, 8--00, JUR 003\3465). La presentación por el adquirente o por el transmitente de una solicitud de modificación catastral referida a la finca que motiva la liquidación de la plusvalía es una actuación que interrumpe el período de prescripción (s. Juzgado contencioso-administrativo nº  Pamplona 5-0-003).

VIII. DEVENGO (ART. 177) Artículo 177. 1. El impuesto se devenga: a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por muerte, en la fecha de la transmisión. b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión. 2. Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente por resolución firme haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución del acto o contrato determinante de la transmisión del terreno o de la constitución o transmisión del derecho real de goce sobre el mismo, el sujeto pasivo tendrá derecho a la devolución del impuesto satisfecho, siempre que dicho acto o contrato no le hubiere producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de cinco años desde que la resolución quedó firme, entendiéndose que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los interesados deban efectuar las recíprocas devoluciones a que se refieren la Ley 506 y concordantes del Fuero Nuevo de Navarra y el artículo 1295 del Código Civil. Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisión o resolución se declarase por incumplimiento de las obligaciones del sujeto pasivo del impuesto, no habrá lugar a devolución alguna. 3. Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimará la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda. 4. En los actos o contratos en que media alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Fuero Nuevo de Navarra. Si fuese suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla. Si la condición fuese reso-

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lutoria, se exigirá el impuesto desde luego, a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución según la regla del número anterior.

como se sabe, en el ámbito tributario se entiende por devengo el momento en que, legalmente, se tiene por nacida la obligación tributaria, al que hay que estar a los efectos de perfilar y considerar todos los elementos estructurales del tributo.

1. La transmisión Las transmisiones en documentos o contratos privados siguen generando impugnaciones de las liquidaciones que los ayuntamientos realizan del impuesto de plusvalía: - el Tribunal supremo tiene declarado hasta la saciedad que para que el contrato de compraventa inmobiliaria, de naturaleza consensual, genere, en el devenir de su plena consumación, la transmisión de la propiedad de lo vendido -y con ella el devengo del impuesto- se requiere, además del negocio jurídico, contrato o título en que se materialice el acuerdo de voluntades de vender y comprar, la plasmación de un mecanismo instrumental complementario (coetáneo o sucesivo) de “traditio” o “modo”, o sea la “puesta de la cosa vendida en poder y posesión del comprador”, en cualquiera de las modalidades previstas en los artículos 46 y 464 del código civil. Pero la puesta en poder y posesión de la que hablamos no se produce sólo con la escritura pública, sino que nuestro Derecho admite formas diversas, que pueden consistir en los actos de posesión que realice el adquirente a la vista, ciencia y paciencia de todos o en la entrega de las llaves del inmueble, etc. ahora bien, la falta de acceso del documento privado a un registro público y el hecho de que jamás se entregara a un funcionario por razón de su oficio permitirían al ayuntamiento, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7 del código civil, no tener por cierta la fecha del documento privado sino desde el momento que tuvo conocimiento de aquél tras el otorgamiento de la escritura pública, pues así lo dispone el precepto mentado respecto de terceros, entre los que sin duda se encuentra la administración Local. No obstante, si uno de los vendedores y suscriptores del contrato privado fallece, a partir de ese día el contrato goza ya de eficacia respecto de terceros y, por tanto, también respecto del ayuntamiento, de modo que es a partir de entonces cuando comienza a correr el plazo de prescripción para determinar la deuda tributaria mediante la correspondiente liquidación (s. TsJ. Madrid -3-00, JT 556).

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- en la s. TsJ. andalucía, Málaga, 30-9-003, JT 48, se explican los supuestos que pueden darse: a) Regla general: documentos privados con indicación de su fecha: sea cual sea ésta, se considera como tal, a efectos tributarios, la del día de su presentación antela oficina liquidadora. b) Primera excepción: documentos privados en los que se ha producido, antes de su presentación en la oficina tributaria, su incorporación o inscripción en un registro público, la muerte de cualquiera de los que lo firmaron o su entrega a un funcionario público por razón de su oficio: prevalece, a efectos de prescripción, la fecha de la incorporación, registro, fallecimiento o entrega. c) segunda excepción: documentos privados -los descritos en la primera excepción- respecto a los que se demuestra por cualquier medio de prueba admisible en derecho que fueron otorgados o suscritos con anterioridad a la fecha resultante de la incorporación, registro, fallecimiento o entrega: prevalece la fecha real del otorgamiento o suscripción, en contra de la que hemos denominado primera excepción, prevalencia que únicamente no se tendrá en cuenta en lo relativo a la prescripción del derecho de la administración a practicar la liquidación (que se seguirá rigiendo por la primera excepción). - Para que el ayuntamiento tuviera que estar y pasar por la fuerza del documento privado tendrían que concurrir una serie de circunstancias que convirtieran a la corporación no en un simple “tercero” sino en un “tercero conocedor directo” de la transmisión de que se trata de la potencialidad, con ella, del devengo del impuesto (s. Ts. 3-4-00, RJ 555). - a pesar de la libertad de forma, salvo contadas excepciones, los contratos traslativos inmobiliarios, como es el de compraventa, deben materializarse, al menos, a efectos de la virtualidad de la liquidación del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos, en documento privado. sobre los negocios documentados privadamente, se proyecta el artículo 7 del código civil, según el cual la fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado en un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron o desde el día en que se entregó a un funcionario público por razón de su oficio. Hay, pues, que analizar cuándo queda acreditada para el ayuntamiento la fecha de la transmisión en el documento privado, lo cual puede hacerse tanto por actos del vendedor como del comprador (ingreso de las cuotas de la contribución urbana por parte del comprador o pago de tasas periódicas relativas a la finca) que evidencien que la fecha de la transmisión definitiva de la finca y, en consecuencia, el devengo del impuesto de plusvalía se había producido en la fecha del contrato privado y no en la de la escritura pública. (s. TsJ. aragón 3--00, JUR 003\4744).

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- se puede ver la s. TsJ. Madrid 7--003, JUR 9650, según la cual cuando el adquirente realiza a partir, al menos, del mismo año del documento privado, actos propios reveladores de su cualidad de dueño, se ha consumado la traditio de la parcela adquirida, por lo que el documento privado tendrá plena eficacia erga omnes. También dice que la ineficacia inicial del documento resulta inoperante cuando el ayuntamiento, indirectamente o a través de actos propios, admite implícitamente la realidad de la transmisión dominical, por lo que después no puede desconocerlo pues iría contra sus propios actos. - No se puede acoger la fecha del documento privado ya que cuando se suscribió el edificio estaba “pendiente de inicio de obras”, con lo que no pudo producirse la transmisión del terreno (ss. Ts. 6-6-003, RJ 5609, y 7--00, RJ 878). - No puede admitirse que la presentación de las declaraciones-liquidaciones del i.v.a. en bancos, cajas de ahorro o en las oficinas de la administración tributaria, pueda entenderse como equivalente a entregar el contrato privado a un funcionario público por razón de su oficio, pues la declaración-autoliquidación no comprende el propio documento privado (s. Ts. 8-7-003, RJ 7576). Tampoco sirve la presentación de la declaración anual de operaciones, en la que no se hace referencia concreta alguna a la compraventa de que se trata; ni las copias de letras de cambio y los libros contables (s. TsJ. islas canarias, Las Palmas, 3-7-003, JUR 004\4866). si el acuerdo fue verbal, por lo que no se plasmó en documento privado alguno, es obvio que fue imposible su exteriorización a terceros, por lo que la transmisión se produjo en la fecha del otorgamiento de la escritura pública (s. TsJ. islas Baleares 3-5-00, JT 906). La partición o adjudicación de los bienes hereditarios no es transmisión, ya que la partición no representa otra cosa que la cesación de la comunidad incidental que se opera en toda sucesión en que hay pluralidad de herederos, teniendo la misma como única finalidad el transformar en una cuota individualizada la abstracta e indivisa, adquirida y transmitida al fallecimiento del causante (s. TsJ. Galicia 6-3-00, JT 50). Tampoco son transmisiones las aportaciones de bienes a una comunidad y las adjudicaciones a los comuneros, en los casos de división total o parcial de la comunidad, ya que las comunidades de bienes carecen de personalidad jurídica y no se da, en tales operaciones, una transmisión sino una simple alteración en la forma de encontrarse atribuido el dominio sobre los mismos bienes, produciendo la división un efecto declarativo y no traslativo, porque no atribuye algo que ya no tuvieran antes los comuneros y no produce en éstos ningún beneficio patrimonial, al existir una distribución proporcional y equitativa de Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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los bienes existentes en la comunidad que se disuelve respetando la cuota de participación que cada uno tenía, como ha señalado el Tribunal supremo, entre otras, en sentencias de  de noviembre de 989 (RJ 7967) y 7 de junio de 995 (RJ 477), y esta sala en sentencia de 3 de julio de 000 (RJca 0), si bien en aquellos supuestos en que el terreno adjudicado al comunero exceda del que le corresponda existirá una transmisión gravable en cuanto al exceso (s. TsJ. Madrid 7-5-00, JT 003\995). Las aportaciones de fincas a las Juntas de compensación no son operaciones gravadas por el impuesto, porque en tales supuestos se entiende que no ha existido transmisión de terreno (s. TsJ. andalucía, Granada, --00, JT 003\49, y TsJ. cataluña 6--006, JT 683). Tampoco lo son las adjudicaciones que posteriormente se produzcan a favor de los propietarios (s. TsJ. castilla y León, valladolid, 6-9-003, JT 004\79), salvo lo que se dice en el párrafo siguiente. Hay transmisión sujeta al impuesto cuando en un procedimiento reparcelatorio lo que se adjudica a un propietario excede de lo que proporcionalmente le correspondía por los terrenos aportados; la liquidación tiene que ser solamente por el exceso (s. Ts. -0-00, RJ 9596). Ya se ha dicho antes, pero lo reiteramos aquí, que ni los expedientes de dominio ni las actas de notoriedad son operaciones sujetas al impuesto, sino que no son más que cauces formales arbitrados para adecuar a la realidad las inscripciones registrales mediante la inmatriculación o la reanudación del tracto sucesivo o la concreción de una mayor cabida de las fincas (s. Ts. 3-00, RJ 6568, a la que se remite la s. TsJ. País vasco 3-0-00, JT 003\608). Un contrato que contiene una expresa reserva de dominio no es apto para transmitir la propiedad ni tampoco los contratos de compraventa a favor de parcelistas que, en realidad, son contratos de promesa de venta suscritos por quien no era propietario (s. TsJ. cataluña 7-5-00, JUR 50677). Hay transmisión y, por tanto, devengo del impuesto, cuando se aporta un inmueble, con ocasión de la constitución de una sociedad mercantil, para la obtención a cambio de títulos representativos del capital social, pues lo contrario supondría desconocer que las personas jurídicas se caracterizan, entre otras cosas, por tener una existencia independiente de sus socios o partícipes personas físicas y también por tener capacidad propia e independiente para la titularidad de derechos y, entre éstos, la propiedad. Por eso desde el momento que la recurrente aportó un inmueble a una sociedad mercantil como pago del nominal de las participaciones que suscribió, la propiedad se transmitió a esa sociedad pasando a ser patrimonio suyo, por lo que se cumplió el hecho imponible del impuesto (s. TsJ. Galicia 4-6-00, JUR 003\6906). con la aportación a la sociedad el socio deja de ser propietario

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de la cosa aportada, perdiendo completa y definitivamente sus derechos sobre ella, que pasa a formar parte del patrimonio de la sociedad y, desde esta óptica, el socio siquiera es copropietario de la cosa aportada sino que, a cambio de la misma, adquiere tan sólo un derecho social, de carácter mobiliario, equivalente a un derecho de crédito. Lo relevante a efectos de calificar el acto de aportación no es si la sociedad tiene o no personalidad jurídica y aptitud para convertirse en titular de las aportaciones, sino el hecho de que desde que se pacta el contrato de sociedad y se observan los modos traditorios correspondientes a los bienes que se aportan, el socio pierde la disponibilidad de aquéllos, que pasan a constituir el patrimonio autónomo de la sociedad en formación. Hay que concluir por ello que la aportación es, sin duda, un acto jurídico traslativo del dominio o acto de enajenación de bienes a favor de la sociedad (s. TsJ. cataluña 8--00, JT 003\838). ahora bien, se exige inexcusablemente de la parte transmitente la determinación puntual y la correspondiente descripción del inmueble transmitido; malamente se podía transmitir la propiedad de los terrenos con una escritura en la que expresamente se decía por los comparecientes no poder precisar en ese momento los inmuebles que querían aportar a la sociedad (s. Ts. 6-5-004, RJ 575). No es transmisión la asignación de unos terrenos por parte de una sociedad no residente en españa a su sucursal en españa, donde actúa a través de establecimiento permanente, para lo cual realiza un aumento de capital de su sucursal. Desde el punto de vista mercantil, los conceptos “sucursal” y “establecimiento permanente” no son identificables, pero sí lo son desde la perspectiva de la legislación tributaria. La característica fundamental del establecimiento permanente es la ausencia de personalidad jurídica distinta de la que corresponde a la casa central, por lo que en puridad de términos, en estos casos, no es posible entender la existencia de dos entes económicos con personalidad jurídica diferenciada, como ocurre, por ejemplo, en los supuestos de sociedad matriz y filial, sino un sujeto con personalidad jurídica única que opera a través de distintas instalaciones o sucursales. (s. TsJ. andalucía, Granada, 0-3-003, JT 9). No se devenga el impuesto con ocasión de las transmisiones derivadas de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canjes de valores y relaciones de sociedades matriz-filial ni en la disolución con liquidación de las sociedades patrimoniales: - Había que incorporar a nuestro ordenamiento jurídico las normas contenidas en la Directiva 90/434/cee del consejo, de 3 de julio de 990, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones. este régimen tributario responde a un principio básico: la neutralidad. La regulación contenida en esa norma no estimula la Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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realización de las operaciones antedichas, pero tampoco las obstaculiza, porque su ejecución no origina carga tributaria alguna, ni otro beneficio fiscal que el consistente en el diferimiento de aquélla. (s. TsJ. Madrid 8-5-003, JT 004\966). - es preciso verificar si los elementos patrimoniales aportados por una persona física para la constitución de la sociedad representaban todos y cada uno de los que componían la actividad empresarial que como persona física desarrollaba, pues ello podría colocarnos realmente ante una aportación de rama de actividad, pero la prueba corresponde al contribuyente. Debe quedar probado que aportó a la sociedad todo su activo patrimonial personal y que éste integraba, desde el punto de vista organizativo, la unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (s. TsJ. castilla y León, valladolid, 9-00, JUR 003\736). - Las aportaciones de ramas de actividad efectuadas por personas físicas están dentro del supuesto de no devengo del impuesto, pues lo contrario estaría carente de justificación y podría entrañar un trato discriminatorio a los empresarios individuales respecto a los sociales (s. TsJ. cataluña 7--003, JT 004\44). - No basta la simple transmisión de elementos patrimoniales para que opere la exención, sino que los mismos han de constituir desde el mismo momento un soporte económico suficiente para mantener la actividad empresarial -debe ser un conjunto capaz de funcionar con sus propios medios-, por

. en Navarra, al respecto, hemos de tener en cuenta la Ley Foral 4/996, de 30 de diciembre, del impuesto sobre sociedades, y en concreto: - La disposición adicional tercera: «. No se devengará el impuesto sobre el incremento del valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en el capítulo iX del Título X de la presente Ley Foral, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 44 de esta Ley Foral cuando no se hallen integrados en una rama de actividad. en la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el capítulo iX del Título X. No será de aplicación lo establecido en el artículo 57. de la Ley Foral /995, de 0 de marzo, de las Haciendas Locales de Navarra». - La disposición transitoria vigésimo séptima (adicionada por la Ley Foral 8/006, de 7 de diciembre, de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias), que regula la disolución y liquidación de las sociedades patrimoniales: «. b) No se devengará el impuesto sobre el incremento de valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las adjudicaciones a los socios de inmuebles de naturaleza urbana. en la posterior transmisión de los mencionados inmuebles se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga».

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más que se haya solicitado una licencia de construcción de un hotel (s. TsJ. islas canarias, Las Palmas, 8--005, JT 006\49). si la mercantil sólo recibe unas fincas para ser destinadas a la actividad urbanística, no ha recibido una rama de actividad sino un simple bloque patrimonial, ya que las fincas por sí solas no son un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios sino que será menester realizar su mercadeo (promoción, enajenación, reparcelación…); no hay una entrega de un activo y un pasivo sino sólo de activos no patrimoniales (s. TsJ. castilla y León, Burgos, 4-7-006, JT 30). - La falta de comunicación previa a la inscripción de la correspondiente escritura al Gobierno de Navarra, requisito a que hace referencia el artículo 46. de la Ley Foral 4/996, no tiene trascendencia, porque sí lo hizo la recurrente a la Diputación Foral de vizcaya al ser esta provincia la de su domicilio social. el incumplimiento tendría un carácter meramente formal, no produciendo su ausencia, en modo alguno, la nulidad de las liquidaciones giradas, toda vez que el no devengo del tributo se produce ope legis. La presentación de la comunicación con posterioridad a la inscripción de la escritura no invalida ni condiciona la eficacia de la opción manifestada por el sujeto pasivo, ni impide la aplicación del régimen fiscal especial. (s. Juzgado contenciosoadministrativo nº  Pamplona --003). en la extinción del contrato de cuentas en participación hay transmisión, ya que las fincas propiedad de la sociedad recurrente se transmiten mediante escritura como consecuencia del crédito que ostentaba la adquirente contra la transmitente en pago de dicha deuda. La regulación jurídica del contrato de cuentas en participación se formula en el artículo 39 del código de comercio: se trata de una contribución al negocio de otro, con participación en resultados, existiendo en sus relaciones jurídicas internas dos obligaciones, una para el participante, de aportar la parte de capital convenida, y otra para el gestor, de rendir cuenta justificada del resultado del negocio (s. TsJ. andalucía, sevilla, 8-7-00, JUR 70953).

2. Contratos que quedan sin efecto en los contratos en que medie alguna condición suspensiva, el impuesto no se liquidará hasta que ésta se cumpla. si la condición era el precio aplazado y no se paga, la condición nunca se cumplió y el contrato queda resuelto (s. TsJ. cataluña 7-5-00, JUR 50677). sometidos a condición resolutoria, el devengo del impuesto se produce desde el momento de perfeccionarse el contrato, sin perjuicio de la devolución

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que proceda en caso de cumplirse aquella condición (s. TsJ. islas canarias, Las Palmas, 3-7-003, JUR 004\4866).

IX. GESTIÓN DEL IMPUESTO (ART. 178) Artículo 178. 1. Los contribuyentes o, en su caso, los sustitutos de éstos, vendrán obligados a presentar ante el Ayuntamiento correspondiente una declaración que contenga los elementos de la relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación procedente. 2. Dicha declaración deberá ser presentada en los siguientes plazos a contar desde la fecha en que se produzca el devengo del impuesto: a) Cuando se trate de actos entre vivos, el plazo será de dos meses. b) Cuando se trate de actos por causa de muerte, el plazo será de seis meses prorrogables hasta un año a solicitud del sujeto pasivo. 3. A la declaración se acompañará el documento en el que consten los actos o contratos que originan la imposición. 4. Quedan facultados los Ayuntamientos para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo o el sustituto del contribuyente, en su caso, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de la misma dentro de los plazos previstos en el número 2 de este artículo. Respecto de dichas autoliquidaciones, el Ayuntamiento correspondiente sólo podrá comprobar, que se han efectuado mediante la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto, sin que puedan atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de tales normas. 5. Cuando los Ayuntamientos no establezcan el sistema de autoliquidación, las liquidaciones del impuesto se notificarán íntegramente a los sujetos pasivos con indicación del plazo de ingreso y expresión de los recursos procedentes. 6. Con independencia de lo dispuesto en el número 1 de este artículo, está igualmente obligado a comunicar al Ayuntamiento la realización del hecho imponible, en los mismos plazos que los sujetos pasivos, el donante o la persona que constituya o transmita el derecho real de que se trate, en los supuestos contemplados en la letra a del artículo 174 de esta Ley Foral, siempre que se hayan producido por negocio jurídico entre vivos. 7. Asimismo, los notarios estarán obligados a remitir al Ayuntamiento respectivo, dentro de la primera quincena de cada trimestre, relación o índice comprensivo de todos los documentos por ellos autorizados en el trimestre anterior, en los que se contengan hechos, actos o negocios jurídicos que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible de este impuesto, con excepción de los actos de última voluntad. También estarán obligados a remitir, dentro del mismo plazo, relación de los documentos privados, comprensivos de los mismos hechos, actos o negocios jurídicos, que les hayan sido presentados para cono-

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cimiento o legitimación de firmas. Lo previsto en este número se entiende sin perjuicio del deber general de colaboración establecido en el artículo 62 de esta Ley Foral.

1. Presentación de declaraciones La sentencia del Tribunal supremo de 4--000 (RJ 783), en doctrina confirmada por la de 3--000 (RJ 9480), declaró: .- La presentación de una declaración tributaria por un tercero mandatario, ante las oficinas liquidadoras, carece de la eficacia interruptiva de la prescripción. .- aunque para los actos de mero trámite se presume la representación, eso no quiere decir que cualquier acto que no esté comprendido en los tres supuestos recogidos en la Ley General Tributaria (interposición de reclamaciones, desistimiento de la instancia y renuncia de derechos) haya de ser considerado forzosamente como “acto de mero trámite”, pues hay otros cuya relevancia obliga a exigir un mayor rigor en la acreditación del mandato, en garantía del sujeto pasivo. 3.- entre estos actos de relevancia y trascendencia para el sujeto pasivo se encuentra la declaración tributaria. 4.- La condición de “presentador” de documentos no puede ser confundida con la de verdadero mandatario o representante y aunque pueda tener en el primer caso efectos en la parte que favorezca el cumplimiento de las obligaciones tributarias y la elusión de sanciones y recargos para el sujeto pasivo, no puede alcanzar efectos negativos como sería la interrupción del plazo de prescripción. en ausencia, pues, de identificación de la persona física que formuló la aludida declaración tributaria que afectaba a la persona jurídica contribuyente, no cabe atribuir a esta última las negativas consecuencias que implicaba. (s. Ts. 4-5-00, RJ 4486). son continuos los pronunciamientos judiciales que ponen de manifiesto que las actuaciones realizadas ante un mismo organismo a unos concretos efectos no tienen necesariamente trascendencia a todos los posibles, y menos los fiscales; prueba de ello es la s. Ts. 9-0-00 (RJ 974), dictada en interés de la Ley, que fija como doctrina legal que “el cambio de domicilio declarado a otros efectos administrativos (sea el padrón de habitantes u otro registro administrativo) no sustituye la declaración tributaria expresa de cambio de domicilio fiscal” (s. TsJ. Galicia 30-9-00, JUR 003\8).

2. Infracciones tributarias Reiterada jurisprudencia niega la existencia de infracción sancionable cuando sobre alguno de los elementos del tributo hay discrepancias razonaRevista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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bles y fundadas, que están lejos de ser una cuestión tributaria de elemental conocimiento y aplicación, sino de un tema que se presta a posturas contradictorias (s. Ts. 7-4-00, RJ 509). si el sujeto pasivo hace caso omiso a los requerimientos que le dirige la inspección Tributaria a los efectos de regularizar su situación por el impuesto de plusvalía, procede la instrucción del procedimiento sancionador y la imposición de una multa (s. TsJ. andalucía, Granada, 30-9-00, JUR 8835).

3. Notificación de las liquidaciones omitir la notificación al transmitente contribuyente constituye un vicio de anulabilidad del trámite de gestión que, determinando la ineficacia de las actuaciones a partir de tal momento, obliga a reponer las mismas a dicho hito procedimental, sin que en ello pueda influir el potencial pacto suscrito con el sujeto pasivo sustituto de ser éste quien asuma la carga tributaria, doctrina que, no obstante, puede modularse cuando, aun sin formal notificación quepa entender que el conocimiento de la liquidación ha llegado al transmitente (s. Ts. 6-5-003, RJ 556). en las transmisiones a título oneroso, la consideración de las dos partes contratantes como sujetos pasivos exige que se les notifique a ambas la liquidación (s. TsJ. Galicia 8--00, JUR 34059). en una transmisión onerosa, si no se notifica la deuda tributaria al comprador, primer obligado al pago, y no consta su insolvencia, la liquidación girada al transmitente es meramente informativa y no recaudatoria (s. Ts. -00, RJ 6567). Una notificación realizada a quien se identifica a través de su D.N.i., en la que queda constancia de que el interesado se niega a firmar aquella recepción, despliega el efecto interruptivo de la prescripción porque aunque no llegara a poder del demandante, queda plena constancia de la voluntad de la administración tributaria municipal de concretar la deuda correspondiente al impuesto (s. TsJ. andalucía, Granada, 30-9-00, JUR 8835). La notificación de las liquidaciones a uno solo de los cónyuges, cuando en la escritura de transmisión se hace constar el carácter ganancial de las fincas enajenadas y la condición de transmitentes de ambos y cuando la notificación se practica en el domicilio familiar, ha de considerarse suficiente puesto que hay concurrencia de dos o más titulares en el hecho imponible y el Tribunal supremo tiene declarado que basta con la notificación realizada a uno solo de los integrantes de una comunidad de bienes pro indiviso y que la práctica de liquidaciones separadas, adecuadas a la efectiva participación de los transmi-

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tentes en el negocio adquisitivo hubiera requerido la oportuna solicitud de los interesados. Tampoco existe obligación de notificar las liquidaciones a los herederos del cónyuge fallecido después de la transmisión generadora del impuesto, si no se había comunicado esta circunstancia al ayuntamiento, ni éste podría, sin ese previo y justificado comunicado, averiguar quiénes eran tales herederos y, menos aún, la participación de cada uno en la herencia e incluso los posibles cambios o concreciones de titularidad que las operaciones subsiguientes a la delación de aquélla hubieran podido ocurrir. el ayuntamiento cumplió con girarla a uno solo de los cónyuges. (s. Ts. --003, RJ 988).

4. Impugnación de las liquidaciones es obvio que ambas partes (contribuyente y su sustituto; vendedor y comprador) están legitimadas para discutir la liquidación correspondiente: el adquirente por una legitimación tributaria directa en su calidad de sujeto pasivo sustituto y garante real del mismo, como propietario del terreno adquirido, y ambos, adquirente y transmitente, como titulares de un interés directo, personal y legítimo, en cuanto la cuantía de la liquidación podía afectar a la traslación pactada en perjuicio o beneficio, respectivamente, de cada una de las partes contratantes, si al final el importe de la liquidación fuese distinto al tenido en cuenta para el pacto de traslación o reembolso, de ahí que se exija la notificación de las liquidaciones tanto al adquirente como al transmitente (s. Ts. 4-3-003, RJ 86, con cita de otras). La alegación de inexistencia de los elementos esenciales de la liquidación tributaria debe ser rechazada si en la liquidación consta el valor del suelo (base imponible), el período de generación del incremento de valor, el porcentaje correspondiente, el tipo impositivo y la deuda tributaria, porque estos datos permiten conocer los elementos esenciales de la liquidación e impugnarlos y cumplen las exigencias de la ley tributaria, ya que la expresión de los elementos esenciales no implica una explicación detallada de cada uno de los pasos del proceso jurídico de aplicación de las normas tributarias correspondientes al hecho imponible gravado (s. TsJ. andalucía, Granada, -7-00, JUR 463). si el recurrente alega que el valor catastral asignado al inmueble transmitido no es correcto, se introduce en un tema que excede el ámbito del recurso contra la liquidación del impuesto de plusvalía, ya que la impugnación de la valoración catastral notificada en forma debe ser hecha frente a la administración del estado [en Navarra, frente a la administración de la comunidad Foral]. Por tanto, si el ayuntamiento liquida con el valor catastral fijado a efectos del Revista Jurídica de Navarra ISSN: 0213-5795. Julio-Diciembre 2009, Nº 48. Páginas 211-250

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iBi, es correcta su actuación (ss. TsJ. aragón 9-7-00, JT 003\934, y -700, JUR 003\4663). el valor catastral que sirve para determinar el incremento del valor puede cuestionarse por el sujeto pasivo en el momento en el que se gire la concreta liquidación del impuesto, pues de lo contrario quedarían cercenadas sus garantías, generando indefensión, al hacer indiscutible uno de los elementos que determinan la base imponible, correspondiendo la carga de la prueba a quien invoca la no correspondencia de las bases con los incrementos de valor (s. TsJ. comunidad valenciana 3-0-00, JUR 003\70478).

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