LAS CLAVES DE LA REFORMA EMPRESARIOS Y PROFESIONALES

DEL

IRPF

PARA

El proyecto de Ley sobre la Reforma Fiscal fue aprobado por el Consejo de Ministros el pasado 10 de marzo y remitido al Congreso para su tramitación. Se basa fundamentalmente en la reforma del IRPF, y tiene prevista su entrada en vigor para el 1 de enero de 2007 una vez que pase el trámite parlamentario. No obstante, también se produce una modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio. El nuevo IRPF propuesto no introducirá grandes cambios respecto al diseño actual del IRPF. Además, el diseño de los mínimos exentos, de la tarifa y el mantenimiento transitorio de las ventajas fiscales vigentes en la normativa anterior intenta evitar que haya perjudicados por la reforma. Aunque se respeta la estructura de la Ley anterior y muchos artículos se transcriben idénticos, se pasa a un impuesto claramente dual, en el que las rentas del trabajo, actividades económicas y de rendimientos del capital inmobiliario se suman para obtener la parte de la renta general y tributan por la tarifa de cuatro tramos que va del 24% al 43%, mientras que todas las rentas provenientes del capital mobiliario y de ganancias de patrimonio que sean de hace más o menos de un año van a la parte de la renta del ahorro y tributan al tipo fijo del 18%. No obstante, debemos tener presente que se trata sólo de un Proyecto que puede variar en su tramitación parlamentaria mediante el mecanismo de las enmiendas hasta conformar el texto que será definitivamente aprobado. Pero, a pesar de su carácter provisional, entendemos que el alcance de las modificaciones presentadas puede tener especial interés para nuestros lectores. A continuación trataremos de resumir las principales novedades o claves de esta reforma del IRPF a tener en cuenta por los contribuyentes y fundamentalmente para aquellos que ejerzan una actividad empresarial o profesional. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

En primer lugar, hay que señalar que no se ha modificado la definición de los rendimientos de actividades económicas, y siguen usándose el método de estimación directa en su modalidad normal o simplificada y el método de estimación objetiva para su cuantificación. En segundo lugar, se producen algunas novedades importantes que las podemos resumir en las siguientes: Con relación al método de estimación objetiva, se prevén normas cautelares en la aplicación del régimen de estimación objetiva, para evitar la división —a veces más aparente que real- de actividades entre distintos sujetos relacionados por vínculos familiares. Así, para cuantificar los volúmenes de ingresos y, en consecuencia, establecer si se superan los límites para la determinación del rendimiento en estimación objetiva, se tendrán en cuenta también las operaciones correspondientes a las actividades desarrolladas por el cónyuge, ascendientes y descendientes, así como por entidades en régimen de atribución de rentas en las que participe cualquiera de los anteriores, cuando se cumplan las siguientes circunstancias: • •

Que las actividades desarrolladas sean idénticas o similares (mismo grupo del Impuesto sobre Actividades Económicas). Que exista una dirección común, compartiéndose medios personales o materiales.

Cuando se fijen limites a los módulos objetivos usados en la determinación del ámbito de aplicación del método de estimación objetiva, se considerarán los que concurren en el conjunto de actividades del contribuyente, así como, en su caso, de las actividades desarrolladas por el cónyuge, ascendientes, descendientes y entidades en atribución de rentas en las que participe cualquiera de los anteriores.

En materia de reducciones, se produce una novedad importante. Así, además de la reducción del 40% que ya existía para los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como aquellos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se establece una reducción de igual cuantía que la prevista en el caso de las rentas del trabajo en la medida que se cumplan los siguientes requisitos: “Retención del 3% sobre las rentas percibidas por actividades empresariales que no sean actividades agrícolas, ganaderas o forestales.” a)

b) c) d) e) f)

El rendimiento neto de la actividad económica deberá determinarse con arreglo al método de estimación directa. No obstante, si se determina con arreglo a la modalidad simplificada del método de estimación directa, la reducción será incompatible con la reducción correspondiente al 5% de los gastos de difícil justificación. La totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios deben efectuarse a personas físicas o jurídicas no vinculadas en los términos del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. El conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus actividades económicas no puede exceder del 30% de sus rendimientos íntegros declarados. Deberán cumplirse durante el período impositivo y todas las obligaciones formales y de información, control y verificación que reglamentariamente se determinen. Que no proceda la imputación de rendimientos del trabajo a ese período impositivo. Que al menos el 70% de los ingresos del periodo impositivo estén sujetos a retención o ingreso a cuenta.

Se prevé una retención del 3% sobre las rentas percibidas por actividades empresariales que no sean actividades agrícolas, ganaderas o forestales. Además las retenciones por actividades profesionales se elevan del 15% al 18%. El tipo de retención será del 9% (antes del 7%), en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales como en el régimen actual. En las deducciones aplicables a los contribuyentes del IRPF que efectúan actividades económicas, la norma se remite a las disposiciones reguladoras del Impuesto sobre Sociedades. Precisamente en este tributo, una de las modificaciones más significativas es la reducción paulatina de los incentivos y estímulos a la inversión empresarial, hasta su desaparición para los ejercicios que se inicien a partir de 1 de enero de 2011. En consecuencia, este cambio normativo en la Ley del Impuesto sobre Sociedades afectará también a la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. ESTRUCTURA DEL IMPUESTO: RENTA GENERAL Y RENTA DEL AHORRO

Uno de los aspectos más relevantes de los diferentes cambios propuestos en el IRPF es el relativo a la estructura del Impuesto y la tributación resultante de la misma. Aparecen dos conceptos nuevos en la renta sometida a gravamen: la renta general y la renta del ahorro. La renta general estará conformada por: los rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales que no sean renta del ahorro y las imputaciones de renta. La renta del ahorro la componen: a) Los siguientes rendimientos del capital mobiliario: Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad (dividendos, primas de asistencia, distribución de la prima de emisión...). Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios (intereses, rentas derivadas de la transmisión de obligaciones...). Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez (salvo que sean rendimientos del trabajo) y de imposición de capitales. b) Ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales. A su vez, habrán de determinarse la base imponible general y la base imponible del ahorro.

La base imponible general será: a) El saldo, positivo o negativo, resultante de integrar y compensar entre sí los rendimientos e imputaciones de renta incluidos dentro de la renta general. b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar entre sí las ganancias patrimoniales que no sean renta de ahorro. Si el resultado fuese negativo, se puede compensar con el saldo procedente de los rendimientos e imputaciones de renta, aunque con el límite del 25% del saldo positivo. En caso de que quedase saldo negativo tras la anterior compensación, se podrá compensar en los 4 años siguientes, siguiendo el mismo esquema: La base imponible del ahorro será: a) El saldo positivo resultante de integrar y compensar entre sí los rendimientos que se incluyen en la renta del ahorro. Si el saldo fuese negativo, sólo se podrá compensar con el saldo positivo de los 4 años siguientes. b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar entre sí las ganancias y pérdidas patrimoniales incluidas en la renta del ahorro. Si el saldo fuese negativo, sólo se podrá compensar con el saldo positivo de los 4 años siguientes. En consecuencia, no será posible compensar rendimientos negativos del ahorro con ganancias patrimoniales, ni pérdidas patrimoniales con rendimientos positivos del ahorro. Obtenida la base imponible, se determinará la base liquidable, que tendrá dos partes: a base liquidable general y la base liquidable del ahorro. La base liquidable general será la base imponible general menos las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social del contribuyente, a favor del cónyuge, a favor de personas con minusvalía, aportaciones a patrimonios protegidos de personas discapacitadas y pensiones compensatorias. La base liquidable general no podrá ser negativa como resultado de las anteriores reducciones. En caso de que fuese negativa (por causas distintas de las reducciones), su importe se podrá compensar con las bases liquidables positivas de los cuatro años siguientes. La base liquidable del ahorro es la base imponible del ahorro menos el remanente, si lo hubiere, de la reducción por pensiones compensatorias que no hubiese podido reducirse para determinar la base liquidable general. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

La principal novedad es la que ya se ha referido antes: Estos rendimientos se integran, salvo excepciones, en la base del ahorro, tributando al tipo fijo del 18%. Otra novedad importante es el tratamiento que se le dan a los dividendos . A diferencia del régimen actual, los mismos se integran sin que sea de aplicación ningún coeficiente corrector; esto es, se consignarán por su importe íntegro. En consonancia con lo anterior, desaparece la deducción por doble imposición interna, manteniéndose la deducción por doble imposición internacional. Al mismo tiempo se establece que estarán exentos los dividendos y participaciones en beneficios, hasta un límite de 1.000 € anuales. Por otro lado, no se aplica ninguna reducción a estos rendimientos atendiendo a su carácter irregular o a su período de generación superior a 2 años, al sujetarse a un tipo impositivo fijo. En cualquier caso, la norma abre la posibilidad de que las Leyes de Presupuestos Generales del Estado regulen compensaciones para aquellos contribuyentes que vean empeorada su tributación respecto de la que hubiera resultado de aplicar el régimen anterior, limitándose a los instrumentos financieros contratados antes de 20 de enero de 2006.

También, se modifican a la baja los porcentajes aplicables a las rentas vitalicias o temporales inmediatas no adquiridas por herencia, legado u otro título sucesorio, para determinar qué parte de las mismas será rendimiento del capital mobiliario a efectos tributarios. Desaparecen los porcentajes reductores del 40% y del 75% que, en función del tiempo transcurrido desde el pago de las primas, resultaban de aplicación a las prestaciones en forma de capital. Todo ello, sin perjuicio de que en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado pueda preverse una compensación para aquellos contribuyentes que perciban un capital diferido derivado de un contrato de seguro individual de vida o invalidez contratado antes del 20 de enero de 2006, en la medida en que la nueva fórmula de tributación pudiera ser menos favorable que la existente antes de esta fecha. GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES

La gran novedad, como ya hemos visto, es el establecimiento de un tipo único del 18% para todas las rentas del ahorro, ya sea calificados como ganancias patrimoniales o como rendimientos del capital mobiliario, y se llevarán a la base imponible del ahorro. En la actualidad, se distingue dentro de las ganancias patrimoniales entre las generadas hasta un año y las generadas en más de un año. Éstas últimas tributaban, después de su integración y compensación con otras ganancias y pérdidas a más de un año, al tipo fijo del 15%. Con la reforma, las ganancias tributarán a un único tipo impositivo del 18%, cualquiera que sea la antigüedad del elemento patrimonial o derecho que se transmite. Por lo demás, las modificaciones en materia de ganancias y pérdidas patrimoniales son escasas, excepción hecha de la que se refiere a la tributación de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994. Por lo que se refiere a los coeficientes reductores de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, se han previsto unas normas transitorias para que resulten aplicables para las ganancias de patrimonio generadas hasta el 20 de enero de 2006. Efectivamente, con la reforma del IRPF, se sigue manteniendo este régimen anterior, pero con una limitación temporal: solo las ganancias patrimoniales acumuladas hasta el 20 de enero de 2006 (día en que el Gobierno dio a conocer la reforma) se seguirán beneficiando de la reducción por antigüedad. El resto de ganancias, desde el 20 de enero de 2006 hasta la fecha de venta, tributará según el nuevo régimen establecido para las rentas de ahorro. Además, el nuevo mecanismo consiste en que, una vez calculada la ganancia patrimonial del elemento adquirido antes del 31/12/1994, se procederá a dividir entre los años desde la compra hasta la venta, obteniendo de forma lineal la ganancia anual. Hasta el 20 de enero de 2006 hay reducción, y para el resto no habrá reducción. En las acciones cotizadas y fondos de inversión, si el valor de venta es inferior al que fije el Impuesto del Patrimonio de 2005, el cálculo también será lineal. Esto evita que el inversor aflore una pérdida desde el 20 de enero de 2006 hasta la venta. Pero si el valor de venta de los activos es igual o superior al del impuesto sobre el patrimonio de 2.005 la ganancia ya no se obtiene linealmente. Se toma como valor de venta hasta el 20 de enero de 2.006 el del Patrimonio, y sobre el resultado se aplica la reducción. Para la ganancia desde el 20 de enero hasta la venta, el valor de adquisición será el valor fiscal.

ASPECTOS A DESTACAR. FISCAL -

Se incrementan sustancialmente las cuantías de los mínimos personales y familiares.

-

La escala de gravamen tendrá cuatro tramos, uno menos que hasta ahora, y más de la mitad de los contribuyentes tributará a un tipo único del 24%. La futura tarifa del IRPF supondrá una rebaja de la carga fiscal para la práctica totalidad de los contribuyentes, ya que se ensanchan los tramos, es decir, los marginales se aplican sobre cuantías de rentas superiores, y se reduce dos puntos el marginal máximo, que pasa a ser del 43%.

-

La reducción por rentas del trabajo se incrementa entre un 8% y un 14% (para las rentas más bajas).

-

El nuevo IRPF extenderá las ventajas fiscales de los fondos y planes de pensiones a los productos ligados a la dependencia. Así, envejecimiento y dependencia tendrá un mismo tratamiento fiscal. Se crean los planes individuales de ahorro sistemático, que se configuran como contratos celebrados con entidades financieras para constituir con los recursos aportados una renta vitalicia que se percibirá con ocasión de la jubilación o de la invalidez del aportante, siempre que se cumplan determinados requisitos. Se establece un límite único de 8.000 euros anuales (desaparece la posibilidad de duplicar el límite de 8.000 euros cuando existan aportaciones del contribuyente y aportaciones del promotor) para las aportaciones a fondos y planes de pensiones y productos ligados a la dependencia. Esta cifra podrá incrementarse hasta los 10.000 euros para los mayores de cincuenta años y hasta los 24.250 euros en caso de discapacidad. Además, estas aportaciones no podrán superar el 30% de las rentas activas del contribuyente, es decir, las derivadas del trabajo o actividades empresariales. Ese porcentaje se eleva hasta el 50% para los mayores de cincuenta años. La nueva Ley introduce una total flexibilidad en la recuperación de las aportaciones a los fondos y planes de pensiones, de manera que los contribuyentes podrán optar, en igualdad de condiciones, entre hacerlo en forma de renta, en forma de capital o en diversos pagos. Por ello, se elimina la actual reducción del 40% para la recuperación en forma de capital.

-

Por lo que se refiere a la deducción por adquisición de vivienda habitual, se establece un porcentaje único de deducción, el 15%, sobre la misma base actual, 9.015 euros.

-

Tanto en el caso de la tributación del ahorro, como de los fondos y planes de pensiones y la vivienda se respetarán los derechos adquiridos con anterioridad al 20 de enero de 2006.

-

En cuanto a la obligación de declarar, no estarán obligados a presentar autoliquidación los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite de 1.000 euros anuales y, como novedad, pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros. Por otro lado, se eleva el límite por encima del cual existe la obligación de presentar autoliquidación en el caso de que los rendimientos del trabajo provengan de más de un pagador. Este límite pasa de 8.000 a 10.000 euros como rendimientos íntegros del trabajo.

-

Las retenciones diferentes del trabajo suben de manera generalizada para adecuarse al nuevo tipo del ahorro, del 15% al 18%: rendimientos del capital mobiliario, ganancias procedentes de transmisiones de participaciones en Instituciones Inversión Colectiva, premios, arrendamiento de inmuebles, propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento y subarrendamiento de bienes muebles, negocios o minas. Se eleva del 20% al 24% la retención sobre los pagos derivados de la explotación del derecho a la propia imagen. Se establece una nueva retención del 3% sobre las rentas percibidas por actividades empresariales (que se determinarán reglamentariamente) que no sean actividades agrícolas, ganaderas o forestales.

-

Tengan en cuenta que este Proyecto de Ley, en el momento de redactar este artículo, está en trámite en el Congreso de los Diputados, por lo tanto, puede verse afectado, en lo que se refiere a su contenido, por las posibles enmiendas que interpongan los diferentes grupos parlamentarios. No dude en contactar con su asesor para resolver cualquier consulta que le surja.