RESERVAS ESPECIALES QUE REDUCEN LA BASE  IMPONIBLE EN LA NORMATIVA FISCAL VASCA    Por  la  presente  queremos  recordar  y  analizar  con  cierto  detalle  tres  mecanismos  que  nos  permite  la  NF  37/13,  del  Impuesto  sobre  Sociedades,  para  reducir  la  tributación  por  dicho  impuesto.   Se  trata  de  tres  reservas  especiales,  cuya  constitución  supone  una  reducción  de  la  base  imponible del impuesto:  ‐

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Reserva Art. 51‐ para fomentar la capitalización empresarial, por la que se  estimula  que los fondos propios se incrementen, y por tanto que no se descapitalice la empresa  por la distribución de dividendos.    Reserva Art.52‐ para nivelar los beneficios: que permite aplicar anticipadamente en el  periodo impositivo actual futuras bases imponibles.    Reserva  Art.  53‐para  el  fomento  del  emprendimiento  el  reforzamiento  de  la  actividad productiva: que fomenta la inversión en determinados activos.  

La  dotación  de  dichas  reservas  es  incompatible  con  la  compensación  del  20%  de  la  base  imponible  que  pueden  aplicar  las  microempresas  (activo  o  volumen  operaciones  menor  a  2  millones de euros y menos de 10 empleados).  Vamos a ver todas ellas con detalle:   RESERVA PARA FOMENTAR LA CAPITALIZACIÓN EMPRESARIAL  REDUCCIÓN  EN  BASE  IMPONIBLE:  10%  (14%  microempresas  y  pequeñas)  del  incremento  del  patrimonio  neto  a  efectos  fiscales  (fondos  propios  sin  excluir  el  resultado  del  ejercicio)  respecto a la media de los dos ejercicios anteriores.  El  incremento  de  patrimonio  derivado  de  la  dotación  de  reservas  que  tengan  carácter  obligatorio (legal/estatutarias) no computa.  A  la  hora  de  calcular  el  patrimonio  neto  a  efectos  fiscales  (fondos  propios  sin  excluir  el  resultado del ejercicio) se debe restar, además de las reservas especiales que acabos de ver, el  valor  contable  de  aquellos  bienes  y  derechos  que  ya  sea  directa  o  indirectamente,  hayan  disfrutado  de  beneficios  fiscales  o  bien  generen  ingresos  no  sometidos  a  tributación  en  territorio  español,  así  como  aquellos  que  estén  no  afectos  al  desarrollo  de  las  actividades  económicas de la sociedad y las aportaciones socios, los cuales hayan aplicado esta reducción.  1   

    CONDICIONES:   ‐

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Dotar con dicho incremento una reserva indisponible, salvo para aumentar capital, por  un plazo de 5 años, contados a partir del año en que se dota.     Durante  los  cinco  años  los  fondos  propios  no  deben  disminuirse,  salvo  por  pérdidas  contables.    La reducción no puede dar lugar a una base imponible negativa, ni a incrementarla si  ya la hubiera, por lo que la reducción no aplicada se podrán emplear en los siguientes  periodos impositivos en cuyo caso el cómputo del plazo de 5 empieza a contar desde  el último periodo en que se haya minorado la base. 

INCUMPLIMIENTOS:   La disposición de la reserva o la reducción del patrimonio neto a efectos fiscales antes de dicho  plazo supone la integración en base del importe de la reserva dispuesta, o  del 10% del importe  en que se ha reducido el patrimonio, adicionando a la cuota que corresponda los intereses de  demora.     RESERVA  ESPECIAL  PARA  EL  FOMENTO  DEL  EMPRENDIENTO  Y  EL  REFORZAMIENTO  DE LA ACTIVIDAD PRODUCTIVA     REDUCCIÓN  EN  BASE  IMPONIBLE:  60%  del  resultado  contable  del  ejercicio  que  se  destine  a  esta reserva especial, con el límite del 45% de la base imponible del periodo impositivo.  CONDICIONES de la Reserva:  ‐

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El importe de la reserva no puede superar en ningún momento el 50% de los Fondos  Propios  (sin  incluir  el  resultado  del  ejercicio),  siempre  que  esto  no  sea  fruto  de  pérdidas contables.    El  importe  de  la  reserva  es  indisponible  durante  3  años.  Si  se  incumple,  supone  reintegrar, mediante incremento en base,  la reducción aplicada en el ejercicio en que  se produzca el incumplimiento, adicionando un 5% adicional por cada año transcurrido  desde la dotación de la reserva. Lo que supone un coste financiero “fiscal”, y por tanto  no deducible, de 1,2 % ‐ 1,4%.    El  importe  de  la  misma  debe  destinarse  en  el  plazo  máximo  de  3  años,  a  contar  a  partir del cual se genera la reserva a:   

  o Activos  no  corrientes  nuevos,  siempre  que  éstos  cumplan  las  condiciones  (naturaleza,  %  amortización,  e  importe  de  la  inversión)  para  acogerse  a  la  deducción por inversión en activos no corrientes nuevos (Art. 61), pero sin ser  compatible con ésta. La inversión debe ser el doble de la cantidad dotada a la  reserva.    Ejemplo:   R.C. (resultado contable) = 76 u.m. ‐‐‐‐‐‐‐60% x RC=45,60 u.m.   B.I.(base imponible) = 100 u.m.‐‐‐‐‐45%x B.I.= 45 u.m.   RESERVA ESPECIAL (RE)=76 u.m.   REDUCCIÓN= 45 u.m. (60% deL RC destinado a RE con límite 45% B.I.)   AHORRO FISCAL= 24%*45= 10,80 u.m.   INVERSIÓN NECESARIA= 152 u.m. (REx2)    Es decir, el ahorro fiscal es de un 7,10% (si tributa al 28 el ahorro sería de  8,45%)  ↘ Reserva versus Deducción en Activos No Corrientes Nuevos (D‐ANCN):   

La  RE  se  aplica  previa  realización  de  la  inversión  y  hay  un  plazo  de  3  años para acometerla, la deducción a posteriori.  Con la deducción el ahorro fiscal el del 10% anual de la inversión, con la  RE sería de un 7,10%‐8,45%, que puede darse en hasta tres años. 

  o Inversiones  y  gastos  vinculados  a  proyectos  que  procuren  el  desarrollo  sostenible,  la  conservación  y  mejora  del  medio  ambiente  y  el  aprovechamiento  más  eficiente  de  fuentes  de  energía:  estos  gastos/inversiones son incompatibles con la deducción del Art. 65.2   ↘ Reserva versus Deducción ART. 65.2:   

La  RE  se  aplica  previa  realización  de  la  inversión  y  hay  un  plazo  de  3  años para acometerla, la deducción a posteriori.  Con la deducción el ahorro fiscal el del 15% anual de la inversión, con la  RE sería de un 7,10%‐8,45%, que puede darse en hasta tres años. 

  o Adquisición  de  participaciones  en  el  capital  o  en  los  fondos  propios  que  representen al menos, del 5 por ciento, directa o indirecta, y que la misma se  mantenga  durante  un  periodo  mínimo  de  5  años.    Las  entidades  deben  implementar  proyectos  que  supongan  desarrollo  de  nuevas  actividades/productos  o  mercados  y  que  por  el  riesgo  que  conllevan  encuentran  dificultades  para  acceder  al  mercado  de  capitales  (no  aplica  a  entidades vinculadas). La inversión en su capital debe implicar un incremento  sustancial de patrimonio neto a efectos fiscales de la participada. 

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  La inversión en estos activos requiere iniciar un procedimiento de vinculación  administrativa  previa  (detalle  de  los  proyectos)  con  anterioridad  al  vencimiento  del  plazo  para  aprobar  cuentas  anuales  del  ejercicio  en  que  se  pretenda aplicar la reducción, y cuya resolución debe ser favorable.    o Inversión y mantenimiento durante 5 años, mediante participación en el capital  en  la  etapa  inicial  de  desarrollo,  en  nuevos  proyectos  con  alto  potencial  de  crecimiento. Adicionalmente se puede participar en la gestión de la empresa  con el fin de obtener rentabilidad a c/p. Sólo se acogen a este beneficio fiscal  los primeros 100.000 € de inversión.  INCUMPLIMIENTO DE LA MATERIALIZACIÓN DE LA INVERSIÓN: implica revertir la reducción en  base  imponible  aplicada,  mediante  el  incremento  en  base  del  60%  del  importe  no  materializado, pero incluyendo un incrementado de un 15% adicional, lo que supone un coste  “financiero fiscal” (y por tanto no deducible) del 3,6 % (tipo impositivo 24%) o un 4,2% (tipo  impositivo 28%), en tres años.     RESERVA ESPECIAL PARA LA NIVELACION DE BENEFICIOS  REDUCCIÓN  EN  BASE  IMPONIBLE:  10%  del  importe  que  se  haya  dotado  resultado  contable  positivo  que  destinen  a  dotar  una  a  reserva  indisponible.  Dicha  reducción  no  puede  ser  superior al 15% de la base imponible del periodo impositivo.  CONDICIONES:   ‐

Dotar con dicho incremento una reserva indisponible por un plazo de 5 años, contados  a  partir  del  año  en  que  se  dota.  Esta  reserva  no  puede  ser  superior  en  ningún  momento al 20% de los Fondos Propios.      ↘ Reserva indisponible, salvo por las cantidades que se incorporen a la base imponible  según se explica a continuación y salvo para aumentar capital. 

REVERSIÓN DE LA REDUCCIÓN DE LA BASE IMPONIBLE:   El  importe  reducido,  se  irá  incrementando  en  la  base  imponible  de  alguno  de  los  periodos  impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos al que se dotó la reserva  especial, en los que se obtengan bases imponibles negativas.  ↘Si no se llegaran a obtener bases imponibles negativas para disponer del saldo de la reserva  especial, total o parcialmente, se incorporará, el quinto año, en la base imponible el importe  reducido pendiente de incorporar incrementado en un 5% por cada año transcurrido desde la  creación de la reserva.    

    Ejemplo: Ej. “N”   R.C.= 76 u.m.   B.I.= 100 u.m   RESERVA  ESPECIAL  (RE)=68,4  u.m.  (76‐10%  de  RC  que  destinamos  a  Reserva  legal).   REDUCCIÓN= 6,84 u.m. (