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Participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU)

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as personas físicas y las personas morales que realizan actividades económicas o lucrativas y que para ello utilizan el trabajo de personas que les prestan servicios personales subordinados, se encuentran obligadas, de conformidad con el artículo 117 de la Ley Federal del Trabajo, a repartirles utilidades. El referido artículo 117, señala que los trabajadores participarán en las utilidades de las empresas. Empresa, según lo precisa el último párrafo del artículo 16 del Código Fiscal de la Federación, es la persona física o moral que desempeña actividades empresariales. El término de Participación en las Utilidades de las Empresas es inadecuado pues no solo estas deben repartirlas, sino también las sociedades y asociaciones civiles que realizan actividades económicas, así como las personas físicas que prestan servicios personales independientes y las arrendadoras, cuando en ambos casos tienen trabajadores. Base del reparto En 2016, el monto a repartir debe haber quedado reflejado en la declaración anual del impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal 2015. El artículo 120 de la Ley Federal del Trabajo establece que la utilidad que sirve de base para el reparto a los trabajadores es la renta gravable establecida en la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Dicho en otros términos, la base para el pago del Impuesto Sobre la Renta y para el reparto de utilidades debiera ser la misma. No obstante, esta afirmación es letra muerta pues hay tres diferencias fundamentales entre la utilidad respecto de la cual se paga el impuesto sobre la renta y aquella respecto de la cual se determina el monto a repartir a los trabajadores: 1. Las pérdidas fiscales sufridas en los 10 ejercicios inmediatos anteriores pueden ser disminuidas de la

utilidad fiscal base del pago del impuesto sobre la renta, siempre y cuando no se hubieran disminuido con anterioridad. Estas pérdidas no deben ser disminuidas de la base del reparto de utilidades a los trabajadores. 2. Para efectos de determinar el impuesto sobre la renta (ISR), según lo establece la fracción XXX del artículo 28, de la Ley del impuesto sobre la renta, no son deducibles los pagos que a su vez sea ingresos exentos para el trabajador, hasta por la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.53 al monto de dichos pagos. Ese factor de no deducibilidad fue posible disminuirlo al 0.47, cuando las prestaciones otorgadas por los contribuyentes, entiéndase patrones o empleadores, en favor de sus trabajadores, que a su vez fueron ingresos exentos para estos, en el ejercicio 2015, no disminuyeron respecto de las otorgadas en el ejercicio inmediato anterior (2014). Para efectos de la PTU los pagos referidos son deducibles al 100%. 3. La PTU pagada en 2015, fue deducible para efectos del ISR, pero no debió deducirse para determinar la base de la PTU. Participación de los trabajadores eventuales en el reparto de utilidades Los trabajadores eventuales tienen derecho a participar en las utilidades cuando hayan trabajado sesenta días durante el año, por lo menos, cosa que establece la fracción séptima del artículo 127 de la Ley Federal del Trabajo. Un trabajador eventual es aquel que es contratado para una obra o por un tiempo determinados, de tal manera que, una vez concluidos, termina la relación

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Participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU)

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de trabajo y los efectos del contrato de trabajo. Recordemos que el artículo 31 de la Ley Federal del Trabajo dispone que las relaciones de trabajo podrán ser establecidas para obra o tiempo determinado (eventual) o por tiempo indeterminado (planta). El citado numeral señala que a falta de estipulaciones expresas, la relación será por tiempo indeterminado. En caso de faltar contrato, la relación de trabajo se considerará como de tiempo indeterminado debido a que la inexistencia de un contrato de trabajo es imputable al patrón, según lo establece el artículo 26 de la Ley Federal del Trabajo. Situación de los trabajadores de planta Según se desprende de lo dispuesto por la fracción séptima del artículo 127 de la Ley Federal del Trabajo, los trabajadores que hayan sido contratados como de planta participarán en las utilidades, independientemente del tiempo que hayan laborado en el año. Monto de la sanción que se puede imponer al patrón que no cumple con la obligación de repartir utilidades La fracción segunda del artículo 994 de la Ley Federal del Trabajo establece como sanción al patrón que incumpla con la obligación de pagar utilidades a los trabajadores, estando obligado a ello, una multa entre 250 y 5000 veces de salario mínimo general diario. La fracción quinta del artículo 450 de la Ley Federal del Trabajo señala como motivo de huelga el que los trabajadores, a través de ella, exijan el cumplimiento de las disposiciones legales sobre participación de utilidades. ¿Las sociedades cooperativas están obligadas a repartir utilidades? Las sociedades cooperativas no deben distribuir utilidades, puesto que su característica principal es que son los propios socios los que desempeñan el trabajo. Sin embargo, si estas sociedades cuentan con trabajadores deberán repartirles utilidades. Hay que tener en cuenta que los anticipos a los socios de las cooperativas son ingresos asimilados a salarios, según lo señala el artículo 94 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y que tales anticipos son deducibles, por lo que resultaría poco probable que se tengan uti-

lidades fiscales a repartir, sin embargo, esto es posible. Por ejemplo, si una sociedad cooperativa tuviera una utilidad de $100,000 bastaría con que les pagará esa cantidad a sus socios para que su resultado fiscal fuera "cero", ya que dicho pago, de acuerdo con lo expuesto, es deducible. Personas morales con fines no lucrativos Las personas morales con fines no lucrativos, reguladas fiscalmente por el título tercero de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, no se encuentran obligadas a repartir utilidades por el hecho de no generarlas. Sin embargo, el sexto párrafo del artículo 80 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta contempla que eventualmente estas personas serán contribuyentes del ISR (es decir, generarán utilidades fiscales) cuando enajenen bienes distintos de su activo fijo o presten servicios a personas distintas de sus miembros. El impuesto se determinaría en estos casos en los términos del Título II de la Ley del ISR (es decir, como si se tratará por ejemplo de una sociedad mercantil) a la tasa prevista en el artículo 9 de la misma (30%). Sin embargo, para que se cause el impuesto es requisito que dichos ingresos excedan del 5% de los ingresos totales de la persona moral en el ejercicio de que se trate. En este caso estaría obligada a repartir utilidades a sus trabajadores. Lo dispuesto en este párrafo no es aplicable a las personas morales autorizadas para percibir donativos deducibles (donatarias autorizadas) ya que estas fundamentalmente prestan servicios a personas distintas de sus miembros, por ejemplo, un asociación que se dedica a otorgar servicios de salud gratuitos a la población en general, es decir, a personas no miembros de la sociedad. Sin embargo, tales donatarias también se encuentran en un supuesto de generación de utilidades. El séptimo párrafo del artículo 80 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta establece que las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos podrán obtener ingresos por actividades distintas a los fines para los que fueron autorizados para recibir dichos donativos, siempre que no excedan del 10% de sus ingresos totales en el ejercicio de que se trate. En el caso de que sus ingresos no relacionados con los fines para los que fueron autorizadas para recibir dichos donativos excedan del límite señalado, las citadas perNotas Fiscales ›› Mayo 2016

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sonas morales deberán determinar el impuesto que corresponda a dicho excedente, de conformidad con lo establecido en el párrafo anterior. El párrafo referido aclara que no se consideran ingresos por actividades distintas a los referidos fines los siguientes: -Donativos. -Apoyos o estímulos proporcionados por la Federación, las entidades federativas, o municipios. -Enajenación de bienes de su activo fijo o intangible. -Cuotas de sus integrantes. -Intereses. -Derechos patrimoniales derivados de la propiedad intelectual. -Uso o goce temporal de bienes inmuebles. -Rendimientos obtenidos de acciones u otros títulos de crédito, colocados entre el gran público inversionista en los términos que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de Administración Tributaria. Dicho en otros términos, la donataria no estará obligada a pagar el impuesto sobre la renta aún y cuando obtenga cualquiera de los ingresos antes listados. Como podemos ver, solamente actividades tales como la comercialización de bienes, ya sea adquiridos o producidos, daría lugar al pago del impuesto cuando exceda el límite de ingresos referido. Patrones que no tienen obligación de repartir utilidades El artículo 126 de la Ley Federal del Trabajo dispone que las personas siguientes, están exceptuadas de repartir utilidades: 1. Las empresas de nueva creación (requisito 1), durante su primer año de funcionamiento (requisito 2). 2. Las empresas de nueva creación (requisito 1), dedicadas a la elaboración de un producto nuevo (re66 Notas Fiscales ›› Mayo 2016

quisito 2), durante los dos primeros años de funcionamiento (requisito 3). La determinación de la novedad del producto se ajustará a lo que dispongan las leyes para el fomento de industrias nuevas (requisito 4). En realidad quien avala la novedad del producto es la Secretaría de Economía. 3. Las empresas de industria extractiva (requisito 1), de nueva creación (requisito 2), durante el período de exploración de acuerdo a su naturaleza y condiciones particulares (requisito 3). 4. Las instituciones de asistencia privada reconocidas por las leyes (por la Ley de Asistencia Privada), que con bienes de propiedad particular ejecuten actos con fines humanitarios de asistencia, sin propósitos de lucro y sin designar individualmente a sus beneficiarios. 5. El Instituto Mexicano del Seguro Social y las instituciones públicas descentralizadas con fines culturales, asistenciales o de beneficencia. 6. Las empresas que tengan un capital menor del que fije la Secretaría del Trabajo y Previsión Social por ramas de la Industria y Comercio monto que podrá revisarse total o parcialmente, cuando existan circunstancias económicas importantes que lo justifiquen. En relación con este punto, en el Diario Oficial de la Federación del 19 de diciembre de 1996 se estableció que "Quedan exceptuadas de repartir utilidades las empresas cuyo capital y trabajo generen un ingreso anual declarado para efectos del impuesto sobre la renta no superior a la cantidad de $ 300,000.00. Personas que no tienen derecho a participar en las utilidades No tienen derecho a participar en el reparto: 1. Los trabajadores domésticos. 2. Los directores, administradores y gerentes generales. Normas aplicables al reparto de utilidades El artículo 125 de la Ley Federal del Trabajo precisa que para determinar la participación de cada trabajador se observarán las normas siguientes:

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I. Una comisión integrada por igual número de representantes de los trabajadores y del patrón formulará un proyecto, que determine la participación de cada trabajador y lo fijará en lugar visible del establecimiento. Para tal fin, el patrón pondrá a disposición de la Comisión la lista de asistencia y de raya de los trabajadores y los demás elementos de que disponga;

de responder por escrito, una vez que concluyan los procedimientos de fiscalización de acuerdo a los plazos que establece el Código Fiscal de la Federación, respecto de cada una de ellas;

II. Si los representantes de los trabajadores y del patrón no se ponen de acuerdo, decidirá el Inspector del Trabajo;

IV. Dentro de los treinta días siguientes a la resolución dictada por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, el patrón dará cumplimiento a la misma independientemente de que la impugne. Si como resultado de la impugnación variara a su favor el sentido de la resolución, los pagos hechos podrán deducirse de las utilidades correspondientes a los trabajadores en el siguiente ejercicio.

III. Los trabajadores podrán hacer las observaciones que juzguen conveniente, dentro de un término de quince días; y IV. Si se formulan objeciones, serán resueltas por la misma comisión a que se refiere la fracción I, dentro de un término de quince días. Objeciones de los trabajadores ante la SHCP El referido artículo 125 establece un procedimiento para resolver internamente las objeciones que pudieran resultar respecto del monto a repartir y, el artículo 121 de la Ley Federal del Trabajo, establece un procedimiento de objeción externo, es decir, ante la autoridad hacendaria, precisando que el derecho de los trabajadores para formular objeciones a la declaración anual de impuesto sobre la renta que presente el patrón, se ajustará a las normas siguientes: I. El patrón, dentro de un término de diez días contado a partir de la fecha de la presentación de su declaración anual, entregará a los trabajadores copia de la misma. Los anexos que de conformidad con las disposiciones fiscales debe presentar, quedarán a disposición de los trabajadores durante el término de treinta días en las oficinas de la empresa y en la propia Secretaría. Los trabajadores no podrán poner en conocimiento de terceras personas los datos contenidos en la declaración y en sus anexos; II. Dentro de los treinta días siguientes, el sindicato titular del contrato colectivo o la mayoría de los trabajadores de la empresa, podrá formular ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público las observaciones que juzgue convenientes, la que tendrá la obligación

III. La resolución definitiva dictada por la misma Secretaría no podrá ser recurrida por los trabajadores; y

Lo anterior, a excepción de que el patrón hubiese obtenido de la Junta de Conciliación y Arbitraje, la suspensión del reparto adicional de utilidades. Plazo para el reparto de utilidades a los trabajadores El artículo 122 de la Ley Federal del Trabajo precisa que el reparto de utilidades entre los trabajadores deberá efectuarse dentro de los sesenta días siguientes a la fecha en que deba pagarse el impuesto anual, aun cuando esté en trámite objeción de los trabajadores. En función de ello, las fechas límite para cumplir con tal obligación son como sigue: Personas morales: 30 de mayo de 2016. Personas físicas: 29 de junio de 2016. Reparto adicional Ocurre que derivado de una visita domiciliaria o de una revisión de escritorio o una revisión electrónica, las autoridades hacendarias determinan o aumentan la utilidad fiscal del contribuyente. En estos casos, y pese a que no hubo necesidad de que mediara objeción de los trabajadores, se les debe hacer el reparto correspondiente, dentro de los 60 días siguientes a la fecha en que se notifique la resolución. En el caso de que el patrón impugne la resolución, se suspenderá el pago del reparto adicional, hasta que la resolución quede firme, garantizándose el interés de los trabajadores. Notas Fiscales ›› Mayo 2016

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¿Qué pasa con las utilidades no reclamadas por los trabajadores? En ocasiones ocurre que las personas dejan de laborar en una empresa y no se presentan a reclamar las utilidades que les corresponden. El artículo 122 de la Ley Federal del Trabajo precisa que el importe de las utilidades no reclamadas en el año en que sean exigibles, se agregará a la utilidad repartible del año siguiente. Procedimiento del reparto de utilidades a trabajadores Para efectuar el reparto de las utilidades en 2016 se sigue el procedimiento siguiente: 1. Se divide el monto a repartir (base gravable multiplicada por el 10%) en dos partes iguales. 2. Una de las partes se distribuirá entre los trabajadores en relación con el número de días que cada uno de ellos laboró en la empresa durante 2015. 3. La otra parte se repartirá a los trabajadores proporcionalmente tomando como base los salarios devengados por cada trabajador durante 2015. Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por salario la cantidad que perciba el trabajador en efectivo por cuota diaria, sin considerar: 1. Gratificaciones 2. Tiempo extra 3. Percepciones 4. Habitación 5. Primas 6. Comisiones 7. Prestaciones en especie 8. Cualquier otra cantidad o prestación En consecuencia para la determinación del reparto de utilidades se deberá considerar el salario nominal. En los casos en los que la retribución al trabajador sea variable se tomará como salario diario el promedio de las percepciones obtenidas durante el año. 68 Notas Fiscales ›› Mayo 2016

Régimen de incorporación Para los efectos de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, la renta gravable (es decir, utilidad base del reparto a la cual se le aplica la tasa del 10%), será la utilidad fiscal que resulte de la suma de las utilidades fiscales obtenidas en cada bimestre del ejercicio. Diferencia y pérdida fiscal En el régimen de incorporación no existe la figura de una “pérdida fiscal”, sino de una diferencia ¿Es esta diferencia deducible para efectos de determinar la base del reparto de utilidades a los trabajadores? El sexto párrafo del artículo 111 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta dispone que: “Cuando los ingresos percibidos, sean inferiores a las deducciones del periodo que corresponda, los contribuyentes deberán considerar la diferencia que resulte entre ambos conceptos como deducibles (sic) en los periodos siguientes”. En el régimen de incorporación hablamos entonces de una “diferencia” y no de una pérdida fiscal. Las empresas, sean personas morales o personas físicas en el régimen de actividades empresariales y profesionales, determinan una utilidad fiscal que puede disminuirse con pérdidas fiscales de ejercicios anteriores pendientes de disminuir, dando existencia a lo que conocemos como “resultado fiscal” Utilidad fiscal Menos: Pérdidas fiscales pendientes de disminuir Igual a: Resultado fiscal Tratándose del régimen de incorporación, el quinto párrafo del mencionado artículo 111 precisa que: “La utilidad fiscal del bimestre de que se trate se determinará restando de la totalidad de los ingresos [...] las deducciones autorizadas en la Ley que sean estrictamente indispensables para la obtención de los ingresos [...], así como las erogaciones efectivamente realizadas en el mismo periodo para la adquisición

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de activos, gastos y cargos diferidos y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio [...].

contribuyentes deberán considerar la diferencia que resulte entre ambos conceptos como deducibles en los periodos siguientes”

El esquema que maneja el texto de ley para el régimen de incorporación es como sigue:

El que en la ley se utilice el término de “deducibles”, según se expresa en el párrafo anterior, adjetivo plural, es un error. Al tratarse de una “diferencia” debiéramos referirnos a ella en singular “deducible”. Luego entonces, la diferencia es una deducción autorizada.

Totalidad de los ingresos Menos: Deducciones autorizadas Menos: Erogaciones efectivamente realizadas en el mismo periodo para la adquisición de activos, gastos y cargos diferidos Menos: Participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio Igual a: Utilidad fiscal para efectos de ISR

El séptimo párrafo del artículo señala que: “Para los efectos de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, [...] la renta gravable [...] será la utilidad fiscal que resulte de la suma de las utilidades fiscales obtenidas en cada bimestre del ejercicio.

Los contribuyentes del Régimen de incorporación pueden deducir sus inversiones en un solo ejercicio cuando estén efectivamente pagadas.

¿Es entonces la “diferencia” una pérdida fiscal o una deducción, para efectos de determinar la PTU?

Las personas físicas en el régimen de incorporación, de acuerdo a lo señalado, deben considerar la existencia de utilidad fiscal una vez disminuida la participación de los trabajadores en la utilidad pagada.

1. Consideración de que la diferencia no es una deducción sino una pérdida fiscal

Precisamos que la PTU pagado no es deducible para efectos de determinar la propia PTU, entonces, el esquema con el cual hemos de determinar la base de ese reparto es: Totalidad de los ingresos Menos: Deducciones autorizadas Menos: Erogaciones efectivamente realizadas en el mismo periodo para la adquisición de activos, gastos y cargos diferidos Igual a: Utilidad fiscal para efectos de PTU En el esquema anterior se señala que la utilidad fiscal se determina restando a la totalidad de ingresos las deducciones autorizadas. La diferencia está contemplada no como una pérdida sino como una deducción, pues el sexto párrafo del artículo 111 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta establece que: “Cuando los ingresos percibidos, sean inferiores a las deducciones del periodo que corresponda, los

Asumiendo en primera instancia que a la “diferencia” se le dé el tratamiento de pérdida fiscal, es decir, que no forma parte de la utilidad fiscal, tendríamos que un contribuyente en el régimen de incorporación en la mayoría de los casos pagaría utilidades a los trabajadores. Veamos por qué. Dividamos en bimestres un ejercicio fiscal. Supongamos solo para fines prácticos que una persona moral tuvo en esos bimestres de 2015 las utilidades (o pérdidas) siguientes: 1

$

6,000

2

(9,000)

3

18,000

4

3,000

5

(15,000)

6

$

Total (neto)

21,000 24,000

Al final del año la persona moral tendría una utilidad base del cálculo de $ 24,000. Notas Fiscales ›› Mayo 2016

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Atendiendo a lo que hemos comentado de que los contribuyentes del régimen de incorporación deben, para los efectos de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, sumar las utilidades fiscales obtenidas en cada bimestre del ejercicio, y considerando que la diferencia ocurrida en algunos bimestres no puede ser disminuida para determinar la utilidad fiscal, esta ascendería de acuerdo con el mismo ejemplo a $ 48,000. 2. Consideración de que la diferencia es una deducción y no una pérdida fiscal Si consideramos que la “diferencia” sí puede ser considerada como elemento determinante de la utilidad fiscal, un contribuyente del régimen de incorporación tendría también una utilidad fiscal de $ 24,000. La deficiencia en este caso consiste en que no hay nada que límite para el año siguiente la aplicación de diferencias del bimestre anterior y entonces, los contribuyentes del régimen de incorporación estarían deduciendo “pérdidas” para efectos del reparto de utilidades.

Actividades profesionales (honorarios) La fracción tercera del artículo 127 de la Ley Federal del Trabajo dispone que el monto de la participación de los trabajadores al servicio de personas cuyos ingresos deriven exclusivamente de su trabajo no podrá exceder de un mes de salario. Dicha fracción omite señalar que ese mes de salario es por cada trabajador, no obstante, resultará prudente considerarlo de esta manera. Supongamos que la base del ISR anual que le corresponde a una persona que obtiene ingresos por servicios profesionales, antes de amortización de pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, es de $ 300,000.00. El monto a repartir por concepto de utilidades será el resultado de multiplicar ese importe por el 10%, es decir, $ 30,000.00 La utilidad se reparte en función de los salarios percibidos y de los días trabajados. Supongamos que se tienen dos trabajadores uno "A" que ganó durante el año $ 10,000 mensuales y otro "B" que ganó durante el año $ 5,000 mensuales. El monto a repartir, en primera instancia, tendríamos que determinarlo como sigue:

Pongamos otro ejemplo. Ejercicio 2015 1 $ 6,000 2 ( 9,000) 3 3,000 4 3,000 5 (15,000) 6 9,000 Total (neto) $ ( 3,000) Los $ 3,000 de diferencia los podremos deducir en 2016 afectando con una “pérdida acumulada en un ejercicio” las utilidades del ejercicio siguiente, pues no hay nada que lo prohíba. Congruentemente deberíamos considerar para efectos de la determinación de la PTU la aplicación de las diferencias solamente en el propio ejercicio, y exclusivamente para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta. Aunque no hay nada precisado en ley al respecto, consideramos que de procederse así se estaría en la mayor seguridad jurídica. 70 Notas Fiscales ›› Mayo 2016

A Participación en función de los días laborados Participación en función del salario percibido Total

$

7,500 $ 10,000

B

Total

7,500 $

15,000

5,000

15,000

$ 17,500 $ 12,500 $

30,000

Según lo señalamos, la participación de utilidades está topada a un mes de salario, por tal motivo ambas personas recibirán solo hasta un mes de salario: El trabajador A percibirá $ 10,000 y el trabajador B percibirá $ 5,000, es decir, un total de $ 15,000. Los $ 15,000 restantes ya no deberá pagarlos el patrón. Actividades empresariales La base del ISR, tanto para servicios profesionales como para actividades empresariales (régimen de actividades empresariales y profesionales) se determina restando a los ingresos efectivamente cobrados las deducciones efectivamente pagadas ya que así lo

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dispone el artículo 109 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta: "Para los efectos de esta sección (actividades empresariales y profesionales), para la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, la renta gravable a que se refiere el inciso e) de la fracción IX del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y de los artículos 120 y 127 fracción III de la Ley Federal del Trabajo, será la utilidad fiscal que resulte de conformidad con este artículo". A la citada utilidad se le aplica el 10% y ese será el monto a repartir a los trabajadores por concepto de utilidades. Más adelante veremos cómo es que se debe determinar la cantidad que corresponde a cada trabajador. Reparto cuando se realizan actividades empresariales y a la vez se obtienen ingresos por servicios profesionales Cuando una persona obtiene ingresos por la realización de una actividad empresarial y asimismo obtienen ingresos por la prestación que hace de un servicio profesional, debe determinar la renta gravable que corresponde a cada una de las actividades en lo individual. Esto es porque la participación a los trabajadores en la utilidad se hace sobre bases distintas. Tratándose de actividades empresariales los trabajadores participarán sobre el total de la utilidad percibida (al 10%) y en el caso de servicios profesionales, según ya lo comentamos, el monto de la participación de los trabajadores no podrá exceder de un mes de salario, de ello la necesidad de separar la renta gravable en función al tipo de ingreso. Para determinar la base del reparto a los trabajadores en cada tipo de actividad se debe aplicar una proporción que se determina de acuerdo con el ejemplo que se muestra a continuación. Además, podemos observar que el monto a repartir será del 10% en cada caso:

Más: Igual a:

Ingresos por actividad empresarial $ 670,160 Ingresos por servicios profesionales 220,000 Ingresos totales $ 890,160

Entre: Igual a:

Ingresos por actividad empresarial Ingresos totales Proporción

$ 670,160 $ 890,160 0.7528

Utilidad fiscal Proporción Renta gravable por actividad empresarial Renta gravable por servicios profesionales

$ 256,148 0.7528

Por: Igual a: Diferencia:

$ 192,828 $

63,320

Sobre los $ 6,332 ($ 63,320 x 10%) se debe observar la disposición de que el reparto no podrá exceder de un mes de salario del trabajador, según ya lo ejemplificamos con anterioridad. Es decir, si por ejemplo, se contara solamente con un trabajador con salario mensual de $ 5,000 se le pagaría por concepto de reparto de utilidades un monto igual a dicho salario, pero, si su salario fuera por ejemplo de $ 8,000 se le deberían pagar solamente $ 6,332. Las Leyes Laborales y las Leyes Fiscales omiten señalar cómo se ha de proceder en los casos en los que los trabajadores prestan servicios a un mismo patrón que desempeña ambas actividades (empresariales y profesionales), es decir, los trabajadores ayudan a generar ambos tipos de ingreso. Resulta lógico pensar, dada la mecánica de prorrateo antes ejemplificada, que deben participar de la utilidad generada en actividades profesionales en un monto máximo de hasta un salario mensual y por la utilidad de la actividad empresarial sin tope alguno. Hay quienes opinan que al establecerse en la Ley Federal del Trabajo que la participación de los trabajadores al servicio de personas cuyos ingresos deriven exclusivamente de su trabajo podrá ser de hasta un mes de salario no aplica en el caso de patrones que perciben dos tipos de ingreso ya que en este caso no se cumple el supuesto de que los ingresos del patrón deriven exclusivamente de honorarios y en consecuencia el monto a repartir no estará limitado al mes de salario. Notas Fiscales ›› Mayo 2016

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Habría que destacar a este respecto que si esa fuera la interpretación el legislador no hubiera establecido en la Ley del Impuesto Sobre la Renta la obligación de separar las bases. Consideramos que la referencia en la Ley Federal del Trabajo a la "exclusividad" es por el hecho de señalar la forma de determinar la base del reparto "exclusivamente" en esos casos. Arrendamiento de inmuebles La fracción tercera del artículo 127 de la Ley Federal del Trabajo dispone que el monto de la participación de las utilidades a los trabajadores al servicio de personas que se dediquen al cuidado de bienes que produzcan rentas no podrá exceder de un mes de salario. Entonces, nuestro ejemplo propuesto para el caso de honorarios aplica de igual manera a quienes obtienen ingresos por arrendamiento. Reglas especiales para el reparto Los trabajadores de confianza participan en las utilidades (excepto los directores, administradores y gerentes generales), pero si el salario que perciben es mayor del que corresponda al trabajador sindicalizado de más alto salario dentro de la empresa, o a falta de este al trabajador de planta con la misma característica, se considerará este salario aumentado en un 20%, como salario máximo.

Salario del trabajador de confianza Salario del trabajador sindicalizado de más alto salario, o trabajador de planta de más alto salario

$

20,000

$

10,000

$ 12,000.00 ($ 10,000 + un 20%) será el salario que se considerará que corresponde al trabajador de confianza a fin de computar el monto que le corresponde por concepto de reparto de utilidades. Forma de determinar los días trabajados por personas con incapacidad Las madres trabajadoras, durante los períodos pre y post-natales, y los trabajadores víctimas de incapacidad temporal, serán considerados como trabajadores en servicio activo, es decir, los días que por tales circunstancias no trabajaron se les considerarán como trabajados. 72 Notas Fiscales ›› Mayo 2016

Consideraciones sobre el reparto La propia participación de utilidades no se computará como parte del salario, para efectos de indemnizaciones, ni para el reparto del año siguiente. Trabajadores con jornada reducida Existen criterios generalizados (las propias autoridades del trabajo así lo consideran) respecto de las personas con jornada de trabajo reducida (trabajan menos horas diariamente en comparación con aquellas laboradas por los demás trabajadores) en el sentido de que se debe considerar la proporción de horas trabajadas respecto de las desempeñadas por los demás trabajadores para así determinar los días de trabajo. Retención del impuesto sobre la renta respecto del ingreso por PTU de cada trabajador Para calcular el impuesto sobre la renta respecto a la utilidad distribuida a cada trabajador existen dos procedimientos: 1. El procedimiento de ley. 2. El procedimiento reglamentario. Procedimiento de ley El impuesto se determina a partir del artículo 96 de la ley del impuesto sobre la renta. Se debe sumar al salario del mes de cada trabajador, la cantidad gravada por concepto de reparto de utilidades y al resultado aplicarle las tablas de impuesto y de subsidio. Procedimiento reglamentario El artículo 174 del reglamento de la ley del impuesto sobre la renta establece que se debe proceder como sigue: Tratándose de las remuneraciones por concepto de gratificación anual, participación de utilidades, primas dominicales y vacacionales a que se refiere el artículo 96 de la Ley, la persona que haga dichos pagos podrá optar por retener el Impuesto que corresponda conforme a lo siguiente: I. La remuneración de que se trate se dividirá entre 365 y el resultado se multiplicará por 30.4;

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II. A la cantidad que se obtenga conforme a la fracción anterior, se le adicionará el ingreso ordinario por la prestación de un servicio personal subordinado que perciba el trabajador en forma regular en el mes de que se trate y al resultado se le aplicará el procedimiento establecido en el artículo 96 de la Ley;

culo, sin deducción alguna, la tasa a que se refiere la fracción siguiente, y V. La tasa a que se refiere la fracción anterior, se calculará dividiendo el Impuesto que se determine en términos de la fracción III de este artículo entre la cantidad que resulte conforme a la fracción I de dicho artículo. El cociente se multiplicará por cien y el producto se expresará en por ciento.

III. El Impuesto que se obtenga conforme a la fracción anterior se disminuirá con el Impuesto que correspondería al ingreso ordinario por la prestación de un servicio personal subordinado a que se refiere dicha fracción, calculando este último sin considerar las demás remuneraciones mencionadas en este artículo;

Veamos un ejemplo de los dos procedimientos. Conforme a la fracción XIV del artículo 93 de la LISR las utilidades que reciben los trabajadores de sus patrones están exentas del pago del ISR, hasta por un importe igual a 15 días de salario mínimo general, Por el excedente se pagará el impuesto como sigue:

IV. El Impuesto a retener será el que resulte de aplicar a las remuneraciones a que se refiere este artí-

$

Utilidad a repartir Distribución de la mitad de la utilidad en función de los días laborados por cada persona durante el año Trabajador

Días laborados

A B C D E F Suma (menos F)

346 194 325 96 151 18 1,112

% del total 31.1151% 17.4460% 29.2266% 8.6331% 13.5791%

Utilidad a repartir $ $ $ $ $

64,760.00

Utilidad por trabajador $

32,380.00 32,380.00 32,380.00 32,380.00 32,380.00

$

100.00%

10,075.07 5,649.03 9,463.58 2,795.40 4,396.92 32,380.00

* El trabajador F no participa en el reparto por ser eventual y no haber acumulado 60 días de trabajo (no forma parte de la suma) Distribución de la mitad de la utilidad en función de los salarios devengados por cada persona durante el año Suledos y salarios devengados

Trabajador A B C D E

% del total

$

150,470.00 132,254.00 130,770.00 90,450.00 54,392.00

26.9497% $ 23.6872% 23.4214% 16.1999% 9.7418%

$

558,336.00

100.00%

Utilidad a repartir

Utilidad por trabajador

32,380.00 $ 32,380.00 32,380.00 32,380.00 32,380.00

8,726.32 7,669.91 7,583.84 5,245.53 3,154.40

$

32,380.00

Resumen: Utilidad total que debe recibir cada trabajador En función de días laborados

Trabajador A B C D E

En función de sueldos y salarios

Total para cada trabajador

$

10,075.07 $ 5,649.03 9,463.58 2,795.40 4,396.92

8,726.32 $ 7,669.91 7,583.84 5,245.53 3,154.40

18,801.39 13,318.94 17,047.42 8,040.93 7,551.32

$

32,380.00 $

32,380.00 $

64,760.00

Notas Fiscales ›› Mayo 2016

73

P.T.U.

RETENCIÓN DEL ISR A LOS TRABAJADORES SOBRE EL REPARTO DE UTILIDADES Conforme a la fración XIV del artículo 93 de la LISR las utilidades que reciben los trabajadores de sus patrones están exentas del pago del ISR, hasta por un importe igual a 15 días de salario mínimo general, Por el excedente se pagará el impuesto como sigue: PASO 1

Tomemos los datos del trabajador "A" del ejemplo anterior: Salario mínimo general

Multiplicado por:

Días exentos

Es igual a:

Utilidad exenta

Se compara con:

Utilidad por recibir (ver ejemplo anterior)

Es igual a:

Utilidad gravada

Entre:

Días del año

Es igual a:

Utilidad diaria

$

73.04 15 1,095.60 18,801.38

(A)

17,705.78 365 48.51

Multiplicado por:

Días de un mes (365/12)

Es igual a:

Utilidad mensual

Más:

Sueldo mensual de mayo 2016

Es igual a:

Sueldo mensual más utilidad mensual

PASO 2

Se hacen dos cálculos del impuesto, uno del ingreso con utilidad y otro sin ella

30.4 1,474.67 (B)

12,000.00 $

PROCEDIMIENTOS

13,474.67

OPCIONAL ART 174 RLISR

Cálculo del impuesto

Cálculo 1

NORMAL

Cálculo 2

ART 96 LISR (A) +(B)

Ingreso Menos:

Límite inferior

Es igual a:

Excedente

Por:

Tasa

Es igual a:

Impuesto marginal

Más:

cuota fija

Es igual a:

Impuesto a cargo

PASO 3

Se comparan lo simpuestos calculados

$

13,474.67

Es igual a:

Diferencia PTU gravable proporcional a un mes

Es igual a:

Tasa de impuesto aplicable

Multiplicado por:

Utilidad gravable del trabajador

Es igual a:

Impuesto sobre PTU a retener por el patrón

-20,770.30

1,701.64

8,935.48

21.36%

21.36%

23.52%

678.46

363.47

2,101.63

1,769.07

Total de ISR a retener según cada procedimiento (C+D) (Considerando salario del mes y utilidad)

74 Notas Fiscales ›› Mayo 2016

29,705.78

-10,298.36

1,090.61 $

$

Impuesto del ingreso sin utilidad

Dividida entre:

$

3,176.31

1,090.61 $

12,000.00

-10,298.36

Impuesto del ingreso con utilidad Menos:

$

1,454.08 (C)

3,327.42 $

5,429.05

$

5,429.05

1,769.07 -1,454.08 314.99 1,474.67 0.2136 17,705.78 3,781.96 (D)

$

5,236.04