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UNIVERSIDAD POLITÉCNICA DE EL SALVADOR FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS LICENCIATURA EN CONTADURÍA PÚBLICA LICENCIATURA EN ADMINISTRACIÓN DE EMPRESAS
TRABAJO DE GRADUACIÓN “DESARROLLO DE UN CUADERNO DE CÁTEDRA PARA IMPARTIR LA ASIGNATURA CONTABILIDAD INTERMEDIA EN LA UNIVERSIDAD POLITÉCNICA DE EL SALVADOR”
PRESENTADO POR
DOMÍNGUEZ VARGAS, GUILLERMO ANTONIO GUARDADO AGUILERA, CLAUDIA MARGARITA PALACIOS MORÁN, FRANCISCA ESTELA PARA OPTAR AL GRADO DE
LICENCIADO EN ADMINISTRACIÓN DE EMPRESAS LICENCIADA EN CONTADURÍA PÚBLICA
DICIEMBRE DE 2013
SAN SALVADOR, EL SALVADOR, CENTRO AMÉRICA
UNIVERSIDAD POLITÉCNICA DE EL SALVADOR
ING. ROBERTO LÓPEZ MEYER RECTOR
ING. JULIO CÉSAR RICO SECRETARIO GENERAL
LIC. WILBER EVENOR GÓMEZ RIVAS DECANO DE LA FACULTAD
JURADOS DEL TRABAJO DE GRADUACIÓN
LIC. JUAN JOSÉ MENA ARGUETA ASESOR
LIC. EDWIN ERNESTO SALINAS ARCHILA JURADO
LIC. ANTONIO DERAS ORTIZ JURADO
DEDICATORIA
A mi Dios. Por haberme permitido llegar hasta este logro y haberme dado salud para lograr mis objetivos, además de su infinita bondad y amor. A mi madre (Q.D.D.G). Por haberme apoyado siempre, por sus consejos, sus valores, por la motivación que me ha permitido ser una persona de bien, pero más que nada, por su paciencia y amor. A mi hermano Milton. Por ser el ejemplo de tenacidad y profesionalismo, por apoyarme en cada momento de mi vida. Al Licdo. Juan José Mena. Por su profesionalismo, por su gran apoyo y motivación, por su paciencia y por impulsar el desarrollo de este trabajo; y ser un verdadero líder y llevarnos a culminar con éxito este trabajo de graduación. A Claudia. Mi compañera y amiga, líder en todo momento del grupo, por su comprensión, aprecio y cariño, y por ser una mujer tenaz y luchadora, por compartir los momentos más difíciles en el desarrollo de nuestra Tesis. A mis familiares y Amigos. A Migue, a César, a Juan, Claudia Patricia, a Yolanda por su apoyo incondicional, por su amistad y por darme su amistad sincera y honesta en todo momento.
Guillermo Domínguez
Gracias Jehová por tantos y tantos favores que me haces, por permitirme llegar hasta aquí y porque me diste justamente a las personas que me ayudaron y animaron a hacerlo posible. A ellos agradezco desde lo más profundo de mí:
Amandita, mi madre, por ser incondicional, por escucharme siempre, por darme ánimo y estar disponible para mí en todo momento.
Oscar Ascencio, por aguantarme tanto, por su total y valiosa ayuda. Siempre dispuesto, simplemente indescriptible.
Lic. Juan José Mena, quien se convirtió en mi equipo de trabajo, gracias por compartir sin reservas sus conocimientos. Calidad de persona.
Dedico este logro a Daniel, mi hijo. Dani, por ti inicié y terminé este trabajo, siempre eres mi motivación para seguir adelante. Esto es por ti y para ti.
Claudia Guardado
DEDICATORIAS A DIOS TODOPODEROSO Y A LA VIRGENCITA: Por brindarme sabiduría, la fuerza necesaria y vencer todo obstáculo a lo largo de mi carrera para lograr este triunfo.
A MI HIJO: Christopher quien ha sido y será mi inspiración y el que me da fuerza en mi vida para seguir adelante, a ti hijo quien amo y dedico este logro.
A MIS PADRES: Quienes me inculcaron responsabilidad, honestidad y deseos de superación que ha sido la base de mi crecimiento profesional, por brindarme el apoyo con mi hijo dándole el tiempo necesario que no le he podido brindar en este proceso de tesis, los Amo.
A MI COMPAÑERO DE VIDA: Quien en todo momento me ha dado su amor, comprensión y apoyo incondicional, mil gracias por estar siempre a mi lado.
A MI HERMANA Y SOBRINA: Quienes me han dado su apoyo incondicional por dedicarle el tiempo necesario a mi hijo en sus estudios, gracias por estar a mi lado.
A TODOS ESTOS SERES QUERIDOS QUE SIEMPRE ME APOYARON MIL GRACIAS Y BENDICIONES DE NUESTRO PADRE CELESTIAL.
FRANCISCA ESTELA PALACIOS MORAN
ÍNDICE ____________________________________________________________________________________________________________________________________
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................................. i
Capítulo 1 - GENERALIDADES .................................................................................................. 1 1.1. CUADERNO DE CÁTEDRA ...................................................................................... 2 1.1.1.
ANTECEDENTES ................................................................................................................. 2
1.1.2.
DEFINICIÓN .......................................................................................................................... 3
1.1.3.
IMPORTANCIA ..................................................................................................................... 5
1.1.4.
ESTRUCTURA ....................................................................................................................... 6
1.2. CONTABILIDAD FINANCIERA .............................................................................. 8 1.2.1.
ANTECEDENTES ................................................................................................................. 8 1.2.1.1 Antigüedad.......................................................................................................... 8 1.2.1.2 Edad Media ...................................................................................................... 14 1.2.1.3 Edad Moderna ................................................................................................ 17 1.2.1.4 Edad Contemporánea .................................................................................. 18 1.2.1.5 Latinoamérica................................................................................................. 19 1.2.1.6 El Salvador ....................................................................................................... 20 1.2.1.6.1 Antes del año 2000................................................................... 20 1.2.1.6.2 Después del año 2000 ............................................................. 24
1.2.2.
DEFINICIÓN ....................................................................................................................... 30 1.2.2.1 Diversos Autores ........................................................................................... 30 1.2.2.2 Definición Propuesta ................................................................................... 31
1.2.3.
IMPORTANCIA .................................................................................................................. 32
1.2.4.
BASES TÉCNICAS DE CARÁCTER CONTABLE EN EL SALVADOR............... 32 1.2.4.1 Normas Internacionales de Información Financiera versión Completas (NIIF completas) ..................................................................... 35
1.2.4.2 Normas Internacionales de Información Financiera para PYMES (NIIF para PYMES) ........................................................................ 36 1.2.4.3 Normas de la Superintendencia del Sistema Financiero .............. 37 1.2.4.4 Normas de la Superintendencia de Valores ....................................... 40 1.2.4.5 Normas de la Superintendencia de Seguros ...................................... 40 1.2.5.
PRINCIPALES REGULACIONES LEGALES .............................................................. 42 1.2.5.1 Código de Comercio ..................................................................................... 42 1.2.5.2 Ley de Impuesto sobre la Renta .............................................................. 44 1.2.5.3 Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios ............................................................................... 44 1.2.5.4 Código Tributario .......................................................................................... 45 1.2.5.5 Código de Ética para profesionales en la Contabilidad ................. 45
1.3. ASIGNATURA CONTABILIDAD INTERMEDIA ...............................................47 1.3.1.
ANTECEDENTES .............................................................................................................. 48
1.3.2.
IMPORTANCIA .................................................................................................................. 48
1.3.3.
GENERALIDADES............................................................................................................. 48
1.3.4.
DESCRIPCIÓN .................................................................................................................... 49
1.3.5.
OBJETIVO ............................................................................................................................ 49
1.3.6.
CONTENIDOS ..................................................................................................................... 49
1.3.7.
ESTRATEGIA METODOLÓGICA .................................................................................. 51
Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN .................................................... 52 2.1. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA .................................................................53 2.2. OBJETIVOS ...............................................................................................................55 2.2.1.
OBJETIVO GENERAL ....................................................................................................... 55
2.2.2.
OBJETIVOS ESPECÍFICOS ............................................................................................. 55
2.3. TIPO DE INVESTIGACIÓN ....................................................................................56 2.3.1.
INVESTIGACIÓN BIBLIOGRÁFICA ............................................................................ 56
2.3.2.
INVESTIGACIÓN DE CAMPO ....................................................................................... 56
2.4. TÉCNICAS E INSTRUMENTOS DE INVESTIGACIÓN .....................................58 2.4.1.
TÉCNICAS DE INVESTIGACIÓN.................................................................................. 58
2.4.2.
INSTRUMENTOS DE INVESTIGACIÓN .................................................................... 59
2.5. RECOLECCIÓN Y PROCESAMIENTO DE DATOS ............................................60 2.5.1.
RECOLECCIÓN................................................................................................................... 60
2.5.2.
ALCANCE Y DELIMITACIÓN DE LA INVESTIGACIÓN ....................................... 60
2.5.3.
CRITERIOS METODOLÓGICOS DE INVESTIGACIÓN ......................................... 61
2.5.4.
RESULTADOS DE LA INVESTIGACIÓN .................................................................... 61
2.5.5.
PROPUESTA DE DESARROLLO DE CUADERNA DE CÁTEDRA ..................... 74
Capítulo 3 – CUADERNO DE CÁTEDRA DE LA ASIGNATURA CONTABILIDAD INTERMEDIA ............................................................................................................................... 77
1.
ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD .......................................................... 78 1.1. CONCEPTO,
OBJETIVO
Y
CARACTERÍSTICAS
DE
LA
CONTABILIDAD ......................................................................................................80 1.1.1.
CONCEPTO.......................................................................................................................... 80
1.1.2.
OBJETIVOS .......................................................................................................................... 83
1.1.3.
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS ............................................................................................... 86
1.2. BASES TÉCNICAS DE CARÁCTER CONTABLE EN EL SALVADOR .............89 1.3. Cuestionario Propuesto ......................................................................................91
2.
ACTIVOS CORRIENTES ................................................................................................. 92
2.1. EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO ..................................................94 2.1.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................... 94
2.1.2.
DEFINICIÓN ....................................................................................................................... 95
2.1.3.
RECONOCIMIENTO ......................................................................................................... 95
2.1.4.
MEDICIÓN ........................................................................................................................... 95
2.1.5.
COMPONENTES DEL EFECTIVO ................................................................................ 95 2.1.5.1 EFECTIVO ......................................................................................................... 95 2.1.5.2 EQUIVALENTES DE EFECTIVO ................................................................ 96 2.1.5.3 EQUIVALENTES DE EFECTIVO RESTRINGIDOS............................... 99
2.1.6.
TRATAMIENTO CONTABLE ...................................................................................... 100 2.1.6.1 CONTROL INTERNO................................................................................... 101 2.1.6.2 CAJA GENERAL ............................................................................................. 102 2.1.6.2.1 Arqueos de Caja ...................................................................... 103 2.1.6.3 CAJA CHICA .................................................................................................... 110 2.1.6.4 BANCOS ........................................................................................................... 118 2.1.6.4.1 La Conciliación Bancaria ..................................................... 120
2.1.7.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 131
2.1.8.
RESUMEN .......................................................................................................................... 133
2.1.9.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 135
2.2. INVERSIONES
TEMPORALES
(Inversión
en
Instrumentos
Financieros) ......................................................................................................... 141 2.2.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 141
2.2.2.
DEFINICIONES ................................................................................................................ 143
2.2.3.
CARACTERÍSTICAS ....................................................................................................... 147
2.2.4.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 148
2.2.5.
MEDICIÓN INICIAL........................................................................................................ 148
2.2.6.
MEDICIÓN POSTERIOR ............................................................................................... 148
2.2.7.
TRATAMIENTO CONTABLE ...................................................................................... 149
2.2.8.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 154
2.2.9.
RESUMEN .......................................................................................................................... 157
2.2.10. CUESTIONARIO Y LECTURAS PROPUESTOS ...................................................... 158
2.3. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO ................................................................... 159 2.3.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 159
2.3.2.
FLUJO DE EFECTIVO..................................................................................................... 160 2.3.2.1 DEFINICIÓN ................................................................................................... 160 2.3.2.2 ELABORACIÓN DE FLUJO DE EFECTIVO ........................................... 161
2.3.3.
ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO ........................................................................... 163 2.3.3.1 DEFINICIÓN ................................................................................................... 163 2.3.3.2 ACTIVIDADES DE OPERACIÓN .............................................................. 163 2.3.3.3 ACTIVIDADES DE INVERSIÓN ............................................................... 164 2.3.3.4 ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN ....................................................... 165 2.3.3.5 OBJETIVOS DEL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO....................... 166 2.3.3.6 ELABORACIÓN DEL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO ............... 167 2.3.3.6.1 Método Indirecto.................................................................... 167 2.3.3.6.2 Método Directo ....................................................................... 170
2.3.4.
RESUMEN .......................................................................................................................... 173
2.3.5.
CUESTIONARIO Y LECTURAS PROPUESTOS ...................................................... 174
2.4. CUENTAS POR COBRAR .................................................................................... 175 2.4.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 175
2.4.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 176
2.4.3.
CLASIFICACIÓN DE LA CUENTAS POR COBRAR .............................................. 178
2.4.4.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 180
2.4.5.
MEDICIÓN INICIAL........................................................................................................ 180
2.4.6.
MEDICIÓN POSTERIOR ............................................................................................... 185
2.4.7.
INTEGRACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR ............................................... 187
2.4.8.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 188
2.4.9.
RESUMEN .......................................................................................................................... 191
2.4.10. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 192
2.5. INVENTARIOS....................................................................................................... 194 2.5.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 194
2.5.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 196
2.5.3.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 198
2.5.4.
MEDICIÓN INICIAL........................................................................................................ 198
2.5.5.
COMPONENTES DEL COSTO INICIAL.................................................................... 199
2.5.6.
SISTEMAS DE REGISTRO DE INVENTARIOS ...................................................... 201 2.5.6.1 SISTEMA PERIÓDICO................................................................................. 201 2.5.6.2 SISTEMA PERPETUO ................................................................................. 202
2.5.7.
TRATAMIENTO CONTABLE ...................................................................................... 203 2.5.7.1 CONTROL INTERNO................................................................................... 204 2.5.7.2 FÓRMULAS DE CÁLCULO DEL COSTO................................................ 205 2.5.7.2.1 Primeras Entradas Primeras Salidas ............................. 206 2.5.7.2.2 Costo Promedio Ponderado ............................................... 206 2.5.7.3 EJEMPLOS DE APLICACIÓN .................................................................... 207
2.5.8.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 217
2.5.9.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO................................................................................... 220
2.5.10. RESUMEN .......................................................................................................................... 222 2.5.11. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 225
3.
ACTIVOS NO CORRIENTES ........................................................................................229 3.1. PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO.................................................................... 231 3.1.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 231
3.1.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 232
3.1.3.
CARACTERÍSTICAS ....................................................................................................... 233
3.1.4.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 233
3.1.5.
MEDICIÓN INICIAL........................................................................................................ 236
3.1.6.
MEDICIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO INICIAL .............................. 238
3.1.7.
TRATAMIENTO CONTABLE ...................................................................................... 238
3.2. DEPRECIACIÓN .................................................................................................... 246 3.2.1.
DEFINICIONES ................................................................................................................ 247
3.2.2.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 248
3.2.3.
MEDICIÓN ......................................................................................................................... 248
3.2.4.
MÉTODOS DE DEPRECIACIÓN ................................................................................. 249 3.2.4.1 Método Lineal ............................................................................................... 250 3.2.4.2 Método de Depreciación Decreciente ................................................. 252 3.2.4.3 Método basado en el Uso o de Unidades Producidas ................... 253
4.
3.2.5.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 255
3.2.6.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO................................................................................... 259
3.2.7.
RESUMEN .......................................................................................................................... 262
3.2.8.
CUESTIONARIO Y EJERCICIOS PROPUESTOS .................................................... 264
PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE .................................................................267 4.1. PASIVO CORRIENTE ........................................................................................... 269 4.1.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 269
4.1.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 271
4.1.3.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 271
4.1.4.
MEDICIÓN INICIAL........................................................................................................ 272
4.1.5.
MEDICIÓN POSTERIOR ............................................................................................... 272
4.1.6.
COMPONENTES DEL PASIVO CORRIENTE ......................................................... 273
4.1.7.
CONTROL INTERNO ..................................................................................................... 273
4.1.8.
TRATAMIENTO CONTABLE ...................................................................................... 274 4.1.8.1 SOBREGIROS Y PRÉSTAMOS BANCARIOS ........................................ 274 4.1.8.1.1 Sobregiros Bancarios ........................................................... 274 4.1.8.1.2 Préstamo Bancario a Corto Plazo .................................... 280 4.1.8.1.3 Porción Corriente de Préstamos a Largo Plazo ......... 287 4.1.8.2 PROVEEDORES Y CUENTAS POR PAGAR .......................................... 290 4.1.8.2.1 Cuentas por Pagar Comerciales - Proveedores.......... 291 4.1.8.2.2 Cuentas o Documentos por Pagar ................................... 296 4.1.8.3 OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS .......................... 299 4.1.8.3.1 Retenciones Laborales ......................................................... 300 4.1.8.4 BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR ......................................... 304
4.1.9.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 308
4.1.10. RESUMEN .......................................................................................................................... 310
4.1.11. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 313
4.2. PASIVO NO CORRIENTE .................................................................................... 317 4.2.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 317
4.2.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 317
4.2.3.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 318
4.2.4.
MEDICIÓN INICIAL........................................................................................................ 318
4.2.5.
MEDICIÓN POSTERIOR ............................................................................................... 318
4.2.6.
TRATAMIENTO CONTABLE ...................................................................................... 318 4.2.6.1 PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS ................................................................. 319
4.2.7.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 327
4.2.8.
RESUMEN .......................................................................................................................... 329
4.2.9.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 330
4.3. PASIVO CONTINGENTE ..................................................................................... 332 4.3.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 332
4.3.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 332
4.3.3.
RECONOCIMIENTO ....................................................................................................... 333
4.3.4.
MEDICIÓN ......................................................................................................................... 335
4.3.5.
EJEMPLO PRÁCTICO ..................................................................................................... 335
4.3.6.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ............................................................................. 336
4.3.7.
RESUMEN .......................................................................................................................... 337
4.3.8.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 338
4.4. ARRENDAMIENTOS ............................................................................................ 340 4.4.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 340
4.4.2.
DEFINICIONES ................................................................................................................ 341
4.4.3.
CLASIFICACIÓN .............................................................................................................. 343
4.4.4.
ARRENDAMIENTO FINANCIERO (Perspectiva del Arrendatario) ............ 346 4.4.4.1 RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN INICIAL ........................................ 347 4.4.4.2 MEDICIÓN POSTERIOR............................................................................. 348
4.4.5.
EJEMPLO PRÁCTICO ..................................................................................................... 348
5.
4.4.6.
RESUMEN .......................................................................................................................... 354
4.4.7.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 356
PATRIMONIO .................................................................................................................360 5.1. PATRIMONIO........................................................................................................ 362 5.1.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 362
5.1.2.
CAPITAL SOCIAL ............................................................................................................ 366 5.1.2.1 DEFINICIÓN ................................................................................................... 366 5.1.2.2 MEDICIÓN ...................................................................................................... 367 5.1.2.3 TRATAMIENTO CONTABLE .................................................................... 367
5.1.3.
RESULTADOS................................................................................................................... 379
5.1.4.
RESERVA LEGAL ............................................................................................................ 380 5.1.4.1 DEFINICIÓN ................................................................................................... 380 5.1.4.2 TRATAMIENTO CONTABLE .................................................................... 381
6.
5.1.5.
RESUMEN .......................................................................................................................... 383
5.1.6.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y BIBLIOGRAFIA PROPUESTAS .................. 384
LA ÉTICA DEL CONTADOR ........................................................................................387 6.1. LA ÉTICA DEL CONTADOR ............................................................................... 388 6.1.1.
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 388
6.1.2.
DEFINICIÓN ..................................................................................................................... 390
6.1.3.
NORMAS TÉCNICAS ...................................................................................................... 391 6.1.3.1 CÓDIGO DE
ÉTICA
PARA
PROFESIONALES
EN
LA
CONTABILIDAD ........................................................................................... 391 6.1.3.1.1 Estructura del Código........................................................... 392 6.1.3.1.2 Principios Fundamentales.................................................. 392 6.1.3.1.3 Marco Conceptual .................................................................. 394 6.1.3.1.4 Amenazas .................................................................................. 395 6.1.3.1.5 Salvaguardas ............................................................................ 396
6.1.3.2 CÓDIGO DE ÉTICA PROFESIONAL PARA CONTADORES PÚBLICOS ....................................................................................................... 397 6.1.3.2.1 Principios Fundamentales.................................................. 398 6.1.3.2.2 Estructura del Código........................................................... 401 6.1.4.
PRINCIPIOS BÁSICOS ................................................................................................... 402 6.1.4.1 INTEGRIDAD EN EL TRABAJO ............................................................... 402 6.1.4.2 OBJETIVIDAD ................................................................................................ 403 6.1.4.3 COMPETENCIA PROFESIONAL Y CUIDADO SUFICIENTE .......... 403 6.1.4.4 CARÁCTER CONFIDENCIAL .................................................................... 404 6.1.4.5 COMPORTAMIENTO PROFESIONAL ................................................... 406 6.1.4.6 EL CASO ENRON .......................................................................................... 407
6.1.5.
RESUMEN .......................................................................................................................... 418
6.1.6.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS............................ 421
Capítulo 4 – CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES ...................................................423 CONCLUSIONES .............................................................................................................. 424 RECOMENDACIONES .................................................................................................... 425
BIBLIOGRAFÍA..........................................................................................................................426
ANEXOS .......................................................................................................................................428
PLANIFICACIONES DIDÁCTICAS .........................................................................................445
INTRODUCCIÓN Las necesidades de una sociedad actual son las mismas que en el pasado, lo que cambia es la forma en que se deben resolver. A medida que la sociedad ha evolucionado, ha pasado lo mismo con todas sus formas de vida hasta la actualidad. Uno de estos aspectos que ha evolucionado es la enseñanza en los centros de educación superior. Ya no basta con asimilar o memorizar conocimientos, también requiere aprovechar lo aprendido para resolver problemas, aplicar estrategias específicas y tomar decisiones fundamentadas de forma técnica y práctica. El contador debe manejar y analizar la información financiera necesaria con un margen de error más limitado. Además debe lograr que los resultados de sus análisis sean de fácil comprensión para las personas involucradas en la implementación de las políticas de la empresa. En base a lo anterior, es necesario redefinir las metodologías de enseñanza considerando la posibilidad de utilizar las nuevas herramientas disponibles, de tal manera que la aplicación de dichos conocimientos permita desarrollar nuevas habilidades y destrezas que reduzcan los tiempos de respuesta y la información esté disponible siempre a tiempo y a disposición del personal adecuado. Por lo tanto, la formación universitaria debe ser integral, ya que no basta con los conocimientos generales de una asignatura, sino, para estar mejor preparado para las exigencias del mercado laboral. Es por lo que desde el año 2003 la Universidad Politécnica de El Salvador mantiene un proceso educativo basado en competencias, donde ésta es una combinación de conocimiento, actitudes, valores y habilidades necesarias para un mejor desempeño profesional ante determinadas situaciones, potencia las capacidades del ser humano en forma individual.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Por este motivo, se considera significativa la elaboración de un Cuaderno de Cátedra para la asignatura Contabilidad Intermedia, con el propósito de contar con un recurso más que facilite el proceso de enseñanza aprendizaje. Este trabajo consta de cuatro capítulos, iniciando con el Capítulo 1 – Generalidades, se presenta la información del Cuaderno de Cátedra, de la Contabilidad y de la asignatura de Contabilidad Intermedia. Inicialmente y para poder contextualizar este proyecto, a través de una entrevista como instrumento de investigación, se documentó sobre los antecedentes del Cuaderno de Cátedra, definiciones, importancia y estructura sugerida. Posteriormente se establecen las generalidades de la Contabilidad Financiera. Los antecedentes muestran como la historia desde la antigüedad hasta la actualidad, la contabilidad ha sido una práctica tan habitual como la vida misma. De las grandes civilizaciones se llega a Latinoamérica, para centrarse en El Salvador, y todos los cambios ocurridos. Hay énfasis en el año 2000 como un hito en la historia contable, se documenta el antes y después de ese año, las normativas aplicadas en cada período y los esfuerzos hechos por la adopción de normas internacionales de contabilidad. El Capítulo 1 finaliza con las generalidades de la asignatura Contabilidad Intermedia, tal como se imparte actualmente en la Universidad Politécnica de El Salvador, los antecedentes, importancia, descripción, objetivos y contenidos. El Capítulo 2 muestra la metodología de la investigación. Plantea el problema que motivó desarrollar este trabajo, el objetivo general y los específicos. En el tipo de investigación utilizada, se detalla todo el proceso y actividades realizadas para iniciar la investigación y que sugieren ser las actividades a seguir cuando se desarrollen los contenidos. En el alcance de la investigación se delimita que el contenido a desarrollar es acorde a leyes y normativas vigentes aplicables al área contable y bajo el enfoque de NIIF para PYMES. Finalmente en el capítulo 2 se encuentran los resultados de la investigación ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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referente a opiniones sobre cuadernos de cátedra, así como de los planes de estudio y contenidos de otras universidades. Toda la investigación plasmada en ambos capítulos, constituyen la base para el desarrollo del cuaderno de cátedra, el que busca ser el recurso que facilite el proceso de enseñanza aprendizaje de la asignatura Contabilidad Intermedia. Ha sido elaborado de tal manera que este propósito se cumpla. El Capítulo 3, “Cuaderno de Cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia”, desarrollado con la base técnica de la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Empresas (NIIF para PyMEs), en la sección 4, ha sido el cimiento para el desarrollo de los contenidos del cuaderno de cátedra; esta sección, llamada “Estado de Situación Financiera”, define los principales elementos a incluir en este informe, que son justamente los contenidos requeridos en la asignatura Contabilidad Intermedia. Asimismo, la Sección 4 en los párrafos 4.5 al 4.8, establece los criterios para clasificar las partidas como Corrientes y No Corrientes. La base para desarrollar los requerimientos de presentación y revelación de información de cada uno de los temas son la Sección 3 “Presentación de los Estados Financieros” y la Sección 8 “Notas a los Estados Financieros”. El Cuaderno de Cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia, está estructurado de forma que proporcione las herramientas para el desarrollo de la cátedra del docente y facilite la comprensión del estudiante. Se ha dividido en cinco unidades, cada una presenta en su portada las secciones de NIIF para PyMEs que respaldan el desarrollo de contenidos, así como los objetivos de aprendizaje a alcanzar. En el desarrollo de cada tema se incluye las principales definiciones, requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a
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revelar. Se muestra el tratamiento de ejemplos prácticos, resúmenes, cuestionarios, ejercicios propuestos y artículos o lecturas recomendadas. Es de enfatizar, que con el objetivo de apoyar a la Universidad Politécnica de El Salvador en su búsqueda por fomentar los valores en los estudiantes, el cuaderno incluye una cápsula ética presentada posterior a la portada de cada unidad. Esta cápsula es la muestra de uno de los principios fundamentales dirigidos a los profesionales en la contabilidad listados en el Código de Ética de Federación Internacional de Contadores (International Federation of Accountants- IFAC). En la Unidad 1 - Aspectos Básicos de la Contabilidad, se retoma el concepto, objetivo e importancia de la Contabilidad, la base técnica de carácter contable en El Salvador y otros conceptos generales. Estos temas se desarrollan como preámbulo para cimentar el conocimiento teórico de los estudiantes. La Unidad 2 – Activos Corrientes, contiene el tema Efectivo y Equivalentes, donde además de las definiciones, se muestran algunos ejemplos de efectivo utilizados en El Salvador. Por su vulnerabilidad, se enfatiza en las medidas de control interno a tomar para un manejo seguro de efectivo. También despliega el tratamiento contable del efectivo en las cuentas contables de Caja, Caja Chica y Bancos. Se desarrollan además los temas de Inversiones Temporales, el Estado de Flujo de Efectivo, Cuentas por Cobrar e Inventarios. La Unidad 3 – Activos No Corrientes, tiene su base en la Sección 17 de la NIIF para PyMEs. Este tema desarrolla las características, reconocimiento, medición, cambios producidos, métodos de depreciación y las pérdidas por deterioro de las Propiedades, Planta y Equipo. La Unidad 4, Pasivos Corrientes y No Corrientes incluye ejemplos de los requerimientos de algunas cuentas de pasivo, como Sobregiros y Préstamos Bancarios, Proveedores y ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Cuentas por Pagar y Retenciones y Descuentos. Incluye también ejemplos en los Pasivos No Corrientes, Pasivos Contingentes y Arrendamiento Financiero bajo la óptica del arrendatario. La Unidad 5 – Aborda la composición del Patrimonio, siendo Capital Social, Resultados y Reservas. Con el Código de Comercio como base legal, y la NIIF para PyMEs, Sección 22 como base técnica, se desarrollan ejemplos de sociedades anónimas, por ser las de mayor existencia en El Salvador. Para introducir el tema, se hace una breve descripción de los comerciantes y tipos de sociedades en El Salvador. La Ética del Contador se retoma en la unidad 6, donde se exponen las normas técnicas tanto de El Salvador, como internacionales. En ambos casos se desarrollan los principios fundamentales que rigen el comportamiento de todo contador. Incluye un ejemplo real para análisis de como la existencia de la ética o su ausencia, puede afectar en el campo profesional. El capítulo 4 presenta las conclusiones y recomendaciones surgidas del desarrollo del cuaderno. Como un valor agregado y con el propósito de apoyar este cuaderno, se integra un archivo digital de un Catálogo de Cuentas, el cual contiene datos del sistema, registros, políticas contables y un modelo de catálogo de cuentas que ha servido de base para los ejemplos desarrollados, y ha sido elaborado simultáneamente al desarrollo del Cuaderno, con el objetivo de que el alumno cuente con todas las herramientas para su aprendizaje. Y finalmente se adiciona un archivo digital con la planificación didáctica por cada uno de los contenidos, estructurada de acuerdo a la investigación y respuesta de docentes expertos.
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CAPITULO 1
Capítulo 1 - GENERALIDADES
GENERALIDADES
Autores: Claudia Guardado y Guillermo Domínguez
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.1.
CUADERNO DE CÁTEDRA
1.1.1. ANTECEDENTES ¿Cuánto se ha escrito sobre cuadernos de cátedra? Quizá muy poco. Buscando al respecto bibliografía para elaborar un Cuaderno de Cátedra, no se encuentra algo específico. Sin embargo, existen cuadernos de cátedra como producto de trabajos de graduación en diferentes universidades y sobre diversas materias, por ejemplo:
"Cuaderno de catedra para el desarrollo de los cursos de mecánica estructural, para la carrera de Ingeniería Civil de la UPES".1
“Propuesta de un Cuaderno de Cátedra para la Asignatura Contabilidad de Cooperativas, de la carrera Contaduría Pública, en la Universidad de Oriente”.2
“Diseño de un Cuaderno de Cátedra y Guías de Laboratorio de Sistemas de Gestión de la Información”.3
“Elaboración de un Cuaderno de Cátedra para la Asignatura de Contabilidad III”.4
Desarrollo de Cuaderno de Cátedra de Contabilidad Financiera II, para la Facultad de Ciencias Económicas y Empresariales de la Universidad Centroamericana "José Simeón Cañas".5
Estos cuadernos de cátedra han surgido como producto de la necesidad de tener una guía para impartir las diferentes asignaturas, entonces, un Cuaderno de Cátedra, es para
1
Universidad Politécnica de El Salvador (UPES), 1992. Universidad de Oriente, San Miguel (UNIVO). 3 Universidad Centroamericana José Simeón Cañas (UCA). 2009 4 Universidad Tecnológica de El Salvador (UTEC). 1997 5 Universidad Centroamericana José Simeón Cañas (UCA). 2009 2
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
la educación universitaria la herramienta que incluye los objetivos, contenidos,
el
tiempo adecuado para su desarrollo y los recursos a utilizar, así como las guías de trabajo para el estudiante. Asimismo, algunos cuadernos de cátedra han sido creados por la necesidad de muchos docentes de organizar sus cátedras estableciendo el material teórico y práctico adecuado para impartir su asignatura, resultando en algunos casos en un Cuaderno de Cátedra que posteriormente se ha transformado en libro, por ejemplo el libro “Matemática Aplicada a Operaciones Financieras”, escrito por el Lic. Otto Salamanca Castillo6, utilizado actualmente como guía en la asignatura Matemática Financiera en la Universidad Politécnica de El Salvador. Algunos conceptos equivalentes a Cuaderno de Cátedra encontrados son “Portafolio Pedagógico”, “Planificación Didáctica”, “Currículo Educativo”, “Cartilla Didáctica”, “Proceso del Planeamiento Educativo”, “Guía Metodológica”, entre otros. Aunque existen diferencias en el tratamiento específico de cada concepto, todos se enfocan en la planificación de las actividades académicas con el objetivo de mejorar el proceso de enseñanza aprendizaje como producto de las exigencias actuales.
1.1.2. DEFINICIÓN Para poder definir o conceptualizar qué es un Cuaderno de Cátedra, debemos comprender sus objetivos, su importancia y estructura, con el propósito de tener más elementos de juicio sobre la temática, pudiendo separar el nombre Cuaderno de Cátedra y buscar las definiciones de cada componente:
6 7 8
Cuaderno:
Es el conjunto de anotaciones sobre un tema en particular7, y
Cátedra:
Es la facultad o materia particular que enseña un catedrático.8
Docente Universidad Politécnica de El Salvador Definición propia a partir de conceptos de Real Academia Española y www.wikipedia.org http://lema.rae.es
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Entonces, se dice que un Cuaderno de Cátedra es el conjunto de notas y escritos sobre una materia en particular que sirve de base para una enseñanza. Esta definición es general, y por lo tanto se hace necesario conocer más acerca de la temática. Para ello se desarrolló una investigación de campo, con el propósito de fortalecer los conocimientos y obtener mayor información, utilizando como instrumentos de recolección una entrevista9, procediendo a entrevistar algunos docentes universitarios con formación pedagógica y experiencia comprobable como catedrático universitario. Con base a las entrevistas realizadas se obtuvieron algunas definiciones importantes sobre lo que es un Cuaderno de Cátedra; A continuación se mencionan algunas: “Es una planificación didáctica. Es un medio auxiliar donde se definen objetivos, contenidos y las competencias a formar, así como el alcance de la asignatura. Es una valiosa herramienta de apoyo al docente, la cual debe ajustarse de acuerdo a las capacidades del recurso humano”.10 “Es un documento escrito que el docente utiliza para desarrollar los guiones de clase que desarrolla al impartir la cátedra, cuyo contenido debe
ser
teórico,
práctico
y estar
sometido
a
una
continua
actualización”.11
“El desarrollo del contenido de un programa de estudios que sirven de guía para el desarrollo de una asignatura”.12
9
Anexo 1: Entrevista a Docentes con Formación Pedagógica Lic. Otto Salamanca, Docente en la Universidad Politécnica de el Salvador y otras universidades, con escalafón III. Formador de Formadores por Competencia para OIT. 11 Licda. Alicia Yamilett Magaña Jiménez. Docente en Universidad Politécnica de El Salvador, con Diplomado en Formación Pedagógica y Escalafón 2. 12 Lic. Vicente Alvarado. Docente en Universidad de El Salvador, con Diplomado en pedagogía y con escalafón Nacional Nivel II. 10
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
“Es un programa de estudios que contiene todos los lineamientos teóricos y de orientación para el desarrollo de la cátedra de una asignatura, con base a un plan de estudios y una Carta Didáctica”.13 Partiendo de las definiciones anteriores, para efecto de este trabajo se considera que un Cuaderno de Cátedra es el recurso que sirve de guía organizada para impartir una asignatura y permite planificar las actividades académicas, que facilita la labor del docente y simultáneamente sirve de base para la investigación de la asignatura en el proceso de aprendizaje de los alumnos. Está integrado por objetivos, una carta didáctica, contenidos teóricos y prácticos de la asignatura según el programa de estudios.
1.1.3. IMPORTANCIA La importancia del Cuaderno de Cátedra radica en factores como:
Constituye una guía que orienta al docente para el desarrollo eficiente y eficaz de la cátedra.
Ayuda a la planificación de la cátedra.
Ayuda a definir los objetivos del aprendizaje.
Integra los contenidos teóricos y prácticos.
Ayuda al docente a cumplir con el tiempo y desarrollo curricular de la cátedra.
Sirve de apoyo y consulta en la asignatura.
Facilita el aprendizaje del alumno.
Ayuda a la autoformación.
Permite tener un documento base para actualizarlo constantemente
Al considerar el Cuaderno de Cátedra como un recurso que sirve de guía organizada para impartir una asignatura, se puede pensar en el recurso que conduce al éxito del proceso
13
Lic. Oscar Orlando Urbina. Docente en Universidad Modular Abierta, con Diplomado en Docencia Superior Universitaria, Diplomado en Evaluación Educativa y Diplomado en Investigación Cualitativa y Cuantitativa.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
de enseñanza aprendizaje, ya que al tener un plan se asegura de tener objetivos definidos, así como las acciones que debe tomar el docente para poder alcanzarlos. Existen muchas formas de obtener información sobre una temática específica; sin embargo, para el proceso de enseñanza aprendizaje es de mucho beneficio tener una recopilación de los contenidos a desarrollar y a su vez contenga ejercicios prácticos. La recopilación de información es tomada de diferentes autores y adaptada a la realidad o entorno de un lugar y momento. Este recurso permite al docente tener a su disposición una guía de apoyo y al estudiante le permite tener un apoyo teórico – práctico que puede utilizar como material bibliográfico de consulta. Suele suceder que un tema es considerablemente extenso, tanto que se hace imposible cubrirlo en la hora clase, por lo que el docente se puede apoyar con el Cuaderno de Cátedra, extrayendo lo relevante del tema para exponerlo en clase y recomendar la lectura del material restante. 1.1.4. ESTRUCTURA El contenido de un Cuaderno de Cátedra puede organizarse de manera que facilite su uso, utilizando para cada unidad o módulo una estructura como la detallada a continuación:
Generalidades: ....................Contiene el código de la asignatura, prerrequisito, número de horas clase por ciclo, horas teóricas semanales, horas prácticas semanales, duración del ciclo en semanas, duración de la hora clase, unidades valorativas, identificación del ciclo académico.
Unidad: ..................................Contiene un grupo de temas con un asunto principal.
Tema: .....................................Es el asunto general que se desarrolla.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Objetivo: ................................Lo que se pretende alcanzar al finalizar el tema.
Contenido: ............................Desarrollo del tema.
Recursos: ..............................Herramientas a utilizar para impartir la cátedra (pizarras, equipo informático, textos, etc.)
Parte Teórica:......................Llamada también Marco Conceptual, es la investigación producto de una recolección de información bibliográfica de diversos autores, que puede contener conceptos, normas, entre otros.
Parte Práctica: ....................Es la aplicación de la teoría con problemas del entorno, de manera que induzca al estudiante a analizar la teoría para poder resolver la problemática planteada. Ejemplos de práctica son los ejercicios y guías para desarrollar en clase, ex aula o a través de herramientas informáticas, desarrollo de casos, etc.
Planificación Didáctica: ...Definición de competencias profesionales que se quieren lograr, definición de actividades académicas y de evidencias de aprendizaje, métodos de enseñanza e instrumentos de evaluación.
La definición de actividades académicas es un punto medular en el desarrollo de una cátedra, si se desarrolla en un entorno interesante y con docentes que estimulen y apoyen a los alumnos, de las actividades depende en gran parte el éxito del aprendizaje. Algunas actividades académicas son las exposiciones, elaboración de proyectos de investigación, preguntas, aprendizaje basado en problemas, lluvia de ideas, panel de discusiones, método de casos, entre otros. De acuerdo a los comentarios de docentes entrevistados, el Cuaderno de Cátedra también debe incluir no solo la investigación relacionada con un tema en particular, sino también debe someterse a discusión con los estudiantes, es decir, evaluar los aprendizajes de forma más práctica, tomando de base un tema, donde se pueda llegar a ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
conclusiones, de una educación para la vida. El tema dependerá de cada asignatura; con ello se puede tomar de base unos de los ejes transversales, según la planificación de cada asignatura.14 Los ejes transversales no son conocimientos adicionales a la planificación didáctica, sino que es la perspectiva desde la que se debe desarrollar el proceso de enseñanza. “Son instrumentos de carácter interdisciplinario que recorren la totalidad de un currículo y en particular la totalidad de las áreas del conocimiento, las disciplinas y los temas con la finalidad de crear condiciones favorables para proporcionar a los alumnos una mayor formación en aspectos sociales, ambientales o de salud”.15
1.2.
CONTABILIDAD FINANCIERA
1.2.1. ANTECEDENTES 1.2.1.1
Antigüedad
La historia demuestra cómo muchas prácticas cotidianas están relacionadas con la contabilidad. Algunos registros escritos están en documentos contables, nos dicen lo que la gente comía, cómo se crearon los monumentos y cómo se ganaban la vida las personas de determinado milenio. Algunas pruebas se encuentran en las tablillas de barro, la escritura cuneiforme,16 las operaciones matemáticas, el sistema de pesas y medida, la escritura pictográfica y jeroglífica, el papiro, la moneda, entre otras. Por lo tanto, no es ilógico pensar que el origen de contabilizar y de la contabilidad sean tan antiguos como la vida del hombre en sociedad.
14
Entrevista a Lic. Oscar Orlando Urbina Carabantes http://www.monografias.com/trabajos45/ejes-transversales/ejes-transversales2.shtml 16 La escritura cuneiforme es comúnmente aceptada como una de las formas más antiguas de expresión escrita, que representaban palabras y objetos con símbolos pictográficos sobre tablillas de arcilla. http://es.wikipedia.org/wiki/Escritura_cuneiforme. 15
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Lo cierto es que el hombre primitivo, al inventariar el número de instrumentos de caza y pesca disponibles, contar sus rebaños o jarrones de bebidas, ya estaría practicando una forma rudimentaria de Contabilidad. Esta opinión es compartida por algunos autores quienes dicen que la Contabilidad nació luego que el hombre primitivo sintió la necesidad de controlar los animales que poseía, utilizando como proceso de recuento y registro las inscripciones hechas en los troncos de los árboles o guijarros, representativos del número de cabezas de su rebaño, o que nació con la civilización y jamás dejará de existir en función de ella. Para el autor Gonçalves da Silva: “La Contabilidad es arte vieja. Cuenta milenios de existencia. En sus formas más rudimentarias, ya la utilizaban los Incas, los Asirios, los Egipcios y otros pueblos de la más remota Antigüedad”.17 Puede decirse que el propósito inicial de la Contabilidad desde sus inicios se mantiene hasta nuestros días. Sin embargo, parece difícil determinar con exactitud cómo y dónde se inició, por lo que sería aún más complicado atribuir el término a un solo inventor, pues como puede deducirse han sido varios autores que tratan de ubicar el origen de la contabilidad en espacio y tiempo. En las grandes y más importantes civilizaciones de la antigüedad ya se presentaban signos en lo que se puede considerar el uso de términos contables. Por ejemplo, en la Civilización China se sabe que hacia el año 800 a. C. ya existían notas de banco, utilizaban moneda metálica, títulos de crédito, lo que dio origen a la aparición de entidades intermediarias que desempeñaban las funciones de banco. El elevado grado de desarrollo económico industrial de esta civilización apunta en el sentido de que éste no habría podido producirse sin la utilización de una forma de contabilidad adecuada pero, como aboga el escritor Amorim, “desgraciadamente nada nos pueda mostrar cómo funcionaba la contabilidad”.18 17 18
Silva, Fernando V. Goncalves da (1959) – Resumen y Crítica de las principales Doctrinas Contabilísticas. Centro Gráfico de Famalcao. Amorim, Jaime López (1968) – Digresión a través del vestuoso mundo de la Contabilidad. Oporto, Librería Avis.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En la vieja India, las profesiones comerciales e industriales estaban consideradas como muy honrosas y dignas, y sus principales industrias eran las relativas a los tejidos de algodón, lana, seda y lino. Mientras, la civilización Persa, que habitaban el actual territorio iraní, tenían como principales industrias la textil, la cerámica y el mobiliario. Era costumbre registrar todos los actos y todas las órdenes del rey y para ello éste se hacía siempre acompañar de secretarios. Los sumerios, la más antigua civilización de la Humanidad (4000 a.C.) habitaban en Mesopotamia. A este pueblo se le deben dos importantes aportaciones: la escritura cuneiforme y las Ciudades-Estado, cada ciudad tenía un rey, una muralla a su alrededor, una divinidad propia y todo el movimiento comercial giraba alrededor de una estructura central, el templo. El escritor Sá menciona que existe un consenso generalizado entre los arqueólogos sobre el hecho de que fueron las inmensas riquezas de Sumeria, a partir de las que se fijaron las bases del desarrollo de la contabilidad. Prosigue el afamado autor, afirmando que el origen de la escritura cuneiforme, atribuida a esta civilización, “orgulleció el conocimiento de la Contabilidad, por su calidad como expresión del pensamiento”.19 Los Babilonios usaban declaraciones de venta y conferían mucha importancia a la prueba escrita y al juramento. En su tiempo, había contratos de trueque, de préstamo, de alquiler y hasta de embargo. Había también recibos, siendo claro que el texto era grabado en pequeñas placas de arcilla en las que se inscribían las incisiones cuneiformes. Más allá de lo que se ha comentado, los vestigios que han llegado hasta a nuestros días permiten deducir que estas civilizaciones tendrían registros inscritos en tablas de arcilla, de contenido más variado: “incluían contratos sociales de intercambio en especies, pago
19
Sa, Antonio López de (1998ª) – Historia General y de las doctrinas de la Contabilidad, 2ª Ed. Lisboa, Vislis Editores.
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de salarios o de servicios prestados a los templos, préstamos en dinero, ventas, testamentos, acciones judiciales y registros de deudas a y de terceros”.20 De la civilización Egipcia, según el escritor Sarmento, es donde se realizan “los primeros registros provisionales de hechos en Memoriales, que después se reflejan en cuadros o dispositivos de secciones sobrepuestas o yuxtapuestas; en ambos se trata de un conjunto de registros coordenados”.21 Fue el uso del papiro, en Egipto, el gran impulsor de la escritura contable, aplicada muy particularmente en el control de las colectas almacenadas, la contabilidad de los viajes o en las caravanas para transportes de piedras utilizadas en sus magníficas construcciones; para esto se hacían acompañar de los contadores quienes viajaban en las caravanas para transporte de piedras para construcción de las pirámides, cuando éstas alcanzaban determinada dimensión. En el Antiguo Egipto, muchas eran las actividades que eran objeto de registro, inclusive, los pillajes, ya que cuando realizaban los saqueos en las ciudades vencidas todo los objetos o bienes de los que se apoderaban eran inventariados y posteriormente el Estado se encargaba de distribuir. En los siglos VI y V a.C., la importancia del gobierno de las ciudades, la riqueza de los templos y el desarrollo de la economía dotaron de gran dignidad las tareas de registro de los hechos económicos, sobre todo, recetas y gastos públicos o relacionadas con los templos griegos. Los primeros banqueros griegos eran sacerdotes, y por eso mismo los primeros bancos, se situaban en los templos.
20
Rivero Romero, José (1997) – “El nacimiento y evolución de la contabilidad en el mundo antiguo”. Ensayos y Estudios Contables del ICAC, Madrid. 21 Sarmento, José Antonio (1997) – “Notas de introducción a la Teoría de la Contabilidad”. Revista de Contabilidad y Comercio. Oct.1997.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El Estado realizaba un inventario anual en los templos, y los contadores preparaban las demostraciones financieras apropiadas, las cuales indicaban las principales fuentes de intereses y rentas de los préstamos y el origen de los gastos (principalmente sacrificios, entretenimientos y pagamento de salarios)”.22 El aporte de la Civilización Romana, se remonta al año 753 a.C., en la planicie que va desde los Apeninos hasta el Mediterráneo, comenzó a estructurarse uno de los más fuertes imperios de la Antigüedad. Dominó la mayor parte del mundo antiguo y se volvió así el centro político-económico de la época. Tuvo una gran influencia de los griegos. Los vestigios más antiguos que nos llegaron de su contabilidad datan de los siglos II y I a.C. El mundo romano acumuló grandes riquezas, por lo que su Contabilidad puede ser calificada como de superior y de gran calidad, a pesar de la poquísima prueba material que ha llegado a nuestros días. La economía de la Edad Antigua llegó a su apogeo en el período romano. Los intercambios comerciales se realizaban por todo el imperio, y entre éste y el mundo bárbaro. Así, no es de extrañar que la Contabilidad de los viejos tiempos haya alcanzado su más alta expresión en el Imperio Romano. El desarrollo de la Contabilidad fue en paralelo al de la administración pública y de las empresas agrícolas: se utilizaban una serie de libros de registro que constituía un sistema ordenado, debiéndose, así, a los romanos la primera gran contribución para el desarrollo de la Contabilidad. Esto se puede constatar por la existencia de algunos conceptos contables. Por ejemplo, un arquitecto romano afirmaba que la “valorización de una pared no podía ser sólo determinada por su costo, pero sí después de la deducción a éste de un octavo por cada año que la pared había estado de pie, es decir, la utilización de una tasa de amortización de 12,5%”.23 22 23
Kam, Vernon (1990) – Accounting Theory, 2ª Edición, Nueva York. John Wiley & Sons. Hendriksen, Eldon (1970) – Teoría de la Contabilidad. Barcelona. Editorial Hispano-Americana.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
RESUMEN: ANTIGUEDAD ANTIGUEDAD El origen de contabilizar y la contabilidad son tan antiguos como la vida del hombre en sociedad. Algunas pruebas se encuentran en las tablillas de barro, la escritura cuneiforme, las operaciones matemáticas, el sistema de pesas y medida, la escritura pictográfica y jeroglífica, el papiro, la moneda, entre otras.
CIVILIZACIÓN CHINA Se sabe que hacia el año 800 a. C. ya existían notas de banco, utilizaban moneda metálica, títulos de crédito, lo que dio origen a la aparición de entidades intermediarias que desempeñaban las funciones de banco.
CIVILIZACIÓN INDIA Las profesiones comerciales e industriales estaban consideradas como muy honrosas y dignas, y sus principales industrias eran las relativas a los tejidos de algodón, lana, seda y lino.
CIVILIZACIÓN PERSA Era costumbre registrar todos los actos y todas las órdenes del rey y para ello éste se hacía siempre acompañar de secretarios.
LOS SUMERIOS Se afirma que fueron las inmensas riquezas de Sumeria, a partir de las que se fijaron las bases del desarrollo de la contabilidad. A los Sumerios se atribuye que el origen de la escritura cuneiforme.
LOS BABILONIOS Utilizaban contratos de trueque, de préstamo, de alquiler y hasta de embargo. Había también recibos, siendo claro que el texto era grabado en pequeñas placas de arcilla.
CIVILIZACIÓN EGIPCIA Fue el uso del papiro aplicado en el control de las colectas almacenadas. La contabilidad de los viajes o en las caravanas para transportes de piedras utilizadas en la construcción de sus pirámides.
CIVILIZACIÓN ROMANA Utilizaban una serie de libros de registro que constituía un sistema ordenado, debiéndose, así, a los romanos la primera gran contribución para el desarrollo de la Contabilidad.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.1.2 Edad Media Entre el siglo V al XV es el período histórico conocido como la Edad Media o Medioevo (su comienzo se sitúa en el año 476 con la caída del Imperio Romano de Occidente y su fin en 1492 con el descubrimiento de América),24 se suscitaron situaciones que propiciaron la necesidad de contar con algún tipo de registro de las transacciones mercantiles. En la época medieval, el sistema económico se basaba en la agricultura, bajo una forma feudal. Realeza, Nobleza y Clero poseían tierras que los campesinos, que representaban el 80% de la población, se encargaban de cultivar. Entregaban las cosechas para el abastecimiento de la casa del señor -cualquiera que fuere su rango o condición- y la de los campesinos.25 La tierra fue también la base del sistema económico medieval, propició el auge en los cultivos y en la ganadería: mejor comercialización de los productos y mayor demanda, derivada del aumento de la población y del crecimiento del mercado urbano, ya que las ciudades albergaban cada vez a más habitantes. Años después surgió la modalidad del impuesto Alcabala, ya que en la época medieval, el negocio ganadero no sólo interesaba a los propietarios, sino también a la Corona, que percibía el impuesto. Este impuesto gravaba a los ganados nómadas por la venta de los productos y servicios; a los mercaderes, que comercializaban en el interior y sobre todo en el exterior con productos como lanas o cueros; y a muchos grandes propietarios de tierras -órdenes militares, monasterios o nobleza- que, además de disponer de sus propios ganados, arrendaban pastos a los ajenos.
24 25
http://es.wikipedia.org/wiki/Edad_Media http://www.arteguias.com/economiamedieval.htm
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Con el aumento demográfico hubo un impulso para el desarrollo de algunas manufacturas como el cuero y la lana, realizados por artesanos en pequeños talleres familiares que dieron origen al gremio de artesanos. Los fines de estos gremios eran esencialmente económicos y políticos. Se ocupaban de diversas cuestiones, desde el aprovisionamiento de materias primas a todos los miembros, hasta del cuidado de las viudas y huérfanos tras la muerte de alguno de ellos, pasando por la regularización de las etapas que debía pasar toda persona si quería ingresar en uno de ellos o fijar los precios de venta al público. La mayoría de las veces eran al mismo tiempo fabricantes y vendedores. Eran estructuras donde todos cobraban un salario, una novedad introducida por estos gremios y que deja entrever el futuro sistema de producción. Junto a la fabricación se dio la comercialización de los productos. Se llevaba a cabo en los mercados, espacios creados en este tiempo para el intercambio de bienes producidos. Estos mercados tenían como objetivo proveer de los alimentos básicos a los habitantes de las urbes, tarea que se facilitó con la mejora de las vías de comunicación, haciendo más fácil el transporte de mercancías y por tanto facilitando la actividad comercial y reduciendo los costos de transporte. Los mercados traen consigo un uso continuado de las monedas. En los siglos XV y XVI se produjo el Renacimiento, surgió la imprenta y comenzaron a registrarse las operaciones mercantiles bajo la partida doble. Se le atribuye a Benedetto Cotrugli, comerciante, economista, científico, diplomático y humanista, nacido en República de Ragusa (actual Croacia), la creación de la partida doble. Su libro “Libro de l'Arte de la Mercatura” (Libro del arte del comercio - fechado en 1475) contiene un apéndice con un inventario y varias anotaciones de un libro diario. 26 Tardó casi 115 años en ser llevado a la imprenta, lo que, unido al carácter incompleto de su exposición, impidió que se pudiera adjudicar a su autor un papel de autor comparable al de Luca Pacioli en la historia de la contabilidad.
26
http://es.wikipedia.org/wiki/Benedikt_Kotruljevi
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Para el año 1492 se dio el descubrimiento de América, suceso que marcó la historia tanto del viejo mundo como de América. RESUMEN: LA EDAD MEDIA
Inicia en el siglo V, con la caída del Imperio Romano). La tierra era la base del sistema económico feudal.
En 1475 se crea la "Partida Doble"" (Benedetto Cotrugli). En 1494 se analiza la ecuación contable (Luca Pacioli).
Surge la modalidad del impuesto Alcabala. Surgen los gremios con fines económicos y políticos.
Contrario a Benedetto Cotrugli, en el año 1494, el fraile y matemático italiano Luca Pacioli, analizó sistemáticamente el método contable de la partida doble usado por los comerciantes de su época. Fue a través de la ecuación de “Activo - Pasivo = Capital”, descrita en su obra “Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita”, donde dejó su legado de contabilidad por la partida doble dando inicio a la ciencia de la Contabilidad moderna. Este detalla el sistema de contabilidad bajo el concepto de partida doble, con la premisa de que “a todo cargo corresponde un abono”. El documento recopila información relacionada con los métodos de registro y cuantificación que realizaban los comerciantes de su época. Es por tal razón que muchos llaman a Luca Pacioli "El Padre de la Contabilidad".27
27
http://www.monografias.com
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16
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.1.3
Edad Moderna
Período acontecido en los Siglos XV al XVIII. Se toma como comienzo la creación de la Imprenta, la toma de Constantinopla por los turcos o la Conquista de América; como final, la Revolución Francesa, la Independencia de los Estados Unidos de América o la Revolución Industrial. Para toda Europa, durante este período sucedieron un mayor conjunto de transformaciones socioeconómicas, tecnológicas y culturales de la historia de la humanidad. La economía basada en el trabajo manual fue reemplazada por otra dominada por la industria y la manufactura. Entre la segunda mitad del siglo XVIII y principios del XIX aconteció la Revolución Industrial, que dio paso a la mecanización de las industrias textiles y el desarrollo de los procesos del hierro, en ese tiempo surgió el mercantilismo y la industria. La expansión del comercio fue favorecida por la mejora de las rutas de transportes, el nacimiento del ferrocarril, la máquina de vapor y la potente máquina relacionada con la industria textil. Producto de las necesidades de la Revolución Industrial, esta época condujo al desarrollo de los estados financieros como el documento de información más importante que preparaban tanto para usuarios internos como externos.28 RESUMEN: EDAD MODERNA Entre la segunda mitad del siglo XVIII e inicios del XIX, la Revolución Industrial sustituyó el trabajo manual por la mecanización. Fue necesario el desarrollo de estados financieros.
Inicia en el siglo XV, con el descubrimiento de América. Por muchos años, la economía se basó en el trabajo manual.
28
http://www.monografias.com
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.1.4
Edad Contemporánea
A comienzos del siglo XIX el proceso industrial empezaba su carrera de éxito, Adam Smith y David Ricardo, padres de la economía, fueron quienes iniciaron el liberalismo; es a partir de esta época, cuando la Contabilidad comienza a sufrir las modificaciones de fondo y forma, que bajo el nombre de principios de contabilidad actualmente se siguen suscitando. Durante el siglo XIX, el auge económico trajo mayor desarrollo a las prácticas contables en lo referente a agrupaciones profesionales, centros docentes, y mandatos legales sobre la disciplina contable. Fabio Besta, conocido en Italia con el nombre de "El Moderno Padre de la Contabilidad", que ha sido, entre los teóricos, el que ha llegado a estructurar una nueva teoría llamada "Teoría Positiva del Conto" gracias a una profunda y consistente búsqueda histórica de la Contabilidad. Besta comienza a explicar su teoría de la manera siguiente: "La Contabilidad es el medio de una completa información referente a dinero, cuentas recibidas, activos fijos, intereses, inversiones, etc., y es evidente que una rápida y certera información es imposible sin asentar en el mismo lugar las mutaciones ocurridas en cada uno de estos objetos", y conceptúa a la cuenta diciendo: "Es una serie de entradas y salidas referentes a un definido y claro objeto, conmensurable y mutable, con la función de registrar información acerca de las condiciones y monto del objeto en un momento particular y de los cambios que en él intervienen", además afirma que "las cuentas son abiertas directamente a objetos, no a las personas que intervienen, e indican valores monetarios". Dentro de las modificaciones de forma que la Contabilidad sufriera durante el siglo XIX, se encuentra el sistema de Pólizas, que nació a partir del uso de volantes para dar mayor rapidez a los depósitos de los cuenta-habientes; más tarde se inventó el Sistema Centralizador.29
29
http://www.monografias.com/trabajos15/hist-contabilidad/hist-contabilidad.shtml
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18
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.1.5
Latinoamérica
Etapa Precolombina En la América precolombina, donde predominaban tres culturas relativamente desarrolladas (Azteca en México, Inca en Perú y Chibcha en Colombia), no se conocía la escritura alfabética, la actividad contable era práctica común entre los aborígenes; por ejemplo, los Aztecas llevaban cuentas de los tributos que recaudaban a las tribus sometidas; los Incas llevaban sus cuentas en lazos con nudos que representaban cifras, y los Chibchas, cuyo comercio se realizaba por medio del trueque de mercancías, registraban sus transacciones con colores pintados sobre sus trajes. Etapa de la Conquista Con la llegada de los españoles a territorio americano, se inició en esta región una actividad económica sin precedentes. Los conquistadores iniciaron la explotación no sólo de los recursos naturales sino también de los aborígenes. Así, el español logra imponer en estas tierras, además de su cultura y costumbres mercantilistas, sus prácticas contables. Etapa de la Colonia "La partida doble en América" Posteriormente, en 1591, el rey Felipe II ordena Ilevar la contabilidad del reino por partida doble, resaltándose de esta manera la influencia italiana en la contabilidad española. Los colonos establecieron en el territorio americano una serie de instituciones de carácter socio-económico con el propósito de explotar al aborigen; Por ejemplo, la Encomienda (obligación representada en servicios personales y productos naturales a cargo del colono), el Tributo para el encomendero, las Pensiones para particulares, el Quinto del rey, el Sueldo para los corregidores y la Mita se constituyeron en importantes fuentes de ingresos para la corona.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
RESUMEN: LATINOAMÉRICA ETAPA PRECOLOMBINA No se conocía la escritura alfabética, sin embargo, la práctica contable era común, a través de medios como cuentas de lazos con nudos, registro de transacciones con colores pintados sobre sus trajes, entre otros.
ETAPA DE LA CONQUISTA Los españoles impusieron su cultura, costumbres mercantilistas y prácticas contables.
ETAPA DE LA COLONIA En 1591 el Rey Felipe II ordena llevar la contabilidad del reino por partida doble. Se estableció la Encomienda, que era la obligación representada en servicios personales y productos naturales a cargo del colono.
1.2.1.6
El Salvador 1.2.1.6.1 Antes del año 2000
La delimitación de la historia de la contabilidad en El Salvador es el siglo XX y específicamente el año 1904 con la creación del Código de Comercio, donde se establecieron las regulaciones a los comerciantes contemporáneos; situación directamente relacionada a la contabilidad. A partir de ese año, se reconocen varios sucesos tanto de la contabilidad30 como del ejercicio de la contaduría31. Eventos como el surgimiento de centros de estudios contables, inicio de gremios de contadores, creación de leyes del ejercicio de funciones del contador público, entre otros, que son de interés para la contabilidad, pues de una u otra manera participaron en la evolución hasta llegar al estado actual.
30
“Disciplina que enseña las normas y los procedimientos para ordenar, analizar y registrar las operaciones practicadas por las unidades
31
económicas constituidas por un solo individuo o bajo la forma de sociedades civiles o mercantiles”. Elías Lara Flores. Término que hace referencia al oficio o la oficina del contador. http://definicion.de/
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20
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Sin embargo, el énfasis se centra en la normativa histórica contable. Se conoce que debido a la ausencia de una autoridad propia en El Salvador que dirigiera la aplicación de principios contables, la contabilidad se basaba en los principios establecidos por el Instituto Americano de Contadores Públicos y el Instituto Mexicano de Contadores Públicos. Fue hasta el año 1983 que a iniciativa del Colegio de Contadores Públicos Académicos de El Salvador, que se convocó a los diferentes gremios contables, para elaborar un plan de divulgación científica y cultural de los “Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados”, creándose el Comité Técnico de Normas de Contabilidad Financiera”, cuyo principal objetivo era establecer las normas de contabilidad financiera a observarse en la preparación y revisión de estados financieros, de acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA).32 Los principios adoptados en El Salvador, se exponen en la Figura 1.1 “Principios De Contabilidad Generalmente Aceptados. Según el Comité Técnico de Normas de Contabilidad Financiera de El Salvador”. En general, estos principios surgieron de la necesidad de que los contadores tuvieran una base para el registro de las transacciones efectuadas por un ente económico y así evitar confusiones en el análisis de los estados financieros. Algunos principios surgieron desde el momento que se creó cualquier anotación contable, y otros son el producto de la experiencia y del desarrollo de actividades económicas. Los PCGA “son convencionalismos, reglas y procedimientos que definen las prácticas de contabilidad aceptadas, a una época particular o en un momento dado. No incluye solamente amplias guías de aplicación general, sino también prácticas y procedimientos
32
Curso de Contabilidad, Capítulo 2 de1 libro Contabilidad 1, Tercera Edición, Manuel de Jesús Fornos Gómez, 2003 Talleres Gráficos Universidad Centroamericana José Simeón Cañas.
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21
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
detallados”,33 contienen declaraciones útiles para las empresas y hacen que la información financiera sea útil, fidedigna, oportuna y comparable. Figura 1.1 PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS Según el Comité Técnico de Normas de Contabilidad Financiera de El Salvador
Principios Esenciales de medición Principios Esenciales
PCGA
Convenciones Modificadas
Conservatismo Énfasis en la Utilidad Juicio
Principios de Selección de medida
Principios de Selección de Eventos Principios de medida Principios de determinación de los Impactos
Principios Generales de Operación Principios de Presentación de los Estados Financieros
Principios Detallados
Registro Inicial Realización Asociación Causa y efecto Reconocimeinto Oportuno Distribución Sistemática Unidad de medida
Estados Financieros Básicos Balance General Estado de Resultados Estado de Flujo de Efectivo Período Contable Estados Financieros Consolidades Método de Partcipación Conversión de Saldos en Moneda Extranjera Otras divulgaciones Forma de Presentación de los Estados Financieros Utilidad por acción
Es una gran cantidad de prácticas y procedimientos que prescriben como deben ser registradas, clasificadas, sumarizadas y presentadas las transacciones.
Fueron 18 las Normas de Contabilidad Financiera (NCF) que se adoptaron inicialmente, siendo éstas:
33
. Comité Técnico de Normas de Contabilidad Financiera, Norma No 2 Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, pág. 3, junio de 1983.
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22
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
No1
Conceptos Básicos de la Contabilidad Financiera.
No 2
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
No3
Divulgación de Políticas de Calidad y Cambios Contables.
No4
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
No5
Transacciones en Moneda Extranjera.
No 6
Presentación de los Resultados de las Operaciones.
No 7
Inventarios.
No 8
Inmuebles, Maquinaria y Equipo.
No 9
Inversiones en Acciones Comunes.
No10
Contabilidad y Divulgación de las Contingencias.
No11
Objetivos de la Contabilidad Financiera y de los Estados Financieros.
No12
Efectivo.
No13
Inversiones Temporales.
No14
Cuentas por Cobrar.
No15
Gastos Pagados por Anticipado.
No16
Activos Intangibles.
No17
Pasivos.
No18
Patrimonio.
Posteriormente en el año 1996 en la IV Convención Nacional de Contadores, con el lema “La armonización contable y unidad gremial: Un reto imperativo ante la globalización”, patrocinada por la Asociación de Contadores Públicos de El Salvador, el Colegio de Contadores Públicos Académicos de El Salvador, y la Corporación de Contadores de El Salvador, se realizó la revisión de las 18 normas existentes y se adicionaron otras 10 (19 a 28). De acuerdo a las conclusiones generales de esa convención, se procedió a su legitimación. A partir de entonces se conocen las 28 NCF, que aunque no contaban con un respaldo legal, sí tenían el carácter de legítimas por parte del gremio.
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23
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El 02 de septiembre de 1999, se acordó que en la preparación de los estados financieros, deberían usarse las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), recomendando a las gremiales de contadores promover la difusión de las referidas normas. La reforma al Código de Comercio aprobada el 24 de noviembre de 1999, bajo Decreto Legislativo No. 774 publicado en el diario oficial el 23 de diciembre del mismo año, afectó directamente a la contabilidad, ya que se reconoce como base legal a las Normas Internacionales de Contabilidad en el artículo 443 y 44434 como referente a las reglas y criterios a tomar en consideración en las cuentas del balance general y en la estimación de los diversos elementos del activo. Previo a esa reforma, estos artículos no hacían mención de ninguna norma contable. Factores como la globalización, los cambios constantes de la participación en la actividad económica, la complejidad de los mercados, la creación de nuevas normas, la importancia que la materia contable ha ganado, entre otros, motivaron nuevamente a hacer una revisión en El Salvador. 1.2.1.6.2 Después del año 2000
El año 2000 es un hito en la historia contable, pues ya no solo se piensa en la contabilidad a nivel regional, si no en trascender y en la forma de adoptar normativas internacionales existentes, así como actualizar las leyes que pudieran haber tenido necesidad de ajustarse.
34 Art. 443.- Todo balance general debe expresarse con veracidad y con la exactitud compatible con sus finalidades, la situación Financiera del negocio en la fecha a que se refiera. Sus renglones se formarán tomando como base las cuentas abiertas, de acuerdo con los criterios de estimación emitidos por el Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría, y en su defecto por las Normas Internacionales de Contabilidad. Dicho balance comprenderá un resumen y estimación de todos los bienes de la empresa, así como de sus obligaciones. El Balance se elaborará conforme los principios contables Autorizados por el mencionado consejo, y a la naturaleza del Negocio de que se trate. (16) Art. 444.- para la estimación de los diversos elementos del Activo se observarán las reglas que dicte el Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría, y en su defecto, por las Normas Internacionales de Contabilidad; en el caso que no hubiere concordancia entre las reglas anteriores, y dependiendo de la naturaleza del negocio de que se trate, así como de la existencia de bolsas de valores o bolsas de productos; se deberán observar las normas establecidas en las leyes especiales.
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24
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En ese año se creó la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría por Decreto Legislativo N° 828, emitido el 26 de enero de 2000, publicado en el Diario Oficial N° 42 de fecha 29 de febrero de 2000, el cual entró en vigencia a partir del 1 de abril del mismo año. Producto de la Ley Reguladora, nace el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría (CVPCPA – Consejo de Vigilancia). En la misma fecha que se emitió el Decreto N° 828, la Asamblea Legislativa derogó el artículo 290 del Código de Comercio, por medio del cual deja sin efecto la existencia legal del organismo que realizaba las funciones de mantener el registro profesional de auditores y que regulaba de manera general el ejercicio de la profesión contable. Otras modificaciones al Código de Comercio se hicieron ese mismo año, así como la creación del Código Tributario que entró en vigencia el 1 de enero de 2001. El Consejo de Vigilancia, es una entidad autónoma, perteneciente al ramo del Ministerio de Economía; cuya misión es “Dar cumplimiento a la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría Pública, estableciendo lineamientos éticos y técnicos que regularán a la Contabilidad, la Auditoría y a los Contadores Públicos de acuerdo con las disposiciones emanadas de la Ley, su Reglamento y demás regulaciones aplicables y de las resoluciones dictadas por el Consejo”.35 Actualmente, la profesión de la Contaduría Pública cuenta con el Consejo de Vigilancia como la entidad reguladora de la profesión, además de las gremiales del Instituto Salvadoreño de Contadores Públicos y la Corporación de Contadores de El Salvador, entidades encargadas de mantener actualizado a todos sus profesionales con relación a las reformas de las diversas leyes, códigos, normas y otros. El Instituto Salvadoreño de Contadores Públicos, tiene como objetivo, el “promover un programa de educación continua que potencie la profesión a niveles de calidad,
35
http://www.consejodevigilancia.gob.sv
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25
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
permitiendo al contador público conocimientos y destrezas que contribuyen en una actualización permanente para enfrentar los nuevos requerimientos que la comunidad de negocios demanda”.36 La Corporación de Contadores de El Salvador, es una entidad de carácter profesional cultural, social, apolítico, no lucrativo ni religioso, que colabora por el bienestar de la profesión en la divulgación de modificaciones y actualizaciones a la regulación y normativa del entorno del contador público. Con las atribuciones y facultades que la Ley Reguladora le confiere, el Consejo de Vigilancia, ha realizado diversos acuerdos para implementar Normas Internacionales de Contabilidad:
15-12-2000
Que la preparación y presentación de los estados financieros de las empresas, con base a Normas Internacionales de Contabilidad, serían de carácter obligatorio a partir del 1 de enero de 2002.
01-01-2002
Ratificó la adopción de las Normas Internacionales de Contabilidad y amplió el plazo de la obligatoriedad para su entrada en vigencia, a partir del ejercicio económico que comienza el 1 de enero de 2004. Adopción del Plan Escalonado para la implementación de las Normas
05-12-2003
Internacionales de Contabilidad, de acuerdo a las características propias de las empresas y entidades sujetas a adoptar tal normativa, lo cual permitía un ambiente flexible y práctico en dicho proceso. Acuerdo No 1 del 22 de diciembre del 2004, según publicación en Diario Oficial
22-12-2004
del 18-01-05:(a) eximir a las empresas reguladas por la SSF 37 (bancos, compañías de seguros, etc.) de los requisitos de aplicar las NIIF, y (b) aclarar que la versión de las NIIF que debía ser aplicada era aquella emitida por la IASB en el 2003; dado que la versión 2003 de las NIIF había sido sustituida por una nueva versión
36 37
http://iscpelsalvador.com/institucional.php Superintendencia del Sistema Financiero
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26
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
(NIIF 2004) y para evitar posibles confusiones, las normas a ser aplicadas se denominaron Normas de Información Financiera Adoptadas en El Salvador (“NIF/ES”). Resolución N° 69 bis 2005, publicada en el Diario Oficial N° 193 tomo 369 de 23-08-2005
fecha octubre de 2005, se acordó la adopción de la Norma Internacional de Información Financiera No 1, la cual facilitaría la preparación de los primeros estados financieros bajo este marco de referencia. Remitió documento aprobado del Proyecto Propuesta País y sus comentarios al
30-09-2007
organismo International Accounting Standards Board (IASB), como respuesta sobre la propuesta del proyecto NIIF para pequeñas y Medianas Entidades presentada por dicho organismo.
20-08-2009
Aprobación del Plan Integral para la adopción Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades y las Normas Internacionales de Información Financieras en su versión completa, emitidas por el organismo IASB. Según resolución 113/2009, se aprueba la adopción de NIIF para PyMEs, versión
07-10-2009
oficial en idioma español emitida por el organismo International Accounting Standards Board (IASB), y aprobación de NIIF versión completa de acuerdo a las características de cada entidad, iniciando el 01 de enero de 2011.
22-01-2010
Reitera la aplicación de NIIF para estados financieros a partir del 01-ene-2011. Reitera la aplicación de NIIF versión completa o PyMEs para estados financieros a partir del 01 de enero de 2011. Para facilitar la adopción de las referidas normas, se expresa que basta con registrar los ajustes resultantes del proceso de adopción del ejercicio 2011, no siendo necesario el reproceso de registros.
12-01-2012
También se sugiere que las empresas que inicien operaciones durante el ejercicio 2011 y que están reguladas por las disposiciones del Código de Comercio en lo relativo a la Contabilidad Formal, desde su constitución e inscripción del pacto social en el Registro de Comercio, el diseño de su sistema contable debe estar basado en NIIF en la versión que corresponda.
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27
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Plan Escalonado para la adopción de Normas Internacionales de Contabilidad -
NIC Ante la entrada en vigencia en El Salvador de la aplicación de las Normas Internacionales de Contabilidad, el Consejo de Vigilancia acordó el 05 de diciembre de 2003, acordó que a partir del ejercicio del 2004, se establecía el Plan Escalonado para la adopción de NIC, que era un cronograma gradual para la aplicación de las normas, iba desde el año 2004 al 2006. El Plan Escalonado fue el acuerdo para que las empresas adoptaran la normativa de acuerdo a las características propias de las empresas y entidades, lo cual permitiría un ambiente flexible y práctico en el proceso. El Plan se explica a continuación:
Características de la Empresa o Entidad
Inicio de ejercicio para presentación de Estados Financieros con base NIC
Las empresas que emiten títulos valores que se
01 de Enero de 2004,
negocian en el mercado de Valores, así como los
Otorgándoles un periodo de 12 meses a
Bancos del Sistema y los conglomerados de empresas
partir de esa fecha para completar el
autorizados por la Superintendencia del Sistema
proceso de adopción.
Financiero.
38
Los Intermediarios Financieros no Bancarios, las
01 de Enero de 2005,
Sociedades de Seguros, las Asociaciones y Sociedades
Otorgándoles un periodo de 24 meses a
Cooperativas, que no emitan títulos valores que se
partir del 01 de Enero de 2004 para
negocian en el mercado de valores
completar el proceso de adopción.
El resto de empresas, excepto aquellas empresas
1 de Enero de 2005,
clasificadas como Medianas, Pequeñas y Micro
Otorgándoles un período de veinticuatro
Empresas por la Comisión Nacional para la Micro y
meses, contados a partir del 01-01-04 para
Pequeña Empresa (CONAMYPE). 38
completar su proceso de adopción.
Tanto las grandes empresas como las PYME son definidas de acuerdo al criterio establecido por la Comisión Nacional para la Micro y Pequeña Empresa (CONAMYPE), de la siguiente manera: - Pequeña empresa: (i) entre 11 y 50 empleados, y (ii) ventas anuales equivalentes a un monto comprendido entre 476.2 y 4,762 sueldos mínimos mensuales;
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28
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Las Organizaciones no Lucrativas (ONG) que reciben
01 de Enero del 2005,
fondos del exterior para cumplir con su finalidad y
Otorgándoles un periodo de 24 meses a
aquellas que realizan actividades de intermediación
partir del 01 de Enero de 2004 para
financiera.
completar el proceso de adopción. 01 de Enero de 2006,
La Mediana y Pequeña empresa, según la clasificación
Otorgándoles un periodo de 36 meses,
de CONAMYPE
contados a partir del 01 de Enero de 2004 para completar su proceso de adopción.
Las
Microempresas,
según
la
clasificación
de
Podrán adoptar las NIC's en forma
CONAMYPE, no estarán afectas a ésta regulación, pero
voluntaria,
cuando
así
…
conveniente a sus intereses.
lo
estimen
Adopción de Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF
La adopción de normas internacionales se vuelve necesaria para toda entidad, pues con ello se facilita la interpretación del lenguaje contable. El Salvador, partiendo de esa necesidad, desde el año 2000 ha adoptado o por lo menos ha intentado adoptar las Normas Internacionales de Información Financiera. Para el año 2004, el Consejo de Vigilancia emitió el acuerdo para: (a) Eximir a las empresas reguladas por la Superintendencia del Sistema Financiero (bancos, compañías de seguros, etc.) de los requisitos de aplicar las NIIF, y (b) Aclarar que la versión de las NIIF que debía ser aplicada era aquella emitida por la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) en el 2003; dado que la versión del 2003 de las NIIF había sido sustituida por una nueva versión (NIIF 2004) y para evitar posibles confusiones consideró conveniente hacer un corte cronológico para su adopción por primera vez. Las normas a ser aplicadas se
- Empresas medianas: (i) entre 51 y 200 empleados y (ii) ventas anuales equivalentes a un monto comprendido entre 4,762 y 31,746 sueldos mínimos mensuales (equivalentes a US$ 750.000 hasta US$ 5 millones).
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29
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
denominaron Normas de Información Financiera Adoptadas en El Salvador ("NIF/ES”) que es la misma emitida en el 2003. Adopción NIIF para PYMES
En El Salvador existe un número reducido de entidades que cotizan en el mercado de valores, por lo que el uso de NIIF en su versión completa sería muy limitado, razón por lo que el Consejo de Vigilancia optó por la nueva normativa de NIIF para PyMEs como norma contable. La NIIF para PyMEs nació como producto de un proceso de cinco años de desarrollo y consultas a compañías pequeñas y medianas alrededor del mundo, quienes se enfrentaban a diversos problemas para su aplicación. El Consejo de Vigilancia también participó en
las consultadas realizadas por el Consejo de Normas Internacionales de
Contabilidad (IASB). El 20 de agosto de 2009 se aprobó el Plan Integral para la adopción Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades y las Normas Internacionales de Información Financieras en su versión completa, emitidas por el IASB.
1.2.2. DEFINICIÓN 1.2.2.1 Diversos Autores La contabilidad general es una área de interés general, es utilizada por gerentes, directivos, ejecutivos, accionistas, entre otros usuarios que tienen relación directa con la parte financiera de una entidad, y otras personas hacen uso de esta materia aún sin darse cuenta, cuando hacen su presupuesto de ingresos y gastos familiares, al realizar préstamos de diversos tipos, etcétera.
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30
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Basados en el tipo de usuario a quien se dirige la información contable, se dice que la contabilidad puede ser de dos tipos: Contabilidad Financiera, dirigida a usuarios externos; y Contabilidad Administrativa, para usuarios internos. Para introducción a la materia contable, se encuentran algunas definiciones sobre contabilidad expresada por algunos autores, como las siguientes: Según Elías Lara Flores, “Contabilidad es la disciplina que enseña las normas y los procedimientos para ordenar, analizar y registrar las operaciones practicadas por las unidades económicas constituidas por un solo individuo o bajo la forma de sociedades civiles o mercantiles”.39 Según Gerardo Guajardo Cantú, la Contabilidad Financiera es el sistema de información que “expresa en términos cuantitativos y monetarios las transacciones que realiza una entidad, los acontecimientos económicos que le afectan con el objetivo de brindar información útil y segura a usuarios externos para la toma de decisiones”.40
1.2.2.2 Definición Propuesta Con base a las anteriores definiciones, se expone la propia, siendo la Contabilidad Financiera el sistema de información que a través del proceso de captación, registro y resumen, presenta información útil de una entidad, dirigida a usuarios externos, la cual es básica para la toma de decisiones.
39
“Primer Curso de Contabilidad”, Lara Flores, Elías, Pág. 15
40 “Contabilidad Financiera”, Guajardo Cantú, Gerardo, McGraw Hill Editores, 4ª Edición, 2004. Pág. 19
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31
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.3. IMPORTANCIA Al considerar que la Contabilidad Financiera se enfoca en las necesidades de personas externas de la entidad, quienes toman diferentes tipos de decisiones, puede asegurarse que su importancia se origina por razones como las siguientes:
Es la mejor herramienta para toma de decisiones.
Porque su información es útil como punto de partida para proyecciones en la administración de una entidad.
Porque no permite omisiones, y por lo tanto lleva el registro de todos los hechos económicos, que pueden ser información comparativa para nuevos hechos.
Sirve de base para la rendición de cuentas en la legislación mercantil e impositiva.
1.2.4. BASES TÉCNICAS DE CARÁCTER CONTABLE EN EL SALVADOR El Consejo de Vigilancia, como ente rector de la contaduría pública en El Salvador, mediante resolución 113/2009 de fecha 7 de octubre de 2009, aprobó los marcos normativos que las entidades deberán utilizar para la preparación de sus estados financieros con el propósito general y otra información financiera. La resolución contiene: I.
La adopción de Normas Internacionales de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades, versión oficial en el idioma español emitidas por el organismo Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Board - IASB), como requerimiento en la preparación de estados financieros con el propósito general y otra información financiera, para todas aquellas entidades que no cotizan en el mercado de valores o que no tienen obligación pública de rendir cuentas, exceptuando aquellas que de forma voluntaria hayan adoptados las Normas Internacionales de Información Financiera en su versión completa. Debiendo presentar sus primeros estados
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32
Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
financieros con base a este marco normativo, para el ejercicio que inicia el 1 de enero de 2011. La adopción anticipada de estas normas emitidas. II
Aprobar la adopción de las Normas Internacionales de Información Financiera en su versión completa, versión oficial en el idioma español emitidas por el organismo Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Board - IASB), como requerimiento en la preparación de estados financieros con el propósito general y otra información financiera, para todas aquellas entidades que cotizan en bolsa en el mercado de valores, y aquellas entidades con obligación pública de rendir cuentas. Debiendo presentar sus primeros estados financieros con base a este marco normativo, por el ejercicio que inicia el 1 de enero de 2011. La adopción anticipada de estas normas es permitida.
III Las entidades que no cotizan en el mercado de valores o que no tienen la obligación pública de rendir cuentas, podrían adoptar voluntariamente las Normas Internacionales de Información Financiera, debiendo declararlo en sus notas a los estados financieros. IV En caso de los Bancos del Sistema y los conglomerados de empresas autorizadas por la Superintendencia del Sistema Financiero, así como, los intermediarios financieros no bancarios y las sociedades de seguros, se regirán por el marco normativo contable establecido por dicha Superintendencia. Asimismo, las instituciones administradoras de fondos de pensiones y los fondos de pensiones se regirán por el marco normativo contable establecido por la Superintendencia de Pensiones. Las casas corredoras de bolsas, las sociedades de depósitos y custodia de valores, almacenes generales de depósito y la bolsa de valores aplicarán el marco normativo contable establecido por la Superintendencia de Valores.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
V
Aprobar la realización de un evento de divulgación sobre el texto oficial del idioma español, de las Normas Internacionales de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades, el cual deberá ser coordinado y desarrollado por la Comisión de Normas Internacionales de Información Financieras y Políticas Contables.
VI Que con la fecha vigencia de la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades y las Normas Internacionales de información financiera, versión completa, se derogan de los siguientes acuerdos de Consejo:
De fecha 31 de Octubre de 2003, publicado en el Diario Oficial N° 2 tomo 362 de fecha 6 de enero del 2004; (Plan Escalonado).
Acuerdo Número 1 de fecha 22 diciembre de 2004, publicado en el Diario Oficial N° 22 diciembre del 2004 publicado en el Diario Oficial N° 12 tomo 366 de fecha 18 enero de 2005. (Marco de referencia conocido como “Normas de Información Financiera Adoptadas en El Salvador).
Resolución N° 69 bis 2005, de fecha 23 de agosto de 2005, publicada en el Diario Oficial N° 193 tomo 369 de fecha octubre de 2005. (Adopción de la Norma Internacional de Información Financiera No 1).
El siguiente es un esquema del marco técnico aprobado por el Consejo de Vigilancia y que aplica actualmente según la entidad:
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 1.2 MARCO TÉCNICO APROBADO POR EL CONSEJO DE VIGILANCIA SEGÚN LA ENTIDAD NIIF para PYMES
•Entidades que no cotizan en el mercado de valores. •Entidades que no tienen obligación pública de rendir cuentas
NIIF Completas
•Entidades que cotizan en bolsa en el mercado de valores, y •Entidades con obligación pública de rendir cuentas
Marco normativo contable establecido por la SSF
•Empresas autorizadas por la Superintendencia del Sistema Financiero •Intermediarios financieros no bancarios, y •Sociedades de seguros
Marco normativo contable establecido por la Superintendencia de Pensiones*
•Instituciones administradoras de fondos de pensiones
Marco normativo contable establecido por la Superintendencia de Valores*
•Las casas corredoras de bolsas, •Las sociedades de depósitos y custodia de valores, •Almacenes generales de depósitos, y •Bolsas de valores.
* Tanto la Superintendencia de Pensiones como la Superintendencia de Valores funcionan bajo la supervisión de la Superintendencia del Sistema Financiero de acuerdo a la Ley de Supervisión y Regulación del Sistema Financiero, aprobada por la Asamblea Legislativa mediante Decreto Legislativo No.592 de fecha 14 de enero 2011 (Ver 1.2.4.3 Normas de la Superintendencia del Sistema Financiero).
1.2.4.1 Normas Internacionales de Información Financiera versión Completas (NIIF completas) Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF o IFRS “International Financial Reporting Standards”), son un conjunto de estándares e interpretaciones o normas numeradas emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB - International Accounting Standars Board) y patrocinadas por la Fundación del ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASCF - International Accounting Standars Committee Foundation), ente que agrupa a profesionales de las organizaciones de contabilidad del mundo. Estos estándares se dirigen principalmente a la presentación de los estados financieros de compañías que cotizan en mercados de valores. Sin embargo, su aplicación se ha ido ampliando a todo tipo de entidades alrededor del mundo. Esas Normas comprenden: a. Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF – Normas después del año 2001); b. Las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC - Normas antes del año 2001); c. Las Interpretaciones elaboradas por el Comité de Interpretaciones de las Normas Internacionales de Información Financiera (CINIIF-IFRIC – después del año 2001); d. Interpretaciones de las NIC, elaboradas por el antiguo Comité Permanente de Interpretaciones - Standing Interpretations Committee (SIC - Normas antes de 2001).
1.2.4.2 Normas Internacionales de Información Financiera para PYMES (NIIF para PYMES) La NIIF para PYMES es una norma autónoma de 230 páginas, diseñada para satisfacer las necesidades y capacidades de las pequeñas y medianas empresas (PYME), que se estima representan más del 95 por ciento de todas las empresas de todo el mundo.41 La NIIF para las PYMES (IFRs for SMEs “International Financial Reporting Standards for Small and Medium-sized Entities”) es la norma que establece los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar que se refieren a las transacciones y otros sucesos y condiciones que son importantes en los estados
41
http://www.nicniif.org/home/acerca-de-niif-para-PyMEs/acerca-de-las-niif-para-PyMEs.html
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
financieros con propósito de información general y otros tipos de información financiera de entidades que en muchos países son conocidas como pequeñas y mediana entidades. El término de pequeñas y medianas entidades no es bajo los criterios de:
Número de empleados,
Valor de activos, o
Nivel de ingresos
La NIIF para PYMES también puede establecer estos requerimientos para transacciones, sucesos y condiciones que surgen principalmente en sectores industriales específicos. Las NIIF se basan en un Marco Conceptual, el cual se refiere a los conceptos presentados dentro de los estados financieros con propósito de información general. El Marco Conceptual es el conjunto de expresiones, definiciones y normas que permiten la orientación y operación de todo el proceso contable. Establece los principios básicos para las NIIF, los objetivos de los estados financieros y proporciona información acerca de la posición financiera, rendimiento y cambios en la posición financiera de la entidad que es útil para un amplio grupo de usuarios que pueden tomar decisiones. 1.2.4.3 Normas de la Superintendencia del Sistema Financiero42 Antes de referirse a la normativa del sistema financiero, es necesario conocer el contexto de la composición de dicho sistema en El Salvador. La Superintendencia del Sistema Financiero (SSF) es la institución que funciona como ente supervisor único de las Superintendencias del Sistema Financiero, Pensiones y Valores, bajo el marco legal de la Ley de Supervisión y Regulación del Sistema Financiero, aprobada por la Asamblea Legislativa mediante Decreto Legislativo No.592 de fecha 14 de enero 2011.
42
www.ssf.gob.sv
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La organización interna de la Superintendencia, para atender la supervisión de las diferentes industrias convergentes en el sistema financiero, ha clasificado las instituciones en Superintendencia Adjunta de Bancos, Aseguradoras y otras Entidades Financieras.43
Esta Superintendencia cuenta con tres intendencias: la primera se encarga de supervisar bancos y conglomerados financieros; la segunda, sociedades de seguros y la tercera, bancos cooperativos y otras entidades de carácter financiero. En el artículo 99 la Ley de Supervisión y Regulación del Sistema Financiero, se designa al Banco Central de Reserva como institución responsable de la aprobación del marco normativo técnico, creando así un Comité de Normas a quien corresponde resolver sobre la aprobación de a diferentes normas técnicas para su funcionamiento. Las Normas Contables Bancarias forman parte del marco normativo emitido por la Superintendencia del Sistema Financiero, con la finalidad de regular y unificar los criterios para el registro contable de las operaciones realizadas en el Sistema Bancario, y lograr así oportunidad en el registro y una adecuada valuación. Estas son: NCES-02.......... Normas para constituir provisiones por riesgo país. NCB-002 ......... Instructivo para la contabilización de los intereses y costas procesales condonados, y reservas de saneamiento de los préstamos a refinanciar, bajo el programa de rehabilitación de los sectores productivos directamente afectados por el conflicto. NCB-005 ......... Normas para la reclasificación contable de los préstamos y contingencias de los bancos y financieras. NCB-006 ......... Normas para la contabilización de intereses de las operaciones activas y pasivas de los bancos y financieras. 43
Marco General de la Supervisión del Sistema Financiero Superintendencia del Sistema Financiero - El Salvador, C.A. - Enero- 2012
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
NCB-010 ......... Reglamento para contabilizar los revalúos de los inmuebles de los bancos y financieras. NCB-011 ......... Normas para el registro contable de operaciones de reporto bursátil que realizan los bancos. NCB-012 ......... Normas para el reconocimiento contable de pérdidas en préstamos y cuentas por cobrar de bancos. NCB-013 ......... Normas para la contabilización de los activos extraordinarios de los bancos. NCB-014 ......... Normas para la contabilización de las inversiones accionarias de los bancos y sociedades controladoras de finalidad exclusiva. NCB-016 ......... Normas para la contabilización y valorización de los títulos valores de las carteras de inversiones de los bancos. NCB-017 ......... Normas para la elaboración de estados financieros de bancos. NCB-018 ......... Normas para la publicación de los estados financieros de los bancos. NCB-019 ......... Normas para la elaboración de los estados financieros consolidados de los conglomerados financieros. NCB-020 ......... Normas para la publicación de estados financieros de los conglomerados financieros. NCB-021 ......... Normas para la contabilización de las comisiones bancarias sobre préstamos y operaciones contingentes. NCB-022 ......... Normas para clasificar los activos de riesgo crediticio y constituir las reservas de saneamiento. NCB-023 ......... Normas para la valoración de los activos y pasivos excluidos de bancos en reestructuración. Las Normas Prudenciales Bancarias44 son 52 normas emitidas por la Superintendencia del Sistema Financiero, con el objeto de unificar los procedimientos para la creación y
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http://www.ssf.gob.sv
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
funcionamiento de los bancos y financieras en lo que se refiere a aspectos legales y administrativos que deben cumplir. 1.2.4.4 Normas de la Superintendencia de Valores El mercado de valores en El Salvador está conformado por siete instituciones:
La Bolsa de Valores,
Las casas de corredores de bolsa,
Las empresas emisoras,
Los inversionistas,
Las clasificadoras de riesgo,
La Superintendencia de Valores, y
La central de depósito de valores - CEDEVAL.
Las bases técnicas de carácter contable son las normas emitidas por el Comité de Normas conformado por de la Superintendencia del Sistema Financiero y el Banco Central de Reserva, según lo establece la Ley de Supervisión y Regulación del Sistema Financiero. Algunas normas utilizadas en el Sistema de Valores, son las siguientes: RCTG-1/2011
Normas para la Negociación de Valores Extranjeros
RCTG-1/2008
Normativa para el Registro de los Administradores en el Registro Público Bursátil de La Superintendencia De Valores.
RS.MV.12/1998
Normas para Orientar y Regular la Formulación y Ejecución de Planes de Acción para Enfrentar la Problemática del Año 2000.
1.2.4.5 Normas de la Superintendencia de Seguros Las bases técnicas de carácter contable son las normas emitidas por el Comité de Normas conformado por de la Superintendencia del Sistema Financiero y el Banco Central de Reserva, según lo establece la Ley de Supervisión y Regulación del Sistema Financiero. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
NCS-006 .......... Normas para la reclasificación contable de los préstamos y contingencias de las sociedades de seguros. NCS-007 .......... Normas para el registro contable de operaciones de reporto bursátil que realizan las sociedades de seguros. NCS-008 .......... Normas para contabilizar revalúos de los inmuebles de las sociedades de seguros. NCS-009 .......... Normas para el reconocimiento contable de pérdidas en préstamos y cuentas por cobrar de sociedades de seguros. NCS-010 .......... Normas para la contabilización de los activos extraordinarios de las sociedades de seguros. NCS-011 .......... Normas para la constitución de las reservas técnicas de las sociedades de seguros. NCS-012 .......... Normas para la constitución de reservas de los seguros previsionales derivados del sistema de ahorro para pensiones. NCS-013 .......... Normas para la contabilización de intereses de las operaciones activas de las sociedades de seguros. NCS-014 .......... Normas para la contabilización de las comisiones sobre préstamos de las sociedades de seguros. NCS-015 .......... Normas para la elaboración de estados financieros de las sociedades de seguros. NCS-016 .......... Normas para la publicación de estados financieros de las sociedades de seguros. NCS-017 .......... Normas para la contabilización de las inversiones accionarias permanentes de las sociedades de seguros. NCS-018 .......... Normas para la contabilización y valorización de los títulos valores de la cartera de inversiones de las sociedades de seguros.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.5. PRINCIPALES REGULACIONES LEGALES 1.2.5.1 Código de Comercio El Código de Comercio fue aprobado en el año de 1904. Este surge por la necesidad que tenía el Estado de contar con un marco legal que regulara a los comerciantes en esa época. El Código de Comercio es la recopilación de leyes que tienen como función básica regir cualquier actividad relacionada con los actos de comercio y las cosas mercantiles. El actual Código fue creado por Decreto Legislativo Nº: 671 Fecha 08/05/70, publicado en Diario Oficial el 31/07/1970. La obligación del comerciante de llevar contabilidad debidamente organizada, sustenta su base en los artículos 411, 435 y siguientes. El artículo 411 numeral II establece como obligación del comerciante individual y social el llevar la contabilidad y la correspondencia en la forma prescrita por el Código. El artículo 435 define que la contabilidad debe estar de acuerdo con alguno de los sistemas generalmente aceptados en materia de Contabilidad y aprobados por quienes ejercen la función pública de auditoría. Según el artículo 437, los comerciantes con activos inferiores a $ 12,000.00 pueden llevar su contabilidad por si mismos o por personas quienes nombren, a diferencia quienes su activo sea igual o superior a dicho valor, así como los comerciantes sociales en general, están obligados a llevar su contabilidad por medio de contadores, de empresas legalmente autorizadas, bachilleres de comercio y administración o tenedores de libros, con títulos reconocidos por el Estado. El mismo artículo 435 detalla los registros contables que deben existir son los estados financieros, diario y mayor y cuanto sea necesario por exigencias contables o por ley. En esta sección se definen también otras obligaciones, tales como: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
a. La correspondencia y demás documentos probatorios, deben conservarse en buen orden. b. Los registros deben llevarse en castellano. c. Las cuentas se asentarán en Colones o en Dólares de los Estados Unidos de América. d. Toda contabilidad deberá llevarse en el país, aún la de las agencias, filiales, subsidiarias o sucursales de sociedades extranjeras. e. La contabilidad puede registrarse en hojas separadas y efectuar las anotaciones en el Diario en forma resumida y también se puede hacer uso de sistemas electrónicos o de cualquier otro medio técnico idóneo para registrar las operaciones contables. f. Los registros obligatorios deben llevarse en libros empastados o en hojas separadas, todas las cuales estarán foliadas, y serán autorizadas por el Contador Público autorizado que hubiere nombrado el comerciante. Tratándose de comerciantes sociales, será el Auditor Externo quien autorizará los libros o registros, debiendo el administrador designado en los estatutos, avalar dicha autorización. g. Las hojas de cada libro deberán ser numeradas y selladas por el Contador Público autorizado, debiendo poner en la primera de ellas una razón firmada y sellada, en la que se exprese el nombre del comerciante que las utilizará. h. Los comerciantes deben asentar sus operaciones diariamente y llevar su contabilidad con claridad, en orden cronológico, sin blancos, interpolaciones, raspaduras, ni tachaduras, y sin presentar señales de alteración. i.
El comerciante deberá establecer, al cierre de cada ejercicio fiscal, la situación económica de su empresa, la cual mostrará a través del balance general, el estado de resultados y el estado de cambio en el patrimonio de empresas, deberán estar certificados por Contador Público autorizado, debiendo depositarse en el Registro de Comercio para que surtan efectos frente a terceros.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.5.2 Ley de Impuesto sobre la Renta La Ley de Impuesto sobre la Renta fue aprobada según Decreto Legislativo No. 472 en el año de 1963, la cual fue derogada en su totalidad en el año de 1991 por la Nueva Ley de Impuesto Sobre la Renta según Decreto Legislativo No. 134, entrando en vigencia en enero de 1992. Esta ley referencia al tributo proveniente de renta obtenida de productos o utilidades percibidas o devengadas por sujetos pasivos ya sea en efectivo o en especie provenientes del trabajo, de la actividad empresarial del capital o de toda clase de productos, ganancias, beneficios o utilidades cualquiera que sea su origen.
1.2.5.3 Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios Esta ley establece un impuesto a las transferencias que se realizan, importaciones, internaciones, exportaciones, de igual manera al consumo de bienes muebles que puede realizar una entidad; además están sujetas las prestaciones, importación, internación, exportación y autoconsumo de servicios, detallando así los sujetos pasivos que cumplen las condiciones para el pago del impuesto en calidad de contribuyentes. Además, a fin de contar con un respaldo sólido que le permita al Estado ejercer un mayor control sobres el cumplimiento de las obligaciones formales por parte de los sujetos pasivos estipuladas en la Ley de Impuesto sobre la Renta y la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, existe el Código Tributario, este entre otras cosas consolida las infracciones y multas o estipula nuevas obligaciones para las empresas como por ejemplo la que establece el Artículo 131 de llevar auditoría fiscal.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.5.4 Código Tributario La información financiera es prueba de tributo para base imponible, debido a ello la regulación que abarca esta área es el Código Tributario, el cual se creó en el año 2000 y es vigente desde el 01 de enero de 2001. Para el Código Tributario, el marco legal que rige la contabilidad es el artículo 139, el cual literalmente dice que para efecto de este Código “se entiende por contabilidad formal la que, ajustándose consistentemente a uno de los métodos generalmente aceptados por la técnica contable apropiado para el negocio de que se trate, es llevada en libros autorizados en legal forma. Están obligados a llevar contabilidad formal los sujetos pasivos que de conformidad a lo establecido en el Código de Comercio o en las leyes especiales están obligados a ello”. El artículo 140 define aspectos específicos de los registros contables necesarios para establecer su situación tributaria. Asimismo, el reglamento de aplicación del Código Tributario provee lineamientos sobre la contabilidad, así específica el tratamiento de los Estados financieros en el artículo 66, de la adecuación de la contabilidad formal, registros auxiliares y especiales a la naturaleza de las operaciones en el artículo 73, y de las anotaciones de la contabilidad formal en el 74. 1.2.5.5 Código de Ética para profesionales en la Contabilidad El Código de Ética para profesionales en la Contabilidad es el conjunto de normas de ética de alta calidad y otros pronunciamientos que el Consejo de Normas Internacionales de Ética para Contadores (International Ethics Standards Board of Accountants - IESBA) ha elaborado para que sean utilizados por los profesionales de la contabilidad en todo el mundo. Fue publicado en julio de 2009 y es vigente desde el 1 de enero de 2011.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El Consejo de Normas forma parte de la Federación Internacional de Contadores (International Federation of Accountants - IFAC), quien tiene como misión “servir al interés público, impulsar el fortalecimiento de la profesión contable en el mundo y contribuir
al
desarrollo
de
economías
internacionales
sólidas
mediante
el
establecimiento de normas profesionales de alta calidad y la promoción de la adherencia a las mismas, fomentar la convergencia internacional de dichas normas y pronunciarse sobre cuestiones de interés público donde la especialización de la profesión es más relevante”.45 El Código de Ética está formado por tres partes. La Parte A establece los principios fundamentales de ética profesional para los profesionales de la contabilidad y proporciona un marco conceptual que el profesional utilizará con su juicio profesional. El marco conceptual tiene como fin el identificar amenazas en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales, evaluar la importancia de las amenazas y aplicar salvaguardas para eliminar las amenazas o reducirlas a un nivel aceptable. Las Partes B y C describen el modo en que se aplica el marco conceptual en determinadas situaciones. La Parte B se aplica a los profesionales de la contabilidad en ejercicio. La Parte C se aplica a los profesionales de la contabilidad en la empresa. El párrafo 100.4 establece que el cumplimiento de ésta normativa es obligatoria salvo si el mismo Código autoriza una excepción. Los principios fundamentales que el profesional de la contabilidad cumplirá, se resumen en el párrafo 100.5 y se analizan con más detalle en las Secciones 110 a 150. Los siguientes principios fundamentales son: (a) Integridad: Enfatiza la honestidad en todas las relaciones profesionales y empresariales.
45
http://www.ifac.org/about-ifac/organization-overview
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
(b) Objetividad: No permitir que prejuicios, conflicto de intereses o influencia indebida de terceros prevalezcan sobre los juicios profesionales o empresariales. (c) Competencia y diligencia profesionales: Mantener el conocimiento y la aptitud profesional al nivel necesario para asegurar que el cliente o la entidad para la que trabaja reciben servicios profesionales competentes basados en los últimos avances de la práctica, de la legislación y de las técnicas y actuar con diligencia y de conformidad con las normas técnicas y profesionales aplicables. (d) Confidencialidad: Respetar la confidencialidad de la información obtenida como resultado de relaciones profesionales y empresariales y, en consecuencia, no revelar dicha información a terceros sin autorización adecuada y específica, salvo que exista un derecho o deber legal o profesional de revelarla, ni hacer uso de la información en provecho propio o de terceros. (e) Comportamiento profesional: Cumplir las disposiciones legales y reglamentarias aplicables y evitar cualquier actuación que pueda desacreditar a la profesión.
1.3.
ASIGNATURA CONTABILIDAD INTERMEDIA
La Universidad Politécnica de El Salvador, imparte la asignatura Contabilidad Intermedia a las tres carreras de la Facultad de Ciencias Económicas: Licenciatura en Contaduría Pública, Licenciatura en Administración de Empresas y Licenciatura en Mercadotecnia. Es una asignatura de ciclo III, cuyo prerrequisito es Contabilidad Básica. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.3.1. ANTECEDENTES En la Universidad Politécnica se comenzó a impartir la materia de contabilidad en el mes de febrero del año 1983 con la creación de la Facultad de Ciencias Económicas conformada por las carreras de Licenciatura de Administración de Empresas, Licenciatura en Economía, Licenciatura en Contaduría Pública,
Licenciatura en
Mercadeo y Técnico en Comercialización; dicha asignatura se comenzó a conocer como Contabilidad II, posteriormente como Contabilidad Financiera y por último como Contabilidad Intermedia.
1.3.2. IMPORTANCIA Es de suma importancia la materia de contabilidad intermedia en el proceso de formación del futuro profesional en contaduría pública debido a que le fortalecerá los criterios técnicos relativos a la clasificación y valuación de los renglones que conforman el balance general de una empresa; dichos criterios están basado en la aplicación de los principios de contabilidad, permitiendo así que el profesional esté con los conocimientos básicos para la elaboración y presentación del balance general.
1.3.3. GENERALIDADES Número de orden:
12
Código:
COI200
Prerrequisitos:
Contabilidad Básica
Número de horas clase por ciclo:
85
Horas teóricas semanales:
3
Horas prácticas semanales:
2
Duración del ciclo en semanas:
17
Duración de la hora clase:
50 Minutos
Unidades valorativas:
4
Identificación del ciclo académico:
III
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.3.4. DESCRIPCIÓN Esta asignatura está orientada al aprendizaje del control contable y legal de los activos y pasivos corrientes con énfasis en el efectivo, inventario, cuenta por cobrar a corto plazo, los documentos por cobrar y las obligaciones corrientes así como los pasivos de corto y largo plazo, además incorpora el estudio detallado de cada uno de los componentes que forman un juego completo de estados financieros iniciando con un repaso y análisis de los conceptos contables básicos, la ecuación patrimonial, así como del formato, contenido y objetivo de los Estados Financieros. Se repasa la conformación de las bases técnicas de la contabilidad en El Salvador, para luego proceder en el análisis teórico y práctico de los principales lineamientos de Reconocimiento, Medición, Presentación y Revelación de los Activos, Pasivos y Patrimonio, en base a los estándares de contabilidad de aceptación Internacional (NIIF para PYMES). 1.3.5. OBJETIVO Se pretende que al finalizar la asignatura, el estudiante tenga la suficiente capacidad para: a) Explicar qué es un activo realizable, o a corto plazo; b) Explicar qué es un activo a largo plazo; c) Definir y explicar en qué consisten los pasivos de la empresa
1.3.6. CONTENIDOS El temario incluido en esta asignatura es: I. Activos Disponibles a. Caja b. El Flujo de Efectivo ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
c.
Caja Chica
d. Bancos, la conciliación bancaria e. Inversiones Temporales II. Activos Realizables a. Las Cuentas por Cobrar b. Descuento por Pronto Pago c. Los Documentos por Cobrar, por Cobrar Descontados d. Inventarios e. Libros Auxiliares III. Activos no Corrientes a. Mobiliario y Equipo b. Equipo de Transporte c. Planta y quipo d. Edificio e. Depreciación IV. Pasivos a. Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo b. Pasivos contingencia V. Capital a. Capital Social b. Utilidades c. Dividendos, Reserva Legal VI. La ética en la contabilidad a. Integridad en el trabajo b. Objetividad c. Competencia Profesional y Cuidado Suficiente d. Carácter Confidencial e. Comportamiento Profesional f. Normas Técnicas.
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Capítulo 1 – GENERALIDADES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.3.7. ESTRATEGIA METODOLÓGICA
La asignatura requiere de la utilización de la clase teórica para la correspondiente exposición de los temas a tratar. El restante de tiempo dedicado al desarrollo de la misma se repartirá por igual entre las distintas actividades:
Propiciar el trabajo en equipo
Vincular la teoría y la práctica por medio de ejercicios.
Fomentar la utilización de medios electrónicos para búsqueda, organización, procesamiento y presentación de información Planteamiento y resolución de problemas y casos prácticos.
Fomentar la investigación de temas en diferentes fuentes de información.
Propiciar que el estudiante valore sus actividades, reflexiones y llegue a un proceso de auto evaluación. Inducir al estudiante en una constante dinámica de investigación.
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CAPITULO 2
Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN
METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN
Autores: Claudia Guardado y Guillermo Domínguez
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
Como se ha presentado en el capítulo anterior, la contabilidad como tal, ha evolucionado a la par de la historia misma, también la carrera de Contaduría Pública ha progresado enormemente. Hace unas décadas era la “teneduría de libros” la actividad contable, la que actualmente tiene tanta importancia. Un buen análisis contable debe ser capaz por sí mismo de brindar a las actividades empresariales el poder de decidir de forma acertada las estrategias a definir para aprovechar al máximo su potencial; es decir, debe ser capaz de proporcionar la información necesaria que identifique los puntos a favor y en contra de efectuar cualquier proyecto o propuesta. Por estas y muchas razones el contador debe ser capaz de adaptarse al agitado y cambiante mundo de las finanzas y las empresas y responder de la manera más idónea a un determinado momento y problema específicos. Por lo tanto, el contador debe mostrar algunas cualidades tales como: Diagnosticar necesidades y problemas relacionados con la información financiera en cualquier tipo de organización, utilizando la metodología y los recursos de su conocimiento, con el objetivo de proponer alternativas viables y acordes con sus características y herramientas de trabajo. Para esto debe aplicar métodos, técnicas y procedimientos contables sistemáticos, que permitan dar a conocer la información financiero-contable exacta, confiable y oportuna. El contador debe ser capaz de participar en la toma de decisiones financieras y contables de cualquier tipo de organización, considerando las políticas económicas y sociales, así como el contexto cultural y principalmente legal, tanto internacional como local, de manera que siempre prevalezca en su sentido común de ejercer la profesión, los valores éticos y morales que demandan el alto rendimiento y lealtad hacia su empresa y trabajo, para lo cual es importante que, además de sus conocimientos contables demuestre una enorme preparación en la forma de interpretar y aplicar, con responsabilidad, las bases técnicas que norman la actuación de las organizaciones y las que regulan el desempeño profesional en los campos de la contaduría y las finanzas. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El profesional de la contabilidad no debe limitarse y conformarse a desempeñar su puesto al día a día, sino debe incorporarse como parte del proceso productivo siendo capaz de plantear alternativas de mejora continua de carácter administrativo siendo investigativo con el propósito de mantenerse actualizado en todo ámbito para poder sugerir y aplicar nuevos modelos administrativos, técnicas e innovaciones tecnológicas aplicables a su campo de trabajo. Una de las principales labores del contador debe ser la responsabilidad de asesorar a personas físicas y morales en relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias y formales, con el fin de contribuir al adecuado funcionamiento de las organizaciones y de los grupos sociales y, desde luego, contribuir con el Estado para la adecuada y correcta captación de impuestos. Dentro del proceso de la enseñanza aprendizaje en nivel profesional, será de gran importancia los contenidos programáticos de las asignaturas, así como el desarrollo de éstos y las metodologías utilizadas, lo cual permitirá cumplir con el proceso en forma efectiva y que conlleve al logro de formar profesionales capaces de desenvolverse en las diferentes áreas dentro de cualquier empresa. Con la presente investigación se pretende no solo realizar el contenido y desarrollo del trabajo, con el propósito que el beneficio sea amplio en la medida en que pueda ser aprovechado por las personas a quienes se dirige: • A los catedráticos que imparten la asignatura “Contabilidad Intermedia” en la Universidad Politécnica de El Salvador, dotando una herramienta que les permita desarrollar sus contenidos en forma uniforme. • A la Universidad Politécnica de El Salvador, a fin de formar profesionales capaces de desarrollarse dentro del mercado laboral.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
• A otros estudiantes de la facultad de Ciencias Económicas de la UPES interesados en los temas de esta materia que necesiten reforzar sus conocimientos. En vista de lo anterior se considera que para la Universidad Politécnica de El Salvador y su comunidad universitaria sería de mucha utilidad el poder contar con un cuaderno de cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia, para reforzar los contenidos y mejorar el proceso de enseñanza aprendizaje. Servirá de guía al docente y facilitará al alumno la información necesaria, para fortalecer la formación académica y profesional en el desarrollo de la asignatura, mejorando la interacción entre el docente y el estudiante.
2.2.
OBJETIVOS
2.2.1. OBJETIVO GENERAL
Elaborar un Cuaderno de Cátedra que sirva como herramienta bibliográfica y de base para el desarrollo de la asignatura Contabilidad Intermedia en la Universidad Politécnica de El Salvador, desarrollando el contenido de la asignatura según el plan de estudios aprobado por el Ministerio de Educación de El Salvador, de manera que el proceso de enseñanza aprendizaje sea participativo y dinámico y por lo tanto se desarrolle un profesional más competente.
2.2.2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS
Establecer las generalidades del Cuaderno de Cátedra, de la Contabilidad Financiera y de la asignatura Contabilidad Intermedia.
Actualizar el contenido de la asignatura Contabilidad Intermedia de acuerdo con la currícula educativa legal de El Salvador.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Utilizar herramientas técnicas y metodológicas informáticas que faciliten el aprendizaje del alumno y el desempeño del docente.
2.3.
TIPO DE INVESTIGACIÓN
2.3.1. INVESTIGACIÓN BIBLIOGRÁFICA En la investigación se buscó información bibliográfica en las bibliotecas y hemerotecas de la Universidad Politécnica de El Salvador, Universidad de El Salvador, Universidad Tecnológica y la Universidad Centroamericana José Simeón Cañas. Se buscó información sobre guías para elaborar un cuaderno de cátedra, pero no se encontró a través de este medio. Sin embargo, la información relativa a las generalidades de la Contabilidad Financiera, fue de más fácil acceso por esta vía. Encontrándose libros, tesis, revistas, entre otros. La búsqueda de información a través de internet también fue de mucho aporte, la que se completó con bibliografía.
2.3.2. INVESTIGACIÓN DE CAMPO Con el objetivo de recopilar información que sirviera de base para el presente trabajo y obtener aportes técnicos de parte de profesionales en pedagogía sobre aspectos generales de un Cuaderno de Cátedra, se procedió a realizar investigación de campo en las siguientes áreas:
Cuaderno de Cátedra.
Contenidos de la asignatura de otras universidades.
Asignatura Contabilidad Intermedia UPES.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Cuaderno de Cátedra Al no encontrar una guía bibliográfica de cómo realizar un Cuaderno de Cátedra, se optó por realizar una entrevista y recopilar información por ese medio. No fue posible obtener la entrevista con todos los docentes seleccionados, a pesar de haberse gestionado cita con cada uno. Asimismo, se realizó visita a diferentes universidades de San Salvador, para verificar específicamente la existencia de Cuadernos de Cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia o su equivalente, o de otra asignatura. De la investigación se encontró que únicamente la Universidad Centroamericana José Simeón Cañas, cuenta con una tesis denominada “Desarrollo de cuaderno de cátedra de Contabilidad Financiera II, para la Facultad de Ciencias Económicas y Empresariales de la Universidad Centroamericana José Simeón Cañas". Sin embargo, otras universidades tienen en su biblioteca trabajos de tesis sobre cuadernos de cátedra de diversas asignaturas. Las universidades visitadas fueron:
Universidad Politécnica de El Salvador
Universidad de El Salvador
Universidad Tecnológica
Universidad Centroamericana José Simeón Cañas
Contenidos de la asignatura de universidades de San Salvador Con relación a información sobre temarios de la asignatura, se realizó investigación en la Universidad Politécnica sobre contenidos de la asignatura de planes de estudio anteriores, igualmente se visitaron algunas universidades de San Salvador para obtener los contenidos vigentes.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El propósito de recabar los contenidos fue conocer las diferencias o similitudes con otras universidades, permitiendo tener un parámetro comparación y noción de oportunidades de mejora, de manera que se reconozca e implemente cualquier adición de contenidos. Las universidades visitadas son:
Universidad Politécnica de El Salvador.
Universidad de El Salvador.
Universidad Tecnológica de El Salvador.
Universidad Dr. Francisco Gavidia.
Universidad Don Bosco (no fue posible obtener la información).
Universidad Modular Abierta (no fue posible obtener la información).
Cabe mencionar, que la denominación de la asignatura en las universidades visitadas es diferente, encontrándose como “Contabilidad II” y “Contabilidad Financiera II”. Asignatura Contabilidad Intermedia UPES Para conocer sobre las generalidades de la asignatura, historia, plan de estudio anterior y vigente, así como toda la información relacionada, se visitó al Lic. Wilber Evenor Gómez Rivas, Decano de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Politécnica de El Salvador, quien proporcionó elementos básicos y remitió a buscar más información en el sitio web de la universidad.
2.4.
TÉCNICAS E INSTRUMENTOS DE INVESTIGACIÓN
2.4.1. TÉCNICAS DE INVESTIGACIÓN Para efectos de investigación se utilizó el Método Deductivo, para lo que se llevó a cabo una serie de entrevistas de entre las cuales se derivaron algunos criterios para elaborar una definición de Cuaderno de Cátedra.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Asimismo, se realizaron resúmenes y análisis de toda la información y documentación recolectada, para realizar una reseña histórica de la evolución de la contabilidad, de manera que sirva de preámbulo para el desarrollo del contenido del Cuaderno de Cátedra acorde a la realidad actual. A partir de la investigación realizada, se aplicará el Método Inductivo para llegar a documentar el temario y elegir la forma de presentación de los contenidos.
2.4.2. INSTRUMENTOS DE INVESTIGACIÓN Se optó por realizar una entrevista semi-estructurada como instrumento de investigación, dirigida a Docentes universitarios con experiencia y formación pedagógica, quienes fueron seleccionados previa investigación. La entrevista semi-estructurada consiste en un cuestionario donde se alternan preguntas estructuradas y preguntas espontáneas, de manera que las respuestas son más completas y se permite al entrevistado exponer con una mayor libertad y flexibilidad sus opiniones. La información obtenida a través de las entrevistas realizadas permitió preparar el avance de las generalidades del cuaderno de Cátedra, y sientan la base para el desarrollo del mismo, ya que los docentes aportaron ideas y terminología que se implementarán en los siguientes capítulos. La entrevista se basó en la siguiente serie de preguntas: 1.
¿Cuál es su formación en el área pedagógica?
2.
Para usted ¿Qué es un Cuaderno de Cátedra?
3.
¿Cuáles considera usted, que son los elementos fundamentales que estructuran un Cuaderno de Cátedra?
4.
¿Existe alguna terminología que recomiende utilizar o evitar?
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
5.
¿Considera recomendable para el alumno como para el docente tener como apoyo un Cuaderno de Cátedra? ¿Por qué?
6.
¿Cuál es su opinión sobre el uso de un Cuaderno de Cátedra para impartir una asignatura?
7.
¿Recomendaría alguna metodología que pueda incluirse en un Cuaderno de Cátedra?
8.
¿Cuál bibliografía recomienda como guía para elaborar un Cuaderno de Cátedra?
9.
¿Recomendaría algún recurso informático para la enseñanza para utilizar simultáneamente a un Cuaderno de Cátedra?
10.
¿Qué herramientas/recursos didácticos se pueden utilizar en un Cuaderno de Cátedra?
11.
¿Qué recomendaciones puede darnos para el desarrollo de nuestro Cuaderno de Cátedra?
2.5.
RECOLECCIÓN Y PROCESAMIENTO DE DATOS
2.5.1. RECOLECCIÓN La recolección de información del capítulo 1, respecto a las generalidades del cuaderno de cátedra, se desarrolló por medio de Entrevista semi-estructurada a docentes universitarios, y con investigación bibliográfica. Serán los mismos medios los que se utilizarán durante el desarrollo de los contenidos.
2.5.2. ALCANCE Y DELIMITACIÓN DE LA INVESTIGACIÓN Se considera desarrollar el Cuaderno de Cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia de la Universidad Politécnica de El Salvador, según el contenido aprobado en el Plan de estudios vigente durante el desarrollo del trabajo de graduación.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Se documentará el contenido de la cátedra, actualizando todo el material de acuerdo a leyes y normativas vigentes aplicables al área contable y bajo el enfoque de NIIF para PYMES, ya que se considera que esta normativa es aplicada a más empresas en el mercado laboral. Se elaborarán guías de estudio y desarrollo de casos prácticos, de manera que el alumno conozca cada uno de los elementos de la contabilidad y los componentes de los estados financieros básicos. Paralelamente a la actualización de los contenidos, se utilizarán las herramientas que se consideren adecuadas para hacer más motivadora la asignatura y que el alumno tenga un mejor aprendizaje. El Cuaderno de Cátedra se puede convertir en la herramienta a utilizar por el docente en el período 2014 – 2017, ya que es el período en que estará vigente la currícula aprobada por el Ministerio de Educación. Puede ser la base para futuras actualizaciones.
2.5.3. CRITERIOS METODOLÓGICOS DE INVESTIGACIÓN Al seleccionar a los docentes a entrevistar, se consideraron aspectos de referencia, tales como:
Experiencia como docentes
Formación pedagógica
Cualidades como: puntualidad, respeto en el trato a los alumnos, accesibilidad y ética profesional.
2.5.4. RESULTADOS DE LA INVESTIGACIÓN La investigación se ha centrado en el fondo y forma del Cuaderno de Cátedra, en los planes de estudio y contenidos de la asignatura de otras universidades, y en todos los aspectos generales de la materia de Contabilidad.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Resultados de Investigación Cuaderno de Cátedra Las respuestas obtenidas a través de las entrevistas semi-estructuradas, se detallan en el Anexo 1, y se han retomado para desarrollar el apartado 1.1 Generalidades del Cuaderno de Cátedra.
Resultados de Investigación de Contenidos de la Asignatura Contabilidad Intermedia o equivalente Se tomó de base el contenido de la Asignatura del Plan de Estudios de la Universidad Politécnica de El Salvador vigente para el período 2013-2017 y se comparó con los contenidos de planes de períodos anteriores para encontrar las diferencias y similitudes entre ambos. No fue posible obtener información sobre las causas de las modificaciones en los diferentes planes de estudio. En forma similar se investigó y comparó el Plan de Estudios UPES con los planes vigentes de otras universidades. 2a) Contenidos de la Asignatura: Comparativo UPES vigente y anteriores Al comparar el Plan de Estudios aprobado para el período 1994-1998 con el vigente 2013-2017, se encontró que el temario se mantiene igual, a excepción del tema adicionado Flujo de efectivo en el I. Activo Disponible. El nombre de la asignatura era “Contabilidad II”. UNIVERSIDAD POLITÉCNICA DE EL SALVADOR PLAN 1994 - 1998
PLAN 2013 - 2017
1. Activos Circulante
I.
Activos Disponibles
1.1 Caja
I.1 Caja I.2 El Flujo de Efectivo
1.2 Caja Chica
I.3 Caja Chica
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.3 Bancos
I.4 Bancos. La Conciliación Bancaria
1 4 Bancos, La conciliación Bancaria 1.5 Inversiones Temporales
I.5 Inversiones Temporales
2. Activos Realizables
II.
2.1 Las Cuentas Por Cobrar
II.1 Las Cuentas Por Cobrar
2.2 Descuentos por Pronto Pago
II.2 Descuentos por Pronto Pago
2.3
Documentos Descontados. 2.4 Inventarios
por
Cobrar,
por
Activos Realizables
Cobrar II.3
Documentos Descontados. II.4 Inventarios
por
Cobrar,
por
Cobrar
2.5 Libros Auxiliares
II.5 Libros Auxiliares
3. Activos no Corrientes
III.
3.1 Mobiliario y Equipo
III.1 Mobiliario y Equipo
3.2 Equipo de Transporte
III.2 Equipo de Transporte
3.3 Planta y Equipo
III.3 Planta y Equipo
3.4 Edificio y Terrenos
III.4 Edificio y Terrenos
3.5 Depreciación
III.5 Depreciación
4. Pasivos
IV.
4.1 Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo
IV.1 Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo
4.2 Pasivos Contingentes
IV.2 Pasivos Contingentes
5. Capital
V.
5.1 Capital Social
V.1 Capital Social
5.2 Utilidades
V.2 Utilidades
5.3 Dividendos, Reserva Legal
V.3 Dividendos, Reserva Legal
6. La ética en la contabilidad
VI.
6.1 Integridad en el trabajo
VI.1 Integridad en el Trabajo
6.2 Objetividad.
VI.2 Objetividad.
6.3 Competencia Profesional y Cuidado Suficiente
VI.3 Competencia Profesional y Cuidado Suficiente
6.4 Carácter Confidencial
VI.4 Carácter Confidencial
6.5 Comportamiento Profesional
VI.5 Comportamiento Profesional
6.6 Normas Técnicas.
VI.6 Normas Técnicas.
Activos no Corrientes
Pasivos
Capital
La Ética en la Contabilidad
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Al comparar el Plan 2002-2007 con el vigente 2013-2017, se encuentran varias diferencias de hacer notar. En el Plan actual se: Excluye el tema Estados Financieros Básicos. Incluye Libros Auxiliares. Excluye Contabilidad de Sucursales y Agencias. Excluye Activos Intangibles. Excluye Sociedades de Personas y de Capital. Incluye Capital y su composición. Incluye La Ética en la Contabilidad. El nombre de la asignatura era “Contabilidad Financiera”. UNIVERSIDAD POLITÉCNICA DE EL SALVADOR PLAN 2002 - 2007
1. Estados Financieros Básicos
PLAN 2013 - 2017 I.
Activos Disponibles
1.1 Estados Financieros Básicos 1.2 El Efectivo
I.1 Caja
1.3 Definición del Efectivo
I.2 El Flujo de Efectivo I.3 Caja Chica I.4 Bancos, La Conciliación Bancaria I.5 Inversiones Temporales
2. Cuentas y Documentos por Cobrar
II.
Activos Realizables
2.1 Clientes
II.1 Las Cuentas Por Cobrar
2.2 Deudores Varios
II.2 Descuentos por Pronto Pago II.3
2.3 Préstamos a Empleados 2.4 Anticipos a Empleados
Documentos Descontados.
por
Cobrar,
por
Cobrar
2.5 Préstamos a Accionistas 3. Los Inventarios
II.4 Inventarios
3.1 Analítico
II.5 Libros Auxiliares
3.2 Perpetuo
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
6. Inmuebles, maquinaria y Equipo 6.1 Inmuebles, maquinaria y Equipo
III.
Activos no Corrientes
III.1 Mobiliario y Equipo III.2 Equipo de Transporte III.3 Planta y Equipo III.4 Edificio y Terrenos III.5 Depreciación
4. Gastos Pagados por anticipado 4.1 Papelería y Útiles 5. Contabilidad de Sucursales y Agencias 5.1 Contabilidad de Sucursales y Agencias 5.2 Diferencia entre Sucursal y Agencia 7. Activos Intangibles y Pasivos
IV.
Pasivos
7.1 Activo Intangibles
IV.1 Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo
7.2 Pasivos de Corto Plazo
IV.2 Pasivos Contingentes
7.3 Pasivos de Largo Plazo V.
Capital
8. Sociedades de Personas
V.1 Capital Social
8.1 Sociedades de Nombre colectivo
V.2 Utilidades
8.1 Sociedades en comandita Simple
V.3 Dividendos, Reserva Legal
8.1 Sociedades de Responsabilidad Limitada VI.
La Ética en la Contabilidad
8. Sociedades de Capital
VI.1 Integridad en el Trabajo
8.1 Sociedades Anónimas
VI.2 Objetividad.
8.1 Sociedades en comandita por Acciones
VI.3 Competencia Profesional y Cuidado Suficiente VI.4 Carácter Confidencial VI.5 Comportamiento Profesional VI.6 Normas Técnicas.
Entre el plan 2008-2012 y el vigente no existe ninguna variación. El nombre de la asignatura era “Contabilidad Intermedia”.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2b) Contenidos de la Asignatura: Comparativo UPES Vigente y otras Universidades.
UNIVERSIDAD DR. FRANCISCO GAVIDIA
Al comparar los contenidos aprobados para el período 2013-2017, se encontró que el temario de la UPES incluye partidas de activo, pasivo, patrimonio y temas relativos a la ética del contador. A diferencia la UFG, desarrolla únicamente partidas de activo, pero incluye aspectos contables básicos de forma introductoria. Además incluye el Marco Conceptual para la Información Financiera y otras partidas de activo: Arrendamientos, Instrumentos Financieros Básicos, Intangibles y Propiedades de Inversión. La asignatura se denomina “Contabilidad Financiera 2”. UPES PLAN 2013 - 2017
UNIVERSIDAD DR. FRANCISCO GAVIDIA
CONTENIDOS
UNIDADES DE ESTUDIO Unidad 1: Aspectos Contables Básicos y Análisis del Activo Corriente * Introducción Aspectos contables básicos Marco Conceptual para la Información Financiera
I. Activos Disponibles
* Activo Corriente
I.1 Caja
Efectivo, Bancos y Equivalentes de Efectivo
I.2 El Flujo de Efectivo
La conciliación Bancaria
I.3 Caja Chica
Uso de software contable
I.4 Bancos, La Conciliación Bancaria I.5 Inversiones Temporales Unidad 2: Cuentas y Documentos por Cobrar. II.
Activos Realizables
Inventarios
II.1 Las Cuentas Por Cobrar
Cuentas y Documentos por Cobrar Conceptualización, reconocimiento, medición y
II.2 Descuentos por Pronto Pago
presentación
II.3 Los Documentos por Cobrar, por Cobrar Descontados
Métodos de estimación de cuentas incobrables
II.4 Inventarios
* Inventarios
II.5 Libros Auxiliares
Conceptualización,
reconocimiento
inicial
y
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
66
Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
técnicas de medición Elementos
del
Costo
de
los
Inventarios:
Adquisición, Transformación, otros. Sistema de Registro Periódico o Analítico Sistema de Registro Constante o Perpetuo Fórmulas del Costo: Costo Promedio, Método PEPS Reconocimiento
Posterior:
Incorporación
al
Resultado Uso de software contable Unidad 3: Activo No Corriente (Propiedad, III.
Activos no Corrientes
Planta y Equipo)
III.4 Edificio y Terrenos
Conceptos, reconocimiento, medición inicial: Componentes del Costo Medición Posterior: Modelo del Costo - Modelo de Revaluación. Depreciación: Conceptualización, medición y reconocimiento Perspectiva Tributaria sobre la Depreciación
III.5 Depreciación
Deterioro del valor de Propiedad, Planta y Equipo
III.1 Mobiliario y Equipo III.2 Equipo de Transporte III.3 Planta y Equipo
Baja en Cuentas Unidad
4:
Arrendamientos,
Financieros
Básicos,
Instrumentos
Intangibles
y
Propiedades de Inversión Arrendamientos.
Concepto
y
clasificación:
Operativos y Financieros Arrendamientos
Financieros:
Reconocimiento,
medición inicial, medición posterior, presentación y revelación. (Perspectiva del Arrendador). Arrendamientos
Financieros:
Reconocimiento,
medición inicial, medición posterior, presentación y revelación. (Perspectiva del Arrendatario). Arrendamientos
Operativos:
Perspectiva
del
Arrendador y del Arrendatario). Instrumentos Financieros Básicos. Reconocimiento,
medición,
presentación
y
revelación de inversiones en acciones comunes,
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
preferentes y bonos. Intangibles y Propiedades de Inversión. Activos Intangibles: Definición, reconocimiento, medición (inicial y posterior). Propiedades
de
Inversión:
Definición,
reconocimiento y medición. IV.
Pasivos
IV.1 Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo IV.2 Pasivos Contingentes V.
Capital V.1 Capital Social V.2 Utilidades V.3 Dividendos, Reserva Legal
VI.
La Ética en la Contabilidad
VI.1 Integridad en el Trabajo VI.2 Objetividad. VI.3
Competencia Profesional Suficiente VI.4 Carácter Confidencial
y
Cuidado
VI.5 Comportamiento Profesional VI.6 Normas Técnicas.
UNIVERSIDAD TECNOLÓGICA DE EL SALVADOR
El Plan de Estudios aprobado para el período 2013-2017 de la UPES incluye en su temario, partidas de activo, pasivo, patrimonio y temas relativos a la ética del contador. A diferencia la UTEC, en la asignatura Contabilidad II desarrolla únicamente partidas de activo. Se verificó el contenido de la asignatura Contabilidad III, sintetizado en partidas de Pasivo, capital, contingencias, Estados de Flujos de Efectivo y Contabilidad de Agencias. Es decir, que la UPES desarrolla en una sola asignatura los contenidos de dos asignaturas para la UTEC. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
UPES PLAN 2013 - 2017 D.
CONTENIDOS
UNIVERSIDAD TECNOLOGICA DE EL SALVADOR UNIDADES DE ESTUDIO Unidad I: ESTUDIO DE LAS CUENTAS QUE INTEGRAN EL ACTIVO CORRIENTE 1.1. Definición 1.2 Conceptos que integran esta área 1.3 Reglas de valuación 1.4 Reglas de Presentación 1.5 Control Interno 1.6 Catalogo y manual de cuentas 1.7 Marco técnico 1.8 Marco Legal 1.9 Casos Prácticos
I.
UNIDAD 2 : ESTUDIO DE LAS CUENTAS QUE INTEGRAN EL ACTIVO NO CORRIENTE
Activos Disponibles I.1 Caja
2.1 Definición
I.2 El Flujo de Efectivo
2.2. Concepto que integran esta área
I.3 Caja Chica I.4 Bancos, La Conciliación Bancaria
2.3 Reglas de valuación 2.4 Reglas de Presentación
I.5 Inversiones Temporales
2.5 Control Interno 2.6 Catalogo y manual de cuentas 2.7 Marco Técnico 2.8 Marco legal 2.9 Casos Practico
II.
Activos Realizables II.1 Las Cuentas Por Cobrar II.2 Descuentos por Pronto Pago II.3 Los Documentos por Cobrar, por Cobrar Descontados II.4 Inventarios II.5 Libros Auxiliares
III.
Activos no Corrientes III.1 Mobiliario y Equipo III.2 Equipo de Transporte III.3 Planta y Equipo III.4 Edificio y Terrenos III.5 Depreciación
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
IV.
Pasivos IV.1 Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo IV.2 Pasivos Contingentes
V.
Capital V.1 Capital Social V.2 Utilidades V.3 Dividendos, Reserva Legal
VI.
La Ética en la Contabilidad VI.1 Integridad en el Trabajo VI.2 Objetividad. VI.3 Competencia Profesional y Cuidado Suficiente VI.4 Carácter Confidencial VI.5 Comportamiento Profesional VI.6 Normas Técnicas.
UNIVERSIDAD DE EL SALVADOR
El Plan de Estudios aprobado para el período 2013-2017 de la UPES incluye en su temario, partidas de activo, pasivo, patrimonio y temas relativos a la ética del contador. A diferencia la UES, desarrolla únicamente partidas de activos corrientes, y con cada una desarrolla la definición, registro contable, principios de contabilidad aplicados, reglas de valuación y presentación, objetivos de aplicación del control interno aplicable. Además incluye temas de Estados Financieros. UPES PLAN 2013 - 2018 D. CONTENIDOS
UNIVERSIDAD DE EL SALVADOR UNIDADES DE ESTUDIO Unidad I: ESTADOS FINANCIEROS 1. (balance general, estado de resultado, estado de cambio en el patrimonio y estado de flujo de efectivo) 1.1 Definiciones y Clasificaciones 1.2 Importancia y Objetivos, para cada estado financiero 1.3 Elementos que conforman los estados financieros 1.4 Presentación de estados financieros sobre la base de PCGA y NIC
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
70
Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.5 Aspectos legales (mercantiles y tributarios) 1.6 Notas y políticas aplicables a componentes de los Estados Financieros 1.7 Ejercicios de aplicación
UNIDAD I:
Activos Disponibles
I.4 Bancos, La Conciliación Bancaria I.5 Inversiones Temporales
Unidad II. EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO 1. Definición del efectivo y Equivalentes al efectivo 2. Clasificación 2.3 Bancos 2.4 Inversiones Temporales 3. Reglas de presentación del efectivo y equivalente al efectivo 4. Reglas de valuación del efectivo y equivalente a efectivo 5. CAJA GENERAL Definición, registro contable, principios de contabilidad aplicados, reglas de valuación y presentación, objetivos de aplicación del control interno aplicable. 5.7 Procedimientos de control interno (corte de caja y Arqueos 5.8 Aplicación de los Aspectos Legales 6. CAJA CHICA 6.2 Sistema de Fondo de Caja Chica y Registros contables - Creación del Fondo de caja chica - Aumento y Disminución de Fondo de Caja Chica - Reposición de los Aspectos Legales 6.3 Procedimientos de Control Interno - Arqueo de Caja Chica 6.4 Aplicación de los Aspectos Legales 7. BANCOS - conciliación Bancaria 7.7 aplicación de los Aspectos Legales 8. INVERSIONES TEMPORALES 8.2 Clasificación - Valores Negociable - Acciones - Bonos - Certificados de Inversión - depósitos a plazo - Estimación por perdida en venta de inversiones temporales 8.8 Aplicación a los Aspectos Legales 8.9 Ejercicios de Aplicación
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
71
Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
9. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO 9.1 Definición - Clasificación de Actividades - Presentación de las Actividades en el Estado de flujo de Efectivo 9.2 Método Directo e Indirecto UNIDAD II.
Activos Realizables
II.1 Las Cuentas Por Cobrar II.2 Descuentos por Pronto Pago II.3 Los Documentos por Cobrar, por Cobrar Descontados II.4 Inventarios II.5 Libros Auxiliares
Unidad III: Cuentas y Documentos por Cobrar. 1.7 Control Interno Aplicados las cuentas y Documentos por cobrar 1.8 Procedimientos de control Interno - Manejo Físico de las Cuentas y Documentos por cobrar - Confirmación de Adeudo - Análisis de Saldos - Conexión con otras cuentas - Estudio y Análisis de Recuperabilidad -Aplicación de las Aspectos Legales (Mercantiles y Tributarios) 1.9 Recuperación 1.10 Métodos de Estimación para Cuentas Incobrables 1.11 Liquidación de Cuentas Incobrables 1.12 Documentos por cobrar Descontados 1.13 Ejercicios de aplicación 2. IVA CREDITO FISCAL 2.2 Clasificación -Crédito fiscal Compras -Remanente Crédito Fiscal -IVA Retención a Terceros 2.8 Aspectos Legibles 2.9 Ejercicio de Aplicación UNIDAD IV Inventario y Gastos Pagados por Anticipado 1. INVENTARIOS 1.5 Procedimiento de Control Interno - La Obsolescencia - Toma Física de Inventario 1.6 Aplicación de los aspectos Legales (Mercantiles y Tributarios) 1.7 Mercaderías en Consignación 1.8 Mercadería en Transito 1.9 ejercicios Prácticos
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
UNIDAD III.
Activos no Corrientes
III.1 Mobiliario y Equipo III.2 Equipo de Transporte III.3 Planta y Equipo III.4 Edificio y Terrenos III.5 Depreciación
2. GASTOS PAGADOS POR ANTICIPADO 2.7 Control Interno contable de los Gastos Pagados por Anticipado 2.8 Procedimientos de control Interno - amortización 2.9 Aplicación de los Aspectos Legales (Mercantiles y Tributarios) 2.10 Ejercicios Prácticos
UNIDAD IV. Pasivos IV.1 Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo IV.2 Pasivos Contingentes UNIDAD V. Capital V.1 Capital Social V.2 Utilidades V.3 Dividendos, Reserva Legal UNIDAD VI. La Ética en la Contabilidad VI.1 Integridad en el Trabajo VI.2 Objetividad. VI.3 Competencia Profesional y Cuidado Suficiente VI.4 Carácter Confidencial VI.5 Comportamiento Profesional VI.6 Normas Técnicas.
Resumiendo los resultados de la investigación con relación a los contenidos de la asignatura, se encuentra que de las tres universidades que facilitaron la información, el factor común es cuentas de Activo. Únicamente se pudo constatar en la Universidad Tecnológica de El Salvador, que la siguiente asignatura denominada Contabilidad III, es la que desarrolla partidas de Pasivo y Patrimonio. Según el Plan de Estudios de la Universidad Politécnica de El Salvador, la asignatura Contabilidad Intermedia es pre-requisito para las asignaturas “Contabilidad de Costos I” y “Organización Contable”, no existe otra asignatura que continúe donde se puedan repartir los contenidos tal como lo hacen otras universidades. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En vista de esta situación, el cuaderno de cátedra a desarrollar se mantiene con el mismo contenido asignado, considerando la Normativa Educativa y Normativa Legal Vigente, según se detalla:
2.5.5. PROPUESTA DE DESARROLLO DE CUADERNA DE CÁTEDRA Descripción de la Asignatura Esta asignatura está orientada al aprendizaje del control contable y legal de las cuentas de activos, pasivos y patrimonio, con base a las normas de contabilidad de aceptación internacional (NIIF para PYMES), que establece los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar de los hechos económicos componentes de los estados financieros. Por cada cuenta se desarrolla la definición, registro contable, principios de contabilidad aplicados y otros aspectos implícitos. La asignatura inicia con un breve repaso y análisis de los conceptos contables básicos, la ecuación patrimonial, así como del formato, contenido y objetivo de los Estados Financieros. Incluye además un capítulo donde se aborda la Ética del contador, tema de suma importancia para todos los involucrados en el mundo contable. Objetivo Al finalizar la asignatura, el alumno debe ser capaz de identificar y definir cada una de las cuentas de activo, pasivo y patrimonio con los lineamientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación basados en la normativa contable internacional.
Contenidos 1. Aspectos Básicos de la Contabilidad 1.1. Concepto, objetivo e importancia de la Contabilidad 1.2. Bases Técnicas de Carácter Contable en El Salvador 1.3. Marco Conceptual para la Información Financiera
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2. Activos Corrientes 2.1. Caja 2.2. El Flujo de Efectivo 2.3.
Caja Chica
2.4. Bancos, la conciliación bancaria 2.5. Inversiones Temporales 2.6. Las Cuentas por Cobrar 2.7. Descuento por Pronto Pago 2.8. Los Documentos por Cobrar, por Cobrar Descontados 2.9. Inventarios 2.10. Libros Auxiliares 3. Activos no Corrientes 3.1. Mobiliario y Equipo 3.2. Equipo de Transporte 3.3. Planta y quipo 3.4. Edificio 3.5. Depreciación 4. Pasivos Corrientes y No Corrientes 4.1. Pasivos a Corto Plazo, Pasivos a Largo Plazo 4.2. Pasivos Contingentes 4.3. Arrendamientos Financieros 5. Capital 5.1. Capital Social 5.2. Utilidades 5.3. Dividendos, Reserva Legal
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Capítulo 2 – METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN ________________________________________________________________________________________________________________________________________
6. La Ética del Contador 6.1. Integridad en el trabajo 6.2. Objetividad 6.3. Competencia Profesional y Cuidado Suficiente 6.4. Carácter Confidencial 6.5. Comportamiento Profesional 6.6. Normas Técnicas.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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CAPITULO 3 Capítulo 3 – CUADERNO DE CÁTEDRA DE LA ASIGNATURA CONTABILIDAD INTERMEDIA
CUADERNO DE CÁTEDRA DE LA ASIGNATURA CONTABILIDAD INTERMEDIA
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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UNIDAD 1
1. ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD Base Técnica NIIF para PyMEs
Sección 2
Prólogo a la NIIF para PyMEs Conceptos y Principios Generales
OBJETIVOS
Recordar los conceptos básicos de la contabilidad y sus elementos.
Mostrar las características cualitativas de la información en los estados financieros.
Identificar las bases técnicas actuales de carácter contable en El Salvador.
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Integridad ¿Qué implica ser íntegro? Significa ser total o completo. Y en efecto, ser íntegro refiere a la cualidad personal que involucra honradez, honestidad, responsabilidad, respeto y otras cualidades. Ser íntegro es hacer lo correcto porque es correcto, porque implica no solo los intereses personales, sino también los de otros. El profesional de la contabilidad es íntegro cuando se mantiene al margen de informes que presenten errores o información falsa, o afirmaciones irresponsables que no se puedan mantener con pruebas firmes. Es íntegro cuando se desliga de cualquier información inadecuada mediante un informe que contenga su opinión modificada.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.1.
CONCEPTO,
OBJETIVO
Y
CARACTERÍSTICAS
DE
LA
CONTABILIDAD (Autores: Claudia Guardado y Guillermo Domínguez)
1.1.1. CONCEPTO Antes de comenzar a estudiar elementos específicos de la información financiera (como por ejemplo el Efectivo y sus equivalentes, Inventarios, Propiedad, Planta y Equipo, entre otros); es conveniente desarrollar y recordar el concepto de “contabilidad”. Se puede comenzar afirmando que: “La contabilidad es una actividad de servicio. Su función es proporcionar información cuantitativa acerca de la entidad económica. Siendo esta información primordialmente de naturaleza financiera y de utilidad para seleccionar la mejor alternativa y el mejor curso de acción al realizar la toma de decisiones.”46 Otra definición es: “Aquella técnica mediante la cual los hechos económico-financieros son clasificados, registrados, resumidos y presentados en informes llamados Estados Financieros y que esta información es empleada por los usuarios para tomar decisiones.”47 Como se puede apreciar ambas definiciones consideran a la contabilidad como el principal (sino el único) sistema de información financiera que posee una entidad económica para poder tomar decisiones en dicho ámbito. Su condición de “sistema” sale a relucir en las fases que el proceso contable tiene:
46
Introducción a la Contabilidad General, Francisco A. Pellegrino. Universidad Católica Andrés Bello. Instituto Universitario Tecnológico Américo Vespucio. Caracas 2001. 47 Contabilidad Intermedia, Álvaro Javier Romero López. Benemérita Universidad Autónoma de Puebla. México 2005.
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
CAPTACIÓN • La captación se realiza a través de documentación de soporte de los hechos económicos. ANÁLISIS Y VALORACIÓN • Analizar el doble efecto que un hecho económico tiene en la entidad. REGISTRO DE HECHOS CONTABLES • Anotación de los hechos económicos en los instrumentos de registro: libro diario y libro mayor. ELABORACIÓN DE INFORMES • Acumulación de la información registrada y la elaboración de informes síntesis, útiles para la toma de decisiones en la entidad.
Al analizar ambas definiciones y otras que se pueden encontrar en textos, artículos, etc. se puede notar dos elementos comunes:
Información financiera y
Toma de decisiones.
El proceso de toma de decisiones se refiere a todas las actividades necesarias desde identificar un problema hasta finalmente resolverlo poniendo en práctica la alternativa seleccionada; por lo tanto, está enmarcado en la solución de problemas donde se debe encontrar alternativas de solución. En forma resumida se puede decir que: La toma de decisiones es el proceso de identificación y selección de la acción adecuada para la solución de un problema específico. Se puede definir entonces la toma de decisiones como el proceso sistemático que consiste en: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Definición de la problemática.
Selección de criterios.
Búsqueda de alternativas.
Análisis y Decisión.
Ejecución y Control.
TIPOS DE DECISIONES
Las tres principales decisiones para una entidad económica son las siguientes:
Operativas
Se trata de decisiones relacionadas con la gestión diaria de los negocios y las actividades. Los informes contables deben proporcionar la información necesaria para contestar a preguntas tales como: ¿qué actividades de las que realiza mi empresa debo potenciar?, ¿y cuáles debo cancelar?, ¿qué clientes son más rentables?, ¿debo contratar más personal?, ¿con qué bancos es mejor operar?, etc.
De Inversión
Se trata de decisiones relacionadas con la inversión de los recursos financieros disponibles. Los informes contables deben proporcionar la información necesaria para contestar a preguntas tales como: ¿es conveniente sustituir la maquinaria actual por otra más eficiente?, ¿debo ampliar el negocio adquiriendo más locales o fábricas?, ¿si tengo fondos disponibles en qué empresa debo invertir?, ¿qué empresa es más rentable?, ¿qué empresa está menos endeudada y es más solvente?, ¿qué empresa genera más beneficios?, etc.
De Financiación
Se trata de decisiones relacionadas con la obtención de fondos por parte de terceros. Los informes contables deben proporcionar la información necesaria para contestar a preguntas tales como: ¿debo pedir prestado o no?, ¿qué importe solicitar?, ¿a qué entidad financiera?, ¿qué modalidad de deuda es más adecuada?, ¿tengo capacidad para endeudarme?, ¿podré pagar los intereses correspondientes y devolver el importe principal solicitado?, etc
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En lo que respecta a la información financiera, se deben considerar dos dimensiones fundamentales: la Información Financiera con Propósito General y la Información Financiera con Cometido Específico. Sus características se detallan a continuación:
Información Financiera con Propósito General
Los estados financieros con propósito de información general son los que pretenden atender las necesidades generales de información financiera de un amplio espectro de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. (Prólogo a la NIIF para las PYMES Párrafo 8)
Información Financiera con Cometido Específico
Estados Financieros para el uso exclusivo de los propietariosgerentes, o para las autoridades fiscales u otros organismos gubernamentales. (Prólogo a la NIIF para las PYMES Párrafo 8)
Como se puede apreciar, la importancia o relevancia de la contabilidad viene dada por la capacidad que esta tiene de satisfacer ciertas necesidades de información por parte de los usuarios. Es por eso que los objetivos de la contabilidad se pueden definir en función de esta premisa.
1.1.2. OBJETIVOS Los objetivos de la contabilidad se fundamentan en el fin último que esta tiene: presentar información de carácter financiera para la toma de decisiones. Por tal motivo los objetivos se pueden establecer así: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
GENERAL El objetivo de la contabilidad en una pequeña o mediana entidad es emitir los estados financieros que proporcionen información sobre la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad que sean útiles para la toma de decisiones económicas de una amplia gama de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información.48
ESPECÍFICOS 1.
Proporcionar información sobre la Situación Financiera de la entidad.
2.
Brindar información sobre el Rendimiento Financiero de la entidad.
3.
Brindar información sobre los Flujos de Efectivo de la entidad.
SITUACIÓN FINANCIERA Se define a la Situación Financiera de una entidad, como la interrelación de los Recursos, Obligaciones con Terceros y Obligaciones Propias.
Los Recursos son llamados en un sistema de información contable como ACTIVOS, y se definen como un: “recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.”49
Las Obligaciones con Terceros se conocen como PASIVOS, y se definen así: “Obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos”.50
48
NIIF para PYMES - Sección 2, Párrafo 2. NIIF para PYMES - Sección 2, Párrafo 15. 50 Idem 4. 49
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Las Obligaciones Propias se conocen como el PATRIMONIO el cual es definido como la parte residual de los activos de la entidad, una vez deducidos todos sus pasivos.
En resumen, la Situación Financiera de una entidad es la relación entre los activos, los pasivos y el patrimonio en una fecha concreta.51 RENDIMIENTO FINANCIERO El rendimiento financiero se define como la relación de ingresos y gastos en una entidad económica durante un determinado período.
Los INGRESOS se definen como: “los incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del período sobre el que se informa, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como decrementos de las obligaciones, que dan como resultado aumentos del patrimonio, distintas de las relacionadas con las aportaciones de inversores de patrimonio”.52
Los GASTOS se definen como: “los decrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo sobre el que se informa, en forma de salidas o disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los pasivos, que dan como resultado decrementos en el patrimonio, distintos de los relacionados con las distribuciones realizadas a los inversores de patrimonio”.53
Para cumplir con sus objetivos la entidad emite informes conocidos como Estados Financieros. Para cada objetivo existe un estado financiero, según se detalla a continuación:
51
Idem 4. NIIF para PYMES - Párrafo 2.23. 53 NIIF para PYMES - Párrafo 2.23. 52
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
OBJETIVO
ESTADO FINANCIERO
Mostrar la situación financiera, detallando a una fecha determinada los Activos, Pasivos y Patrimonio, a una fecha determinada.
Balance General o Estado de Situación Financiera.
Mostrar el Rendimiento de la entidad detallando la relación de sus Ingresos y Gastos por un período determinado.
Estado de Resultados o Estado de Rendimiento Económico.
Mostrar los Flujos de Efectivo de la entidad clasificándolos en actividades de operación, de inversión y de financiamiento.
Estado de Flujo de Efectivo.
Mostrar los cambios ocurridos en el patrimonio de los accionistas durante el ejercicio.
Estado de Cambios en el Patrimonio.54
Debido a la importancia o relevancia de la información financiera, el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en inglés) ha definido características cualitativas.
1.1.3. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS Al considerar que la información financiera es útil a diversos usuarios, entre ellos inversionistas, acreedores y otros, esta información debe ser suficiente para que ellos se formen su juicio profesional y puedan tomar decisiones.
54
Código de Comercio, Artículos 223 y 283.
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Las características cualitativas de la información financiera demuestran cuán útil puede ser la información. Todas tienen importancia; sin embargo se consideran fundamentales la relevancia y la fiabilidad (representación fiel), la existencia de ambas otorgan mayor seguridad al usuario cuando toma decisiones. Las características cualitativas de la información en los estados financieros se definen en la Sección 2 de la NIIF para PyMEs. A continuación se listan las 10 características:
Relevancia
La información financiera es relevante cuando influye en la toma de decisiones del usuario.
Fiabilidad
La información financiera es fiable cuando no se ha manipulado, cuando está libre de error significativo, es decir, de omisiones o errores no intencionales que alteran la información. También es fiable cuando la información es neutral y representa lo que se desea representar.
Comprensibilidad
La información financiera debe ser comprensible para personas con conocimiento contable. La comprensibilidad no implica que la información se adapte a una situación simplemente para cumplir la característica; no es permitida la omisión de información relevante al creerse que es de difícil comprensión para algunos usuarios. La información que sea difícil de entender deberá presentarse y explicarse con la mayor claridad posible.
Materialidad o importancia relativa
La información financiera es material si al excluirse, puede cambiar la opinión del usuario. Si se excluye y no cambia la opinión, dicha información no tiene mayor importancia. La materialidad o importancia relativa depende de la cuantía a tratar.
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La esencia sobre la forma
Los hechos económicos se deben contabilizar y presentar con su esencia y no porque existan exigencias legales. Esto contribuye a que la información de los estados financieros sea fiable.
Prudencia
Es el grado de precaución al realizar un juicio profesional bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que no se expresen excesos o infravaloraciones.
Integridad
La integridad refiere a información completa. Es decir que incluye toda la información que el usuario necesita para comprender el suceso que se describe, incluidas todas las explicaciones necesarias.
Comparabilidad
La información financiera puede compararse interna y externamente. La comparación interna es con relación al tiempo, así la entidad identifica las tendencias de su situación financiera y rendimiento. La comparación externa se realiza con otras entidades del mismo sector.
Oportunidad
Oportunidad significa que la información esté a disposición de los usuarios en el momento preciso en que se necesita tomar una decisión, de presentarse después, puede perder relevancia.
Equilibrio entre costo y beneficio
Los beneficios derivados de la información deben exceder a los costos de suministrarla. La información proporcionada debe brindar la oportunidad de tomar decisiones sin incurrir en muchos costos.
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.2.
BASES
TÉCNICAS
DE
CARÁCTER
CONTABLE
EN
EL
SALVADOR Para finalizar este capítulo introductorio, es necesario tener un panorama claro de las bases técnicas establecidas en El Salvador. Dicha información surge del Acuerdo 113/2009 emitido el 07 de octubre de 2009 por el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría, el cual se puede resumir de la forma siguiente:
NIIF Completas (1 de enero de 2011)
• Entidades que cotizan en bolsa en el mercado de valores.
Normas contables emitidas por la Superintendencia del Sistema Financiero (SSF)
• Bancos del sistema financiero. • Conglomerados de Empresas autorizadas por la SSF. • Intermediarios Financieros no bancarios, y • Sociedades de seguros.
Normas emitidas por la Superintendencia de Pensiones
• Instituciones administradoras de fondos de pensiones.
Normas emitidas por la Superintendencia de Valores
• • • •
NIIF para PYMES
Casas corredoras de bolsa. Sociedades de Depósito y Custodia de Valores. Almacenes Generales de Depósito. Bolsa de valores.
• Entidades que no cotizan en el mercado de valores y que no tienen obligación pública de rendir cuentas.
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Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La Superintendencia de Pensiones y la Superintendencia de Valores, dependen actualmente de la Superintendencia del Sistema Financiero (SSF). Esta es la institución que funciona como ente supervisor único, bajo el marco legal de la Ley de Supervisión y Regulación del Sistema Financiero, aprobada por la Asamblea Legislativa mediante Decreto Legislativo No.592 de fecha 14 de enero 2011. Las normas emitidas son vigentes. En el apartado 1.2.4.3. se amplía al respecto.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
90
Unidad 1 – ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.3.
Cuestionario Propuesto
1.
Defina el término Contabilidad.
2.
¿Por qué se dice que la contabilidad es un sistema?
3.
¿En qué consiste la toma de decisiones?
4.
¿Cuáles son las tres principales decisiones de una entidad económica y en qué consiste cada una de ellas?
5.
¿Cuáles son las dos dimensiones que se deben de considerar en la información financiera?
6.
¿En qué consiste la información financiera con propósito general?
7.
¿En qué consiste la información con cometido especifico?
8.
¿Cuál es la importancia de la contabilidad?
9.
¿En que se fundamenta los objetivos de la Contabilidad?
10. ¿Cuáles son los objetivos de los Estados Financieros de una pequeña o mediana Entidad? 11. Cite los tres objetivos específicos de los Estados Financieros de una pequeña o mediana Entidad. 12. ¿A qué se le llama Situación Financiera de una entidad? 13. ¿Qué se entiende como Recursos de una entidad? 14. ¿Qué son las Obligaciones con Terceros de una entidad? 15. ¿Defina que son las Obligaciones Propias en una Situación Financiera? 16. Defina qué es Rendimiento Financiero de una entidad. 17. Defina “Ingresos” y “Gastos” de una entidad, según NIIF para PyMEs. 18. Elabora un esquema conteniendo el nombre del informe emitido por la contabilidad para el logro de sus objetivos. 19. ¿Cuáles son las características cualitativas de la contabilidad? ¿En qué consiste cada una de ellas? 20. Esquematice las bases técnicas de carácter contable vigentes en El Salvador.
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UNIDAD 2
2. ACTIVOS CORRIENTES Base Técnica NIIF para PyMEs Sección 3 Sección 7 Sección 8 Sección 11 Sección 13
Presentación de Estados Financieros Estado de Flujos de Efectivo Notas a los Estados Financieros Instrumentos Financieros Básicos Inventarios
OBJETIVOS
Conocer las definiciones de los elementos que integran los Activos Corrientes.
Identificar las características de los Activos Corrientes.
Analizar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información de los Activos Corrientes.
Mostrar los potenciales efectos de la aplicación de los requerimientos establecidos en la NIIF para PyMEs en los elementos de los Activos Corrientes a través de ejemplos del entorno salvadoreño adaptados a objetivos didácticos.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Objetividad ¿Supuestos o evidencias? Las evidencias proporcionan la seguridad de que los datos son confiables, lo que no sucede con un simple supuesto. La objetividad es sinónimo de imparcialidad, cualidad a relucir un profesional de la contabilidad mientras realiza todo el proceso de creación de la información financiera; evita cualquier conflicto de intereses en el trato con el cliente. Consecuentemente, la información financiera es libre de prejuicios personales. Bajo el principio de objetividad, el contador no debe comprometer su juicio profesional a causa de prejuicios, conflicto de intereses o influencia indebida de terceros, por lo que no deberá prestar sus servicios si se presenta alguna circunstancia que afecte su imparcialidad en el desarrollo de sus actividades.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO (Autor: Claudia Guardado) OBJETIVOS o Conocer la definición de efectivo, equivalentes de efectivo y equivalentes de efectivo restringido. o Conocer algunos ejemplos de equivalentes de efectivo utilizados en El Salvador. o Conocer el tratamiento contable del efectivo y equivalentes de acuerdo a la NIIF para PyMEs. o Elaborar los ajustes por arqueos de caja. o Reconocer las operaciones relativas a la Caja Chica.
2.1.1. INTRODUCCIÓN Toda entidad para poder funcionar necesita disponer de recursos que le permitan obtener materias primas, inventarios, mobiliario, maquinaria, entre otros. Existen diversos recursos que facilitan la obtención de tales bienes o servicios. Sin embargo, el efectivo se convierte en el recurso más líquido con que cuenta toda entidad. El efectivo conforma el inicio y la finalización de un ciclo normal de operaciones de una entidad, representando la principal fuente o poder de adquisición de bienes y servicios, siendo también la forma más utilizada para recuperar o dar ingresos provenientes de las cuentas por cobrar o las ventas. Estos factores le asignan la importancia al efectivo de una entidad, lo convierten en un recurso básico y necesario. Por lo que puede decirse que toda entidad, sin importar a que se dedique, no puede operar sin tener efectivo.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.2. DEFINICIÓN El efectivo y sus equivalentes es una partida que integra el Estado de Situación Financiera. Representan activos corrientes de naturaleza deudora. El efectivo y equivalentes son instrumentos financieros controlados por la entidad de los que espera obtener beneficios económicos en el futuro. Generalmente se colocan como la primera cuenta del informe por su gran liquidez.
2.1.3. RECONOCIMIENTO El efectivo y sus equivalentes se reconocen en el estado de situación financiera, ya que cumplen con las condiciones primordiales señaladas en la NIIF para PyMEs, Sección 2, párrafo 2.37. Se espera obtener de ellos beneficios económicos futuros y además tienen un valor que se puede medir fiablemente.
2.1.4. MEDICIÓN El efectivo, por ser un instrumento financiero básico,55 se mide a su valor nominal.
2.1.5. COMPONENTES DEL EFECTIVO El rubro de efectivo y equivalentes de efectivo se compone de:
Efectivo,
Equivalentes de efectivo y
Equivalentes de efectivo restringido. 2.1.5.1 EFECTIVO
Está representado por las monedas y billetes de curso legal que se encuentran como recursos en caja y bancos. Es el recurso que utiliza la entidad para cumplir con los compromisos de pago inmediato.
55
NIIF para PyMEs – Párrafos 11.5, 11.8 y 11.13
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.5.2 EQUIVALENTES DE EFECTIVO Se definen los equivalentes al efectivo como las inversiones a corto plazo de gran liquidez que se mantienen para cumplir con los compromisos de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión u otros. Es equivalente a efectivo cuando tenga vencimiento próximo, por ejemplo, de tres meses o de menos desde la fecha de adquisición.56 Se consideran equivalentes de efectivo los sobregiros bancarios y otros títulos valores de gran liquidez, como se detallan a continuación: a. Letras del Tesoro (LETES) 57 Son instrumentos que el gobierno de El Salvador utiliza con el objetivo de financiar las deficiencias temporales de la Cuenta Corriente Única del Tesoro Público,58 la cual es la que ingresa directamente todos los recursos financieros provenientes de cualquier fuente que alimente el Presupuesto General del Estado y los fondos especiales. Está conformada por una cuenta principal a cargo del Director General de Tesorería, y por las cuentas subsidiarias a cargo de las unidades financieras de las diferentes entidades e instituciones dependientes del Presupuesto General del Estado. El encargado de gestionar su colocación es el Ministerio de Hacienda por medio de la Dirección General de Tesorería (DGT), quien emite las Letras del Tesoro (Ver modelo en Anexo 3) cuyo vencimiento no excede el plazo de 360 días contados desde la fecha de emisión. Las Letras del Tesoro se emiten por valores nominales pagaderos sin interés, ya que son negociadas con descuento, es decir, que el inversor compra el título la letra con valor menor al nominal y recibe el valor nominal a su vencimiento, lo que corresponde al valor de compra más el rendimiento. Por ejemplo, el valor nominal
56
NIIF para PyMEs – Párrafo 7.2 Ley Orgánica de Administración Financiera del Estado, artículo 72-73. 58 Ley Orgánica de Administración Financiera del Estado, artículo 70. 57
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
de una letra del tesoro puede ser de $100.00, sin embargo, en la fecha de colocación el inversor pagará solamente $ 85.00 (porque es una operación a descuento), y al finalizar el plazo la Dirección General de Tesorería deberá pagarle $100.00. Tal como se ejemplifica en el siguiente esquema: Fecha de colocación 0
$
Fecha de vencimiento 1
i = tasa de rendimiento
85.00
$ 100.00 Rendimiento por inversión $ 15.00
En efecto, las entidades que invierten en letras de tesoro perciben rendimientos a corto plazo, además se tiene la ventaja que es una inversión cuya garantía es el respaldo financiero del gobierno. Ante una necesidad de efectivo, la entidad que posee Letras del Tesoro, tiene la opción de re-vender en el mercado secundario59 de la bolsa de valores para cubrir tal situación. b. Notas de Crédito del Tesoro Público (NCTP) Es el medio utilizado por la Dirección General de Tesorería (DGT) del Ministerio de Hacienda, en caso de insuficiencia temporal de fondos en la Caja Fiscal.60 Se emiten para devolver a los contribuyentes impuestos pagados en exceso, pagos indebidos y reintegro de créditos fiscales por IVA a favor del contribuyente, determinados en
59
Mercado en donde se transan valores o títulos que ya han estado en posesión de otros. (Fuente: https://www.bves.com.sv/glosario/g_m.htm). 60 Definición propia: La caja fiscal es la administración de los recursos financieros propiedad del Estado, la que se abastece a través de la recaudación de impuestos, contribuciones, tasas, multas y aranceles: y desde el cual se realizan las erogaciones que corresponden a las obligaciones de Estado.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
las resoluciones emitidas por el Ministerio de Hacienda, reintegro de subsidio de gas, pago de deudas de instituciones públicas a entes privaos, entre otros..61 Las NCTP (Ver modelo en Anexo 4) son equivalentes de efectivo porque:
Pueden utilizarse para el pago de cualquier tipo de impuestos a favor del Gobierno Central.
Pueden traspasarse por Endoso entre contribuyentes.
Pueden traspasarse o negociarse con otros contribuyentes en la Bolsa de Valores de El Salvador.
Serán redimidas o liberadas por el Ministerio de Hacienda a los 180 días contados a partir del día siguiente a la fecha de emisión, sin reconocimiento de intereses por parte del Gobierno Central. Aunque el plazo excede a los tres meses según lo definido en el párrafo 7.2 de la NIIF para PyMEs, el usuario puede hacer uso de inmediato de la NCTP y no esperar su redención.
c. Sobregiros bancarios62 Son pagos que realiza una institución del sistema bancario que exceden el saldo de la cuenta del cuentahabiente.63 Son valores pre aprobados por la institución bancaria, que pone a disposición del cuentahabiente para que este los utilice cuando sea necesario. d. Tarjeta de Crédito Es el medio que permite realizar compras o cualquier pago en un momento, y que puede reembolsarse al otorgante posteriormente. El otorgante de la tarjeta es quien pre aprueba el crédito, concede el préstamo el cual se reembolsa junto a los intereses generados en el tiempo transcurrido entre la compra y el reembolso.
61
Ley Orgánica de Administración Financiera del Estado, artículo 78. Instructivo SAFI 001/2011- Normas para la Administración de las Notas de Crédito del Tesoro Público. 62 NIIF para PyMEs – Párrafo 7.2 63 http://www.gerencie.com/%C2%BFque-es-un-sobregiro-bancario.html
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
98
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Tanto los sobregiros bancarios como las tarjetas de crédito son equivalentes de efectivo porque permiten contar con la disponibilidad para adquirir un servicio o producto en un momento determinado. Esta disponibilidad no se refleja en el Efectivo, precisamente porque no es un valor el que se tiene. Sin embargo, al utilizar un monto, se ve reflejado en el pasivo como una obligación a corto plazo. 2.1.5.3 EQUIVALENTES DE EFECTIVO RESTRINGIDOS Este concepto enfoca al efectivo que tiene ciertas limitaciones para su disponibilidad, generalmente restricciones de tipo técnico o restricciones de tipo legal. Por ejemplo: a. Restricción de tipo técnico: Las Reservas son fondos destinados a la inversión o para propósitos específicos; Por ejemplo la Reserva Legal, es la protección del capital de la sociedad ante eventuales pérdidas. En efecto, es un equivalente de efectivo porque una parte del monto debe estar disponible
para inversiones fácilmente realizables. Esto se
encuentra regulado en el artículo 124 del Código de Comercio: “las dos terceras partes de las cantidades que aparezcan en la reserva legal deberán tenerse disponibles o invertirse en valores mercantiles salvadoreños o centroamericanos de fácil realización; la otra tercera parte podrá invertirse de acuerdo con la finalidad de la sociedad”. Las empresas no pueden disponer libremente de estas reservas ni utilizarlas para lo que deseen, sino que su finalidad exclusiva es responder ante las pérdidas. Son partidas creadas y exigidas por la ley. 64
64
Código de Comercio de El Salvador Art. 39.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
99
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b. Restricción de tipo legal: El embargo judicial de salario65 es el descuento que por mandato judicial, el pagador de la entidad realiza al empleado embargado. El efectivo retenido es mantenido en una cuenta bajo custodia del pagador o tesorero y es pagada al juzgado ejecutor del embargo hasta que se completa la cantidad reclamada o cuando el juzgado emita sentencia. Figura 2.1 COMPONENTES DEL EFECTIVO
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
Efectivo
Monedas y billetes de curso legal.
Sobregiros bancarios. Equivalentes de Efectivo Títulos valores de gran liquidez. Ej. LETES y NCTP.
Restricciones de tipo técnico, Equivalentes de Efectivo Restringido
Restricciones de tipo legal, Ej. Embargo judicial de salarios.
2.1.6. TRATAMIENTO CONTABLE En la práctica contable, el efectivo se clasifica en las cuentas contables de Caja, Caja Chica y Bancos. La figura 2.2, detalla la forma de presentación de estas partidas en un Catálogo de Cuentas. Sin embargo, el equivalente de efectivo restringido se presenta en un rubro aparte como activo restringido, integrando el activo corriente o no corriente dependiendo esta clasificación de la fecha estimada de uso que tendrá dicho recurso restringido. 65
Código Procesal Civil y Mercantil Art. 622.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
100
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.2. INTEGRACIÓN DEL EFECTIVO EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
1
ACTIVO
11
ACTIVO CORRIENTE
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
110102
CAJA CHICA
110103
EFECTIVO EN BANCOS
110104
EQUIVALENTES DE EFECTIVO
110105
EFECTIVO Y EQUIVALENTES RESTRINGIDOS
2.1.6.1 CONTROL INTERNO El efectivo requiere un manejo eficiente, por lo que es necesaria la creación de mecanismos de control interno que permitan su manejo seguro, y la protección que evite robos, pérdidas o fraudes. En el caso de las monedas y billetes, por ejemplo, son recursos que impiden identificar a su propietario debido a su condición de títulos valores “Al portador”, por lo tanto es un recurso que puede circular fácilmente, siendo el más vulnerable a extravíos, errores, entre otros. Muchas entidades optan por crear reglamentos internos e instrumentos técnicos para el manejo de la Caja y de la Caja Chica, donde se incluyen algunas medidas como el monto del fondo, manejo de reembolsos, destino de los pagos, límites máximos a pagar, autorización del gasto, personas responsables, políticas de manejo de fondos, entre otros. Al igual establecen medidas de control interno para vigilar el saldo de las cuentas bancarias. El propósito es tomar las medidas preventivas que resguarden el recurso físico desde que ingresa hasta que sale de la entidad, y que por lo tanto, proporcione el máximo nivel de confianza posible o razonable. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
101
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejemplos de medidas de control interno en el efectivo son las siguientes:
Realizar todos los pagos con una cuantía razonable a través de cheque, soportado con los comprobantes respectivos.
Realizar los pagos a través de transferencias electrónicas autorizadas de forma apropiada.
Establecer horarios para la realización de pagos a proveedores de Bienes y/o Servicios, previa entrega de un documento de crédito o Quedan.
Asignar una persona responsable en el manejo de efectivo, con independencia y sin saturación de actividades por lo delicado del manejo del recurso.
Remesar a diario lo recaudado.
Firmas mancomunadas de cheques.
Realización de arqueos periódicos y de forma sorpresiva.
Realización de conciliaciones bancarias. 2.1.6.2 CAJA GENERAL
La cuenta de Caja General contiene el efectivo resultante de las transacciones realizadas por una entidad, generalmente por las ventas o la principal actividad de operación a que se dedica. Es un rubro importante, ya que recibe los recursos que después son destinados al pago de Bienes y Servicios necesarios para su funcionamiento adecuado. Por ejemplo, las entradas de efectivo por ventas al contado, recuperación de cuentas por cobrar, salidas de efectivo para la adquisición bienes, pago de servicios básicos, entre otros. Las reglas de cargo y abono son:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
102
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
CAJA GENERAL CARGO
ABONO
* Al inicio del ejercicio, con el valor nominal de la existencia de efectivo de la entidad.
* Con las salidas de efectivo resultantes del pago de compromisos de operación, inversion o financiamiento.
* Con las entradas de efectivo recibi das por las operaciones de la entidad.
* Al finalizar el ejercicio, con el importe del valor nominal de los sobrantes de efectivo (según libro), faltantes (según arqueo de caja).
* Al fnalizar el ejercicio, con el importe del valor nominal de los fal tantes de efectivo (según libro), o sobrantes (según arqueo caja).
* Por el cierre de libros, al finalizar el período.
Saldo deudor
El saldo deudor representa el valor nominal del efectivo propiedad de la entidad.
2.1.6.2.1 Arqueos de Caja Por las características propias del efectivo, toda entidad necesita controlar el efectivo en caja, requiriendo siempre que la partida contable y el valor nominal existente físicamente sean lo mismo. Para ello, se realiza el proceso llamado “Arqueo de Caja”, que es una herramienta de control interno consistente en el recuento material de la existencia del efectivo y equivalentes en poder del cajero. El arqueo se realiza sin previo aviso al encargado de la caja, al finalizar un período y cada vez que se considere conveniente. El resultado debe quedar documentado con la intención de corregir las posibles diferencias. La Figura 2.3 muestra un ejemplo del contenido de un arqueo de caja, el que posteriormente debe cotejarse con los registros contables para su cuadre.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
103
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.3 ARQUEO DE CAJA EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ARQUEO DE CAJA Practicado el 01 de marzo de 2013 - 8:00 a.m. DETALLE Billetes ………………………………………… Denominación
Cantidad
$ 100.00 $ 50.00 $ 20.00 $ 10.00 $ 5.00 $ 1.00
8 5 28 31 54 23
Monedas
$ $ $ $
Cheques
63 48 52 30
800.00
$ $ $ $ $
250.00 560.00 310.00 270.00 23.00
Referencia
Banco de El Salvador Banco de El Salvador Banco ABC
002752-1 000328-9 AB000971
$
23.45
$
864.00
$
3,100.45
Monto
$ $ $ $
15.75 4.80 2.60 0.30
…………………………………………
Banco
Total
$
Cantidad
0.25 0.10 0.05 0.01
2,213.00
Monto
…………………………………………
Denominación
$
Valor
$ $ $
…………………………………………
275.00 79.00 510.00
Suma Total: Tres Mil Cien 45/100 Dólares. Se hace constar que el efectivo y equivalente existentes en el presente arqueo, propiedad de la Empresa Modelo, S.A. de C.V. cuyo monto total es de $ 3,100.45 (Tres mil Cien 45/100 Dólares), es lo que compone la caja responsabilidad del Sr. Moissés Guardado, lo que fue contado en su presencia y devueltos a su entera satisfacción.
Sr. Moissés Guardado Cajero
Sr. Ricardo Rivas Administrador
Lic. Dani Martínez Contador
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104
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Posterior a la realización del arqueo de caja, el monto resultante se coteja con el saldo en el Libro Mayor. El resultado puede ser exactamente igual o con inconsistencias, ya sea sobrante o faltante. En estos últimos casos, se debe tomar como base el saldo del Libro Mayor, lo que significa que dicho saldo se debe ajustar para que el importe coincida con el monto según el arqueo, y no a la inversa. Las inconsistencias pueden tener su origen por causas identificables fácilmente, como las operaciones no reportadas por el cajero o cantidades cobradas de forma errónea. Pero también puede suceder que la causa de la diferencia no se identifique fácilmente, como sucede cuando no se cuenta con toda la información necesaria. En todo caso, se debe realizar el ajuste respectivo. a) Causas identificables fácilmente Ejemplo 1: Posterior al arqueo de caja realizado el 15 de marzo de 2013, se encontró que el saldo en libros reflejaba un valor de $ 325.00 menos que el efectivo físico de caja, valor que coincidía con la cuota de pago de un cliente. La información fue confirmada por el cajero, quien asumió la responsabilidad de no haber reportado la cuota del mes de marzo de un cliente. La partida a registrar es la siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 15/03/13
Registro de abono de clientes, cuota mes de marzo.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110201
CLIENTES
DEBE
$
HABER
325.00 $
Totales . . . . . . .
$ 325.00
325.00
$ 325.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
105
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El saldo contable es menor al saldo según arqueo, como se trata de una operación no reportada por el cajero, contablemente es la cuenta Caja General la que deberá incrementarse. Ejemplo 2: Posterior al arqueo de caja realizado el 17 de marzo, se encontró que el saldo en libros reflejaba el valor de $ 95.00 menos que el efectivo físico de caja. El cajero informó que dicho valor corresponde al Sr. Juan Pérez, cliente de la Empresa Modelo, S.A. de C.V., quien realizó un pago en exceso. Al igual que el caso anterior, el monto del arqueo resultó ser superior al contable. El efectivo es propiedad del cliente Sr. Pérez, quien lo reclamará posteriormente. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Cuenta a favor del Sr. Juan Pérez, quien pagó en exceso el día 16/03/13.
17/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
2102 210203
DEBE
$
95.00
OTRAS CUENTAS POR PAGAR Totales . . . . . . .
$
HABER
95.00
$
95.00
$
95.00
Ejemplo 3: Posterior al arqueo de caja realizado el 20 de marzo, se encontró que el saldo en libros refleja un valor superior de $ 150.00 al de la caja física. El cajero manifestó que el faltante es por haber pagado de más en alguna operación.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
106
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Este valor le será descontado en la próxima planilla del salario del responsable del manejo del efectivo, si las gestiones de recuperación no dan resultado, mientras se reconocerá de la siguiente forma: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 20/03/13
Diferencia de efectivo según arqueo de caja No x.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110206
OTRAS CUENTAS POR COBRAR
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
DEBE
$
HABER
150.00 $
Totales . . . . . . .
$ 150.00
150.00
$ 150.00
b) Causas difícilmente identificables Cuando las diferencias en los saldos de efectivo sean de poca importancia y no se cuenta con información que guíe sobre su causa, el reconocimiento se realizará con base a la característica contable de importancia relativa. Ejemplo 1: Posterior al arqueo de caja realizado el 25 de marzo, se compararon los siguientes saldos: Saldo según libro Mayor
$ 6,200.00
Saldo según arqueo de caja
$ 6,135.00
Diferencia (faltante en caja)
$
65.00
No se pudo verificar la causa de la diferencia, por lo tanto se optó por hacer lo siguiente: La diferencia de $ 65.00 representa el 1.048% ($ 62.00 / $ 6,200.00) del saldo en libros, lo que significa poca importancia para la empresa, no altera los resultados. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
107
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Para efectos demostrativos y didácticos, la entidad reconocerá el gasto, sin embargo, en la práctica, las empresas no se disponen a perder, la generalidad es descontar al empleado responsable de la caja. El ajuste a realizar es el siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Diferencia de efectivo según arqueo de caja realizado este día.
25/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4203
OTROS GASTOS
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
DEBE
$
Totales . . . . . . .
$
HABER
65.00
65.00
$
65.00
$
65.00
Ejemplo 2: Posterior al arqueo de caja realizado el 25 de marzo, se obtuvieron los siguientes saldos: Saldo según libro Mayor
$ 6,200.00
Saldo según arqueo de caja
$ 4,600.00
Diferencia (faltante en caja)
$ 1,600.00
El ajuste a realizar es el siguiente: Al no poder verificar la causa de la diferencia, se optó por hacer lo siguiente: La diferencia de $ 1,600.00 representa el 25.81% ($ 1,600.00 / $ 6,200.00) del saldo en libros, es un valor significativo y por lo tanto no puede reconocerse como gasto; Se le debe descontar al responsable de la caja. Este ejemplo es para efectos demostrativos didácticos, en la práctica cada entidad establece sus propias políticas para cada caso.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
108
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Diferencia de efectivo según arqueo de caja realizado este día.
25/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110206
OTRAS CUENTAS POR COBRAR EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
HABER
$ 1,600.00
Deudor - Sr. Moissés Guardado 1101
DEBE
$ 1,600.00 $ 1,600.00 $1,600.00
Totales . . . . . . .
$1,600.00
En el manejo de Caja se debe realizar un procedimiento llamado “Corte diario de caja”. Es realizado por el cajero, que le sirve para determinar el monto total de efectivo al cierre y cotejarlo con los documentos de las operaciones realizadas. El “Corte diario de caja” ayuda al responsable a minimizar las diferencias, pues de tener alguna, es más fácil su corrección o búsqueda de causa el mismo día. Posterior a los registros contables, se realiza el registro en el Libro Mayor. Para el caso de la cuenta de Caja General, se presenta el siguiente ejemplo de este proceso: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: CAJA GENERAL FECHA
CONCEPTO
DEBE
HABER
SALDO
01/03/13
Saldo inicial
$
3,100.45
$
3,100.45
15/03/13
Registro de abono de clientes, cuota mar/13.
$
325.00
$
3,425.45
17/03/13
Cuota pagada en exceso Sr. Juan Pérez
$
95.00
$
3,520.45
20/03/13
Diferencia según arqueo de este día
$
150.00
$
3,370.45
25/03/13
Diferencia según arqueo de este día
$
65.00
$
3,305.45
25/03/13
Diferencia según arqueo de este día
$
1,600.00
$
1,705.45
$
1,815.00
Totales . . . . . . . $
3,520.45
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
109
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.6.3 CAJA CHICA La cuenta Caja Chica contiene el efectivo que la entidad destina para realizar los pagos de menor cuantía, para los que no es factible, bajo el análisis de costo-beneficio, la emisión de un cheque. Ejemplos de pagos de menor cuantía son los gastos de transporte público, viáticos, compra de papelería y útiles de oficina, agua envasada, reparaciones de mobiliario o equipo, fotocopias, entre otros. Su monto depende de la cantidad de desembolsos y valores que la entidad realice en un período determinado, un mes por ejemplo, posterior a análisis de antecedentes que ayudan a determinar el fondo necesario. El manejo de la Caja Chica se delega en una persona responsable, quien tiene como funciones:
Resguardar y controlar el efectivo y los documentos que amparen los desembolsos.
Realizar los pagos autorizados por el personal facultado.
Realizar los pagos de acuerdo a los montos establecidos.
Documentar todos los pagos a través de un “Vale de Caja Chica” (Figura 2.4) y posteriormente con el documento definitivo, al que debe marcar de “Pagado” para su fácil identificación.
Solicitar la reposición del fondo cuando sea necesario.
El registro contable de la Caja Chica es responsabilidad del contador y no de la persona encargada de la Caja Chica, esto se debe a que lo que se busca es generar mayor seguridad y confianza, ya que el encargado hace el manejo operativo y el contador supervisa dicha labor. Los registros rutinarios de los fondos de Caja Chica son el establecimiento y las modificaciones necesarias.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
110
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.4 VALE DE CAJA CHICA VALE DE CAJA CHICA POR: $ Recibí de La Empresa Modelo, S.A. de C.V. la cantidad de ________________________________________________________ En concepto de:
AUTORIZADO
FECHA
FIRMA DE RECIBIDO NOM BRE:
La caja chica se afectará con:
a.
Establecimiento o creación del fondo.
b.
Erogaciones realizadas con dicho fondo.
c.
Reposición del fondo.
d.
Modificación por incremento o disminución.
e.
Liquidación del fondo.
En los literales b) y c), la caja chica se afecta únicamente con el fondo, pero no afecta los registros contables. Por tanto, las reglas de cargo y abono se definen así:
CAJA CHICA CARGO
ABONO
* Cuando se establece el fondo.
* Cuando disminuye el monto del fondo.
* Cuando se incrementa el fondo.
* Cuando se liquida el fondo.
Saldo deudor ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
111
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El saldo dela caja Chica es deudor y representa el valor nominal de Caja Chica en efectivo, ya sea en comprobantes o en efectivo. a) Establecimiento de fondo de Caja Chica Una entidad determina el monto del fondo de caja chica para realizar pagos de menor cuantía, analizando la frecuencia y montos de dichos pagos, con el objetivo de tener un parámetro del monto y establecer la cantidad adecuada. Ejemplo de esta operación, es el siguiente: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. el día 01-02-13 determina establecer un fondo de Caja Chica por un monto de $ 400.00, cantidad que ha estimado para cubrir desembolsos de menor cuantía de acuerdo a la experiencia de períodos anteriores. Para ello, emite cheque del Banco de El Salvador a favor del Sr. Moissés Guardado, responsable de la caja. El registro contable se realiza de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de la creación del fondo de Caja Chica.
01/02/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110102
CAJA CHICA
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
HABER
400.00 $
Banco de El Salvador
$
400.00
400.00
Totales . . . . . . .
$ 400.00
$ 400.00
Posterior al establecimiento del fondo de Caja Chica, la cuenta contable no tiene más movimientos a menos que se modifique el monto definido del fondo de caja chica por encontrarse que es excesivo o insuficiente. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
112
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b) Erogaciones de fondo de Caja Chica Cuando se realiza un pago a través del fondo de caja chica, el responsable debe completar el “Vale de Caja Chica” para obtener información del destino del fondo, su concepto, la fecha que se realiza y persona solicitante. La erogación no implica reconocimiento contable, pero si requiere control del documento que justificará ante el Departamento de Contabilidad el reembolso del mismo. Es importante mencionar que en todo momento, el fondo de caja chica debe mantenerse en su totalidad, ya sea en efectivo, en comprobantes (Vales de Caja Chica) o en ambos. c) Reposición del fondo de Caja Chica Este fondo se mantiene en constante movimiento; cuando el saldo es insuficiente para continuar realizando otros pagos, es necesaria su reposición o reembolso. Se enfatiza que la cuenta de Caja Chica no se verá afectada con este registro, ya que solo se afecta cuando se crea el fondo, cuando se disminuye/aumenta o cuando se liquida. Ejemplo: El día 20-02-13, el Sr. Moissés Guardado, entrega la documentación de gastos al contador para que se le reintegre el fondo de caja chica. Los documentos que presenta son del área administrativa:
Vale de caja chica por transporte del mensajero
$
15.00
CCF66 por compra de tintas de impresor
$
79.80 (Incluye IVA)
Artículos de limpieza
$
60.00 (Incluye IVA)
Comprobantes de viáticos (gastos de hotel y alimentos)
$ 125.00 (Incluye IVA)
CCF por reparación de máquina de escribir
$
28.25 (Incluye IVA)
CCF de compra de agua embotellada
$
24.00 (Incluye IVA)
66
CCF: Comprobante de Crédito Fiscal
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
113
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El cálculo para reposición del fondo es el siguiente:
Concepto Contable según
A. Monto con IVA
Catálogo de Cuentas
B. Monto Neto
C. IVA
Servicio de transporte
$
15.00
$
15.00
$
Papelería y Útiles
$
79.80
$
70.62
$
9.18
Artículos de Aseo y Limpieza
$
60.00
$
53.10
$
6.90
Viáticos
$ 125.00
$ 110.62
$
14.38
Mantenimiento Mobiliario y Equipo
$
28.25
$
25.00
$
3.25
Agua
$
24.00
$
21.24
$
2.76
$ 295.58
$
36.47
Total
$ 332.05
-
En todos los rubros se detalla el impuesto de IVA, a excepción del servicio de transporte por considerarse en este ejemplo, que el transporte público no entrega el cual se calcula de la siguiente manera:
B. Monto Neto =
C. IVA
=
A. Monto con IVA 1.13
B. Monto Neto * 13%
El registro contable es el siguiente:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
114
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 20/02/13
Reintegro de Caja Chica.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
4105
GASTOS DE ADMINISTRACIÓN
410502
MATERIALES Y SUMINISTROS
41050201
Papelería y Útiles
$
70.62
41050203
Artículos de Aseo y Limpieza
$
53.10
410503 41050301 410504 41050402 410507 41050705 410512 41051203
SERVICIOS BÁSICOS Agua
$
Servicio de Transporte
$ $
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS Banco de El Salvador
$ Totales . . . . . . .
$
123.72
$
21.24
$
25.00
$
15.00
$
110.62
15.00
ATENCIONES POR DILIGENCIAS Viáticos
36.47
25.00
SERVICIOS Y HONORARIOS PROFESIONALES
1101 1101030101
$
$
HABER
21.24
MANTENIMIENTO Mantenimiento Mobiliario y Equipo
DEBE
110.62 $
332.05
$
332.05
332.05 $
332.05
d) Modificación de fondo de Caja Chica El fondo de Caja Chica puede modificarse si se considera que no es el adecuado, debido a que la cantidad sea excesiva, y no es recomendable tener recursos extra; o puede que no sea suficiente y se deba reintegrar con mayor frecuencia, aumentando los trámites administrativos para su reintegro. Si no es suficiente, el responsable puede solicitar un incremento, el cual se reconoce así:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
115
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejemplo: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. el día 01-04-13 evaluó la necesidad de incrementar el fondo de Caja Chica a un monto de $ 700.00, ya que la suma promedio de los pagos de menor cuantía en los últimos seis meses es similar a este monto. Posterior a acuerdo o Punto de Acta, la Empresa Modelo emite cheque del Banco de El Salvador a favor del Sr. Moissés Guardado, responsable de la caja. El registro contable se realiza de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 01/04/13
Incremento del fondo de Caja Chica.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110102
CAJA CHICA
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
HABER
300.00 $
Banco de El Salvador
$
300.00
300.00
Totales . . . . . . .
$ 300.00
$ 300.00
Si el fondo es excesivo, el responsable puede reportarlo, tal como se demuestra en el siguiente ejemplo: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. el día 02-04-13 decidió disminuir el fondo de Caja Chica en un monto de $ 100.00, ya que la suma de los pagos de menor cuantía en los últimos había disminuido. Quedando un fondo establecido de $600.00. Para ello, se procede a retirar la diferencia y depositarla en bancos. El registro contable es el siguiente:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
116
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 02/04/13
Disminución del fondo de Caja Chica.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
Banco de El Salvador
$
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110102
CAJA CHICA
HABER
100.00
100.00 $ $ 100.00
Totales . . . . . . .
100.00
$ 100.00
e) Liquidación del fondo de Caja Chica La liquidación del fondo de Caja Chica puede suceder sólo si la entidad cierra operaciones o por una modificación en su forma de operar ya no se considere necesario un fondo para gastos de menor cuantía. En caso la entidad cierre operaciones, el registro contable es abonando la Caja Chica con el monto total. Ejemplo: El 02-05-13, el fondo de Caja Chica refleja un saldo de $ 600.00, según se detalla en el Libro Mayor. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 30 de abril de 2013 Cuenta: CAJA CHICA FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/02/13 01/04/13
Reconocimiento de la creación del fondo de caja chica. Incremento del fondo de caja chica.
02/04/13
Disminución del fondo de caja chica.
HABER
SALDO
$
400.00
$
400.00
$
300.00
$
700.00
Totales . . . . . . . $ 700.00
$
100.00
$ 600.00
$ 100.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
117
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La Empresa decide liquidar dicho fondo y trasladar el saldo al Banco de El Salvador. El registro contable es el siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 02/05/13
Liquidación del fondo de Caja Chica.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
Banco de El Salvador
$
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110102
CAJA CHICA
HABER
600.00
600.00 $
Totales . . . . . . .
$ 600.00
600.00
$ 600.00
2.1.6.4 BANCOS Una forma muy común de manejar el efectivo en una entidad, es a través de las instituciones bancarias, medio que es muy conveniente para la entidad, ya que por un lado se minimiza el riesgo de extravíos, robos o fraudes, y por otro lado, genera un mayor control, el que contribuye a garantizar la seguridad del efectivo. Entre otras opciones, las entidades eligen el uso de cuentas corrientes, que es la cuenta bancaria donde deposita el efectivo de su propiedad y que pone a disposición para que el banco pueda efectuar los pagos que se soliciten. El retiro de efectivo en este tipo de cuenta, es a través de cheques emitidos por la entidad, cargos automáticos a la cuenta bancaria o con transferencias electrónicas. En cada transacción, el banco está obligado a pagar al solicitante, ya que previamente la entidad ha depositado su efectivo, o porque el banco ha otorgado un sobregiro bancario, como crédito pre aprobado.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
118
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Cualquiera sea la forma de emisión del efectivo, siempre existen documentos de respaldo de las transacciones, sea un cheque, notas de cargo, notas de abono, facturas, entre otros. Al finalizar el mes, el banco emite un estado de cuentas que es el resumen de las transacciones de ese período. Actualmente, las transacciones bancarias se pueden realizar a través del internet, creando usuarios electrónicos quienes tienen acceso a realizar diversas operaciones en línea; una clave de acceso se convierte en símil de la firma real y una transferencia electrónica en un cheque. Esta forma de operar permite a las entidades tener información oportunamente, por ejemplo el estado de cuenta que en físico el banco emite al finalizar el mes, vía electrónica puede hacerse en cualquier momento. Contablemente, la cuenta Bancos registra los aumentos y disminuciones que sufre el efectivo de la entidad, el cual deposita en instituciones del sistema financiero como consecuencia de las operaciones realizadas. Las reglas de cargo y abono para la cuenta Efectivo en Bancos, se definen así: BANCOS CARGO
ABONO
* Al inicio del ejercicio, con el valor * Con el valor nominal de los cheques nominal de la existencia de efectivo emitidos. de la entidad, depositado en cuenta corriente. * Con los cargos de gastos bancarios tales como cheques rechazados, * Con los depósitos en cuentas corrien comisiones por manejo, emisión de tes. chequera, etc. * Con los abonos a documentos y cuen * Cancelación de la cuenta corriente. tas por cobrar (colector). * Al finalizar el ejercicio, con el saldo para cierre de libro. Saldo deudor ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
119
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El saldo deudor representa el valor nominal del efectivo de la entidad depositado en las cuentas corrientes de los bancos a una fecha determinada. Los movimientos de la cuenta Bancos están reflejados en los estados de cuentas emitidos por el banco, estos permiten realizar conciliaciones bancarias.
2.1.6.4.1 La Conciliación Bancaria El estado de cuenta bancario brinda información a la entidad que es utilizada para cotejar con los movimientos contables. A este proceso se le conoce como “Conciliación Bancaria”, que se define como una medida de control interno que consiste en la identificación de las diferencias de los movimientos contables comparados con los movimientos registrados y presentados por el banco. Generalmente los saldos contable y bancario no coinciden. Estas diferencias pueden ser producto de: Depósitos en tránsito
• Depósitos realizados posteriormente al cierre de los procesos bancarios, o fuera de tiempo.
Cheques en tránsito
• Cheques emitidos por la entidad en un período, pero que no son cobrados de inmediato o en el mismo período de emisión.
Errores encontrados
• Por varias causas, el banco o la entidad puede abonar o cargar valores en forma errónea.
Notas de Cargo/Abono
• De las cuales la entidad se dará cuenta hasta verificar el estado de cuenta bancario.
Un cheque posee la característica de tener reflejada mucha de la información necesaria para un registro contable. Por ejemplo, cuenta con el lugar y la fecha de emisión, número ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
120
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
de cuenta bancaria, número de cheque, monto a pagar, nombre del beneficiario y firmas de autorización. Parte de esta información es la que se detalla en los estados de cuenta bancarios, además del saldo inicial y final del período, cheques pagados y otros cargos, depósitos y otros abonos. Es necesario mencionar que al referirse a cargos y abonos en cuentas bancarias, no es lo mismo que hablar de cargos y abonos contables, ya que para efectos de esta relación, la entidad adopta la calidad de acreedor del banco, por lo que un cargo en cuenta bancaria es una disminución en el saldo de la cuenta contable Efectivo en Bancos de la entidad, así también un abono en la cuenta bancaria equivale a un aumento en la cuenta contable. Esto se detalla en el ejemplo de la figura 2.5. Figura 2.5 COMPARATIVO DE MOVIMIENTOS EMPRESA - BANCOS DEPÓSITO
PAGO DE CHEQUE
ENTIDAD - Cuenta Contable
Cargo
Abono
BANCO - Cuenta bancaria
Abono
Cargo
MOVIMIENTO INSTITUCIÓN
Conociendo el entorno de la relación entidad - banco, y sabiendo además que la conciliación bancaria ayuda a determinar las diferencias de saldos de las cuentas bancarias, se presenta a continuación algunas sugerencias a considerar al momento de realizar el control interno y un ejemplo de su aplicación. Sugerencias:
Iniciar revisando en el estado de cuentas bancario, los cheques que quedaron pendientes de pago en el ejercicio anterior.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
121
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Al encontrar las diferencias, realizar los ajustes respectivos, de manera que la contabilidad se adapte al saldo bancario.
Identificar los cheques pendientes de cobro, de manera que se disminuya el saldo disponible en bancos.
Elaborar un informe que integre las diferencias u operaciones que queden pendientes para el próximo período.
Algunas de las operaciones bancarias de cuentas corrientes comúnmente realizadas son: Incrementan el saldo de la cuenta corriente de la entidad
Recepción de Colectores: Consiste en la captación de pagos de los clientes de la entidad, a través de la recepción presencial o vía electrónica. Estos pagos son abonados a la cuenta bancaria indicada por la entidad.
Remesas: Llamadas también “Depósitos”.
Transferencias electrónicas de terceros a favor de la entidad: Recepción de efectivo en la cuenta corriente de la entidad.
Disminuyen el saldo de la cuenta corriente de la entidad
Pago de cheques: Los cheques emitidos por la entidad son canjeados por efectivo por la institución bancaria.
Cargos automáticos: Estos cargos corresponden a autorizaciones previas hechas por la entidad para realizar pagos en forma programada o por cobro de comisión a la entidad. Algunos cargos son por pago de tarjetas de crédito, pago a terceros, préstamos, servicios, comisiones bancarias, etc.
Cobro de Comisiones: Es el cobro realizado por la institución bancaria por los diversos servicios prestados a la entidad, tales como recepción de colectores, pago de planillas, etc. Estos cobros se realizan a través de cargo a la cuenta bancaria de la entidad.
Transferencias electrónicas: Permiten enviar dinero a través de medios electrónicos a una cuenta de ahorro o corriente de cualquier institución bancaria u
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
122
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
otra entidad; Esta operación permite el pago a proveedores, planillas, servicios como como electricidad, comunicaciones, etc.
Pagos electrónicos: Funcionan en forma similar a las transferencias electrónicas, la diferencia es que en estos casos el tercero forma parte del proceso de pago y requiere pre autorización para validar el pago. Como ejemplo están los pagos de impuestos al Ministerio de Hacienda, Instituto Salvadoreño del Seguro Social, etc.
Ejemplo de conciliación bancaria: Figura 2.6 ESTADO DE CUENTA BANCARIO Fecha Transacción
Referencia
Transacción
Carg/ Abon
01/03/13 03/03/13 03/03/13 03/03/13 03/03/13 04/03/13 07/03/13 10/03/13 10/03/13 14/03/13 14/03/13 14/03/13 14/03/13 15/03/13 15/03/13 17/03/13 24/03/13 28/03/13 31/03/13 31/03/13
2022249888 2289628 86782797 3207 3208 3009 3204 3203 492678323 499868229 92262248 3220 499932820 802288484 2003247284 804248488 2860 3224 2023287200 2028347624
Recepción de Colectores Cargo Preautorizado - Depósito a Terceros Depósito Normal Cuenta Corriente Pago de Cheque De Ventanilla Pago de Cheque De Ventanilla Pago de Cheque Por Cámara Pago de Cheque de Ventanilla Pago de Cheque Transferido Pago de Colector Vía virtual Comisión por Pago de Planillas Virtual Depósito Normal Cuenta Corriente Pago de Cheque De Ventanilla Pago de Impuestos D.G.I.I. Por vía virtual Pago de Colector Vía virtual Recepción de Colectores Cargo por Pago de Planilla Virtual Pago de Cheque Por Cámara Pago de Cheque Por Cámara Recepción de Colectores Comisión por Servicios Colector
A C A C C C C C C C A C C C A C C C A C
Valor
173.00 75.00 2,767.07 220.90 50.00 400.00 275.00 56.50 743.81 9.90 903.00 131.00 336.29 601.57 2,291.20 6,346.62 360.00 51.75 1,618.00 81.42
Saldo inicial
8,603.04
(+) Total abonos:
7,752.27
(-) Total cargos:
9,739.76
Saldo final:
6,615.55
Saldo
8,776.04 8,701.04 11,468.11 11,247.21 11,197.21 10,797.21 10,522.21 10,465.71 9,721.90 9,712.00 10,615.00 10,484.00 10,147.71 9,546.14 11,837.34 5,490.72 5,130.72 5,078.97 6,696.97 6,615.55
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
123
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Se sabe que el cheque 2860 por $360.00 es un cheque que se emitió en un ejercicio anterior, no había sido cobrado. El saldo final al 31-03-13 es de $ 6,615.55 según el estado de cuentas bancario. Figura 2.7 MOVIMIENTO MENSUAL POR CUENTA EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. MOVIMIENTO MENSUAL POR CUENTA Fecha Transacción
01/03/13
Comprobante Contable
Descripción
Cargo
Abono
Saldo
Saldo inicial
8,243.04
01/03/13 Partida x1 Abono de cuota de Clientes A y B
173.00
01/03/13 Partida x2 Pago AFP Confía feb13 - Ch3207
8,416.04 220.90
8,195.14
02/03/13 Partida x4 Anticipo a Sr. Ricardo Rivas - Ch3208
50.00
8,145.14
03/03/13 Partida x5 Pago de seguridad electrónica marzo/13
75.00
8,070.14
03/03/13 Partida x6 Depósito por cobros a clientes
2,767.07
10,837.21
04/03/13 Partida x7 Pago de Cheque Por Cámara - Ch3009
400.00
10,437.21
07/03/13 Partida x8 Mantenimiento computadoras - Ch3204
375.00
10,062.21
10/03/13 Partida x9 Compra de materiales diversos - Ch3203
56.50
10,005.71
743.81
9,261.90
10/03/13 Partida x10 Pago a empresa de seguridad 14/03/13 Partida x11 Depósito por cobros a clientes en oficina
903.00
10,164.90
14/03/13 Partida x12 Pago de servicios básicos - Ch3220
131.00
10,033.90
14/03/13 Partida x13 Pago de Impuestos D.G.I.I. por vía virtual
336.29
9,697.61
15/03/13 Partida x14 Pago planilla ISSS feb13
601.57
9,096.04
15/03/13 Partida x15 Abono de cuotas de diversos Clientes
2,291.20
11,387.24
17/03/13 Partida x16 Pago de salarios 1a qna. Mar/13
6,346.62
5,040.62
24/03/13 Partida x17 Pago de indemnz. Sr. Manolo Aguilera Ch3011
1,810.00
3,230.62
26/03/13 Partida x18 Abono de cuotas de diversos clientes
1,618.00
28/03/13 Partida x19 Pago a proveedores - Ch3224 28/03/13 Partida x20 Compra de PC Dell para oficina - Ch3010 Totales . . . . . . . . . . . .
7,752.27
4,848.62 51.75
4,796.87
800.00
3,996.87
11,998.44
El saldo al finalizar el mes de marzo, es de $ 3,996.87 El siguiente paso será clasificar la información, de manera que se revisen los cargos del banco que equivalen a los abonos en la cuenta contable. Lo mismo se hace con los abonos del banco contra cargos en la cuenta contable. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
124
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.8 ESTADO DE CUENTAS BANCARIO - CARGOS
Figura 2.9 MOVIMIENTO MENSUAL POR CUENTA - ABONOS
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
125
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Al revisar los cargos en la cuenta contable (banco = abono), se denota una diferencia resultante de: Total abono contable:
$ 11,998.44
Total cargo del banco:
$
9,739.76
Diferencia
$
2,258.68
Diferencia determinada por las siguientes causas: *
Emisión de cheque fue reconocido en períodos anteriores y pagado en el mes de revisión.
El cheque 3204 fue emitido por un monto de $275.00, valor pagado a. correctamente por el banco, pero registrado con error en la contabilidad. El banco cargó el monto de $ 9.90 por comisiones bancarias, pero al b. cierre mensual aún no había enviado la respectiva nota de cargo a la empresa. Cada mes emite factura por este cargo.
Registrado en período anterior $
100.00
$
9.90
800.00
c.
El día 15 de marzo se emitió cheque por $ 800.00, el cual estaba pendiente de pago al cierre mensual.
$
d.
El día 24 de marzo se emitió cheque por $ 1.810.00, el cual estaba pendiente de pago al cierre mensual.
$ 1,810.00
El banco cargó el monto de $ 81.42 por comisiones bancarias, pero al e. cierre mensual aún no había enviado la respectiva nota de cargo a la empresa, de la que emite factura posteriormente.
$
81.42
Posterior a la revisión y hallazgo de diferencias, se procede a realizar los ajustes contables respectivos. a. Registro de corrección de error en contabilidad.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
126
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x21 Corrección de error de registro ch3204 segón partida x8.
31/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
DEBE
$
HABER
100.00
1101030101 Banco de El Salvador 4105
GASTOS DE ADMINISTRACIÓN
41050402
MANTENIMIENTO MOBILIARIO Y EQUIPO
$ $ 100.00
Totales . . . . . . .
100.00
$ 100.00
b. Registro de cargo de comisión bancaria. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x22 31/03/13 CÓDIGO
Registro de comisión bancaria por pago de planilla.
CONCEPTO
4201
GASTOS FINANCIEROS
42010102
COMISIONES BANCARIAS
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
PARCIAL
DEBE
$
$
1101030101 Banco de El Salvador Totales . . . . . . .
HABER
9.90
$
9.90
$
9.90
9.90 $
9.90
Los hallazgos c. y d. corresponden a cheques emitidos y no cobrados por el beneficiario en el mismo mes. La contabilidad sí tiene registrados ambos pagos, por lo que los cheques no afectarán este control, pero se deberán incluir en el informe de conciliación para poder determinar el saldo conciliado y explicar la causa de la diferencia. e. Registro de cargo de comisión bancaria.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
127
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x23 Registro de comisión bancaria por servicios de cobro de colector.
31/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
4201
GASTOS FINANCIEROS
42010102
COMISIONES BANCARIAS
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
PARCIAL
DEBE
$
$
1101030101 Banco de El Salvador
HABER
81.42
$
81.42
$
81.42
81.42 $
Totales . . . . . . .
81.42
Igualmente se procede a revisar los demás movimientos mensuales: abonos en la cuenta contable (banco = cargo) Figura 2.10 ESTADO DE CUENTAS BANCARIO - ABONOS Fecha Transacción
Referencia
Carg/ Abon
Transacción
01/03/13 2022249888 Recepción de Colectores 03/03/13 86782797 Deposito Normal Cuenta Corriente 14/03/13 92262248 Deposito Normal Cuenta Corriente 15/03/13 2003247284 Recepción de Colectores 31/03/13 2023287200 Recepción de Colectores
A A A A A
Valor
173.00 2,767.07 903.00 2,291.20 1,618.00 7,752.27
Saldo Real
8,776.04 11,468.11 10,615.00 11,837.34 6,696.97
Figura 2.11 MOVIMIENTO MENSUAL POR CUENTA - CARGOS Fecha Transacción
Comprobante Contable
Descripción
Deb./ Cred.
Cargo
Abono
Saldo
01/03/13 Partida x1 Abono de cuota de Clientes A y B
+
173.00
8,416.04
03/03/13 Partida x6 Depósito por cobros a clientes
+
2,767.07
10,837.21
14/03/13 Partida x11 Depósito por cobros a clientes en oficina
+
903.00
10,164.90
15/03/13 Partida x15 Abono de cuotas de diversos Clientes
+
2,291.20
11,387.24
26/03/13 Partida x18 Abono de cuotas de diversos clientes
+
1,618.00
Totales . . . . . . . . . . . .
7,752.27
4,048.62 11,998.44
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
128
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
No es necesario realizar algún ajuste adicional, ya que el saldo resultó ser el mismo en estos movimientos. Según el ejemplo, también se tienen realizados todos los ajustes por las diferencias encontradas, bastará con verificar si los saldos, en efecto, son los mismos. Figura 2.12 MOVIMIENTO CONTABLES MENSUAL POR CUENTA - AJUSTADO EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. MOVIMIENTO MENSUAL POR CUENTA Fecha Transacción
01/03/13
Comprobante Contable
Descripción
Cargo
Abono
Saldo inicial
Saldo
8,243.04
01/03/13 Partida x1 Abono de cuota de Clientes A y B
173.00
01/03/13 Partida x2 Pago AFP Confía feb13 - Ch3207
8,416.04 220.90
8,195.14
02/03/13 Partida x4 Anticipo a Sr. Ricardo Rivas - Ch3208
50.00
8,145.14
03/03/13 Partida x5 Pago de seguridad electrónica marzo/13
75.00
8,070.14
03/03/13 Partida x6 Depósito por cobros a clientes
2,767.07
10,837.21
04/03/13 Partida x7 Pago de Cheque Por Cámara - Ch3009
400.00
10,437.21
07/03/13 Partida x8 Mantenimiento computadoras - Ch3204
375.00
10,062.21
10/03/13 Partida x9 Compra de materiales diversos - Ch3203
56.50
10,005.71
743.81
9,261.90
10/03/13 Partida x10 Pago a empresa de seguridad 14/03/13 Partida x11 Deposito por cobros a clientes en oficina
903.00
10,164.90
14/03/13 Partida x12 Pago de servicios básicos - Ch3220
131.00
10,033.90
14/03/13 Partida x13 Pago de Impuestos D.G.I.I. por vía virtual
336.29
9,697.61
15/03/13 Partida x14 Pago planilla ISSS feb13
601.57
9,096.04
15/03/13 Partida x15 Abono de cuotas de diversos Clientes
2,291.20
11,387.24
17/03/13 Partida x16 Pago de salarios 1a qna. Mar/13
6,346.62
5,040.62
24/03/13 Partida x17 Pago de indemnz. Sr. Carlos Fuentes Ch3011
1,810.00
3,230.62
26/03/13 Partida x18 Abono de cuotas de diversos clientes
1,618.00
28/03/13 Partida x19 Pago a proveedores - Ch3224 28/03/13 Partida x20 Compra de PC Dell para oficina - Ch3010 31/03/13 Partida x21 Corrección error ch3204 según partida x8.
4,796.87
800.00
3,996.87
100.00
31/03/13 Partida x22 Registro de comisión bancaria pago planilla. 31/03/13 Partida x23 Registro de comisión servicios de colector. Totales . . . . . . . . . . . .
4,848.62 51.75
7,852.27
4,096.87 9.90
4,086.97
81.42
4,005.55
12,089.76
Con el nuevo saldo, lo siguiente a hacer es el informe de conciliación bancaria, donde se consolidada la información de saldos del estado de cuentas bancario (Figura 2.6) y según movimiento mensual por cuenta – ajustado (Figura 2.12). ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
129
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.13 INFORME CONCILIACIÓN BANCARIA EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. CONCILIACIÓN BANCARIA MARZO 2013 BANCO DE EL SALVADOR, S.A. CUENTA CORRIENTE 058802-0000-12345 Saldo según estado de cuenta del banco (Ver Figura 2.6)
$ 6,615.55
menos: Cheques emitidos, no pagados por el banco (En tránsito) No Ch
Partida
2,610.00
Librado
CH 3010 Partida x20 Dell Inc. El Salvador
800.00
CH 3011 Partida x17 Sr. Manolo Aguilera
1,810.00
SALDO CONCILIADO
Saldo según registros contables (Ver Figura 2.12) menos: SALDO CONCILIADO DIFERENCIA ………………..
$ 4,005.55
$ 4,005.55
$ 4,005.55 $
-
Lic. Dani Martínez Contador
El énfasis se hace en los cheques en tránsito, pues si bien es cierto que el beneficiario tiene el cheque pendiente de cobro, eso no significa que el fondo le pertenezca a la entidad. Otro aspecto a considerar es el tiempo que tarda en compensación un cheque. En el proceso de compensación se verifica que el cheque emitido tenga fondos y que sea legítimo, tanto en las firmas, como en su estructura total, para posteriormente autorizar la liberación de los recursos a quien se le realice el pago. Actualmente, son los bancos del ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
130
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
sistema financiero quienes envían los cheques al Banco Central de Reserva, quien realiza dicho proceso que demora dos días. Un cheque en compensación puede afectar el saldo disponible de la cuenta bancaria de la entidad, solo cuando la entidad recibe un cheque de un banco diferente al que se deposita, en este caso, el saldo disponible se verá disminuido al saldo real durante los dos días que dura el proceso de compensación.
2.1.7. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN Las cuentas de efectivo y equivalentes de efectivo se muestran en el Estado de Situación Financiera como las primeras partidas del activo corriente, no así, los equivalentes de efectivo restringido, que se colocan dependiendo de su nivel de liquidez o su restricción en el tiempo, pudiendo ser parte del activo corriente o no corriente.67 Figura 2.14 PRESENTACIÓN DEL EFECTIVO Y EQUIVALENTES EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31 DE MARZO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE EFECTIVO Y EQUIVALENTES Caja General Caja Chica Efectivo en Bancos
6,111.00 6,111.00 1,705.45 400.00 4,005.55
Sin embargo, para las entidades que opten por resumir el estado de situación financiera y revelar el detalle de las cuentas a través de notas a los estados financieros,68 la presentación será la siguiente:
67 68
NIIF para PyMEs – Párrafo 4.5 literal (d). NIIF para PyMEs – Sección 8
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
131
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.15 PRESENTACIÓN DEL EFECTIVO Y EQUIVALENTES EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
Con Notas Explicativas EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31 DE MARZO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO
NOTAS
2013
2012
CORRIENTE EFECTIVO Y EQUIVALENTES
1
6,111.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE MARZO DE 2013 Y 2012 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América)
2013 (1): EFECTIVO Y EQUIVALENTES El resumen del efectivo al 31 de marzo es el siguiente: CAJA Caja General Caja Chica BANCOS Banco de El Salvador
1,705.45 400.00 2,105.45
2012
-
4,005.55
Cuenta Corriente 058802-0000-12345
4,005.55 6,111.00
-
Cuando existan sobregiros bancarios, se incluyen en esta nota y se especifican los detalles como la tasa de interés, por ejemplo. Para ampliar el tratamiento contable de los sobregiros bancarios, puede consultar en apartado 4.1.8.1.1. de este cuaderno. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
132
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.8. RESUMEN El efectivo es el activo más líquido de una entidad, por lo tanto se clasifica como activo corriente de naturaleza deudora, se mide a su valor nominal. Se compone de efectivo, equivalentes de efectivo y equivalentes de efectivo de naturaleza restringida.
El efectivo es el recurso que utiliza la entidad para cumplir con los compromisos de pago inmediato. Está representado por las monedas y billetes de curso legal que se encuentran como recursos en caja y bancos.
Los equivalentes de efectivo son las inversiones a corto plazo de gran liquidez que se mantienen para cumplir con los compromisos inclusive de tres meses.
Los equivalentes de efectivo restringidos son aquellos que tienen algunas limitaciones para su disponibilidad, generalmente de tipo técnico o legal.
Contablemente, el efectivo se clasifica en Caja General, Caja Chica y Bancos.
La Caja General contiene el efectivo producto de las operaciones propias de la entidad.
La Caja Chica es el fondo establecido para realizar pagos de menor cuantía, lo que resultaría muy costoso hacer por otro medio.
Asimismo, en el banco se manejan los fondos de efectivo depositados en una cuenta corriente de una institución financiera y se desembolsa generalmente a través de cheques. Aunque existen también “Cuentas de Ahorro”, para efectos didácticos, los ejemplos se mostraron únicamente como manejo de Cuenta Corriente.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
133
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En todo caso, el efectivo es un recurso que puede circular fácilmente, lo que lo expone a ser vulnerable a pérdidas, robos, errores y otros. Por lo que existen medidas de control interno para mejorar su manejo, como los arqueos de caja, conciliaciones bancarias, etc.
El arqueo de caja es una herramienta de control interno consistente en el recuento material de la existencia del efectivo y equivalentes en poder del cajero.
Las conciliaciones bancarias son el recurso que permite comparar los saldos contables y del banco para conocer el saldo disponible de efectivo a una fecha determinada. Es una excelente medida de control interno en una entidad.
El efectivo y equivalentes se presentan en el estado de situación financiera como las primeras partidas del activo corriente. Generalmente se revela la composición de las cuentas que integran el efectivo y equivalentes, a través de las notas a los estados financieros.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
134
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.1.9. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS Cuestionario 1. ¿Por qué razón el Efectivo se reconoce como un Activo? 2. ¿Cuáles son los componentes del Efectivo? 3. ¿Cómo se definen los Equivalentes de Efectivo? 4. ¿Cómo se define el Efectivo? 5. Mencione algunos Equivalentes de Efectivo utilizados en El Salvador. 6. ¿Cuál es la característica de las operaciones a descuento en los títulos valores? 7. ¿Por qué las Notas del Tesoro Público se clasifican como Equivalentes de Efectivo? 8. ¿Por qué razón los Sobregiros Bancarios y las Tarjetas de Crédito no se presentan en el rubro del Efectivo y Equivalentes? 9. ¿Cuál es la principal característica de los Equivalentes de Efectivo Restringidos? 10. Explique el objetivo del control interno del Efectivo. 11. Mencione al menos tres medidas de control interno en el Efectivo. 12. En la práctica, ¿Cuál es la diferencia entre el fondo de Caja General y Caja Chica? 13. ¿Qué es un arqueo de caja? ¿Cómo se realiza? 14. ¿Cuál característica contable debe aplicarse al reconocer un ajuste por diferencia en un arqueo de caja, donde la causa no es identificable fácilmente? 15. ¿Cuáles movimientos afectan la cuenta contable de Caja Chica? 16. ¿Por qué razones se incrementa el fondo de Caja Chica? 17. ¿Qué es una conciliación bancaria? ¿Cómo se realiza? 18. ¿En qué consiste el proceso de compensación de cheques? 19. ¿Cómo afectan los cheques en tránsito, los saldos de una cuenta bancaria?
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
135
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejercicios Realice el reconocimiento de ajuste por diferencias encontradas en los arqueos de caja: 1. Saldo según libro Mayor Saldo según arqueo de caja
$ 3,100.00 $ 3,085.00
Diferencia ................. $
15.00
No se pudo determinar la causa de la diferencia. 2. Saldo según libro Mayor Saldo según arqueo de caja
$ 4,200.00 $ 4,300.00
Diferencia ................. ($
100.00)
Diferencia por pago en exceso de un cliente. 3. Saldo según libro Mayor Saldo según arqueo de caja
$ 4,500.00 $ 4,300.00
Diferencia ................. $
200.00
Diferencia asumida por el cajero, quien reconoció haber pagado en exceso a un proveedor. 4. Saldo según libro Mayor Saldo según arqueo de caja
$ 2,900.00 $ 2,850.00
Diferencia ................. $
50.00
Diferencia por pago de factura existente no reportada por el cajero. 5. Saldo según libro Mayor Saldo según arqueo de caja
$ 3,100.00 $ 2,700.00
Diferencia ................. $
400.00
No se pudo determinar la causa de la diferencia.
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136
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
6. Saldo según libro Mayor Saldo según arqueo de caja
$ 3,100.00 $ 3,200.00
Diferencia ................. $
100.00
Diferencia por abono de clientes no reportado oportunamente por el cajero. B. Realice el reconocimiento de las siguientes operaciones de Caja Chica: 1.
Establecimiento de fondo de Caja Chica el día 01 de febrero de 2013, de la Empresa Ejercicios Contables, S. A. de C.V. por un monto de $ 500.00.
2.
Reposición del fondo de Caja Chica el día 01 de marzo de 2013, de acuerdo a facturas de gastos de papelería y reparación de equipo de oficina por un monto de $ 329.00 (IVA incluido).
3.
Reducción del fondo de Caja Chica el día 01 de abril de 2013, por determinarse que $ 100.00 están en exceso. El monto se depositó en cuenta bancaria.
4. Posterior análisis del comportamiento de gastos de menor cuantía en los últimos tres meses, la Empresa Ejercicios Contables, S. A. de C.V., determina establecer un fondo de Caja Chica por $ 300.00. Se pide: Reconocer el establecimiento del fondo y registrarlo en el libro Mayor. 5. El encargado de cada chica solicita la reposición del fondo, por lo que prepara el reporte según Comprobantes de Crédito Fiscal.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
137
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Concepto Contable según
A. Monto con IVA
Catálogo de Cuentas
Agua
$
10.00
Artículos de Aseo y Limpieza
$
55.00
Mantenimiento Mobiliario y Equipo
$
15.00
Papelería y Útiles
$
9.00
Viáticos
$
60.00
$
149.00
Total
B.
C.
Monto Neto
IVA
$
-
$
-
Se pide: Completar el reporte de gastos y reconocer la reposición del fondo. 6. El encargado de Caja Chica solicita la reposición del fondo, por lo que prepara el reporte según Comprobantes de Crédito Fiscal. A su vez se le informa que el fondo se incrementará a $ 500.00 Concepto Contable según Catálogo de Cuentas
A. Monto con IVA
B.
C.
Monto Neto
IVA
Artículos de Aseo y Limpieza
$
28.00
Mantenimiento Mobiliario y Equipo
$
75.00
Papelería y Útiles
$
42.00
Trasporte
$
15.00
Viáticos
$
125.00
$
285.00
Total
$
-
$
-
Se pide: Completar el reporte de gastos y reconocer la reposición e incremento del fondo de Caja Chica. C.
Con los siguientes datos, realice la conciliación bancaria y los registros que sean necesarios.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
138
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
MOVIMIENTO MENSUAL POR CUENTA
Transacción
Comprobante Contable
01/03/13 03/03/13 03/03/13 03/03/13 10/03/13 14/03/13 14/03/13 14/03/13 14/03/13 15/03/13 15/03/13 15/03/13 17/03/13 24/03/13 31/03/13 31/03/13 31/03/13
Partida x1 Partida x2 Partida x4 Partida x5 Partida x6 Partida x7 Partida x8 Partida x9 Partida x10 Partida x11 Partida x15 Partida x12 Partida x13 Partida x14 Partida x15 Partida x16
Fecha
Deb./ Cred.
Descripción
Saldo inicial Abono de clientes Pago servicio de agua potable Abono de clientes Abono cuota a proveedores Anticipo de salario a empleado Comisión por Pago de Planillas Virtual Abono de clientes Abono cuota a proveedores Pago de Impuestos D.G.I.I. Por vía virtual Pago de descuento FSV de dos empleados Comisión por Servicios Colector Remesa compras al contado día 16-03-13 Pago de Planilla de comisiones Compra de filtros aire acondicionado Pago de salarios Ch2900 Sr. Fuentes Abono cuota vehículo Dpto. de Ventas
A C A C C C A C C C C A C C A A
Cargo
Abono
328.00 33.00 2,363.03 220.90 346.82 9.90 906.00 262.00 666.29 602.33 82.42 2,292.20
Totales . . . . . . . . . . . .
3,222.00 660.00 531.00 700.00 5,889.23
Saldo
7,508.00 7,836.00 7,803.00 10,166.03 9,945.13 9,598.31 9,588.41 10,494.41 10,232.41 9,566.12 8,963.79 8,881.37 11,173.57 7,951.57 7,291.57 6,760.57 6,060.57
7,336.66
Estado de Cuenta Bancario Fecha Transacción
Referencia
Transacción
01/03/13 2122249888 Recepción de Colectores 03/03/13 2289628 Cargo Preautorizado - Depósito a Terceros 03/03/13 86782797 Depósito Normal Cuenta Corriente 03/03/13 8217 Pago de Cheque De Ventanilla 10/03/13 492678828 Pago de Colector Vía virtual 14/03/13 499868229 Comisión por Pago de Planillas Virtual 14/03/13 92262248 Depósito Normal Cuenta Corriente 14/03/13 8221 Pago de Cheque De Ventanilla 14/03/13 499982821 Pago de Impuestos D.G.I.I. Por vía virtual 15/03/13 812288484 Pago de Colector Vía virtual 15/03/13 2118247284 Recepción de Colectores 17/03/13 814248488 Cargo por Pago de Planilla Virtual 24/03/13 2861 Pago de Cheque Por Cámara 31/03/13 2128847624 Comisión por Servicios Colector
Carg/ Abon
A C A C C C A C C C A C C C
Saldo inicial (+) Total abonos: (-) Total cargos: Saldo final:
Valor
328.00 33.00 2,363.03 220.90 346.82 9.90 906.00 262.00 666.29 602.33 2,292.20 3,222.00 660.00 82.42
Saldo
7,836.00 7,803.00 10,166.03 9,945.13 9,598.31 9,588.41 10,494.41 10,232.41 9,566.12 8,963.79 11,255.99 8,033.99 7,373.99 7,291.57
7,508.00 5,889.23 6,105.66 7,291.57
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Lecturas Enlaces web recomendados: LETES
http://www.mh.gob.sv/portal/page/portal/PMH/Novedades/Publicaciones_y_B oletines/letes
https://www.bves.com.sv/faq_details.php?id=292 (entrevista Canal 12)
https://www.bves.com.sv/bolsa/anexos/productos_negocian/Portafolio%20de %20Productos.pdf
NCTP
http://www.mh.gob.sv/portal/page/portal /PMH/Novedades/Publicaciones_y_Boletin es/NCTP/ntcpindividual_0.pdf
http://www.mh.gob.sv/portal/page/portal/PMH/Servicios/Guia?
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140
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.2.
INVERSIONES TEMPORALES (Inversión en Instrumentos Financieros) (Autor: Claudia Guardado) OBJETIVOS o Definir los instrumentos financieros básicos. o Conocer la definición y características de los instrumentos financieros considerados como inversiones temporales. o Analizar y aplicar las normas de valuación, presentación y revelación de las inversiones temporales.
2.2.1. INTRODUCCIÓN El efectivo constituye el inicio y el final en un ciclo de operaciones de una entidad. Dicho período se denomina Ciclo de Conversión del Efectivo (CCE) o Ciclo de Caja y se define como el tiempo que el efectivo de la empresa permanece inmovilizado entre el pago de los insumos para la producción (inventarios) y el cobro por la venta del producto terminado resultante (cuentas por cobrar). (Figura 2.16) El Ciclo de conversión del efectivo es una importante herramienta para calcular las necesidades de capital de trabajo de una entidad o para evaluar sus necesidades de liquidez. Las dos áreas sustanciales en el CCE son los inventarios y cuentas por cobrar. Una entidad debe mantener una disponibilidad de efectivo suficiente para cubrir sus necesidades mínimas, además de disponer de la capacidad suficiente para atender eventuales necesidades adicionales de efectivo.
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141
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.16 CICLO DE CONVERSIÓN DEL EFECTIVO
Efectivo
Cobro de Cuentas por Cobrar
Venta de productos terminados (Se crea una Cuenta por Cobrar)
Compra de materia prima (Se crea una Cuenta por Pagar).
Proceso de producción (Se adicionan los gastos incurridos)
Sin embargo, algunas entidades pueden tener excedentes de efectivo, los cuales, en función de la teoría del “Valor del dinero en el tiempo”, no conviene dejar ocioso. Esta teoría establece que una unidad de dinero hoy vale más que una unidad de dinero en el futuro. Al disponer de dinero hoy, se tiene la oportunidad de invertir, ganar intereses y aumentar su valor nominal. Por tal motivo, la entidad decide realizar inversiones a corto plazo que puedan generar algún tipo de rentabilidad, con los fondos que tenga en exceso. En El Salvador lo más común es invertir en LETES, Certificados Negociables de Liquidez (CENELI), Certificados de Inversión, Papel Bursátil, Letras de Cambio Bursátiles y Reportos. Las Inversiones Temporales son parte integrante de los Instrumentos Financieros Básicos, por lo que es necesario crear el preámbulo de este tema previamente.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
142
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.2.2. DEFINICIONES Instrumentos Financieros Los instrumentos financieros se definen como un contrato que origina a un activo financiero de una entidad y por otro lado, da origen a un pasivo financiero o un instrumento financiero de otra entidad.69 Los instrumentos financieros se dividen en: Instrumentos Financieros Básicos y Otros Instrumentos más complejos.70 Para efectos de las inversiones temporales, el objeto de estudio son los instrumentos financieros básicos. Figura 2.17 INSTRUMENTOS FINANCIEROS Instrumentos Financieros •Es un contrato que origina
Activo Financiero •Efectivo. •Instrumentos de Patrimonio de otra entidad. •Derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad o a intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad. •Contrato que puede ser liquidado con instrumentos de patrimonio propios de la entidad.
69 70
Pasivo Financiero •Obligación contractual de entregar efectivo u otro activo financiero a otra entidad o de intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad. •Contrato que puede ser liquidado con instrumentos de patrimonio propios de la entidad.
NIIF para PyMEs – Párrafo 11.3 NIIF para PyMEs – Secciones 11 y 12
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143
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Inversión Es la colocación de capital para obtener una ganancia futura. Esta colocación supone una elección que resigna un beneficio inmediato por uno futuro.71 Inversiones Temporales Las inversiones temporales son excedentes de efectivo que sobrepasan los requerimientos de operación de una entidad y son aplicados a la adquisición de valores negociables o también a depósitos bancarios convertibles en efectivo en el corto plazo, con el propósito de lograr un rendimiento hasta el momento en que estos recursos sean demandados para cubrir las necesidades normales de la entidad.72 Se conocen también como inversiones a corto plazo. Este tipo de inversiones son tan líquidas como el efectivo. Pero el efectivo por sí mismo no produce rendimiento. Por lo que la teoría del valor del dinero en el tiempo, es la razón que provoca este tipo de inversiones, que a la vez que generan tal rendimiento, pueden convertirse en efectivo cuando las necesidades financieras de la entidad lo requieran previa programación. Este tipo de inversiones es utilizado por diferentes entidades, como las dedicadas al comercio, servicio e industria por ejemplo. En realidad las empresas tienen su giro normal y para aprovechar sus excedentes de efectivo, los ponen a trabajar en inversiones temporales. Ejemplos de Instrumentos Financieros objeto de Inversiones temporales son: 73
71http://definicion.de/inversion/ 72 73
http://www.definicion.org/inversiones-temporales https://www.bves.com.sv/bolsa/anexos/productos_negocian/Portafolio%20de%20Productos.pdf
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
144
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Letras del Tesoro Analizados en el apartado 2.1.5.2. son instrumentos que el gobierno de El Salvador utiliza para financiar las deficiencias temporales de la Cuenta Corriente Única del Tesoro Público. Son valores nominales emitidos por el gobierno de El Salvador a través del Ministerio de Hacienda. Son títulos colocados a descuento, cuyo vencimiento no excede el plazo de 360 días contados desde la fecha de emisión. Se negocian a través de la Bolsa de Valores de El Salvador. Una vez colocadas en mercado primario74 a través del sistema electrónico de la Bolsa de Valores de El Salvador, estas pueden negociarse en mercado secundario. 75
Certificados Negociables de Liquidez (CENELI) Los Certificados Negociables de Liquidez o CENELI, son títulos emitidos por el Banco Central de Reserva de El Salvador con el fin de realizar un manejo eficiente de sus flujos de fondos, es decir para manejo de la Tesorería del Banco Central. Son títulos al portador, negociables en la Bolsa de Valores. Su colocación es a descuento, en lugar de pagar una tasa de interés. Están garantizados por el Gobierno de la República. Los CENELI son títulos que surgieron a raíz de la Ley de Integración Monetaria, la cual entró en vigencia el 1 de enero de 2001.
Certificados de Inversión (CI's) Son valores de deuda utilizados por las Empresas Emisoras que requieren captar fondos utilizados para financiar proyectos de inversión, pago o estructuración de pasivos e incluso para capital de trabajo. Es una obligación emitida por las empresas a través de la que realizan un crédito colectivo a la comunidad de inversionistas, comprometiéndose a realizar pagos de intereses y a devolver el importe total de la deuda de acuerdo a las características de la obligación emitida.
74
Mercado en el cual se efectúan las ventas de títulos recién emitidos, a los compradores originales. (Fuente: https://www.bves.com.sv /glosario/g_m.htm). 75 Mercado en donde se transan valores o títulos que ya han estado en posesión de otros. (Fuente: https://www.bves.com.sv /glosario/g_m.htm).
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
145
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los Certificados de Inversión son instrumentos de deuda que representan un crédito cuyos acreedores son los inversionistas, por tal razón se dice que representan un crédito colectivo. Así como un préstamo bancario representa un crédito cuyo acreedor es el Banco. Para el emisor es una alternativa para captar recursos a costos competitivos y para el inversionista significa obtener mayor rentabilidad y liquidez por su inversión durante el plazo del valor, puesto que los Certificados de Inversión tienen facilidad de negociarse en el mercado secundario de la Bolsa de Valores de El Salvador. Los Certificados de Inversión, ya sean de corto, mediano y largo plazo, pueden contar con garantía prendaria, hipotecaria o patrimonial.
Papel Bursátil Son valores de deuda emitidos en masa por sociedades anónimas destinados a la oferta pública, emitidos en dólares de los EEUU. Los valores son a descuento y se emiten por medio de Anotaciones Electrónicas en Cuenta. Son negociables en el Mercado Primario de la Bolsa de Valores de El Salvador, con intermediación de las Casas de Corredores de Bolsa. Podrán emitir Papeles Bursátiles las sociedades inscritas como empresas emisoras de valores, con giro estrictamente comercial, de servicios o industria. La garantía es la solvencia económica y moral de la empresa emisora. Sin embargo, el emisor puede otorgar como garantía para estas emisiones un aval o una fianza.
Letras de Cambio Bursátiles (L. de C.B.) Son valores de deuda individuales emitidos por bancos inscritos como empresas emisoras, y respaldadas por letras de cambio corrientes de empresas industriales, comerciales y/o de servicios. Esta es una alternativa financiera que los bancos pueden ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
146
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
utilizar para obtener liquidez, utilizando los valores que reciben a descuento. La garantía es el patrimonio del banco.
Reportos El reporto es un una operación de venta temporal de recursos. Es un contrato donde intervienen dos personas: el Reportador, siendo éste el inversionista que tiene recursos disponibles, y el Reportado, que es la persona que necesita dinero y no desea deshacerse de sus valores, realiza una operación de reporto, es decir que procede a venderlos temporalmente al Reportador (inversionista con fondos disponibles), con un pacto de recompra. Es decir, con la obligación de readquirir sus recursos en el plazo que convenga con el Reportador, el cual puede ser desde 2 hasta 45 días. Al final del plazo pactado, el inversionista Reportador recibe el capital que invirtió más la tasa de interés convenida (que suele ser conocida como el premio). Las operaciones de reporto están reguladas por el Código de Comercio vigente, en los Arts. 1159 a 1166. Se iniciaron en la Bolsa de Valores en junio de 1992.
2.2.3. CARACTERÍSTICAS Las inversiones temporales se caracterizan por ser: a. Instrumentos financieros a corto plazo. b. Negociables o realizables rápidamente, es decir, que se puedan vender fácilmente. Algunos tienen la característica de ser endosados con gran facilidad. c. Destinadas a convertirse en efectivo cuando se necesite, en el término de un año o de un ciclo de operaciones.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
147
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.2.4. RECONOCIMIENTO El reconocimiento de una inversión temporal o a corto plazo por ser un instrumento financiero básico, se rige por sus lineamientos de reconocimiento, siendo que la Sección 11 párrafo 12 de la NIIF para PyMEs, establece que la entidad reconocerá un activo financiero solo cuando se convierta en una parte según las cláusulas contractuales del instrumento.
2.2.5. MEDICIÓN INICIAL De acuerdo a la Sección 11, párrafo 13 de la NIIF para PyMEs, la medición inicial de una inversión temporal por ser un instrumento financiero, la entidad lo mide es con el precio de la transacción, incluyendo los costos de la transacción, por ejemplo comisiones cobradas por agentes vendedores y por el mercado de valores.
2.2.6. MEDICIÓN POSTERIOR Las inversiones temporales se miden al costo amortizado utilizando el método de interés efectivo.76 El costo amortizado de un instrumento financiero es el importe inicial en el que fue valorado el instrumento, menos los reembolsos de capital realizados, más o menos, la amortización acumulada de cualquier diferencia resultante entre el importe inicial y el importe al vencimiento. Para el caso de los activos financieros, menos cualquier reducción de valor por deterioro que hubiera sido reconocida, ya sea directamente como una disminución del importe del activo o mediante una cuenta correctora de su valor. El cálculo del costo amortizado se obtiene a través del método del interés efectivo, el mismo que sirve para los intereses provenientes de ingresos o gastos a lo largo de un período.
76
NIIF para Pymyes – Sección 11, párrafo 15
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
148
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.2.7. TRATAMIENTO CONTABLE Las inversiones temporales por ser a corto plazo, son integrantes del Activo Corriente, tal como se exponen en la figura 2.18. El tratamiento contable se realiza considerando las reglas de cargo y abono, las que se exponen a continuación: Figura 2.18 INTEGRACIÓN DE LAS INVERSIONES TEMPORALES PRESENTACIÓN DEL EFECTIVO EN EL ESTADO DE SITUACIÓN EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS FINANCIERA CÓDIGO
CONCEPTO
1
ACTIVO
11
ACTIVO CORRIENTE
1107
INVERSIONES TEMPORALES
110701
DEPÓSITOS A PLAZO
110702
OTRAS INVERSIONES
Reglas de cargo y abono INVERSIONES TEMPORALES CARGO
ABONO
* Al inicio del ejercicio, con el valor * Con el saldo de la inversión al finalizar nominal de la existencia de inversio el plazo. nes temporales del ejercicio anterior. * Con el costo de adquisición o precio de transacción de una inversión tem poral realizada durante el ejercicio. * Al finalizar el ejercicio, con el saldo de las inversiones activas. Saldo deudor
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
149
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejemplo 1: El día 2 de enero de 2013, la Empresa Modelo, S.A. de C.V. decidió realizar un depósito a 3 meses plazo en el Banco de El Salvador por un monto de $ 20,000.00, el que ofrece una tasa de 4%, pagaderos mensualmente, detallado en el certificado de depósito. Se pide: Reconocer la inversión inicial, el pago de los rendimientos mensuales y el reconocimiento al finalizar el plazo. Desarrollo: Inversión Inicial EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de depósito a 3 meses plazo al 4% en el Banco de El Salvador.
02/01/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1107
INVERSIONES TEMPORALES
110701
DEPÓSITOS A PLAZO
11070101
Banco de El Salvador
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
HABER
20,000.00
$ 20,000.00
$
20,000.00
$ 20,000.00
Banco de El Salvador Totales . . . . . . .
$ 20,000.00
$ 20,000.00
Pago de rendimientos mensuales. Para calcular los rendimientos, primero es necesario conocer las fechas de vencimiento mensual y posteriormente se aplica una fórmula de cálculo de interés. Los intereses o rendimiento se pagan al siguiente día de la fecha de vencimiento.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
150
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Fecha de colocación
mes 1
mes 2
mes 3
02/01/13
02/02/13
02/03/13
02/04/13
0
31
28
31
Rendimiento =
Capital * tasa de interés * número de días 360
Sustituyendo datos: $ 20,000.00 * 4% * 31 días
Rendimiento = (mes 1)
360 días
Rendimiento = $ 68.89 (mes 1)
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de rendimiento de certificado de depósito a 3 meses plazo al 4% en el Banco de El Salvador, primer mes.
03/02/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101 5203
DEBE
$
Banco de El Salvador
$
68.89
68.89
OTROS INGRESOS Totales . . . . . . .
HABER
$
68.89
$
68.89
$
68.89
De la misma manera se realiza el cálculo y reconocimiento de los siguientes meses. Rendimiento = $ 62.22 (mes 2) ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
151
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de rendimiento de certificado de depósito a 3 meses plazo al 4% en el Banco de El Salvador, segundo mes.
03/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101 5203
DEBE
$
Banco de El Salvador
$
HABER
62.22
62.22
OTROS INGRESOS $
Totales . . . . . . .
62.22
$
62.22
$
62.22
El último registro incluye el pago del certificado y el rendimiento generado en el último mes. Rendimiento = $ 68.89 (mes 3)
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de rendimiento de certificado de depósito a 3 meses plazo al 4% en el Banco de El Salvador, vencimiento total.
03/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
INVERSIONES TEMPORALES
110701
DEPÓSITOS A PLAZO
5203
DEBE
$
Banco de El Salvador
1107
11070101
PARCIAL
HABER
20,068.89
$ 20,068.89
Banco de El Salvador
$
20,000.00
$
68.89
$ 20,000.00
OTROS INGRESOS Totales . . . . . . .
$ 20,068.89
$ 20,068.89
Ejemplo 2: El día martes 5 de marzo de 2013, la Empresa Modelo, S.A. de C.V. se adjudicó inversión en Letras del Tesoro Público, a 90 días por un valor nominal de $ 20,000.00. La compra
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
152
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
es al 96% y una rentabilidad del 4%. El pago se efectuó con cheque del Banco de El Salvador. El rendimiento se realizará en un solo acto al finalizar el plazo. Se pide: Realizar el reconocimiento inicial y el reconocimiento al finalizar el plazo de la inversión. Desarrollo: Como recordatorio, las LETES son operaciones a descuento, por lo tanto, el monto de la inversión será del 96%. Inversión
= $ 20,000.00 * 96%
= $ 19,200.00
Reconocimiento Inicial EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de inversión temporal de $ 20,000.00 en LETES a 96% de compra, a 90 días plazo.
05/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1107
INVERSIONES TEMPORALES
110702
OTRAS INVERSIONES
11070201
$
Letras del Tesoro
HABER
19,200.00
$ 19,200.00
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
19,200.00
$ 19,200.00
Banco de El Salvador Totales . . . . . . .
$ 19,200.00
$ 19,200.00
Reconocimiento Posterior Fecha de colocación 05/03/13
Fecha de vencimiento 03/06/13
0
90
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
153
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x1 Reconocimiento de vencimiento de inversión en LETES a 90 días plazo cuya compra fue de 96%.
03/06/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
$
Banco de El Salvador INVERSIONES TEMPORALES
110702
OTRAS INVERSIONES
5203
HABER
20,000.00
$ 20,000.00
1107
11070201
DEBE
$
19,200.00
$
800.00
$ 19,200.00
Letras del Tesoro OTROS INGRESOS
$ 20,000.00
Totales . . . . . . .
$ 20,000.00
Al registrar estas operaciones en el libro Mayor, se reflejan de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 03 de junio de 2013 Cuenta: INVERSIONES TEMPORALES FECHA
CONCEPTO
DEBE
HABER
SALDO
01/01/13
Depósito a plazo - Banco de El Salvador
$ 20,000.00
$ 20,000.00
05/03/13
Inversión Temporal en LETES
$ 19,200.00
$ 39,200.00
03/04/13
Vencimiento certificado de depósito a plazo Banco de El Salvador
$
20,000.00
03/06/13
Vencimiento inversión temporal en LETES
$
19,200.00
Totales . . . . . . . $ 39,200.00
$ 19,200.00 $
-
$ 39,200.00
2.2.8. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN Las Inversiones Temporales se muestran en el Estado de Situación Financiera como parte del Activo Corriente, como se muestra en la figura 2.19
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
154
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.19 PRESENTACIÓN DE LAS INVERSIONES TEMPORALES EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31 DE MARZO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE
39,200.00
INVERSIONES TEMPORALES
39,200.00
Cuando el Estado de Situación Financiera se presenta resumido, los detalles se revelan a través de Notas.
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31 DE MARZO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO
NOTAS
2013
2012
CORRIENTE INVERSIONES TEMPORALES
2
39,200.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
155
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE MARZO DE 2013 Y 2012 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América)
2013
2012
(1): EFECTIVO Y EQUIVALENTES (2): INVERSIONES TEMPORALES El resumen del efectivo al 31 de marzo es el siguiente: DEPÓSITOS A PLAZO Banco de El Salvador (Colocado el 02/01/13 al 4% y 3 meses)
20,000.00 20,000.00
OTRAS INVERSIONES Letras del Tesoro (Comprado el 05/03/13 al 4% y 90 días)
19,200.00 19,200.00 39,200.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
156
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.2.9. RESUMEN El efectivo constituye el inicio y el final en un ciclo de operaciones de una entidad. Dicho período se denomina Ciclo de Conversión del Efectivo, es una importante herramienta para calcular las necesidades de capital de trabajo de una entidad o para evaluar sus necesidades de liquidez. La teoría del “Valor del dinero en el tiempo” establece que una unidad de dinero hoy vale más que una unidad de dinero en el futuro, por lo que si una entidad tiene excedentes de efectivo tiene la oportunidad de invertir, ganar intereses y aumentar el rendimiento de tal recurso. En El Salvador lo más común es invertir en LETES, CENELI, Certificados de Inversión, Papel Bursátil, Letras de Cambio Bursátiles y Reportos. Los instrumentos financieros se definen como un contrato que origina a un activo financiero de una entidad y por otro lado, da origen a un pasivo financiero o un instrumento de patrimonio de otra entidad. Se define como inversión temporal al excedente de efectivo que sobrepasa los requerimientos de operación de una entidad y son aplicados a la adquisición de valores negociables o también a depósitos bancarios convertibles en efectivo en el corto plazo, con el propósito de lograr un rendimiento. Las características de las inversiones temporales son: a. Instrumentos financieros a corto plazo. b. Negociables o realizables rápidamente, es decir, que se puedan vender fácilmente. Algunos tienen la característica de ser endosados con gran facilidad. El reconocimiento de una inversión temporal se realiza de acuerdo a los lineamientos de la Sección 11 párrafo 12 de la NIIF para PyMEs, es decir, que la entidad reconocerá un activo financiero solo cuando se convierta en una parte según las cláusulas contractuales del instrumento. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
157
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La medición inicial de una inversión temporal se realiza con el precio de la transacción, incluyendo los costos de la transacción. La medición posterior se realiza al Costo amortizado utilizando el método de interés efectivo.
2.2.10.
CUESTIONARIO Y LECTURAS PROPUESTOS
Cuestionario 1.
¿Cuál es la importancia del efectivo?
2.
¿Qué es el Ciclo de Conversión del Efectivo?
3.
¿Cuáles son las áreas sustanciales en el Ciclo de Conversión del Efectivo?
4.
¿En qué consiste la teoría del “Valor del dinero en el tiempo”?
5.
Mencione ejemplos de tipos de inversiones utilizadas en El Salvador.
6.
¿Qué es un instrumento financiero?
7.
¿Qué es una Inversión?
8.
¿Que son los CENELI?
9.
¿Qué son las Letras del Tesoro?
10. Menciones las características de las inversiones temporales. 11. Explique cómo se realiza el reconocimiento de una Inversión Temporal. 12. ¿Cómo se realiza la Medición Inicial en las Inversiones Temporales? 13. ¿Cómo se realiza la medición posterior de una Inversión Temporal? 14. ¿Qué es costo amortizado? 15. ¿Cómo se presentan las Inversiones Temporales en los Estados Financieros?
Enlaces web recomendados:
https://www.bves.com.sv
https://www.bves.com.sv/bolsa/anexos/productos_negocian/Portafolio%20de %20Productos.pdf
http://www.gestiopolis.com/finanzas-contaduria/ciclo-conversion-efectivonegocios.htm
http://www.gestiopolis.com/recursos/documentos/fulldocs/fin/finbasaplij.htm
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158
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.3.
ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO (Autor: Claudia Guardado) OBJETIVOS o Definir el Flujo de Efectivo o Elaborar Flujos de Efectivo o Definir el Estado de Flujo de Efectivo o Comprender la importancia del flujo de efectivo o Desarrollar y entender la composición del Estado de Flujo de Efectivo y los criterios para la clasificación de las entradas y salidas de efectivo. o Elaborar el Estado de Flujo de Efectivo por el Método directo e indirecto.
2.3.1. INTRODUCCIÓN Una entidad le brinda suma importancia a la administración del efectivo, ya que es el medio inmediato para obtener Bienes y Servicios. Necesita tener el efectivo suficiente para mantener liquidez, pero sin caer en el exceso para evitar la existencia de recursos ociosos. De su administración depende el nivel de liquidez y solvencia para responder a sus obligaciones. El efectivo está presente en cada una de las actividades que realiza la entidad, en la compra de materias primas, pago de mano de obra, pago de servicios básicos, pago de publicidad, pago de transporte por comercialización, ventas al contado, recuperación de créditos, etc.
Al estar presente en cada momento y actividad de la entidad, su
administración toma mucha relevancia. La contabilidad produce la información relacionada al efectivo brindando a la administración de la entidad, informes con un mayor detalle que permitan que la información sea útil para la toma de decisiones relacionadas a la administración adecuada del efectivo. Planteamientos como ¿Cuánto dinero se necesita para financiar ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
159
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
mis operaciones en el corto plazo? ¿Cuáles son las alternativas para obtener dichos fondos?, entre otros, son situaciones que han propiciado la existencia de informes para el manejo del efectivo, como es el “Flujo de Efectivo”, y el estado financiero llamado “Estado de Flujo de Efectivo”. El flujo de efectivo informa sobre proyecciones de entradas y salidas de efectivo para un período determinado. Al realizar proyecciones se puede conocer el importe necesario a utilizar y tomar las medidas correspondientes en caso de exceso o sobrantes. Este informe se enfoca en la ejecución de erogaciones a realizar y la disponibilidad para efectuarlas. El Estado de Flujo de Efectivo, es un estado financiero que brinda información sobre los cambios ocurridos en las fluctuaciones de dinero de la entidad, mostrando la generación y aplicación de recursos provenientes de las operaciones del periodo. El estado de flujo de efectivo se enfoca en información para la toma de decisiones.
2.3.2. FLUJO DE EFECTIVO Las entidades tienen sus obligaciones fijas que cumplir, sin embargo, muchas a pesar de conocer tales obligaciones, recurren a realizar préstamos de emergencia para poder cumplir con el pago. Esto se debe a la poca planeación y control de recursos y obligaciones. Una forma sencilla de administrar adecuadamente el efectivo es a través de la elaboración de flujos de efectivo. 2.3.2.1 DEFINICIÓN El Flujo de Efectivo es una proyección de las entradas y salidas de efectivo en un período determinado, generalmente de un mes. Se elabora con el objetivo de planear la administración del efectivo destinado a cubrir las obligaciones fijas de la entidad o conocer además, la existencia de excedentes para poder invertirlos adecuadamente.
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160
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Con el flujo de efectivo se puede anticipar a situaciones de falta de liquidez, buscar mecanismos de financiamiento o ingresos, o en caso de existir excedentes de efectivo, buscar las mejores opciones de inversión, entre otros. La idea es anticiparse a cualquier obstáculo que pueda dificultar el funcionamiento normal de la entidad. 2.3.2.2 ELABORACIÓN DE FLUJO DE EFECTIVO Al elaborar el flujo de efectivo se debe considerar toda la información que involucre entradas y salidas de dinero, tanto de operaciones fijas como eventuales. Por tratarse de una proyección, es recomendable incluir un porcentaje adicional de efectivo para cubrir eventualidades. Ejemplo de flujo de efectivo: a. El Área de Ventas informa que considerando los ingresos del mismo período del año anterior, espera generar ventas al contado por $ 40,000.00 para el mes de enero, febrero $ 50,000.00 y marzo $ 35,000.00. b. La meta de recuperación de cuentas por cobrar a clientes es para enero $ 80,000.00, febrero $ 60,000.00 y marzo $60,000.00 c. Los gastos por salarios y prestaciones son de $ 40,000.00 cada mes d. Gastos por servicios básicos mensuales $ 10,000.00 e. Se proyecta comprar mercadería al contado para el mes de enero $ 40,000.00, febrero $ 50,000.00 y para el mes de marzo se comprará mercadería al crédito. f. Pagos fijos a proveedores y bancos $ 18,000.00 g. El porcentaje a aplicar para eventualidades es del 12% sobre las erogaciones totales. h. El saldo inicial de efectivo es $ 8,000.00 i.
El 28 de febrero se recibirá $ 50,000.00 de una inversión realizada el año anterior.
Con esta información se procede a efectuar el Flujo de efectivo y calcular la cantidad mínima de efectivo necesaria para cubrir los pagos de los meses de enero, febrero y marzo.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. FLUJO DE EFECTIVO PERÍODO ENERO - MARZO 2013 CONCEPTO
ENERO
SALDO INICIAL
FEBRERO
MARZO
8,000.00
7,040.00
34,880.00
120,000.00
160,000.00
95,000.00
Ventas al contado
40,000.00
50,000.00
35,000.00
Recuperación de Cuentas por Cobrar
80,000.00
60,000.00
60,000.00
INGRESOS
Otros Ingresos
EGRESOS
50,000.00
120,960.00
132,160.00
76,160.00
Salarios y prestaciones
40,000.00
40,000.00
40,000.00
Servicios básicos
10,000.00
10,000.00
10,000.00
Compra de mercadería al contado
40,000.00
50,000.00
Proveedores y bancos
18,000.00
18,000.00
18,000.00
Eventualidades (12%)
12,960.00
14,160.00
8,160.00
7,040.00
34,880.00
53,720.00
SALDO FINAL
-
Al analizar el saldo final de cada mes, se puede recomendar:
Para el mes de enero, el efectivo disponible cubre las necesidades de ese período.
El mes de febrero refleja un saldo negativo, por lo que se puede sugerir disminuir las compras al contado o realizar una parte de estas al crédito si es posible. Otra sugerencia es informar tal situación al área de ventas, para que esta busque alternativas de incremento de ventas.
El saldo del mes de marzo refleja efectivo en exceso. Se puede sugerir que las compras al crédito de febrero sean a un mes plazo, pagaderas en marzo. También se sugiere buscar alternativas de inversión para ese mes.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.3.3. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO Una entidad necesita tener toda la información financiera necesaria para tomar decisiones. Respecto al efectivo, se necesita conocer la fuente de ingresos, en qué se gasta, cuáles partidas tienen mayor incidencia en el efectivo, entre otras interrogantes. El Estado de Flujo de Efectivo facilita tal información. 2.3.3.1 DEFINICIÓN El estado de flujos de efectivo es el estado financiero básico que proporciona información sobre los cambios en el efectivo y equivalentes al efectivo de una entidad durante el período sobre el que se informa, mostrando por separado los cambios según procedan de actividades de operación, actividades de inversión y actividades de financiación.77 La forma de presentación del estado de flujo de efectivo permite brindar información más detallada a los usuarios. De este modo puede evaluarse la capacidad de liquidez de la entidad y la relación existente entre dichas actividades al momento de proponer flujos de efectivo futuros. En la clasificación de las entradas y salidas de efectivo influye el giro de la entidad. Operaciones rutinarias para una entidad financiera (actividades de operación) podrían clasificarse como actividades de inversión para una entidad distinta. A continuación se detallan los principales lineamientos para clasificar las actividades según la NIIF para PyMEs. 2.3.3.2 ACTIVIDADES DE OPERACIÓN78 Son las actividades ordinarias de la entidad que conforman su fuente principal de ingresos. Generalmente, los flujos de efectivo de actividades de operación proceden de las transacciones y otras operaciones que afectan directamente el resultado. Son ejemplos de flujos de efectivo por actividades de operación los siguientes: 77 78
NIIF para PyMEs – Párrafo 7.1 NIIF para PyMEs – Párrafo 7.4
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
163
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
a. Cobros procedentes de las ventas de bienes y prestación de servicios. b. Cobros procedentes de regalías, cuotas, comisiones y otros ingresos de actividades ordinarias. c. Pagos a proveedores de bienes y servicios. d. Pagos a los empleados. e. Pagos o devoluciones de impuesto sobre la renta, a menos que puedan clasificarse específicamente dentro de las actividades de inversión y financiación. f. Cobros y pagos procedentes de inversiones, préstamos y otros contratos mantenidos con propósito de intermediación o para negociar que sean similares a los inventarios adquiridos específicamente para revender. Un ejemplo práctico de flujo de efectivo por actividades de operación puede ser tomando de modelo una empresa dedicada a la fabricación y venta de muebles de madera. El flujo generado por la venta de los muebles, constituye una actividad de operación. El importe de los flujos de efectivo procedentes de actividades de operación indica que estas actividades han generado suficientes fondos para reembolsar los préstamos, mantener la capacidad de operación de la entidad, pagar dividendos y realizar nuevas inversiones sin recurrir a fuentes externas de financiación. 2.3.3.3 ACTIVIDADES DE INVERSIÓN79 Se define como actividades de inversión las realizadas en la adquisición y venta de activos a largo plazo, y otras inversiones no incluidas en equivalentes al efectivo. Por ejemplo: a. Pagos por la adquisición de propiedades, planta y equipo (incluidos trabajos realizados para sus bienes), activos intangibles y otros activos a largo plazo.
79
NIIF para PyMEs – Párrafo 7.5
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b. Cobros por ventas de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo. c. Pagos por la adquisición de instrumentos de patrimonio o de deuda emitidos por otras entidades y participaciones en negocios conjuntos (distintos de los pagos por esos instrumentos clasificados como equivalentes al efectivo, o mantenidos para intermediación o negociar). d. Cobros por la venta de instrumentos de patrimonio o de deuda emitidos por otras entidades y participaciones en negocios conjuntos (distintos de los cobros por esos instrumentos clasificados como equivalentes de efectivo o mantenidos para intermediación o negociar).
Cuando no es posible determinar con claridad si un flujo de efectivo procede de actividades de operación o de inversión, la entidad debe utilizar su juicio profesional para desarrollar y aplicar una política contable con uniformidad para clasificar estos flujos de efectivo. Un ejemplo práctico en esta clasificación es cuando la empresa dedicada a la fabricación y venta de muebles de madera adquiere un equipo de transporte de carga para el departamento de ventas, además adquiere un terreno con edificio construido en la parte central. La misma empresa vendió maquinaria que sustituyó por otra de tecnología moderna, la venta fue a plazo. Los flujos de efectivo generados por tales adquisiciones y venta, constituyen actividades de inversión. 2.3.3.4 ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN80 Las actividades de financiación son las acciones que provocan cambios en el tamaño y composición del capital y de los préstamos de una entidad. Se listan en este rubro: a. Cobros procedentes de la emisión de acciones u otros instrumentos de capital.
80
NIIF para PyMEs – Párrafo 7.6
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b. Pagos a los propietarios por adquirir o rescatar las acciones de la entidad. c. Cobros procedentes de la emisión de obligaciones, préstamos, pagarés, bonos, hipotecas y otros préstamos a corto o largo plazo. d. Reembolsos de los importes de préstamos. e. Pagos realizados por un arrendatario para reducir la deuda pendiente relacionada con un arrendamiento financiero. 2.3.3.5 OBJETIVOS DEL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO Algunos objetivos que pretende el Estado de Flujos de Efectivo son:
Brindar información oportuna y apropiada a las autoridades y administradores de la entidad, para que esta pueda medir sus políticas de contabilidad y tomar decisiones que ayuden al desenvolvimiento de la empresa y a la optimización de los recursos financieros.
Examinar el destino del efectivo gastado.
Comparar flujos de efectivo anteriores para facilitar el análisis de la información y la predicción de flujos futuros.
Utilizar para que otros usuarios de los estados financieros, observen cómo la empresa genera flujos de efectivo positivos y decidan invertir en ésta, ya que permite evaluar su liquidez y solvencia.
Evaluar los cambios en los activos netos de la compañía, su estructura financiera y su capacidad para modificar tanto los importes como las fechas de cobros y pagos.
Sirva para analizar las brechas de liquidez y futuros financiamientos que pueda necesitar la entidad.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
166
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Estado de Flujo de Efectivo
Figura 2.20 CLASIFICACIÓN DE ACTIVIDADES DE UN ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO
Actividades de Operación
Son las actividades ordinarias de la entidad que conforman su fuente principal de ingresos.
Actividades de Inversión
Son las actividades realizadas en la adquisición y venta de activos de largo plazo y otras inversiones no incluidas en equivalentes al efectivo.
Actividades de Financiación
Son las actividades que provocan cambios en el tamaño y composición del capital y de los préstamos de una entidad.
Existen dos métodos para presentar el Estado de Flujo de Efectivo procedentes de actividades de la entidad: a. Método Indirecto b. Método Directo 2.3.3.6 ELABORACIÓN DEL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO 2.3.3.6.1 Método Indirecto81 Con este método se presentan los flujos de efectivo por actividades de operación, se ajustan los ingresos netos para determinar la cantidad neta de los flujos de efectivo por actividades de operación. La información necesaria para realizar un estado de Flujo de Efectivo procede de:
81
Cambios en los inventarios.
NIIF para PyMEs – Párrafo 7.8
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
167
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Cambios en los derechos de cobros y obligaciones por pagar en las actividades de operación.
Partidas que no reflejan efectivo, como la Depreciación, impuestos diferidos, ingresos devengados no recibidos.
Para elaborar el Estado de Flujo de Efectivo es necesario:
El Estado de Situación Financiera de dos períodos (Balance comparativo).
El Estado de Rendimiento Económico correspondiente al último período analizado.
Notas complementarias de las partidas que integran los estados financieros.
El proceso inicia comparando el Estado de Situación Financiera para encontrar las variaciones e identificar los incrementos y disminuciones de cada partida. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA Al 31 de diciembre de 2012 y 2011 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América) 2012 ACTIVOS Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar Inventario Planta y Equipo bruto Depreciación Acumulada Total Activo
2011
Diferencia
16,500.00 198,000.00 297,000.00 748,000.00 (330,000.00) 929,500.00
44,000.00 176,000.00 220,000.00 660,000.00 (275,000.00) 825,000.00
(27,500.00) 22,000.00 77,000.00 88,000.00 (55,000.00) 104,500.00
PASIVO Cuentas por pagar - Proveedores Gastos por pagar acumulados Documentos por pagar Bonos a largo plazo
33,000.00 66,000.00 44,000.00 330,000.00
16,500.00 60,500.00 38,500.00 280,500.00
16,500.00 5,500.00 5,500.00 49,500.00
PATRIMONIO Capital Social Utilidades retenidas. Total Pasivo Patrimonio
143,000.00 313,500.00 929,500.00
143,000.00 286,000.00 825,000.00
27,500.00 104,500.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE RENDIMIENTO ECONÓMICO Para el año terminado el 31 de diciembre de 2012 y 2011 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América) Ventas Menos: Costo de ventas Resultado Menos: Gastos de operación (incluye depreciación) Gastos de intereses Utilidad antes de impuesto Impuestos (Art. 41 Le y de Im pue s to s o bre la R e nta ) Utilidad neta
2012 1650,000.00 1353,000.00 297,000.00
2011 1579,380.00 1294,370.00 285,010.00
154,000.00
137,500.00
44,000.00 99,000.00
38,500.00 109,010.00
24,750.00 74,250.00
27,252.50 81,757.50
Notas Complementarias a) El gasto por depreciación correspondiente al año 2012 es de $ 55,000.00 b) Activos corrientes adquiridos $ 88,000.00 c) El valor de dividendos es por $ 31,900.00
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO Para el año terminado el 31 de diciembre de 2012 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América) FLUJOS DE EFECTIVO DE ACTIVIDADES DE OPERACIÓN Utilidad neta Más: Gasto de depreciación Aumento en las cuentas por pagar Aumento en gastos acumulados por pagar Menos: Aumento en el inventario Aumentos en cuentas por cobrar Flujo de efectivo neto de actividades de operación FLUJO DE EFECTIVO DE ACTIVIDADES DE INVERSIÓN Efectivo pagado para adquirir Activos No Corrientes Flujo de efectivo neto de actividades de inversión.
74,250.00 55,000.00 16,500.00 5,500.00 151,250.00 77,000.00 22,000.00
99,000.00 52,250.00
(88,000.00)
FLUJO DE EFECTIVO DE ACTIVIDADES DE FINANCIAMIENTO Aumento en documentos por pagar a Largo plazo 5,500.00 Aumento en Bonos por pagar 49,500.00 Pagos de dividendos (31,900.00) Flujo de efectivo neto de actividades de financiación Disminución neto en el efectivo Efectivo y equivalentes de efectivo, 31 de diciembre 2012 Efectivo y equivalentes de efectivo, 31 de diciembre 2011
(88,000.00)
23,100.00 (12,650.00) 16,500.00 44,000.00
2.3.3.6.2 Método Directo82 El método directo presenta los flujos de efectivo de las actividades de operación por categorías principales de cobros (por ejemplo, cobros a clientes) y pagos (por ejemplo, pagos a proveedores o a empleados) en términos brutos. Este método se caracteriza porque la fuente de efectivo de las operaciones, es el efectivo que se recibe de los clientes.
82
NIIF para PyMEs – Párrafo 7.9
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Tomando de ejemplo los estados financieros del Método Indirecto, se realiza el detalle de cada una de las partidas. Para ejemplificar, se han considerado los flujos del efectivo proveniente del cobro de clientes y el utilizado para el pago de proveedores.
Fórmulas para calcular las entradas y salidas por actividades operativas 1. Efectivo proveniente del cobro de clientes Ventas + Cuentas por Cobrar al inicio = Cobros Potenciales - Cuentas por Cobrar al final = Cobros en efectivo a clientes
1650,000.00 176,000.00 1826,000.00 198,000.00 1628,000.00
2. Efectivo utilizado para el pago a Proveedores Determinación del Costo de ventas Inventario Inicial + Compras - Inventario Final = Costo de Ventas
220,000.00 1430,000.00 297,000.00 1353,000.00
Cuentas por pagar a Provedores al inicio + Compras = Cantidad total a pagar - Cuentas por Pagar a Proveedores al final = Cuentas pagadas en efectivo
16,500.00 1430,000.00 1446,500.00 33,000.00 1413,500.00
La información resultante de las fórmulas de cálculo de entrada y salida de cada una de las partidas, es reflejada en el Estado de Flujo de Efectivo.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO Al 31 de diciembre de 2012 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América) 2012 FLUJO DE EFECTIVO POR ACTIVIDADES DE OPERACIÓN Efectivo recibido de clientes Pagos a proveedores Gastos de operación Efectivo generado por las operaciones Depósito en garantía recibido Crédito Fiscal recuperado Primas de seguro pagadas Intereses pagados en efectivo Impuesto sobre la renta pagado Pago de Indemnizaciones Pago de otras cuentas por Pagar Flujos de Efectivo antes de operaciones extraordinarias Operaciones extraordinarias
+ = + + =
1628,000.00 1413,500.00 214,500.00
EFECTIVO PROVISTO (USADO) POR ACTIVIDADES DE OPERACION FLUJO DE EFECTIVO POR ACTIVIDADES DE INVERSIÓN FLUJO DE EFECTIVO POR ACTIVIDADES DE FINANCIAMIENTO Aumento(disminución) neto en el efectivo y equivalentes Efectivo y Equivalentes al efectivo al inicio del año Efectivo y Equivalentes al efectivo al final del año Fuente: Modelo provisto por el Lic. Oscar Urbina, Auditor.
La diferencia principal entre ambos métodos es la forma en que se obtienen, analizan y reportan los datos acerca de flujos de efectivo por actividades de operación.
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2.3.4. RESUMEN Existen dos informes para el manejo del efectivo: el “Flujo de Efectivo”, y el estado financiero llamado “Estado de Flujo de Efectivo”. El flujo de efectivo es más bien una proyección de entradas y salidas de efectivo para un período determinado. Se enfoca en la ejecución de erogaciones a realizar y la disponibilidad para efectuarlas, de manera que la entidad puede conocer la disponibilidad, falta de liquidez o la existencia de excedentes de efectivo, y tomar las medidas necesarias con antelación en el caso que se presente. Es de suma importancia, ya que permite a la entidad realizar una mejor administración y manejo del Efectivo. El Estado de Flujo de Efectivo, es un estado financiero que brinda información sobre los cambios ocurridos en las fluctuaciones de dinero de la entidad, mostrando la generación y aplicación de recursos provenientes de las operaciones del período. El Estado de Flujo de Efectivo se enfoca en información para la toma de decisiones. Este estado financiero permite evaluar la capacidad de liquidez de la entidad y la relación que existe entre cada una de las actividades que realiza. Estas actividades se clasifican en:
Actividades de operación Son las actividades ordinarias de la entidad que conforman su fuente principal de ingresos. Generalmente, los flujos de efectivo de actividades de operación proceden de las transacciones y otras operaciones que afectan directamente el resultado.
Actividades de inversión Se define como actividades de inversión las realizadas en la adquisición y venta de activos a largo plazo, y otras inversiones no incluidas en equivalentes al efectivo.
Actividades de financiación Las actividades de financiación son las acciones que provocan cambios en el tamaño y composición del capital y de los préstamos de una entidad.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Existen dos métodos para presentar el Estado de Flujo de Efectivo procedentes de actividades de la entidad: a. Método Indirecto b. Método Directo
2.3.5. CUESTIONARIO Y LECTURAS PROPUESTOS Cuestionario 1. ¿Cuáles informes brinda la contabilidad para la administración del efectivo? 2. ¿Qué es Flujo de Efectivo? 3. ¿Cuál es la función del Flujo de Efectivo? 4. Comente cuál es el proceso para elaborar un Flujo de Efectivo: 5. ¿Cuáles situaciones pueden anticiparse con el resultado del Flujo de Efectivo? 6. ¿Qué es el Estado de Flujo de Efectivo? 7. ¿Cuál es el objetivo que busca el Estado de Flujo de Efectivo? 8. ¿Cómo se presenta un Estado de Flujo de Efectivo? 9. ¿Por qué razón es importante la información presentada en el Estado de Flujo de Efectivo? 10. ¿Cuáles son las actividades de operación de una entidad? 11. ¿Cuáles son las actividades de inversión de una entidad? 12. ¿Cuáles son las actividades de financiación de una entidad? 13. ¿Cuáles son los métodos utilizados para realizar el Estado de Flujo de Efectivo? 14. ¿En qué consiste cada uno de los métodos de elaboración del Estado de Flujo de Efectivo? 15. ¿Cuál es la diferencia de los métodos de elaboración del Estado de Flujo de Efectivo? Enlaces web recomendados:
http://www.ifrs.org/Documents/7_EstadosdeFlujosdeEfectivo.pdf
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.4.
CUENTAS POR COBRAR (Autor: Claudia Guardado)
OBJETIVOS o Conocer la definición de las cuentas por cobrar según la NIIF para PYMES. o Estudiar la clasificación de las cuentas por cobrar según su origen, plazo y base contractual. o Realizar los procedimientos contables del reconocimiento, medición inicial y posterior del crédito espontaneo. o Realizar los procedimientos contables del reconocimiento, medición inicial y posterior del crédito contractual. o Estudiar los principales elementos de presentación y revelación de las cuentas por cobrar.
2.4.1. INTRODUCCIÓN Por lo general, toda entidad comercial y de transformación tiene un ciclo de efectivo definido. En el transcurso de dicho proceso, que inicia y finaliza en el efectivo, se encuentran las cuentas por cobrar, por lo que su adecuada contabilización y control representa una tarea vital para estos tipos de instituciones. Debido a que las cuentas por cobrar se convertirán en efectivo, que posteriormente será utilizado para continuar con el funcionamiento de la entidad, para la distribución de dividendos, para el pago de las deudas, etc., las entidades han puesto más atención a dicho rubro y no es extraño encontrar un departamento de cobros en la estructura organizativa empresarial de hoy. La NIIF para PYMES no trata el tema de forma separada. De hecho incluye a las cuentas por cobrar dentro de un conjunto de instrumentos financieros considerados “básicos” y tratados en la sección 11 de dicha normativa. Sin embargo, eso no significa que el grado
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de importancia de cómo reconocer, medir, presentar y revelar las cuentas por cobrar se haya visto disminuido. Las reglas contables para el crédito espontaneo no han sufrido muchas modificaciones, pero para el crédito de largo plazo se introduce el uso del valor presente y del modelo del costo amortizado para su valuación inicial y posterior, respectivamente. En éste apartado se desarrolla el tema de las cuentas por cobrar desde ambas perspectivas, considerando los cálculos y registros contables necesarios para cumplir con la sección 11 de la NIIF para PYMES.
2.4.2. DEFINICIÓN Las Cuentas por Cobrar son consideradas por la Sección 1183 como instrumentos financieros básicos. En ese sentido, vale la pena recordar la definición de instrumento financiero que nos brinda la Sección 11 de la NIIF para PYMES: “Un instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero de una entidad y a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio de otra”84. Por lo tanto, bajo el enfoque de la NIIF para PYMES las Cuentas por Cobrar pueden ser definidas como un acuerdo contractual de carácter comercial, que establece el derecho de recibir activos financieros (por lo general en forma de efectivo) a favor de la entidad, generando al mismo tiempo un pasivo financiero para la contraparte (cliente), en razón de los recursos (bienes y/o servicios) que fueron transferidos de dominio. Es importante mencionar que para una transacción de crédito convencional o rutinaria, no necesariamente el acuerdo es de tipo contractual, ya que el proceso de otorgamiento de crédito no implica la firma de un contrato legal, sobre todo cuando existe una
83 84
Párrafo 11.8, literal b. Sección 11, NIIF PYMES. Párrafo 11.3 Sección 11 NIIF para PYMES
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“relación comercial”85 entre las entidades implicadas y además el crédito que se otorga es de muy corto plazo. En este caso, la documentación fiscal (comprobante de crédito fiscal o factura consumidor final) representa el documento de carácter legal en la transacción. A este tipo de financiamiento, basado en la relación comercial entre dos entidades, se le considera “financiamiento espontaneo86”, diferenciándolo del financiamiento tradicional que sí tiene de por medio una tasa de interés implícita y la firma de un contrato legal. En relación a lo anterior, cuando la relación comercial genera un crédito de largo plazo, es muy común que la parte otorgante requiera la firma de un documento legal con el objetivo de reducir el riesgo que lleva implícita toda transacción de crédito. Por ejemplo, las entidades cuyo giro es la venta de electrodomésticos y otorgan facilidades de pago al crédito, concediendo plazos de hasta 4 años (48 cuotas), establecen como requisito la firma de un documento contractual de tipo legal, en donde se detallan todas las condiciones de crédito tales como: valor de la cuota, fechas de pago, recargos moratorios, entre otros. Por lo tanto, se puede afirmar que, atendiendo a su vencimiento, en las cuentas por cobrar de corto plazo (llamadas “crédito espontáneo”), el acuerdo contractual está representado por la documentación fiscal ya que provienen de una relación comercial. En cambio, las cuentas por cobrar de largo plazo (a las que se puede llamar crédito contractual), por lo general sí se encuentran sustentadas en documentos legales que tienen como objetivo reducir el componente de riesgo que se ve incrementado en cuantía y plazo del crédito concedido.
85 86
La Sección 11 conceptualiza esta “relación comercial” como los “términos comerciales normales”. Párrafo 11.13 Fundamentos de Administración Financiera. James C. Van Horne, John M. Wachowicz. Pearson Educación, México 2002.
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A continuación se detalla una breve clasificación de las cuentas por cobrar considerando su origen, su plazo y base contractual.
2.4.3. CLASIFICACIÓN DE LA CUENTAS POR COBRAR87 A continuación se presenta en la figura 2.21 la clasificación de las cuentas por cobrar atendiendo a su origen, a su plazo y a su base contractual: Figura 2.21 CLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR
Comercial Según su origen No comercial Corto plazo CUENTAS POR COBRAR
Según el Plazo Largo plazo
Según su base contractual
Crédito espontáneo Crédito contractual
Breve desarrollo del a clasificación: SEGÚN SU ORIGEN a. Comercial Clientes: Son las Cuentas por Cobrar generadas por la actividad principal de la entidad, según los términos comerciales de general práctica y aceptación.
87
www.scribd.com/doc./Cuentas-Por-Cobrar
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Documentos por Cobrar: Son las Cuentas por Cobrar generadas por la actividad comercial de la entidad pero que a su vez están respaldadas con un documento contractual como garantía de pago, por ejemplo una Letra de Cambio o Pagaré. b. No Comercial Cuentas por Cobrar a empleados, funcionarios o accionistas. Son cuentas o documentos contractuales por cobrar originados por préstamos otorgados a empleados, funcionarios o accionistas de la entidad. Deudores Varios: Son las cuentas o documentos por cobrar originados por transacciones diferentes a la actividad principal de la entidad, por ejemplo: venta de activos fijos u otros recursos diferentes de la mercadería disponible para la venta. SEGÚN EL PLAZO a. Corto Plazo En esta clasificación se encuentran la cartera de clientes rutinarios, cuyo plazo de vencimiento es menor de un año o no supera el ciclo normal de operaciones. Éste tipo de Cliente es destinatario del crédito espontáneo. b. Largo Plazo Este rubro está compuesto por la cartera de cuentas por cobrar cuyo vencimiento es mayor a un año o sobrepasa el ciclo normal de operaciones. SEGÚN SU BASE CONTRACTUAL a. Crédito espontáneo Son aquellas cuentas por cobrar que surgen de una relación de comercio en términos normales (de general aceptación del medio). No tienen un documento o contrato legal firmado sino que se sustentan en la documentación fiscal (Facturas ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Consumidor Final o Comprobantes de Crédito Fiscal). Por lo general son cuentas por cobrar de corto plazo. b. Crédito contractual Son aquellas cuentas por cobrar que están sustentadas en un documento contractual de tipo legal. Con dicho documento se tiene como objetivo principal disminuir el riesgo de impago, por lo que son generalmente utilizadas en las cuentas por cobrar de largo plazo.
2.4.4. RECONOCIMIENTO El párrafo 11.12 de la Sección 11 de la NIIF para PYMES establece que una entidad reconocerá un activo financiero o un pasivo financiero cuando se convierta en una de las partes involucradas en las condiciones contractuales. Por tal motivo, una cuenta por cobrar se reconocerá en la fecha de realización del acuerdo contractual, es decir, cuando se emita el Comprobante de Crédito Fiscal o la Factura de Consumidor Final (en el caso del crédito espontáneo – corto plazo) o, cuando se firme el contrato legal (para el caso de un crédito contractual – largo plazo).
2.4.5. MEDICIÓN INICIAL El párrafo 11.13 establece que la medición inicial de un activo financiero puede hacerse bajo tres modalidades: al precio de la transacción, al valor razonable o al valor presente. En el caso de los activos financieros que se abordan en éste apartado (cuentas por cobrar) se enfoque se brinda en dos de las modalidades: el precio de la transacción y el valor presente. Básicamente la modalidad de medición inicial depende de la modalidad de la cuenta por cobrar. Para el crédito espontáneo, es decir, un crédito que no se aplaza más allá de los
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
términos comerciales normales, la Sección 11, párrafo 13 establece que debe medirse inicialmente “al precio de la transacción”. En el caso de un crédito de largo plazo (por lo general crédito contractual), la normativa de referencia establece que debe medirse inicialmente al valor presente de los pagos futuros establecidos de forma contractual, descontados a la tasa de interés implícita en dicho contrato. Inclusive, en el caso en que se pacte un “crédito sin intereses”, la normativa solicita que se busque una tasa de interés de referencia para un crédito de condiciones similares. Bajo esta perspectiva, se analizan dos ejemplos (uno por cada modalidad) con el objetivo de visualizar el tratamiento contable requerido por la NIIF para PYMES. Los mismos ejemplos serán utilizados para efectos de tratar los subtemas de la medición posterior, presentación y revelación. Ejemplo 1: crédito espontaneo. El 15 de diciembre de 2013, la Empresa Modelo, S.A de C.V. vende al crédito mercancía valorada en $500.00 (más IVA) para un plazo de cancelación de 30 días. La mercancía es entregada al cliente y se emite el Comprobante de Crédito Fiscal respectivo. Desarrollo: Según el párrafo 11.13 éste tipo de crédito representa un activo financiero que debe ser reconocido inicialmente al precio de la transacción, es decir, al importe sin descontar de la cuenta por cobrar que, en la mayoría de los casos, es el precio de la factura. Para el enfoque de la NIIF para PYMES esta transacción se realizó bajo términos comerciales normales sin la existencia de una transacción de financiación implícita. El detalle del registro contable se presenta a continuación:
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 15/12/13
Para registrar venta al crédito.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110201
CLIENTE
5101
VENTAS
510102
VENTAS AL CRÉDITO
2106
IVA DÉBITO FISCAL
210601
IVA DÉBITO FISCAL LOCAL
DEBE
$
$
Totales . . . . . . .
HABER
565.00
565.00
$
500.00
$
65.00
$
565.00
Ejemplo 2: crédito contractual Considere que la Empresa Modelo, S.A. de C.V. el 15 de diciembre de 2013 vende vehículo de reparto en $10,000.00 más IVA (considere para efectos del ejemplo, que la venta de vehículos de reparto es parte del giro de la Empresa Modelo, S.A. de C.V.). La entidad establece de forma contractual una serie de tres pagos así: AÑO 1 - 2014
$3,000.00
AÑO 2 - 2015
$3,000.00
AÑO 3 - 2016
$4,000.00
TOTAL
$10,000.00
Los pagos deberán efectuarse al final de cada año y no se tiene contemplado en el contrato, el pago de intereses. Según el párrafo 11.13, la cuenta por cobrar no debe reconocerse por los $10,000.00 como tradicionalmente se podría pensar hacerlo. Debido a que se identifica una transacción de financiamiento implícita, la normativa establece que el reconocimiento inicial debe efectuarse al valor presente de los pagos futuros descontados a una tasa de interés de referencia (debido a que contractualmente no se detalla). ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
182
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Para encontrar el valor monetario del reconocimiento inicial desarrollamos los siguientes pasos: Paso 1: buscar una tasa de interés de referencia. En una economía pueden existir diferentes fuentes de información en relación a las tasas de interés vigentes. En este caso se toma el reporte “Tasas de Interés Promedio Ponderado Semanal”88 publicado por el Banco Central de El Salvador, considerando la tasa de interés más reciente, utilizada para créditos concedidos a empresas y para plazos mayores a un año, siendo ésta la tasa de referencia de 7.46% anual. Paso 2: descontar los flujos de efectivo futuros utilizando la tasa de interés de referencia encontrada. Para esto utilizamos el factor de descuento incorporando la tasa de interés de referencia, con la siguiente fórmula.
Capital (M o nto d e Prés tamo )
=
Pago (1+i )
+
Pago (1+i )2
+
......
+
Pago (1+i )12
Paso 3: sumar los flujos de efectivo descontados. Con los flujos de efectivo descontados, procedemos a sumar dichas cantidades y así obtener el valor presente de los flujos de efectivo futuros descontados con la tasa de interés de referencia. Valor que utilizaremos para el reconocimiento inicial de la cuenta por cobrar.
88
I.1 Tasas de Interés Promedio Ponderado Semanal - últimos 8 períodos. Porcentaje Anual. (Actualizado Hasta 11-Oct-13) Enlace: http://www.bcr.gob.sv/bcrsite/?x21=52&lang=es
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
183
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Valor presente = $2,791.74 + $2,597.93 + $3,223.44 Valor presente = $8,613.11 Con esta información se puede efectuar el registro contable de la siguiente forma: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 15/12/13
Para registrar venta al crédito de vehículo.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110201
CLIENTE
$ 11,300.00
110204R
IMPORTES A DEVENGAR
$
5101
VENTAS
510102
VENTAS AL CRÉDITO
2106
IVA DÉBITO FISCAL
210601
IVA DÉBITO FISCAL LOCAL
$
$ $ Totales . . . . . . .
DEBE
HABER
9,913.11
1,386.89 $
8,613.11
$
1,300.00
$
9,913.11
8,613.11 1,300.00 $
9,913.11
Al analizar la partida anterior, se considera que para efectos fiscales, se elabora el documento fiscal (CCF) por el monto base de los $10,000.00 resultando el débito fiscal de $1,300.00 siendo el total de la cuenta CLIENTE por $11,300.00. La cuenta IMPORTES A DEVENGAR es una cuenta regularizadora que contribuye a que el saldo de la cuenta de CLIENTE sean los $9,913.11 compuestos por el débito fiscal ($1,300.00) y los restantes $8,613.11 que corresponden al valor presente de los pagos futuros descontados a la tasa de referencia del 7.46%, dándole cumplimiento a la normativa internacional. Hay que resaltar que solo se reconocen $8,613.11 en la cuenta de VENTAS, ya que los restantes $1,386.89 se reconocerán como ingresos a medida se devenguen al transcurrir el año 1, año 2 y año 3. Estas transacciones se podrán analizar mejor en el siguiente apartado que trata la medición posterior de las cuentas por cobrar.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
184
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.4.6. MEDICIÓN POSTERIOR El párrafo 11.14 establece los modelos de medición posterior para los diferentes instrumentos financieros básicos. Dichos modelos se resumen a continuación: Tipo de Instrumento 1. Cuentas y documentos por cobrar. 2. Préstamos otorgados por cobrar. 3. Compromisos de recibir préstamos. 4. Acciones preferentes no convertibles. 5. Acciones ordinarias. 6. Acciones preferentes.
Medición Posterior
Costo Amortizado
Al costo menos deterioro.
Al valor razonable (si cotizan en un mercado de valores).
Al costo menos deterioro (si no cotizan en un mercado de valores).
Como puede verse en el cuadro anterior, las cuentas por cobrar se medirán al costo amortizado, método que tiene mayor incidencia en el crédito contractual que en el crédito espontáneo. En el caso del crédito espontáneo, debido a que no representa una transacción de financiación implícita, inicialmente se reconoce el importe neto de la transacción sin descontarlo con una tasa de interés determinada. El párrafo 11.14 establece que los activos corrientes se seguirán midiendo posteriormente, al importe no descontado del efectivo u otra contraprestación que se espera recibir. Es por eso que en el caso del ejemplo 1 (crédito espontáneo), posterior al registro de fecha 15 de diciembre, se seguirá midiendo al cierre del período por un monto de $565.00, el cual representa el importe en efectivo esperado, ya que no representa una transacción de financiación. Sin embargo, para el financiamiento contractual de largo plazo, debe considerarse el método del costo amortizado determinado con la tasa de interés efectiva. Para nuestro ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
185
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
ejemplo 2 (crédito contractual) la medición al cierre del período será de $9,913.11 compuestos por el débito fiscal ($1,300.00) y los restantes $8,613.11 que corresponden al valor presente de los pagos futuros, tal y como lo pide el párrafo 11.16 literal (a) de la NIIF para PYMES. La diferencia de $1,386.89 representa los ingresos pendientes de devengar a lo largo de los 3 períodos. Con el objetivo de visualizar mejor esta situación, es procedente elaborar un cuadro de amortización utilizando la tasa de interés de referencia del 7.46%:
AñO
CUOTA
1 2 3
3,000.00 3,000.00 4,000.00 10,000.00
INTERÉS
CAPITAL
642.54 466.67 277.68 1,386.89
2,357.46 2,533.33 3,722.32 8,613.11
SALDO
8,613.11 6,255.65 3,722.32 -
Se considera que, según la tabla de amortización detallada anteriormente, la medición posterior de la cuenta por cobrar debería ser $6,255.64 una vez que se haya realizado el pago de la primera cuota, partida que se detalla a continuación:
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 15/12/14
Para registrar pago de primera cuota.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110201
CLIENTE
$
3,390.00
110204R
IMPORTES A DEVENGAR
$
642.54
5201
PRODUCTOS FINANCIEROS
520101
INGRESO POR INTERESES
DEBE
$
$ Totales . . . . . . .
HABER
3,390.00 $
2,747.46
$
642.54
$
3,390.00
642.54 $
3,390.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
186
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los $3,390.00 que representan la primera cuota que debe cancelarse el año 1, están compuestos de los $3,000.00 de abono a la deuda contractual más $390.00 en concepto de pago del débito fiscal. Si bien es cierto que los pagos en efectivo coinciden con los pagos contractuales, la aplicación del método del costo amortizado no permite que el saldo de la deuda contractual sea igual al saldo contable, sobre todo si se consideran los intereses reconocidos contablemente e inexistentes en la parte contractual. Por ejemplo, si se consideraran los montos contractuales, al 31 de diciembre de 2014 la cuenta por cobrar debería ser de $7,000.00, sin embargo según el método del costo amortizado, el monto de la cuenta por cobrar una vez finalizado el primer año es de $6,255.64 tal como puede verse también en el cuadro de amortización. A medida que los intereses se devenguen, la cuenta correctiva de IMPORTES A DEVENGAR irá disminuyendo hasta llegar a tener valor cero. Caso contrario la cuenta de INGRESOS POR INTERESES que irá aumentando a medida que vayan pasando los períodos, situación que no sería así de no utilizarse el método del costo amortizado, ya que el método tradicional hubiese reconocido como venta los $10,000.00 en el momento inicial.
2.4.7. INTEGRACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR Con el objetivo de tener mayor claridad de las cuentas contables utilizadas en los ejemplos desarrollados para mostrar los métodos de medición inicial y posterior, se presenta a continuación un detalle del catálogo de cuentas en la parte de las cuentas por cobrar:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
187
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.22 INTEGRACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
1
ACTIVO
11
ACTIVO CORRIENTE
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110201
CLIENTES
110202
DOCUMENTOS POR COBRAR
110203R
ESTIMACION PARA CUENTAS INCOBRABLES
110204
ANTICIPO A PROVEEDORES
110204R
IMPORTES A DEVENGAR
110205
PRESTAMOS AL PERSONAL
11020501
PRESTAMOS PERSONAL ADMINISTRATIVO
11020502
PRESTAMOS PERSONAL DE VENTAS
11020503
PRESTAMOS PERSONAL DE OPERACIONES
110206
OTRAS CUENTAS POR COBRAR
2.4.8. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN La presentación de las cuentas por cobrar también se ve afectada en función del tipo de crédito concedido. En el caso del crédito espontáneo, la presentación requiere simplemente mostrar el importe sin descontar ya que no representa una transacción de financiación. En cambio, el crédito contractual debe mostrarse con el monto contractual acompañado de la cuenta IMPORTES A DEVENGAR con el objetivo de darle cumplimiento al modelo de medición posterior: costo amortizado. A continuación se presenta un extracto de la presentación de las cuentas por cobrar en un estado de situación financiera al 31 de diciembre de 2014 (una vez cancelada la primera cuota del crédito contractual):
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
188
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.23 PRESENTACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31 DE DICIEMRBE DE 2014 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE
7,165.64
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR Clientes 7,910.00 Importes a Devengar (744.36)
7,165.64
El saldo de $7,910.00 está compuesto de los $7,000.00 que representan la deuda vigente según contrato más $910.00 correspondiente al débito fiscal pendiente de cobrar. Los $744.36 de la cuenta IMPORTES A DEVENGAR representan los productos financieros que se reconocerán en el año 2 y año 3. El saldo neto de la cuenta por cobrar es de $7,165.64 en donde se incluyen los $910.00 en concepto del débito fiscal que aún nos adeuda el cliente, por lo que si restamos del monto neto dicho valor obtendremos los $6,255.64 que representa el valor presente de los pagos futuros descontados a una tasa de referencia. Éste
valor puede ser
corroborado en la tabla de amortización anterior. En lo relacionado a los principales aspectos de revelación establecidos en los párrafos 11.40 al 11.46 de la Sección 11, se establecen algunos aspectos plasmados en la norma: a. En el informe del periodo que se reporta, en la parte de la descripción de las principales políticas contables, deberá detallarse un apartado llamado “cuentas por cobrar” en donde se describan las bases de medición utilizadas para las ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
189
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
cuentas por cobrar, ya sea crédito espontáneo o contractual. A continuación se detalla un ejemplo de extracto de política contable para las cuentas por cobrar:
Deudores Comerciales y Otras Cuentas por Cobrar La mayoría de las ventas se realizan con condiciones de crédito normales, y los importes de las cuentas por cobrar no tienen intereses. Cuando el crédito se amplía más allá de las condiciones de crédito normales, las cuentas por cobrar se miden al costo amortizado utilizando el método de interés efectivo. Al final de cada período sobre el que se informa, los importes en libros de los deudores comerciales y otras cuentas por cobrar se revisan para determinar si existe alguna evidencia objetiva de que no vayan a ser recuperables. Si es así, se reconoce inmediatamente en resultados una pérdida por deterioro del valor.
b. Detalle de las categorías de Cuentas por Cobrar y los correspondientes modelos de medición posterior:
Para el crédito espontáneo: será el modelo del Costo menos deterioro.
Para el crédito contractual: será el modelo del Costo Amortizado.
c. Cuando una entidad haya pignorado sus cuentas por cobrar revelará:
El monto total de las cuentas por cobrar utilizadas como garantía para el proceso de pignoración.
Los plazos y condiciones relacionados a la pignoración.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
190
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.4.9. RESUMEN Las Cuentas por Cobrar representan derechos provenientes de las ventas de mercadería o de la prestación de servicios que constituye la actividad principal de la entidad, representando instrumentos financieros básicos según la sección 11 de la NIIF para PYMES. Existen dos modalidades importantes de considerar en relación a las cuentas por cobrar para efectos de medición inicial y posterior. La primera modalidad es el crédito espontáneo, es decir, un crédito realizado bajo términos comerciales normales y que, por lo tanto, no contempla una transacción de financiamiento. Su medición inicial se efectúa al importe no descontado de la transacción que suele ser el precio de la factura. Su medición posterior se realiza al costo menos cualquier deterioro de valor identificado. El crédito contractual representa por lo general una transacción de financiamiento y por tal motivo su medición inicial debe llevarse a cabo considerando el valor presente de los pagos futuros descontados con la tasa de interés efectiva, o con la tasa de interés de referencia si contractualmente no existiere dicha tasa. Su medición posterior debe realizarse bajo el modelo del costo amortizado.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
191
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.4.10.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS
Cuestionario 1.
¿Cómo define la NIIF para PYMES a las Cuentas por Cobrar?
2.
¿Cómo se clasifican las Cuentas por Cobrar según su base contractual?
3.
Explique de una forma breve la clasificación de las cuentas por cobrar según su origen.
4.
¿Cómo se mide inicialmente una cuenta por cobrar que representa un crédito espontáneo?
5.
¿Cuál es el modelo de medición posterior para una cuenta por cobrar clasificada como crédito contractual?
6.
Explique en qué consiste el costo amortizado como modelo de medición posterior:
7.
La Sección 11 de la NIIF para PYMES establece que si el pago se aplaza más allá de los términos normales de crédito y contractualmente se establecen pagos sin intereses, la cuenta por cobrar se medirá inicial y posteriormente al costo menos deterioro. ¿Es cierta esta afirmación? Explique su respuesta de forma detallada.
8.
Mencione tres aspectos a revelar en lo relacionado a las cuentas por cobrar.
EJERCICIOS Ejercicio 1 Comercial El Ángel, SA de CV efectúa venta al crédito por un valor de $388.72 (IVA Incluido) pactando con el cliente la cancelación en 30 días. Así mismo, realiza otra venta por un valor de $5,000.00 (sin IVA) por la cual el cliente firma contrato en el que se obliga a pagar al final de los próximos dos períodos $2,500.00 sin contemplar intereses contractuales en dichos pagos. Se pide: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
192
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1. ¿Cuál de los dos créditos representa un crédito espontáneo? Explique su respuesta. 2. Reconozca contablemente la medición inicial del crédito espontáneo. 3. Reconozca contablemente la medición inicial del crédito contractual. 4. Reconozca contablemente los pagos del año 1 y año 2, reflejando en la porción del estado de situación financiera los saldos de las cuentas por cobrar y de los importes a devengar. 5. Elabore la nota explicativa de las cuentas por cobrar una vez realizado el primer pago (año 1).
Ejercicio 2 La Empresa Buena Vista, vendió $15,000.00 (sin IVA) bajo condiciones contractuales en donde el cliente se compromete a cancelar dicha deuda en tres cuotas de $5,000.00 al finalizar cada año. En el contrato no se estipula ninguna tasa de interés. Se pide: 1. Reconozca contablemente la medición inicial del crédito contractual. 2. Reconozca contablemente los pagos del año 1, año 2 y año 3, reflejando en la porción del estado de situación financiera el saldo de la cuenta por cobrar y de la cuenta Importes a Devengar. 3. Elabore la nota explicativa de las cuentas por cobrar una vez realizado el primer pago (año 1).
Enlaces web recomendados
http://www.bcr.gob.sv/bcrsite/?x21=52&lang=es
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193
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.5.
INVENTARIOS (Autor: Claudia Guardado)
OBJETIVOS o Definir el concepto Inventario. o Identificar los sistemas de registro de inventarios: Perpetuo y Periódico. o Emplear los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar de los inventarios. o Conocer y aplicar las fórmulas de cálculo del costo de inventarios: PEPS y Costo Promedio.
2.5.1. INTRODUCCIÓN Los inventarios están presentes en todas las organizaciones sin importar el giro al que se dediquen, ya sean empresas industriales, el cual está representado por los inventarios de materia prima, de productos en proceso, productos terminados o para consumo; o empresas dedicadas a actividades comerciales, donde los inventarios se conforman de mercadería lista para la venta o para consumo. En todo caso, los inventarios son los recursos imprescindibles utilizados para la generación de ingresos de estas entidades. El control del inventario es de suma importancia, ya que de esto depende en gran parte la operatividad de la entidad, es decir, tener la existencia adecuada en el tiempo correcto. Esto significa, que una entidad no puede quedarse sin existencia de inventario o tener más de lo que necesita por los riesgos que corre, por ejemplo el deterioro. Otra razón que le brinda importancia al inventario, es porque forma parte del ciclo financiero de una entidad, es decir el tiempo que tarda la entidad en adquirir sus inventarios, venderlos, recuperar las cuentas por cobrar, hasta convertirse nuevamente en efectivo. Si la rotación de los inventarios es tardía, la entidad se verá afectada con su liquidez, pues su convertibilidad en efectivo también será tardía. La figura 2.24 muestra ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
194
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
el ciclo financiero de una empresa comercial en el cual los inventarios se convierten en efectivo al finalizar el ciclo.
Figura 2.24 CICLO FINANCIERO DE UNA EMPRESA COMERCIAL COMPUESTO POR INVENTARIOS
En una empresa industrial, el ciclo financiero puede incluir variantes respecto a las empresas dedicadas al comercio; ya que en la empresa industrial, llamada también de transformación, se incluyen los procesos necesarios para convertir la materia prima hasta tener un producto terminado con objetivo de venderse. La cuenta Inventarios forma parte del Estado de Situación Financiera; se presenta como parte de los Activos Corrientes. En las entidades de comercio e industria esta cuenta se refleja junto al Efectivo y Cuentas por Cobrar. Sin embargo, en las empresas de servicios, la cuenta Inventarios no existe, siendo ésta cuenta sustituida por la cuenta “Inventario de Suministros” que representan inventarios de materiales donde se controlan los materiales disponibles y necesarios para la prestación de los servicios, pero que no están destinados a la venta. Para efectos de este cuaderno, los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar será con énfasis en las empresas de comercio.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
195
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.5.2. DEFINICIÓN Los inventarios son recursos controlados por la entidad para:89
Ser vendidos en el curso normal de la operación,
En proceso de producción para fines de ventas,
En la forma de materiales y suministros para ser consumidos en el proceso productivo o en el suministro de servicios.
Los inventarios representan el valor monetario de los bienes que la entidad comercializa. Constituyen un rubro de gran importancia debido al giro de la entidad. A través de la venta de estas mercancías la entidad obtiene sus ingresos. Para ilustrar la definición de Inventarios, en la figura 2.25 se muestra un ejemplo de recursos que conforman un inventario de una fábrica de muebles de madera.
INVENTARIOS
Figura 2.25 DEFINICIÓN DE INVENTARIO EJEMPLO: FÁBRICA DE MUEBLES DE MADERA
89
PRODUCTOS TERMINADOS
Muebles de madera.
EN PROCESO DE PRODUCCIÓN
Piezas de madera en proceso de serrado, cepillado, pegado y barnizado.
MATERIALES (Directos e Indirectos)
Madera, clavos, tela, tachuelas, pintura, pegamento, tornillos, grapas.
SUMINISTROS
Sierras, lijas, lápices, agujas, cuchillas
NIIF para Pymes – Párrafo 13.1
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196
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Al hablar de inventarios, es sumamente necesario distinguir aspectos propios de este rubro. Así, se puede mencionar términos como “Inventario Inicial”, “Inventario Final”, “Costo de Ventas”, también se señala que existen sistemas de registro y fórmulas de cálculo del costo de los inventarios, tal como se demuestra en la figura 2.26. Inventario Inicial Se define como la mercancía existente y disponible para la venta al principio del período contable. Inventario Final Corresponde a la mercadería que se encuentra en existencia, disponible para la venta al final del periodo contable. Presenta el importe del recuento de mercadería una vez concluido el ejercicio contable de la entidad.
Inventario Inicial
Inventario Final
01/01/13
31/12/13
Costo de Ventas Es el valor en que se ha incurrido para producir o comprar un bien que se vende. Es importante mencionar que, inicialmente el costo de los artículos vendidos se controla en las cuentas de inventario. Una vez que se realiza la venta, el costo de las mercancías pasa a la cuenta del Costo de Ventas. Por tal motivo es importante aclarar la relación entre ambas cuentas.
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Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 2.26 ASPECTOS PROPIOS DE INVENTARIOS INVENTARIOS
SISTEMAS DE REGISTRO DE INVENTARIO
Inventario Perpetuo.
Inventario Periódico.
FÓRMULA DE CÁLCULO DEL COSTO
Primeras Entradas Primeras Salidas (PEPS).
Costo Promedio Ponderado.
2.5.3. RECONOCIMIENTO Los recursos o suministros se reconocerán como Inventarios cuando:90 a. Cumplan la definición de Inventario. b. El costo de la transacción pueda ser valuado de forma fiable.
2.5.4. MEDICIÓN INICIAL Los Inventarios son inicialmente registrados al costo de adquisición, que es el costo consignado en la factura de compra o el costo de producción más todos los gastos necesarios para ponerlos en disposición de venta, del proceso productivo o disposición de consumo. La medición posterior de los inventarios91 se realiza con el importe menor entre:
90 91
El costo (ver componentes del costo), y
El precio de venta estimado menos los costos de terminación y venta.
NIIF para Pymes – Párrafo 2.37 NIIF para Pymes – Párrafo 13.4
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198
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Este concepto es llamado también Valor Neto Realizable, que es el importe neto que la entidad espera obtener por la venta de las existencias. El valor neto realizable es de suma importancia para el control de inventarios ya que considera las variaciones tales como daños, la obsolescencia y a las caídas de precios.
2.5.5. COMPONENTES DEL COSTO INICIAL El costo inicial de los inventarios incluye los costos del precio de compra, transformación y otros costos incurridos para darles su condición y ubicación actual. Dichos costos dependen de la naturaleza de la entidad, tal como se muestra en la figura 2.27. Los costos de adquisición incluyen:92
Precio de compra, aranceles de importación, otros impuestos, los cuales no serán recuperables posteriormente de las autoridades fiscales, transporte, la manipulación de mercadería.
Otros costos: En los inventarios siempre que se hubiera incurrido en ellos para dar a los mismos su condición y ubicación actual.
Algunos aspectos a considerar cuando se mida el costo de los inventarios, son:93 Si la adquisición del inventario es a través de un crédito, los intereses generados se reconocen como gastos durante el período de financiamiento. Los costos indirectos fijos de producción se distribuyen entre los costos de transformación sobre la base de la capacidad normal de los medios de producción. Tradicionalmente se utiliza el método de costeo normal, en donde los costos indirectos de fabricación se proyectan y se distribuyen a través de una tasa predeterminada calculada y asignada en base a un factor real de producción (por ejemplo, las horas reales de mano de obra directa o las unidades producidas). Los costos indirectos de fabricación
92 93
NIIF para Pymes – Párrafo 13.6 a 13.9. NIIF para Pymes – Párrafo 13.7 a 13.9
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
199
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
estimados son comparados y luego liquidados contra los costos indirectos de fabricación reales al final del período. Figura 2.27 COMPONENTES DEL COSTO SEGÚN LA NATURALEZA DE LA ENTIDAD
EMPRESA COMERCIALIZADORA Costos de Adquisición •Precio de compra •Aranceles de importación •Impuestos no recuperables •Transporte •Costos atribuibles a la ubicación del activo (seguros y otros). •Costos relacionados al almacenamiento.
Menos: •Descuentos •Rebajas
EMPRESA DE TRANSFORMACIÓN (INDUSTRIAL) Costos Directos Costos relacionados directamente con las unidades producidas (materia prima y mano de obra directa).
Costos Indirectos Están divididos en costos: * Indirectos fijos (Arrendamiento de local de producción, Seguro de la Planta), *Variables (Materiales Indirectos, Mano de Obra Indirecta, Energía Eléctrica).
Los costos indirectos no relacionados con la producción, como los incurridos por actividades de administración, se contabilizan como gastos del período en que hayan sido incurridos. Se incluye al costo de inventarios cualquier otro costo en que se haya incurrido para dar a los mismos su condición y ubicación actual. En las compras con pagos a plazo, la diferencia entre el precio de compra normal y los pagos a plazo se reconocerá como gastos por intereses y no se incluirá en el costo del inventario.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
200
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Además se reducirán los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares para poder determinar el costo.
2.5.6. SISTEMAS DE REGISTRO DE INVENTARIOS Son sistemas de registro que permiten tener información correcta sobre la existencia de mercadería en inventario. Los métodos utilizados para controlar el inventario de mercadería son el Sistema Periódico y el Sistema Perpetuo. 2.5.6.1 SISTEMA PERIÓDICO Este sistema también es conocido como “Analítico” o “Pormenorizado”. Llamado así porque al final de cada período contable, se debe hacer un inventario físico para conocer el saldo del Inventario a esa fecha, a través del proceso conocido como “toma de inventario”. Como no se registra el costo de la mercadería en cada operación, es posible conocer esa información hasta finalizar el período contable. Además, sus nombres se deben a que al realizar una operación que involucre un aumento o disminución de la mercadería, esta se registra con una cuenta diferente para cada operación de mercadería, denominada con el mismo nombre, así al realizar una compra, se carga la cuenta “Compras”, si se realiza un devolución de la compra, la cuenta utilizada en “Devoluciones sobre Compras”, etc. El no tener una cuenta específica para el control de la existencia de la mercadería, pone en desventaja este sistema de registro, entre ellas:
No permite conocer el importe del inventario final de mercadería, es necesaria la toma física de inventarios y su valoración.
Es difícil la detección de extravíos y errores.
A pesar de las desventajas de este sistema, existen entidades que lo utilizan por tener grandes volúmenes de operaciones de compra – venta, y las características del producto ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
201
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
no permiten determinar el costo de ventas con facilidad. Para estas entidades, el aplicar las operaciones con una cuenta diferente por cada concepto, le permite llevar registros detallados. 2.5.6.2 SISTEMA PERPETUO El Sistema Perpetuo recibe su nombre por la información que brinda. Es el procedimiento de registro de operaciones de inventario de mercaderías que mantiene un saldo actualizado de:
La cantidad de mercadería disponible para la venta, y
El costo que representa la mercadería para la entidad.
Este sistema es adecuado para las entidades cuya mercadería tiene precios relativamente altos y por lo tanto el costo individual puede calcularse fácilmente. Las operaciones de compras, gastos sobre compras, devoluciones sobre compras y descuentos sobre compras, se reconocen en una única cuenta denominada “Almacén” o “Inventario de Mercancías”. Esta cuenta aumenta con la adquisición de mercadería y disminuye cuando se vende la mercadería y se registra el costo de la mercancía vendida. El registrar todas las operaciones en una única cuenta y paralelamente tener controles de almacén como registros auxiliares, permite brindar información en forma oportuna. Además, cualquier anomalía como errores o extravíos es fácilmente detectable. Existen además otras ventajas que hacen que este sistema sea más utilizado:
Permite la detección de errores, faltantes o extravíos en el momento que se realice la toma de un inventario físico.
Al tener tarjetas de control por cada artículo, puede realizarse la toma de inventario físico por cada producto.
Por las ventajas que presenta este sistema de registro, se tomará de base para desarrollar los ejemplos a demostrar en este rubro. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
202
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.5.7. TRATAMIENTO CONTABLE Contablemente, las operaciones relacionadas a inventarios se registran en las cuentas listadas en el Catálogo de Cuentas como se muestra a continuación: Figura 2.28 INTEGRACIÓN DE LOS INVENTARIOS EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
1
ACTIVO
11
ACTIVO CORRIENTE
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
110602
PRODUCTOS EN PROCESO
110603
MATERIA PRIMA
110604
INVENTARIO PARA SUMINISTROS
110605
PEDIDOS EN TRANSITO – INVENTARIOS
110606R
ESTIMACION PARA OBSOLESCENCIA DE INVENTARIOS
Las reglas de cargo y abono en los Inventarios son: INVENTARIOS CARGO
* Con el importe de las compras de mercadería a precio de costo.
ABONO
* Con el importe de las ventas de mercadería a precio de costo.
* Con el importe de las devoluciones * Con el importe de las devoluciones sobre ventas a precio de costo. sobre compras a precio de costo, rebajas y bonificaciones sobre com pras.
Saldo deudor
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
203
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Otra parte importante del manejo contable de Inventarios es la determinación del Costo de Ventas, con el objetivo de conocer las utilidades generadas en la venta de inventarios. La fórmula utilizada es: Inventario Inicial
$
-
(+) Compras
$
-
Mercadería disponible $
-
(-) Inventario Final
$
-
Costo de Ventas
$
-
La cuenta Costo de Ventas refleja los aumentos y disminuciones que representan el precio de costo de las mercancías vendidas Las reglas de cargo y abono son: COSTO DE VENTAS CARGO
* Con el importe de las ventas de mercadería a precio de costo.
ABONO
* Con el importe del saldo al finalizar el ejercicio, condra Pérdidas y Ganancias, para efectos de liquidación.
Saldo deudor
Un aspecto importante a considerar en el manejo de Inventarios es el control interno, para que la información sobre la existencia física y registros contables coincidan de manera que sea información confiable. 2.5.7.1 CONTROL INTERNO El manejo de Inventarios, al igual que otros recursos de la entidad, demanda de información confiable; el control interno es el encargado de velar por que tal información sea correcta y oportuna.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
204
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Para el caso de los inventarios, algunas medidas de control operativo y contable son las siguientes:
Mantener las existencias adecuadas, acción que solo es posible si existe un correcto registro contable con la información básica como antecedente de nuevas compras. La existencia adecuada permite evitar la acumulación excesiva y por lo tanto, la obsolescencia y el deterioro.
Sin importar cuál sistema de registro se utilice, es básica la toma física de los inventarios por lo menos una vez al año.
Realizar conteos periódicos o permanentes para verificar las pérdidas de material.
Es recomendable utilizar sistemas computarizados para el control de inventarios, sobre todo si se controla una gran variedad de artículos. Lo que se pretende con esta medida es tener actualizadas las existencias, tanto en cantidad como en precios.
Definir procedimientos que incluyan personas responsables de la custodia y registro de transacciones, así como personas autorizadas al acceso de la mercadería, formularios necesarios, ubicación de la mercadería y cualquier otro aspecto que afecte el proceso de entrada y salida física de los inventarios. 2.5.7.2 FÓRMULAS DE CÁLCULO DEL COSTO
El costo del inventario se mide con cualquiera de los dos fórmulas especificadas en la NIIF para PyMEs, párrafo 13.18:
Primera entrada primera salida (PEPS).
Costo Promedio Ponderado.
La entidad define en su sistema contable cual fórmula es la adecuada para sus operaciones según su juicio profesional, de manera que la información a presentar en los estados financieros sea la que mejor se adapte. Dicha fórmula del costo es la que la entidad aplica en todos los inventarios de igual naturaleza.
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205
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Estas fórmulas del costo se utilizan en los inventarios de mercadería que son rutinariamente utilizados en las operaciones propias de la entidad. Sin embargo, también pueden existir inventarios que no forman parte de lo habitualmente intercambiable, que pueden surgir de proyectos especiales por ejemplo. Para estos casos, la entidad medirá el costo de los inventarios utilizando una identificación específica de los costos individuales.94 2.5.7.2.1 Primeras Entradas Primeras Salidas La fórmula de cálculo del costo conocida como PEPS, Primeras Entradas Primeras Salidas, indica que los primeros productos comprados son los que se venden, lo que demuestra que al finalizar un período, el producto existente corresponde a las compras más recientes. Esta fórmula presenta la ventaja de que al evaluar los inventarios, se cree un orden que permite asignar el costo más actualizado a las existencias de artículos. La entidad puede mantener una adecuada rotación de existencias y lograr que los costos del inventario final sean las cifras más cercanas a las últimas compras. El método PEPS presenta información financiera útil y confiable de valores actuales respecto al inventario final, sin embargo, no sucede lo mismo con el costo de ventas. Se hace necesario calcular el costo de ventas para determinar las utilidades brutas producto de la venta de inventarios.
2.5.7.2.2 Costo Promedio Ponderado Bajo la fórmula de cálculo del Costo Promedio Ponderado, se reconoce que las unidades del inventario final deben ser valoradas al costo promedio por unidad de las existencias disponibles durante todo el año. Esta fórmula es adecuada para productos debidamente
94
NIIF para Pymes – Párrafo 13.17
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
206
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
identificables y con características similares. No es funcional en productos con características distintas.
El costo promedio se determina sobre la base de dividir el importe acumulado de las erogaciones aplicables (inventario inicial + compras – ventas), entre el número de artículos en existencia. Como se muestra en la siguiente fórmula.
$ Saldo + $ Entrada - $ Salida Costo promedio = unitario No de unidades
Bajo este cálculo se le brinda importancia relativa al volumen de unidades adquiridas para determinar el costo. Ambas fórmulas de cálculo del costo se registran en “libros auxiliares”, conocidos también como tarjetas de control, que son registros detallados de la mercadería donde se refleja el movimiento, su valuación, resultados, el valor actual de los bienes inventariados, así como una descripción al detalle de las características de los bienes. 2.5.7.3 EJEMPLOS DE APLICACIÓN Ejemplo 1: Fórmula de Cálculo del Costo La Empresa Modelo, S.A. de C.V., realiza operaciones de compra y venta de pizarras para plumón durante el mes de abril de 2013, según se detalla: 01-04-13:
Saldo 500 unidades a $ 7.60 cada una.
10-04-13:
Vende 50 unidades.
11-04-13:
Compra de 250 unidades a $ 8.00 cada una.
12-04-13:
Vende 300 unidades.
14-04-13:
Vende 150 unidades.
14-04-13:
Devolución sobre compras de 100 unidades.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
207
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
16-04-13:
Compra de 400 unidades a $ 8.25 cada una.
18-04-13:
Compra de 300 unidades a $ 9.00 cada una.
20-04-13:
Vende 200 unidades.
21-04-13:
Vende 207 unidades.
28-04-13:
Compra de 250 unidades a $ 9.25 cada una.
30-04-13:
Vende 110 unidades.
Se pide: a. Efectuar las operaciones de registro en las
tarjetas de control de inventarios
utilizando las fórmulas de cálculo del costo PEPS y Costo Promedio Ponderado. b. Establecer el saldo de pizarras al 30 de junio de 2013. c. Calcular el Costo de Ventas al 30 de junio de 2013. Desarrollo: FÓRMULA DE CÁLCULO DEL COSTO PEPS. a. Efectuar las operaciones de registro en las tarjetas de control de inventarios. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. TARJETA DE CONTROL DE INVENTARIO (PEPS) PRODUCTO: FECHA 01/04/13 10/04/13 11/04/13 12/04/13 14/04/13 14/04/13 16/04/13
PIZARRA PARA PLUMÓN (0.60 X 0.40 MTS.)
ENTRADAS REF UNIDAD
B
250
SALIDAS
COSTO
$ 8.00
TOTAL
$ $ 2,000.00 $ $ $ -
C
400
$ 8.25
$ 3,300.00
18/04/13 D
300
$ 9.00
$ 2,700.00
20/04/13 21/04/13 28/04/13 30/04/13 TOTALES
$
E
250 1200
$ 9.25
-
$ $ $ 2,312.50 $ 10,312.50
REF UNIDAD
SALDO
COSTO
TOTAL $
$ 380.00 $ $ 2,280.00 $ 1,140.00 $ 800.00
A A B A A B
500 450 250 150 0 150
$ $ $ $ $ $
$
-
C
400
$ 8.25
$ 3,300.00
$
-
A
50
$ 7.60
A A B
300 150 100
$ 7.60 $ 7.60 $ 8.00
REF UNIDAD
COSTO
7.60 7.60 8.00 7.60 8.00
TOTAL $
$ $ $ $ $ $
3,800.00 3,420.00 2,000.00 1,140.00 1,200.00
D
300
$ 9.00
$ 2,700.00
B
150
$ 8.00
$ 1,200.00
B
0
$ 8.00
$
C C
50 207
$ 8.25 $ 8.25
C
110 1117
$ 8.25
$ 412.50 $ 1,707.75 $ $ 907.50
C C E C
350 143 250 33 583
$ $ $ $
$ 2,887.50 $ 1,179.75 $ 2,312.50 $ 272.25
8,827.75
8.25 8.25 9.25 8.25
-
5,284.75
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
208
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b. Establecer el saldo de pizarras para plumón al 30 de abril de 2013. Pizarras para plumón Saldo al 30-06-13 REF
UNIDAD
A B C D E Total
0 0 33 300 250 583
VALOR
VALOR
8.25 9.00 9.25
272.25 2,700.00 2,312.50 5,284.75
c. Calcular el Costo de Ventas al 30 de abril de 2013.
Determinación del costo de ventas al 30/04/2013 Inventario inicial (+) Compras Disponible para la venta (-) Inventario final
$ 3,800.00 $ 10,312.50 $ 14,112.50 $ 5,284.75
(=) Costo de Ventas
$ 8,827.75
COSTO PROMEDIO a.
Efectuar las operaciones de registro en las tarjetas de control de inventarios. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. TARJETA DE CONTROL DE INVENTARIO (COSTO PROMEDIO PODERADO) PRODUCTO: FECHA
PIZARRA PARA PLUMÓN (0.60 X 0.40 MTS.)
ENTRADAS UNIDAD
COSTO
SALIDAS TOTAL $
UNIDAD
COSTO
50
$ 7.60
300 150 100
$ 7.74 $ 7.74 $ 7.74
200
$ 8.43
207
$ 8.43
110 1117
$ 8.72
SALDO VALOR $
UNIDAD COSTO *
01/04/13 10/04/13 11/04/13 12/04/13 14/04/13 14/04/13 16/04/13 18/04/13 20/04/13
$ 250
400 300
21/04/13 28/04/13 250 30/04/13 TOTALES 1200
$ 8.00
$ 8.25 $ 9.00
$ 9.25
-
$ 2,000.00 $ $ $ $ 3,300.00 $ 2,700.00 $ $ $ 2,312.50 10,312.50
VALOR $
500
$ 7.60
$ 3,800.00
380.00
450
$ 7.60
$ 3,420.00
$ $ 2,322.86 $ 1,161.43 $ 774.29 $ $ $ 1,685.04
700 400 250 150 550 850 650
$ $ $ $ $ $ $
$ $ $ $ $ $ $
$ 1,744.02 $ $ 959.50 9,027.13
443 693 583 583
$ 8.43 $ 8.72 $ 8.72
$
7.74 7.74 7.74 7.74 8.11 8.43 8.43
5,420.00 3,097.14 1,935.71 1,161.43 4,461.43 7,161.43 5,476.39
$ 3,732.37 $ 6,044.87 $ 5,085.37 -
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
209
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El costo unitario se obtiene al aplicar la fórmula del apartado 2.6.8.2.2. Sustituyendo con los datos del día 10/04/13, se tiene: Costo promedio unitario (10/4/13)
Costo promedio unitario (10/4/13)
=
Costo promedio unitario (11/4/13)
=
=
$ Saldo + $ Entrada - $ Salida No de unidades
$ 3,800.00 + $
-
-
$ 380.00
-
$
450
$ 3,420.00 + $ 2,000.00
-
700
= $ 7.60
= $ 7.74
b. Establecer el saldo de pizarras para plumón al 30 de junio de 2013. Pizarras para plumón Saldo al 30-06-13 REF
UNIDAD
Total
583
VALOR
$
8.72
VALOR
$ 5,085.37
c. Calcular el Costo de Ventas al 30 de abril de 2013.
Determinación del costo de ventas al 30/04/2013 Inventario inicial (+) Compras Disponible para la venta (-) Inventario final (=) Costo de Ventas
$ 3,800.00 $ 10,312.50 $ 14,112.50 $ 5,085.37 $ 9,027.13
Al analizar la diferencia de costo de ventas de ambas fórmulas de cálculo, se denota que la valoración más baja es la obtenida con el PEPS, mientras que la fórmula de Costo Promedio Ponderado arroja una valoración intermedia. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
210
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Comparativo de Costo de Ventas PEPS
Costo Promedio Ponderado
Inventario inicial (+) Compras Disponible para la venta
$ 3,800.00 $ 10,312.50 $ 14,112.50
$ 3,800.00 $10,312.50 $14,112.50
(-) Inventario final (=) Costo de Ventas
$ 5,284.75 $ 8,827.75
$ 5,085.37 $ 9,027.13
Costo de Ventas al 30/04/2013
Las operaciones que afectan los inventarios son básicamente las compras y ventas, sin embargo pueden existir otras como descuentos y devoluciones que afecten la existencia, los costos o ambos. Los descuentos, ya sea sobre compras o ventas, pueden suceder como un incentivo a la realización de la cancelación del crédito. Frecuentemente ocurren por el pronto pago de la deuda, o por mantener el plazo estipulado inicialmente. Es decir, que los descuentos están ligados a las condiciones del vendedor. Por ejemplo: 3/5, n/30..….. Esto significa que el comprador puede deducir de su deuda el 3% si paga la totalidad durante los primeros 5 días siguientes a la fecha de la operación. Si no cancela en los primeros 5 días, si no entre el 6º día y el 30º, el descuento no procede y debe cancelar la totalidad de la deuda. Ejemplo 2: Sistema de Registro de Inventario Perpetuo Continuando con el ejemplo, con la misma información, además sabiendo:
Que el precio de venta de las pizarras es de $ 12.00 la unidad más IVA.
La compra del día 11 de abril de 2013 se realizó al crédito con las condiciones de 2/10, n/30. Precio unitario $ 7.60 más IVA.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
211
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Se canceló la cantidad de $ 100.00 al proveedor, por gastos de transporte por las compras del día 11 de abril.
La venta del día 12 de abril es al crédito sin opción de descuento.
El 20 de abril de 2013 se cancela la compra del día 11.
Se pide: a. Realizar reconocimiento de las compras del día 11 de abril. b. Realizar reconocimiento de las ventas del día 12 de abril. Utilice la fórmula del costo Promedio Ponderado. c. Realizar el reconocimiento de devolución de 100 pizarras del día 14 de abril. d. Realizar los cálculos necesarios para establecer el descuento a aplicar y realizar el reconocimiento de cancelación del crédito efectuado el 20 de abril de 2013. Desarrollo: a. Realizar reconocimiento de las compras del día 11 de abril. 11-04-13: Compra de 250 unidades a $ 8.00 cada una.
Concepto
Total
250 pizarras para plumón a $ 7.60 c/u
$
1,900.00
Gastos de transporte
$
100.00
Costo total
$
2,000.00
(+) IVA 13%
$
260.00
Total Proveedores Locales
$
2,260.00
Nota: Los gastos de transporte son componentes del costo de adquisición, por lo tanto al reconocer el importe de $ 100.00 de transporte en el ejemplo, el costo unitario se modifica. Costo total
$
2,000.00
Costo unitario
$
8.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
212
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El reconocimiento de la compra productos para el inventario es el siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Compra al crédito de 250 pizarras para plumón, con condiciones 2/10, n30.
11/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
2102 210201 21020101
DEBE
$
2,000.00
$
260.00
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES Proveedores Locales
$
HABER
$
2,260.00
$
2,260.00
2,260.00 $
Totales . . . . . . .
2,260.00
b. Realizar reconocimiento de las ventas del día 11 de abril. Utilice la fórmula del costo Promedio Ponderado. 12-04-13: Vende 300 unidades.
Concepto 300 pizarras para plumón a $ 12.00 c/u
(+) IVA 13% Total
Total $
3,600.00
$
468.00
$
4,068.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
213
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Venta al crédito de 300 pizarras para plumón a un precio de $ 12.00 cada una.
12/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1102
CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR
110201
CLIENTES
2106
IVA- DÉBITO FISCAL
210601
IVA - DÉBITO FISCAL LOCAL
5101
VENTAS
510102
CRÉDITO
DEBE
$
$
Totales . . . . . . .
HABER
4,068.00
4,068.00
$
468.00
$
3,600.00
$
4,068.00
Simultáneamente al reconocimiento de la venta de mercadería, se realiza el reconocimiento del costo de ventas. Bajo esta fórmula, el costo unitario de las pizarras es de $ 7.74 EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de costo de ventas de 300 pizarras a $7.74 cada una.
12/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
4106
COSTO DE VENTAS
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
PARCIAL
DEBE
$
$
Totales . . . . . . .
HABER
2,322.00
2,322.00
$
2,322.00
$
2,322.00
c. Realizar el reconocimiento de devolución de 100 pizarras del día 14 de abril. Se retoma el saldo del desarrollo del literal a). Concepto
Total
Saldo inicial Proveedores Locales
$
2,260.00
(-) Devolución de 100 pizarra
$
904.00
Saldo de la cuenta Proveedores Locales $
1,356.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
214
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La partida de devolución sobre compras es prácticamente la reversión del reconocimiento de compra. La que se presenta: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Devolución de 100 pizarras para plumón, adquiridas al crédito el día 11-04-13.
14/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
Proveedores Locales
$ $
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
DEBE
HABER
904.00
904.00
$
Totales . . . . . . .
904.00
$
800.00
$
104.00
$
904.00
d. Realizar los cálculos necesarios para establecer el descuento a aplicar y realizar el reconocimiento de cancelación del crédito. Concepto
Total
Saldo inicial Proveedores Locales
$
2,260.00
(-) Devolución de 100 pizarra
$
904.00
Saldo de la cuenta Proveedores Locales $
1,356.00
(-) 2% descuento por pronto pago Importe a pagar
$
27.12
$
1,328.88
Como la cancelación del crédito se realiza dentro del plazo acordado de 10 días, procede el descuento del 2%. El Descuento sobre Compra lleva incluido el IVA, debiendo separar para efectos de registro. Descuento por pronto pago
$
27.12
Inventario ($ 27.12 / 1.13)
$
24.00
IVA (Inventario * 13%)
$
3.12
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
215
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Con toda la información, la partida sería: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Cancelación de crédito por compra de pizarras, realizado el 1104-13, bajo las condiciones 2/10,n30.
20/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
Proveedores Locales EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
$ $
1101
DEBE
$
HABER
1,356.00
1,356.00 $
1,328.88
$
3.12
$
24.00
$
1,356.00
1,328.88
$
Totales . . . . . . .
1,356.00
En caso el pago se realizara fuera del período condicionante para el descuento, el reconocimiento sería el siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Cancelación de crédito por compra de pizarras, realizado el 1104-13.
12/05/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
Proveedores Locales EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
$ $
1101
Banco de El Salvador
$ Totales . . . . . . .
DEBE
HABER
1,356.00
1,356.00 $
1,356.00
$
1,356.00
1,356.00 $
1,356.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
216
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Posterior a todas las operaciones realizadas en el período a informar, el Libro Mayor registra los movimientos: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 30 de abril de 2013 Cuenta: INVENTARIOS - Productos Terminados FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/04/13
Saldo inicial
11/04/13
Compra al crédito de 250 pizarras para plumón. Reconocimiento de costo de ventas de 300 pizarras a $7.74 cada una Devolución de 100 pizarras para plumón, adquiridas al crédito el día 11-04-13 Cancelación de crédito por compra de pizarras, realizado el 11-04-13.
12/04/13 14/04/13 20/04/13
$
Totales . . . . . . . $
HABER
2,000.00
SALDO
$
3,800.00
$
5,800.00
$
2,322.00
$
3,478.00
$
800.00
$
2,678.00
$
24.00
$
2,654.00
$
2,654.00
2,000.00
$
3,146.00
2.5.8. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN Los Inventarios se muestran en el Estado de Situación Financiera como parte del Activo Corriente, como se muestra en la figura2.29 Figura 2.29 PRESENTACIÓN DE LOS INVENTARIOS EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE
2,654.00
INVENTARIOS Productos Terminados
2,654.00 2,654.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
217
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El párrafo 13.22 de la NIIF para PyMEs, define la información a revelar sobre inventarios en los estados financieros, por ejemplo:
Políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios, entre ellas la fórmula del costo utilizado.
El importe total en libros de los inventarios.
Importe de inventarios reconocidos como gasto durante el período.
Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas en el resultado.
El importe total en libros de los inventarios pignorados en garantía de pasivos.
En el ejemplo se muestra: Figura 2.30 PRESENTACIÓN DE LOS INVENTARIOS EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA Con Notas Explicativas EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO
NOTAS
2013
2012
CORRIENTE INVENTARIOS
7
2,654.00
-
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE MARZO DE 2013 Y 2012 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América)
2013 (7): INVENTARIOS El saldo al 30-04-13 en Productos Terminados
2012
2,654.00 2,654.00
La Empresa Modelo, S.A. de C.V. utiliza el sistema de registro de Inventario Perpetuo, y la fórmula de cálculo del Costo Promedio Ponderado.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
218
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Con la venta de inventarios la entidad genera ingresos. Como resultado se obtienen utilidades. Para conocer dicho margen se aplica la fórmula del Costo de Ventas.
Figura 2.31 DETERMINACIÓN COSTO DE VENTAS
Inventario Inicial
$ 3,800.00
(+) Compras
$ 10,312.50
Mercadería disponible $ 14,112.50 (-) Inventario Final
$ 5,085.37
Costo de Ventas
$ 9,027.13
Fuente: Datos tomados de Tarjeta de Control de Inventario Costo Promedio Ponderado.
De acuerdo al registro en la Tarjeta de Control de Inventario (Costo Promedio Ponderado), se vendieron 1017 unidades durante el mes de abril, a un precio de $ 12.00 cada una, por lo que los ingresos por ventas equivalen a $ 12,204.00. Figura 2.32 DETERMINACIÓN RESULTADOS
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE RENDIMIENTOS AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
INGRESOS
$ 12,204.00
(-) COSTO DE VENTAS
$ 9,027.13
RESULTADO
$ 3,176.87
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
219
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.5.9. TRATAMIENTO TRIBUTARIO Los artículos 126, 142, 142-A y 143 del Código Tributario establecen la base legal para el tratamiento de inventarios de todas las empresas dedicadas al comercio de bienes y/o a la elaboración o transformación de materias primas. Una de las obligaciones de toda entidad respecto a los tributos, es presentar o exhibir a la Administración Tributaria, los inventarios físicos valuados y los registrados contablemente con los ajustes correspondientes si existieran.95 Esto implica la obligación de realizar registros de control que reflejen claramente el movimiento, su valuación, resultados, el valor actual de los bienes inventariados, así como una descripción al detalle de las características de los bienes.96 Otra obligación es practicar inventario físico al comienzo del negocio y al final de cada ejercicio impositivo. La información a detallar se hace agrupando los bienes conforme a su naturaleza, con la especificación necesaria dentro de cada grupo, indicándose claramente la cantidad, la unidad que se toma como medida, la denominación del bien y sus referencias o descripción; el precio unitario neto de I.V.A. y el valor total de las unidades. Para formalizar el inventario físico, se elabora un acta que contenga los requisitos detallados y es firmada por el propietario o representante legal y por el contador. Acta que sirve para soporte del registro contable y que además debe registrarse en el libro de Estados Financieros legalizado. Este registro debe llevarse de manera permanente. Los requisitos del registro de control de inventarios se listan en el artículo 142-A. Respecto a la valuación de inventario, el artículo 143 listas los métodos que el contribuyente puede elegir y adoptar, previa autorización de la Administración Tributaria, entre ellos: 95 96
Código Tributario Artículo 126. Código Tributario Artículo 142.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
220
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
a) Costo según última compra, b) Costo promedio por aligación directa, c) Costo promedio d) Primeras Entradas Primeras Salidas Sin embargo, para armonizar con la NIIF para PyMEs, los métodos de valuación de inventarios a que se refiere el artículo 143 del Código Tributario, se reconocen en el párrafo 13.17 de la norma como fórmulas de cálculo del costo y los métodos permitidos por la NIIF para PyMEs, son el Primera Entrada Primer Salida (PEPS) y el Costo Promedio Ponderado, tal como se menciona en el párrafo 13.18.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
221
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.5.10.
RESUMEN
Los inventarios son los recursos imprescindibles utilizados para la generación de ingresos de una entidad, están presentes en todas las organizaciones sin importar el giro al que se dediquen, ya sean empresas industriales, el cual está representado por los inventarios de materia prima, de productos en proceso y productos terminados; o empresas dedicadas a actividades comerciales, donde los inventarios se conforman de mercadería lista para la venta. Los inventarios forman parte del ciclo financiero de una entidad, es decir el tiempo que tarda la entidad en adquirir sus inventarios, venderlos, recuperar las cuentas por cobrar, hasta convertirse nuevamente en efectivo. La liquidez de una entidad depende mucho de la rotación de Inventarios y de la recuperación de las Cuentas por Cobrar. La cuenta Inventarios forma parte del Estado de Situación Financiera; se presenta como parte de los Activos Corrientes junto al Efectivo y Cuentas por Cobrar. Se define como inventarios a los recursos controlados por la entidad para venderse en el curso normal de la operación, como parte del proceso de producción para fines de ventas, y en forma de materiales y suministros para ser consumidos en el proceso productivo o en el suministro de servicios. En las entidades de comercio, los inventarios representan el valor monetario de los bienes que la entidad comercializa. Terminología utilizada en el tema Inventarios es “Inventario Inicial”, “Inventario Final”, “Costo de Ventas”, sistemas de registro y fórmulas de cálculo del costo de los inventarios. Los sistemas de registro son el Periódico y el Sistema Perpetuo. Entre las diferencias que existen entre ellos, se dice que el Sistema Periódico utiliza para cada operación, una cuenta denominada con el mismo nombre de tal operación, por ejemplo “Compras”, “Devoluciones sobre Compras”, entre otras; en cambio el Sistema Perpetuo utiliza la cuenta denominada Almacén” o “Inventario de Mercancías”. Esta cuenta aumenta con la ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
222
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
adquisición de mercadería y disminuye cuando se vende la mercadería y se registra el costo de la mercancía vendida. Sin embargo, la mayor diferencia, y que hace del Sistema Perpetuo un sistema con más ventajas al utilizarlo, es que permite brindar información en forma oportuna, pues el saldo final de inventarios y el costo de venta, se conocen en el mismo momento en que se realiza la operación; contrario al Sistema Periódico, donde es necesario realizar un proceso conocido como “toma de inventario” para conocer esta información. Como no se registra el costo de la mercadería en cada operación, es posible conocer esa información hasta finalizar el período contable. Se reconoce como inventario un recurso o suministro cuando cumplen la definición de Inventario y cuando el costo de la transacción pueda ser valuada de forma fiable. Son inicialmente medidos al costo de adquisición, que es el costo consignado en la factura de compra o el costo de producción más todos los gastos necesarios para ponerlos en disposición de venta, del proceso productivo o disposición de consumo. El costo inicial de los inventarios incluye los costos del precio de compra, transformación y otros costos incurridos para darles su condición y ubicación actual. Dichos costos dependen de la naturaleza de la entidad. El precio de compra está constituido por aranceles de importación, otros impuestos, transporte, la manipulación de mercadería, así como otros costos incurridos en los inventarios para dar a los mismos su condición y ubicación actual. A esta base se le disminuye los descuentos comerciales y las rebajas. La medición posterior de los inventarios se realiza con el importe menor entre el costo, y el precio de venta estimado menos los costos de terminación y venta. Este último concepto es llamado también Valor Neto Realizable, que es el importe neto que la entidad espera obtener por la venta de las existencias. El valor neto realizable es de suma importancia para el control de inventarios ya que considera las variaciones tales como daños, la obsolescencia y a las caídas de precios. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
223
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Un aspecto importante a considerar en el manejo de Inventarios es el control interno, para que la información sobre la existencia física y registros contables coincidan de manera que sea confiable. El control interno es el encargado de velar por que tal información sea correcta y oportuna. Las Fórmulas de Cálculo del Costo, antes llamadas Métodos de Valuación de Inventarios, que reconoce la NIIF para PyMEs en el párrafo 13.18 son:
Primera entrada primera salida (PEPS):
Indica que los primeros productos
comprados son los que se venden, lo que demuestra que al finalizar un período, el producto existente corresponde a las compras más recientes.
Costo Promedio Ponderado: Reconoce que las unidades del inventario final deben ser valoradas al costo promedio por unidad de las existencias disponibles durante todo el año. Se determina sobre la base de dividir el importe acumulado de las erogaciones aplicables (inventario inicial + compras – ventas), entre el número de artículos en existencia.
La entidad define en su sistema contable cuál fórmula es la adecuada para sus operaciones, de manera que la información a presentar en los estados financieros sea la más apropiada. Toda entidad, en su carácter de contribuyente de tributos, está obligada a registrar, controlar y exhibir los controles contables y extra contables de inventarios, así como realizar inventarios físicos de mercadería o materia prima, formalizados a través de un acta.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
224
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2.5.11.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS
Cuestionario 1.
¿Qué son los inventarios?
2.
¿Por qué es importante el control de los inventarios?
3.
¿Cuál es la relación que tienen los inventarios con el ciclo financiero?
4.
¿Qué es inventario final?
5.
¿Qué es inventario inicial?
6.
¿Qué es el costo de ventas?
7.
¿Cuándo se reconocen como inventarios los recursos o suministros?
8.
Explique la medición inicial de los inventarios:
9.
¿Cuáles son los componentes del costo inicial?
10. ¿Qué incluye los costos de adquisición de los inventarios? 11. ¿Cuáles son los costos excluidos? 12. ¿Qué aspectos se considerar al medir el costo de los inventarios? 13. ¿Cómo se realiza la medición posterior de los inventarios? 14. ¿Qué es el valor neto realizable? 15. ¿Qué son los sistemas de registro de inventarios? 16. ¿Explique en qué consiste el sistema analítico o pormenorizado? 17. ¿Explique en qué consiste el sistema perpetuo? 18. ¿Cuáles son las fórmulas de cálculo del costo permitidas por la NIIF para
PyMEs? 19. Mencione por lo menos tres obligaciones de los contribuyentes ante la
Administración Tributaria con relación a los inventarios: 20. ¿Cuál es la fórmula para el cálculo del costo promedio unitario de inventarios?
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
225
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejercicios Fórmula de Cálculo del Costo 1. La empresa La Ciudad Cibernética, S.A. de C.V., realiza operaciones de compra y venta de teclados para computadora durante el mes de enero, tal como se detallan: 01-01-13:
Saldo inicial 750 unidades a $ 8.92 cada una.
05-01-13:
Vende 25 unidades.
06-01-13:
Vende 145 unidades.
10-01-13:
Compra 500 unidades a $ 7.80 cada una.
11-01-13
Devuelve 250 unidades.
12-01-13:
Vende 200 unidades.
14-01-13:
Vende 175 unidades.
16-01-13:
Compra 500 unidades a $ 7.25 cada una.
18-01-13:
Compra 300 unidades a $ 9.00 cada una.
20-01-13:
Vende 200 unidades.
21-01-13:
Vende 207 unidades.
22-01-13
Devuelve 100 unidades.
24-01-13:
Vende 45 unidades.
26-01-13:
Vende 45 unidades.
30-01-13:
Vende 260 unidades.
Se pide: a. Efectuar las operaciones de registro en las tarjetas de control de inventarios utilizando las fórmulas de cálculo del costo PEPS y Costo Promedio. b. Establecer el saldo de existencias y costo al finalizar el mes, con las dos fórmulas de cálculo del costo. c. Calcular el Costo de Ventas al 31 de enero.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
226
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
2. La empresa Veterinaria La Pulga, realiza diversas compras de productos para mascotas durante la primera semana de inicio de operaciones. Al abrir el negocio cuenta con $ 5,000.00 en efectivo, realiza compra y venta de productos según se lista a continuación: 02-02-13:
Compra de 250 unidades de champú para mascotas $ 3.43 cada una.
03-02-13:
Compra de 14 docenas de juguetes a $ 7.10 cada juguete.
03-02-13:
Compra de 18 cajas para transportar perros a $ 20.50 cada una.
05-02-13:
Compra 10 de camas para gato a $ 13.90 cada una.
16-02-13:
Vende 1 caja para transportar perros a $ 25.60
16-02-13:
Vende 3 champús a $ 4.25 cada uno.
16-02-13:
Compra 10 camas para gato a $ 12.00 cada una.
17-02-13:
Vende 2 juguetes a $ 10.25 cada y 2 champús al precio de $ 4.25.
17-02-13:
Devuelve 3 camas de las compradas el día anterior, por encontrarlas defectuosas.
18-02-13:
Vende 5 champús
18-02-13:
Vende 1 juguete al precio establecido
19-02-13:
Vende 8 juguetes, 2 champús, 1 cama para gatos y 1 caja para transportar perros. La cama para gatos a un precio de $ 19.99.
20-02-13:
Vende 2 champús, 1 juguete y 1 cama.
23-02-13:
Vende 3 champús y 3 juguetes.
25-02-13:
Vende 1 caja para perros.
28-02-13:
Vende 5 juguetes, 6 champús, 2 cama para gatos y 2 caja para transportar perros.
Se pide, por cada uno de los productos: a.
Efectuar las operaciones de registro en las tarjetas de control de inventarios utilizando las fórmulas de cálculo del costo PEPS y Costo Promedio.
b.
Establecer el saldo de existencias y costo al finalizar el mes de febrero, utilizando las dos fórmulas.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
227
Unidad 2 – ACTIVOS CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
c.
Calcular el Costo de Ventas al 28 de febrero.
Sistema de Registro de Inventario. 3. Considerando la información del ejercicio 2 y sabiendo que:
Todas las compras se realizaron al crédito con un plazo de 30 días sin opción a descuento, excepto las cajas para transportar perros con la condición de 5/5, n/30.
En la compra de las camas para gatos se incurrió en gastos por fletes $ 30.00
El día 7 de febrero cancela la totalidad del crédito de las cajas para transportar perros.
El 20 de febrero se realizó el pago del 50% del crédito de los juguetes.
El 28 de febrero se realizó el pago del 100% de los champús.
Teniendo en cuenta que el dueño de la veterinaria necesita conocer los saldos diarios de existencias y costos de cada uno de los productos, se pide: a.
Escoger el sistema de registro conveniente.
b.
Realizar el reconocimiento diario de todas las operaciones.
c.
Realizar los cálculos correspondientes para los descuentos a aplicar devoluciones y del costo.
d.
Elaborar los registros en el Libro Mayor.
e.
Determinar el resultado al finalizar el mes y presentar el informe respectivo al propietario.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
228
UNIDAD 3
3. ACTIVOS NO CORRIENTES Base Técnica NIIF para PyMEs Sección 3 Sección 8 Sección 17
Presentación de Estados Financieros. Notas a los Estados Financieros. Propiedades, Planta y Equipo.
OBJETIVOS
Conocer las definiciones de las partidas que integran los Activos No Corrientes.
Identificar las generalidades de los Activos No Corrientes.
Analizar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información de los Activos No Corrientes.
Aplicar la NIIF para PyMEs en las partidas de Activos No Corrientes a través de ejemplos del entorno salvadoreño.
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229
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Competencia y Diligencia Profesional ¿Qué función desempeña un contador en una entidad? ¿Es contratado porque es una obligación legal llevar la contabilidad en esa entidad? Lastimosamente es así como muchos empresarios piensan. Sin embargo, un excelente profesional en la contabilidad puede asesorar a una empresa, ser proactivo, siempre dando un valor agregado. Para ello se requiere un extenso conocimiento y experiencia, y la única forma de conseguir estas cualidades es a través de una formación e investigación continua. La competencia y diligencia profesional atribuye a todos los profesionales de la contabilidad mantener un nivel de conocimiento adecuado para desarrollar sus servicios de manera competente, actuando con diligencia conforme a la aplicación de las normas técnicas y profesionales aplicables a todas las actividades que compete mediante el uso de un juicio sólido para mantenerse en constante actualización y capacitación en todos los avances técnicos, profesionales y empresariales. Se deberá ser honesto con los clientes cuando se tengan limitaciones inherentes a los servicios que ofrece.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
230
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
3.1.
PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO (Autor: Claudia Guardado)
3.1.1. INTRODUCCIÓN Las entidades cuentan con diversos recursos para desarrollar las operaciones afines a su giro. Estos pueden ser utilizados en un solo ciclo contable, tales como los activos corrientes, donde encuentran el efectivo y equivalentes, las cuentas por cobrar, el inventario, las inversiones a corto plazo, etc., o puede que su existencia se prolongue por más de un ciclo; por ejemplo la maquinaria de producción, los edificios y otros, de igual naturaleza. Estos activos se les denomina Activos no Corrientes, porque su duración es superior a los doce meses correspondientes al ciclo normal de operaciones,97 y además porque se destinan a las operaciones de la entidad. Anteriormente, los Activos No Corrientes se conocían como Activos Fijos por su poco movimiento de saldos en el tiempo. Cuando una entidad adquiere un activo fijo, lo hace con el propósito de que sea productivo en el tiempo de su vida útil, y por ende forme parte de la entidad durante mucho tiempo, con el propósito de obtener beneficios económicos posteriores. Los componentes de los Activos No Corrientes son las Propiedades, Planta y Equipo, Propiedad de Inversión, Activos Intangibles, y Activos Biológicos. Sin embargo, la sección 17 de la NIIF para PyMEs en enfoca en Propiedad, Planta y Equipo y desarrolla las características, reconocimiento, medición, cambios producidos en activos, métodos de depreciación y las pérdidas por deterioro.
97
NIIF para PyMEs – Párrafo 4.6
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
231
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
3.1.2. DEFINICIÓN Las Propiedades, Planta y Equipo son recursos controlados por la entidad, constituidos por todos los activos tangibles adquiridos o construidos por una entidad y son utilizados permanentemente en la producción de bienes y servicios, para arrendarlos o usarlos y de los que la entidad espera obtener beneficios futuros.98 Hay algunos activos que cumplen con la definición de propiedad, planta y equipo, ya que son tangibles, se utilizan para generar beneficios y su vida útil se extiende por más de un período normal de producción; sin embargo, no se especifican como tal. A continuación se presenta un cuadro comparativo de ejemplos que integran o excluyen la Propiedad, Planta y Equipo.
Integran Propiedad, Planta y Equipo
No se definen como Propiedad, Planta y Equipo
Terrenos.
Activos biológicos.
Edificios.
Los derechos mineros.
Equipo de Producción.
Las reservas minerales tales como petróleo, minas o pozos gas no natural. Recursos no renovables similares.
Mobiliario. Maquinaria. Camiones. Automoviles.
Así por ejemplo, el edificio en que la entidad fabrica sus productos, se reconoce como un activo físico utilizado en la actividad de producción de la entidad, por más de un período de operaciones, por lo tanto se clasifica en la partida de Propiedades, Planta y Equipo.
98
Pendiente la base bibliográfica.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
232
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Otro ejemplo es el edificio que la entidad utiliza para las gestiones administrativas. Igual que el caso anterior y por las características del activo (bien tangible se utilizará por más de doce meses) se clasifica como una partida de Propiedades, Planta y Equipo. Una entidad puede tener una diversidad de activos, los que se clasifican de acuerdo a sus características. Por ejemplo, una entidad que se dedica a la actividad agrícola, posee ganado con animales reproductores; a su vez, cuenta en sus recursos con un tractor y un remolque utilizado para transportar el alimento del ganado y su producción. Todos los elementos son activos tangibles y utilizados en la producción agrícola por más de un periodo normal de operaciones. Sin embargo, la NIIF para PyMEs, establece secciones diferentes para los requerimientos de cada uno de estos activos, siendo el alcance de la sección 17 las Propiedades, Planta y Equipo.
3.1.3. CARACTERÍSTICAS Las propiedades, planta y equipo se caracterizan por: a. Ser tangibles. b. Ser mantenidos para:
El uso en la producción o suministro de bienes y servicios.
Arrendamiento a terceros. (Cuando son propiedad de Inversión, imposible de medir a su valor razonable).
Uso administrativo.
c. Se espera usar durante más de un periodo contable.
3.1.4. RECONOCIMIENTO Para incorporar una partida de propiedad, planta y equipo a los estados financieros, se deben cumplir los siguientes criterios:
Es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros asociados con el elemento.
El costo del elemento puede medirse con fiabilidad.
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233
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Las Propiedades, Planta y Equipo pueden ser adquiridas con recursos o capital propios, aunque generalmente se utilizan fuentes de financiación a largo plazo. Existen algunos elementos que son consumidos en un período menor al ciclo financiero, por tal motivo, no se reconocen como Propiedad, Planta y Equipo, sino como un gasto, el cual se refleja en el Estado de Rendimiento Económico. Asimismo, existen elementos importantes para las operaciones de la entidad, y hay piezas que se espera utilizar durante más de un período, ya que se obtendrá un beneficio futuro, por dicha razón se reconocerán como Propiedad, Planta o Equipo.99
Reconocimiento como Propiedad, Planta y Equipo Piezas de respuestos importantes. Equipo de mantenimiento permanente. Piezas de repuesto especializadas.
Reconocimiento como Gasto
Piezas de repuesto.
Equipo auxiliar. (Ej: pastillas para frenos en un vehículo).
Equipo auxiliar especializado.
Reemplazo Regular La Propiedad, Planta y Equipo, ocasionalmente requiere mantenimiento e incluso reemplazo de algún componente. Por ejemplo la tarjeta o placa madre de una computadora. El costo de tal reemplazo se agrega al importe en libros del elemento
99
NIIF para PyMEs – Párrafo 17.5
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
234
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
cuando se incurre en el costo si se esperan beneficios futuros de ese componente, lo que provoca dar de baja en cuentas al componente sustituido.100 La tarjeta madre es una parte fundamental para el funcionamiento de una computadora
Inspección El mantenimiento de las Propiedades, Planta y Equipo se realiza a través de inspecciones periódicas con el propósito de determinar las condiciones de operación, y encontrar defectos, si existieran. Las inspecciones constituyen una condición básica para el funcionamiento del activo. El costo de la inspección se reconoce como parte del valor de la Propiedad, Planta y Equipo si satisface las condiciones para el reconocimiento101 y por lo tanto se le debe dar baja o disminuir el importe de la inspección previa con el valor exacto (distinto de los componentes físicos), si se conoce o de ser necesario, se puede utilizar el costo estimado de una inspección similar futura para tener un parámetro de comparación. Separación de edificios y terrenos Otro aspecto a considerar para reconocer las Propiedades, Planta y Equipo, es que estos se contabilizan por separado, aunque se hayan adquirido conjuntamente.102 Esto puede suceder cuando la entidad adquiere un edificio e implícitamente el terreno, pero este
100
NIIF para PyMEs – Párrafo 17.6
101 NIIF para PyMEs – Párrafo 2.27 102
NIIF para PyMEs – Párrafo 17.8
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
235
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
para efectos contables se reconoce en forma separada tal como lo dice la NIIF para PyMEs.
3.1.5. MEDICIÓN INICIAL La medición de un elemento o del componente de una Propiedad, Planta y Equipo, se realiza por su costo en el momento del reconocimiento inicial. Se utiliza el precio equivalente en efectivo en la fecha de reconocimiento. De ser un pago a plazo, el costo es el valor presente de todos los pagos futuros. El valor presente de los pagos futuros permite determinar la equivalencia en el tiempo de los pagos futuros y compararla con el desembolso inicial, si el activo se comprase hoy. Componentes del costo103 El costo está comprendido por:
Precio de adquisición.
Costos de ubicación y de óptimas condiciones del activo.
Costos de desmantelamiento, retiro y/o rehabilitación del lugar sobre el que se asienta.
La figura 3.1 esquematiza los componentes del costo.
103
NIIF para PyMEs – Párrafo 17.10
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
236
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 3.1. COMPONENTES DEL COSTO PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO
Precio de adquisición •Honorarios legales y de intermediación. •Aranceles de importación (DAI – Derechos arancelarios de importación). •Impuestos no recuperables. •Preparación del lugar.
Costos de ubicación y de óptimas condiciones del activo •Entrega y manipulación inicial. •Instalación y montaje. •Comprobación del adecuado funcionamiento del activo.
Otros costos •Desmantelamiento o retiro del elemento. •Rehabilitación del lugar. •Obligación de la entidad de adquirir el activo cuando se ha realizado a través de un Arrendamiento Financiero.
Sin embargo, existen algunos costos de elementos de Propiedad, Planta y Equipo que no forman parte directa del costo y por lo tanto se reconocen como gasto, por ejemplo:
Los costos de apertura de una nueva instalación productiva.
Costos de introducción de un nuevo producto o servicio, por ejemplo la publicidad y actividades promocionales.
Costos de apertura del negocio en una nueva localización.
Costos de redirigir la clientela.
Costos de administración.
Costos indirectos generales.
Costos por préstamos.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
237
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
3.1.6. MEDICIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO INICIAL El costo de los elementos que conforman la Propiedad, Planta y Equipo de una entidad, posterior a su reconocimiento inicial, se mide por:
Costo original.
La depreciación acumulada, y
Pérdidas por deterioro del valor acumulado.
La entidad mide el costo del elemento con la diferencia resultante. Con el tiempo los elementos necesitan mantenimiento periódico para su funcionamiento. Los costos incurridos por tal mantenimiento se registran en el resultado del período en que se incurran, es decir, se contabilizan como gastos.
3.1.7. TRATAMIENTO CONTABLE Las Propiedades, Planta y Equipo, al igual que otras partidas contables, requieren medidas de control interno. Existen tantas cuentas como activos controle la entidad, se agrupan en clases de activos. La figura 3.1 muestra ejemplos de las cuentas que integran el rubro y las clases de Propiedad, Planta y Equipo en un catálogo de cuentas. Las operaciones afectas a las partidas de Propiedad, Planta y Equipo son:
Adquisiciones (incluye mejoras).
Bajas por venta o retiro.
Depreciación del ejercicio.
Depreciación Acumulada.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
238
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 3.2. INTEGRACIÓN DEL RUBRO DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
1
ACTIVO
12
ACTIVO NO CORRIENTE
120101
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
12010101
TERRENOS PROPIOS
12010102
TERRENOS BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO
12010103
EDIFICACIONES PROPIAS
12010104
EDIFICACIONES BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO
12010106
MOBILIARIO Y EQUIPO DE OFICINA PROPIO
12010107
MOBILIARIO Y EQUIPO BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO
12010108
VEHÍCULOS PROPIOS
12010109
VEHICULOS BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO
12010110
MAQUINARIA
12010111
MAQUINARIA BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO
120102R
DEPRECIACION ACUMULADA
120102R01
DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE EDIFICACIONES
120102R03
DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE MOBILIARIO Y EQUIPO
120102R04
DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE VEHÍCULOS
Para determinar el saldo de estas partidas, se consideran las reglas de cargo y abono de las Propiedades, Planta y Equipo. Estas se presentan a continuación:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
239
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO CARGO
* Al inicio del ejercicio, con el valor nominal de la propiedad, planta o equipo existentes. * Con el valor nominal o precio de adquisición de la propiedad, planta o equipo.
ABONO
* Con el importe del costo del elemento vendido o dado de baja por terminar su vida útil o por considerarse inservible u obsoleto. * Al finalizar el ejercicio, con el saldo para cierre de libro.
* Con los costos de ubicación y de verificación de las condiciones necesarias para sus operaciones. * Con los costos que implica el retiro modificación, remodelación o rehabilitación de un bien o espacio físico de las instalaciones.
Saldo deudor
Las partidas de Propiedad, Planta y Equipo tienen saldo deudor, el cual representa el costo de cada activo que conforma la partida de Propiedad, Planta y Equipo. El costo puede estar integrado únicamente por el costo histórico (precio original o precio de compra); sin embargo, algunos activos como las edificaciones propias, por ejemplo, su costo puede estar integrado por:
Costo Histórico.
(+/-) Revalúos.
(-) Deterioro.
(+) Reversión del deterioro.
(+) Mejoras o Adiciones.
La aplicación contable se realiza como los siguientes ejemplos: Ejemplo 1 – Reconocimiento inicial por adquisición ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
240
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El 1 de enero de 2013, la Empresa Modelo S.A. de C.V. adquiere un equipo de transporte de carga para el departamento de ventas, cuyo precio de compra es de $ 60,000.00. El equipo fue importado, por lo tanto se le pagó $ 6,000.0 más IVA a la empresa naviera, los aranceles de importación sumaron $ 2,900.00, los honorarios del agente aduanal fueron de $1,100.00. Los costos de adquisición se realizaron con cheque del Banco de El Salvador. El costo del vehículo se pagó el 25% con cheque y el resto se pagará al crédito con un préstamo del mismo banco a 3 años plazo. Se pide: Hacer el reconocimiento inicial del equipo de transporte. Desarrollo: Es necesario ordenar la información, realizar el cálculo de IVA y de la forma de pago.
Costos Totales
A. Monto s/IVA
B. IVA
C. Total
Precio de Compra Vehículo
$ 60,000.00
Costos de Adquisición
$ 10,000.00
$
780.00 $ 10,780.00
Transporte (naviera)
$ 6,000.00
$
780.00
Derechos arancelarios de importación Honorarios tramitador aduanal
$60,000.00 $
6,780.00
$ 2,900.00
$
2,900.00
$ 1,100.00
$
1,100.00
Total
$ 70,000.00
Forma de pago
Precio
$
780.00
$70,780.00
Efectivo en Bancos
Crédito
Precio de Vehículo
$
60,000.00 $
15,000.00 $
Costos de Adquisición
$
10,780.00 $
10,780.00 $
Total
$ 70,780.00
$25,780.00
45,000.00 -
$45,000.00
Para el reconocimiento de la adquisición del equipo de transporte, se incluyen todos los costos incurridos en el proceso, ya que todos forman parte de los costos de adquisición, ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
241
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
de acuerdo al literal a) del párrafo 17.10 de la NIIF para PyMEs. La partida siguiente expone esta operación: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento inicial por compra de equipo de transporte de carga para el departamento de ventas.
01/01/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
12010108
VEHÍCULOS PROPIOS
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
$
780.00
$
70,000.00
HABER
$
25,780.00
$
45,000.00
$ 25,780.00
2201
PRESTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
220103
PRÉSTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
22010301
DEBE
Banco de El Salvador
$ 45,000.00 Totales . . . . . . .
$ 70,780.00
$ 70,780.00
Ejemplo 2 – Reemplazo Regular La Empresa Modelo, S.A. de C.V. refleja un saldo inicial de $ 3,000.00 al 01-01-13 para el equipo de cómputo del Departamento de Contabilidad. Sin embargo, uno de los monitores se quemó y tuvo que comprarse el reemplazo. La adquisición se realizó el 0102-13 con un precio de compra de $ 225.00 más IVA al contado. El monitor anterior tenía un valor residual de $ 40.00. El costo original del monitor quemado era de $175.00, de lo que tenía pendiente de depreciación $ 125.00 Se pide: Dar de baja el equipo anterior y reconocer la adquisición por reemplazo del monitor. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
242
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Desarrollo: Lo primero es reconocer la baja del monitor quemado.104 EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Registro de gasto de $ 125.00 para dar de baja a monitor quemado.
01/02/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
410506
DEPRECIACIONES
41050603
Depreciación a Mobiliario y Equipo
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
12010106
MOBILIARIO Y EQUIPO DE OFICINA PROPIO
DEBE
$
$
Totales . . . . . . .
HABER
125.00
125.00
$
125.00
$
125.00
Aunque es una parte del equipo de cómputo, el monitor es fundamental para el funcionamiento. La partida se registra de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento por reemplazo de monitor del departamento de Contabilidad.
01/02/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
PARCIAL
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
12010106
MOBILIARIO Y EQUIPO DE OFICINA PROPIO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
$ Totales . . . . . . .
104
DEBE
$
29.25
$
225.00
HABER
$
254.25
$
254.25
254.25 $
254.25
NIIF para PyMEs – Párrafos 17.6 y 17.30
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
243
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejemplo 3 – Inspección La Empresa Modelo, S.A. de C.V. tiene como política realizar inspecciones cada 3 meses a todos los vehículos de la empresa. Esta inspección la considera sumamente básica para el óptimo funcionamiento del equipo y así minimizar cualquier riesgo. El 31-03-13 realiza la inspección de rutina en el equipo de transporte del departamento de Ventas. El costo es de $ 100.00. Se pide Reconocer la inspección del equipo de transporte. Desarrollo De acuerdo al párrafo 17.7, el costo de las inspecciones necesarias o básicas para los equipos, se reconoce en el importe en libros de la Propiedad, Planta y Equipo. La partida se registra de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento del costo de inspección del equipo de transporte de carga para el departamento de ventas.
31/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
12010108
VEHÍCULOS PROPIOS
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
Banco de El Salvador
$ Totales . . . . . . .
HABER
100.00
$
100.00
$
100.00
100.00 $
100.00
Ejemplo 4 – Adquisición de Terrenos y Edificios La Empresa Modelo, S.A. de C.V. el día 01-01-13 adquirió un terreno con edificio construido en la parte central. El costo total es de $ 300,000.00 correspondientes al 70% el costo del terreno. El impuesto de transferencia es de 3% pagado con cheque. La ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
244
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
empresa pagó el 20% en efectivo, la diferencia es a través de un préstamo otorgado por el Banco de El Salvador. Se pide: Realizar el reconocimiento correspondiente. Desarrollo: De acuerdo al párrafo 17.8 de la NIIF para PyMEs, los costos del terreno y edificio se reconocen en forma separada. El impuesto de transferencia de bienes raíces es no recuperable y por lo tanto, es componente del costo. La partida se registra de la siguiente manera:
Forma de pago Adquisición de Propiedades
Efectivo en Bancos
Precio $ 308,142.86
Crédito
$ 68,142.86 $ 240,000.00
Terreno y Edificio
$
300,000.00 $
Impuesto de transferencia
$
8,142.86 $
60,000.00 $
240,000.00
8,142.86
(3% s/exceso de $ 28,571.43)*
Distribución Terreno (70%)
$
215,700.00
Edificio (30%)
$
92,442.86
Total
$ 308,142.86
$ 68,142.86
$ 240,000.00
* Ley del Impuesto Transferencia de Bienes Raíces, Artículo 4.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
245
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 01/01/13
Reconocimiento por compra de terreno y edificio.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
120101
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
12010101
TERRENOS PROPIOS
$ 215,700.00
12010103
EDIFICACIONES PROPIAS
$ 92,442.86
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
$ 308,142.86
68,142.86
$ 69,000.00
PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS – LP
220101
PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS – LP
$ 240,000.00
Banco de El Salvador
$ 240,000.00 $308,142.86
Totales . . . . . . .
3.2.
HABER
$
220101 22010101
DEBE
$308,142.86
DEPRECIACIÓN
Un elemento de Propiedad, Planta y Equipo se deprecia a lo largo de su vida útil esperada, aunque siempre mantiene en cuenta el valor residual esperado al final de su vida. Tanto las Propiedades, como la Planta y el Equipo, a excepción de los terrenos, se deprecian en forma individual. Los terrenos no se deprecian pues tienen una vida ilimitada. Los
conceptos
implícitos
en
las
partidas
de
Propiedades, Planta y Equipo, como lo son la vida útil, el valor residual, el método de depreciación y la tasa de depreciación, deben revisarse cuando exista o se perciba un cambio significativo que pueda afectar los saldos. Otra evaluación que realiza la entidad periódicamente es la existencia del deterioro en el valor de los elementos de la Propiedad, Planta y Equipo; es decir, si el importe en libros excede
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
246
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
el valor razonable estimado menos los costos, pues si existe deterioro se comprueba el valor de tal partida. Los conceptos implícitos se definen a continuación.
3.2.1. DEFINICIONES Depreciación Es la pérdida del valor del bien por su uso rutinario para lo que fue adquirido. Es el proceso de distribución del costo inicial del activo entre los períodos contables de vida de producción de un elemento de Propiedad, Planta y Equipo.105 La depreciación puede realizarse bajo cualquiera de los siguientes dos criterios:
Basado en el tiempo.
Basado en unidades producidas.
El criterio a escoger es el que la entidad considere más adecuado de acuerdo a sus políticas y a las características del elemento. El cargo por depreciación para cada período se reconoce en el resultado de cada período, como un gasto. Precio de Costo Es el precio de adquisición de la Propiedad, Planta y Equipo. Valor Residual o de Desecho El valor residual, conocido también como valor de desecho, es el monto por el cual se puede recuperar parte de la inversión hecha en la Propiedad, Planta y Equipo al finalizar el período calculado de vida útil.
105
NIIF para PyMEs – Párrafo 17.16
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
247
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Vida Útil Es el período estimado que la entidad espera obtener el correcto funcionamiento de la Propiedad, Planta y Equipo, el que no necesariamente es la vida total esperada. La vida útil se determina con base en períodos que sean justificados y relevantes para la entidad. La entidad determina la vida útil de un activo considerando los siguientes factores:
La utilización prevista del activo, la que se evalúa de acuerdo a la capacidad o al producto que se espera.
El desgaste físico esperado, que depende del tiempo de uso, programa de mantenimiento preventivo y reparaciones, y del cuido y conservación mientras no se usa.
La obsolescencia originada de los cambios en el proceso de producción o de los cambios en la demanda del producto originado del activo.
Los límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo.
3.2.2. RECONOCIMIENTO La depreciación de la Propiedad, Planta y Equipo inicia cuando esté disponible para su uso, es decir, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la entidad. La depreciación de un activo cesa cuando se da de baja en cuentas, no significa que cesa cuando el activo ya no es utilizado o se haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo. Sin embargo, si se utilizan métodos de depreciación en función del uso, el cargo por depreciación podría ser nulo cuando no tenga lugar ninguna actividad de producción.
3.2.3. MEDICIÓN Es el monto que la entidad distribuye en forma sistemática a lo largo de la vida útil del elemento y que reconoce como gasto por depreciación en cada período contable. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
248
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El importe depreciable puede verse afectado por cambios en el valor residual o la vida útil del activo. Estos cambios surgen de factores como: a. El uso del activo, b. Deterioro del valor de los Activos:
Desgaste significativo inesperado,
Avances tecnológicos,
Cambio en los precios del mercado.
Si existe alguno de estos indicadores, la entidad debe revisar sus estimaciones y de ser necesario, modificar el concepto implícito. Cualquiera sea el cambio, la entidad lo contabilizará como un cambio de estimación contable. Un cambio en una estimación contable según la NIIF para PyMEs, párrafo 10.15 es un ajuste al importe en libros de un activo, en este caso de un elemento de propiedad, planta o equipo, que procede de la evaluación de la situación actual del activo, así como de los beneficios futuros esperados y de las obligaciones asociadas con estos. Son el resultado de nueva información o nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores. Ejemplo de una estimación contable, es el deterioro del valor del bien.
3.2.4. MÉTODOS DE DEPRECIACIÓN Para estimar el gasto por depreciación de un activo, es necesario adoptar un método para todo el período de vida útil de este, o mientras se estime el adecuado. Los métodos de depreciación existentes, son:106
106
Método lineal.
Método de depreciación decreciente.
NIIF para PyMEs – Párrafo 17.22
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
249
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Métodos basados en el uso (por ejemplo, el método de las unidades de producción).
Para efectos de comparación, se plantean los siguientes datos que se ejemplificarán en cada uno de los métodos. La Empresa Modelo, S.A. de C.V. adquiere un equipo de transporte de carga para el departamento de ventas, el 1 de enero de 2013, con los siguientes datos: Precio de Costo:
$ 70,000.00
Valor Residual:
$
Vida Útil:
5 años
Vida Útil:
28,000 horas
7,000.00
3.2.4.1 Método Lineal El método lineal, conocido también como método de línea recta, es la forma más sencilla de calcular el gasto. Está basado en el supuesto de que los activos se consumen de forma uniforme durante el tiempo de vida útil. Se basa en el número de años de vida útil del activo, de acuerdo con la siguiente fórmula:
Depreciación anual =
Costo de Adquisición – Valor Residual Vida Útil
Sustituyendo:
Depreciación anual =
Depreciación anual:
$ 70,000.00 – $ 7,000.00 5 $ 12,600.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
250
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El reconocimiento de la depreciación en un ciclo de operaciones se hace con un cargo a los gastos de operación y un abono a la cuenta complementaria de activo “Depreciación Acumulada”. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de gasto de depreciación de equipo de transporte correspondiente al año 2013.
31/12/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4104
GASTOS DE VENTAS
41040604
DEPRECIACIÓN A VEHICULOS
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
120102R
DEPRECIACION ACUMULADA
120102R04
Depreciación Acumulada de Vehículos
DEBE
$
HABER
12,600.00
$
12,600.00
$ 12,600.00 $ 12,600.00
Totales . . . . . . .
$ 12,600.00
El monto de depreciación al final de la vida útil del equipo es de $ 63,000.00, tal como se muestra en la figura 3.3 Figura 3.3 CUADRO DE DEPRECIACIÓN MÉTODO DE LÍNEA RECTA FECHA
VALOR EN LIBROS
DEPRECIACIÓN ANUAL
DEPRECIACIÓN ACUMULADA
01/01/13
VALOR EN LIBROS
$
70,000.00
31/12/13 $
70,000.00
$
12,600.00
$
12,600.00
$
57,400.00
31/12/14 $
57,400.00
$
12,600.00
$
25,200.00
$
44,800.00
31/12/15 $
44,800.00
$
12,600.00
$
37,800.00
$
32,200.00
31/12/16 $
32,200.00
$
12,600.00
$
50,400.00
$
19,600.00
$
12,600.00
$
63,000.00
$
7,000.00
31/12/17
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
251
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
3.2.4.2 Método de Depreciación Decreciente Este método también se conoce como Método de Depreciación Acumulada. Bajo este método, la depreciación puede llegar a ser diferente al cálculo en el método de línea recta, pero al final del período de la vida útil los montos serán los mismos en ambos métodos. Las principales diferencias son:
En los primeros años no se considera el valor de desecho.
La depreciación puede llegar a ser el doble de la calculada durante el transcurso de un período contable.
En el último período de vida útil, se realiza un ajuste para coincidir con el valor residual.
Pasos a seguir en la aplicación de este método: a. Se determina la tasa de depreciación anual por el método de línea recta sin considerar el valor residual. Esto se hace dividiendo 1 entre el número de años de vida útil del activo. En el ejemplo, se divide 1/5 = 20%. b. La tasa obtenida se multiplica por 2, con el propósito de calcular el doble de la tasa decreciente. En el ejemplo, se multiplica 20% x 2 = 40%. c. La tasa obtenida en el paso 2 se multiplica por el valor en libros del activo al inicio del ejercicio. La siguiente tabla muestra el programa de depreciación: Figura 3.4 CUADRO DE DEPRECIACIÓN MÉTODO DE DEPRECIACIÓN DECRECIENTE
FECHA
TASA DE DEPRECIAC. DOBLE
VALOR EN LIBROS
DEPRECIACIÓN ANUAL
DEPRECIACIÓN ACUMULADA
01/01/13
VALOR EN LIBROS
$
70,000.00
31/12/13
40%
$
70,000.00
$
28,000.00
$
28,000.00
$
42,000.00
31/12/14
40%
$
42,000.00
$
16,800.00
$
44,800.00
$
25,200.00
31/12/15
40%
$
25,200.00
$
10,080.00
$
54,880.00
$
15,120.00
31/12/16
40%
$
15,120.00
$
6,048.00
$
60,928.00
$
9,072.00
$
2,072.00
$
63,000.00
$
7,000.00
31/12/17
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
252
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El reconocimiento es el mismo realizado con el método anterior. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de gasto de depreciación de equipo correspondiente al año 2013.
31/12/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4104
GASTOS DE VENTAS
41040604
DEPRECIACIÓN A VEHICULOS
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
120102R
DEPRECIACION ACUMULADA
120102R04
Depreciación Acumulada de Vehículos
DEBE
$
HABER
28,000.00
$
28,000.00
$ 28,000.00
Totales . . . . . . .
$ 28,000.00
$ 28,000.00
3.2.4.3 Método basado en el Uso o de Unidades Producidas Con este método, se asigna un monto o una tasa fija a cada unidad de producción fabricada o unidades de servicio, consecuentemente el cargo por depreciación es diferente de acuerdo a las características de cada uno de los activos, así por ejemplo, una máquina de producción puede medirse por unidades producidas, un equipo de transporte medirá por los kilómetros recorridos, etc. Los cargos por depreciación seguramente serán diferentes en cada período, pues dependerá del número de unidades producidas o servicio prestado por el activo. El monto o tasa de depreciación por unidad se determina dividiendo el importe depreciable (precio de costo – valor de desecho), entre la vida útil estimada en unidades de producción. En cada período se calculará la depreciación, multiplicando el monto o tasa determinada por el número de unidades producidas. La fórmula es la siguiente: Depreciación =
Costo de Adquisición – Valor Residual Unidades producidas
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
253
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En el ejemplo, la fórmula es:
Depreciación por hora =
Costo de Adquisición – Valor Residual Horas de uso
Sustituyendo: Depreciación por hora =
$ 70,000.00 – $ 7,000.00 28,000
Depreciación por hora: $ 2.25 La siguiente tabla muestra la depreciación del período de vida útil del equipo, considerando el número de horas de uso informado por la Empresa Modelo S.A. de C.V.:
Figura 3.5 CUADRO DE DEPRECIACIÓN MÉTODO BASADO EN EL USO O DE UNIDADES PRODUCIDAS
FECHA
VALOR DE DEPRECIAC. POR HORA
HORAS DE USO
DEPRECIACIÓN ANUAL
DEPRECIACIÓN ACUMULADA
01/01/13
VALOR EN LIBROS
$
70,000.00
31/12/13 $
2.25
6,000
$
13,500.00
$
13,500.00
$
56,500.00
31/12/14 $
2.25
5,200
$
11,700.00
$
25,200.00
$
44,800.00
31/12/15 $
2.25
5,550
$
12,487.50
$
37,687.50
$
32,312.50
31/12/16 $
2.25
5,800
$
13,050.00
$
50,737.50
$
19,262.50
31/12/17 $
2.25
5,450
$
12,262.50
$
63,000.00
$
7,000.00
El reconocimiento es el siguiente:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
254
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de gasto de depreciación de equipo correspondiente al año 2013.
31/12/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4104
GASTOS DE VENTAS
41040604
DEPRECIACIÓN A VEHICULOS
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
120102R
DEPRECIACION ACUMULADA
120102R04
Depreciación Acumulada de Vehículos
DEBE
$
HABER
13,500.00
$
13,500.00
$ 13,500.00 $ 13,500.00
Totales . . . . . . .
$ 13,500.00
3.2.5. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN Las partidas de Propiedad, Planta y Equipo y las depreciaciones se presentan en el Estado de Situación Financiera como parte integrante del activo no corriente. Para ejemplificar el Estado de Situación Financiera, se consideran los saldos reflejados en el Libro Mayor por cada una de las partidas.
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: TERRENOS PROPIOS FECHA
01/01/13
CONCEPTO
Compra de terreno
DEBE
HABER
SALDO
$ 215,700.00
$ 215,700.00 $ 215,700.00
Totales . . . . . . . $215,700.00
$
-
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
255
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: EDIFICACIONES PROPIAS FECHA
01/01/13
CONCEPTO
DEBE
Compra de edificio
$
HABER
SALDO
92,442.86
$
92,442.86
$ 92,442.86 Totales . . . . . . . $ 92,442.86
$
-
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: MOBILIARIO Y EQUIPO DE OFICINA PROPIO FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/01/13
Saldo inicial
01/02/13
Baja de equipo informático (monitor quemado) Reeemplazo de monitor del Dpto. de Contab.
01/02/13
HABER
SALDO
$ 3,000.00
$ 3,000.00 $
$
125.00
$ 2,875.00
225.00
$ 3,100.00 $ 3,100.00
Totales . . . . . . . $ 3,225.00
$
125.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: VEHÍCULOS PROPIOS FECHA
CONCEPTO
DEBE
HABER
SALDO
01/01/13
Adquisición de Vehículo Dpto. De Ventas
$
70,000.00
$
70,000.00
31/03/13
Costo de Inspección
$
100.00
$
70,100.00
$ 70,100.00 Totales . . . . . . . $ 70,100.00
$
-
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
256
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE VEHÍCULOS FECHA
CONCEPTO
DEBE
HABER
SALDO
31/01/13
Reconocimiento de depreciación ene13
$
1,050.00
$
1,050.00
28/02/13
Reconocimiento de depreciación feb13
$
1,050.00
$
2,100.00
31/03/13
Reconocimiento de depreciación mar13
$
1,050.00
$
3,150.00
$
3,150.00
Totales . . . . . . . $
-
Las partidas de Propiedad, Planta y Equipo, integran los Activos No Corrientes. Estos se presentan posteriores al Activo Corriente en el Estado de Situación Patrimonial, tal como se muestra en el siguiente ejemplo. Figura 3.6 PRESENTACIÓN DE LA PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31 DE MARZO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE
6,511.00
NO CORRIENTE
378,192.86
PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO 378,192.86 Terrenos Propios 215,700.00 Edificios Propios 92,442.86 Mobiliario y Equipo de 3,100.00 Vehículos Propios 70,100.00 Depreciación Acumulada de Vehículos (3,150.00)
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
257
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El costo de la Propiedad, Planta y Equipo se ve disminuido por el valor nominal de la depreciación. La información a revelar de cada partida de Propiedad, Planta y Equipo considerada adecuada es la siguiente:
Las bases de la medición utilizadas para determinar el importe en libros.
Los métodos de depreciación utilizados.
La vida útil o tasa de depreciación utilizadas.
El importe en libros y la depreciación acumulada al inicio y final de cada período.
Una conciliación de los saldos en libros al inicio y final del período, con todas las operaciones ocurridas durante ese período, tales como adquisiciones, transferencias de propiedades, pérdidas por deterioro, entre otros.
La existencia de restricciones como hipotecas, pignoraciones o cualquier otro evento cuyo respaldo o garantía es alguna partida de Propiedad, Planta y Equipo.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
258
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 3.7 PRESENTACIÓN E INFORMACIÓN A REVELAR DE LA PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE MARZO DE 2013 Y 2012 (Cifras expresadas en dólares de los Estados Unidos de América)
(8) : PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO El resumen de Inmuebles, Instalaciones, Mobiliario y Equipo al 31 de diciembre, se presenta a continuación: TERRENOS PROPIOS EDIFICIOS PROPIOS MOBILIARIO Y EQUIPO DE OFICINA VEHÍCULOS PROPIOS MENOS: DEPRECIACIÓN ACUMULADA
215,700.00 92,442.86 3,100.00 70,100.00 (3,150.00) 378,192.86
-
a) El terreno y edificio fueron adquiridos con préstamo hipotecario del 80% de valor de adquisición, otorgado por el Banco de El Salvador. b) El equipo de transporte se adquirió con un crédito del 75% a 3 años plazo. c) Método de depreciación utilizado de Línea recta.
3.2.6. TRATAMIENTO TRIBUTARIO La base legal para la aplicación tributaria de la depreciación se define en la Ley de Impuesto sobre la renta, en el artículo 30. La depreciación procede por la pérdida de valor que sufren los bienes. El importe en concepto de depreciación es deducible de la renta obtenida. Tal importe se compone del costo de adquisición o de fabricación, de los bienes aprovechados por el contribuyente, para la generación de la renta computable.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
259
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los bienes que se consumen o agotan en un período no mayor de doce meses de uso, se deducen en su costo total en el ejercicio en que su empleo haya sido mayor. Esto significa que no aplica el concepto de depreciación, sino más bien, se considera un gasto. Los bienes que se utilizan en un período mayor de doce meses de uso, se determina una cuota anual la cual es el importe a deducir en ese ejercicio contable. En los bienes cuyo uso o empleo en la producción de la renta gravada no comprenda un ejercicio de imposición completo, será deducible únicamente la parte de la cuota anual que proporcionalmente corresponda en función del tiempo en que el bien ha estado en uso en la generación de la renta o conservación de la fuente del período o ejercicio de imposición. El valor máximo sujeto a depreciación depende de las condiciones del bien, si al adquirirlo es nuevo o usado, o si ha gozado de exenciones de impuestos. En este último caso, cuando se trata de maquinaria importada exenta de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA) en su importación, el importe a deducir es el registrado por la Dirección General de Aduanas al momento de realizar la importación. En los casos de bienes adquiridos nuevos, se permite depreciar el 100% del costo total del bien. Sin embargo, si el bien adquirido es usado, los porcentaje máximo a depreciar es el siguiente:
Años de vida de la maquinaria o bien usado
1 año 2 año 3 año 4 año y mas
Porcentaje
80% 60% 40% 20%
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
260
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El monto máximo a depreciar se puede distribuir en varios ejercicios contables, escogiendo un porcentaje fijo y constante para cada período. Los porcentajes máximos permitidos por período son los siguientes:
Maquinaria o bien usado
Edificaciones Maquinaria Vehículo Otros Bienes Muebles
Porcentaje período
5% 20% 25% 50%
El planteamiento anterior es con base legal, sin embargo, financieramente pueden existir diferencias de más o menos años, por lo que existen las conciliaciones fiscales que muchas entidades realizan para tal efecto. Cuando se adopta un porcentaje para determinado bien, no puede modificarse sin autorización de la Dirección General de Impuestos Internos, en caso de hacerlo reducirá la depreciación.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
261
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
3.2.7. RESUMEN La Propiedad, Planta y Equipo, se define como todos los activos tangibles adquiridos o construidos por una empresa tales como terrenos, maquinaria y equipo, camiones, automóviles, entre otros, de los cuales tienen el control para su uso. Pueden ser utilizados para la producción de un bien o servicio, incluso para uso administrativo. Dentro de sus características se pueden mencionar: son tangibles, se destinan para utilizar en la producción, arrendamiento o uso administrativo, y se espera emplear durante más de un periodo contable. Para el reconocimiento contable de la Propiedad, Planta, y Equipo, se deben cumplir los siguientes criterios:
Que probablemente se obtengan Beneficios Económicos.
Que su costo sea medido con fiabilidad.
Cuando existen elementos consumidos en período menor al ciclo financiero, no se reconocerán como Propiedad, Planta y Equipo; sino como un gasto, el cual se refleja en el Estado de Rendimiento Económico. Las inspecciones especiales y periódicas que sean importantes para el buen funcionamiento del equipo, se reconocerá como parte de la Propiedad, Planta y Equipo si satisface las condiciones para el reconocimiento, siendo que es una inspección especializada, que se considere fundamental para el equipo, y evite su deterioro. La depreciación puede realizarse bajo cualquiera de los siguientes criterios:
Basado en el tiempo.
Basado en Unidades Producidas.
El reconocimiento de la Propiedad, Planta y Equipo, inicia cuando el bien está disponible para su uso.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
262
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La medición es el monto que la entidad distribuye sistemáticamente a lo largo de la vida útil del bien, en importe depreciable. Un elemento de Propiedad, Planta y Equipo se deprecia a lo largo de su vida útil, en forma individual a excepción de los terrenos que tienen una vida ilimitada, según lo expresa la NIIF para PyMEs en el párrafo 17.16. Los conceptos implícitos en las partidas de Propiedades, Planta y Equipo, el valor residual y su método utilizado para la depreciación deben ser revisados periódicamente. Existen diferentes Métodos de Depreciación, dentro de los cuales podemos mencionar:
Método de Línea Recta: Es la forma más sencilla de calcular el gasto, basado en que el activo se consumirá a través de la vida útil del bien en forma uniforme.
Método de Depreciación Decreciente: Se conoce como Método de Depreciación Acumulada. Bajo este método, la depreciación puede llegar a ser diferente al cálculo en el método de línea recta, pero al final del período de la vida útil los montos serán los mismos en ambos casos.
Método basado en el Uso o de Unidades Producidas. Consiste en asignar un monto o una tasa fija a cada unidad de producción fabricada o unidades de servicios, consecuentemente el cargo por depreciación es diferente de acuerdo a la producción y las características de cada uno de los activos.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
263
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
3.2.8. CUESTIONARIO Y EJERCICIOS PROPUESTOS Cuestionario 1.
¿Qué son los Activos No Corrientes?
2.
¿Cuáles son los componentes de los Activos No Corrientes?
3.
¿Cómo se definen la Propiedad, Planta y Equipo?
4.
¿Cuáles son las características de la Propiedad, Planta y Equipo?
5.
¿Cuáles son los criterios para incorporar una partida como Propiedad, Planta y Equipo a los Estados Financieros?
6.
¿Cuándo se reconocerá como parte del valor de la Propiedad, Planta y Equipo el costo de la inspección?
7.
¿Qué es la depreciación?
8.
¿Por qué no se deprecian los terrenos?
9.
¿Qué criterios se usan para efectuar la depreciación?
10. ¿Qué es la vida útil de un bien? 11. ¿Cuáles son los factores para determinar la vida útil de un activo? 12. Explique en qué consiste el método de línea recta. 13. ¿Cuál es la fórmula del método de depreciación por Línea Recta? 14. ¿En qué consiste el método de Depreciación de Saldos Decrecientes? 15. Cite las principales diferencias entre el método de Depreciación por Línea Recta y el método de Depreciación de Saldos Decrecientes. 16. ¿Cuáles son los costos que podrían estar integrados en edificaciones propias? 17. ¿Cuándo se abona la Propiedad, Planta y Equipo? 18. ¿Qué es el valor residual o de desecho? 19. ¿Cuáles son los pasos a seguir para la aplicación del método de Depreciación de Saldos Decrecientes? 20. ¿Cuál es la base legal para la aplicación tributaria de la depreciación?
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
264
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejercicios Propuestos 1. El 29 de Marzo de 2013, la Empresa Modelo, S.A. de C.V. adquiere una maquinaria
ensambladora para el departamento de producción, cuyo precio de compra es de $50,000.00, pagado el 30% con cheque y el resto se pagará al crédito con un préstamo del mismo banco a 4 años plazo. La maquinaria fue importada, por lo tanto, se pagó $5,000.00 más IVA a la empresa importadora, los aranceles de importación sumaron $1,500.00, los honorarios del agente aduanal fueron de $ 800.00 más IVA. Los costos de adquisición se realizaron con cheque del Banco de El Salvador. Los gastos de la compra fueron pagado con cheque. Se pide: Hacer el reconocimiento de la adquisición de la maquinaria. 2. Ferretería Milena, S.A. de C.V. compró el 30 de abril del 2011 un local para su tienda
en $1,250, 000, el terreno fue valorado en $ 450.000.00 Se pide registrar contablemente la compra de local. 3. La Empresa Modelo, S.A de C.V, refleja un saldo inicial de $7,750.00 al 01-01-2013,
para el camión de reparto de mercadería, sin embargo el motor se quemó y tuvo que comprarse el reemplazo. La adquisición se realizó el 01-02-2013, con un precio de compra de $ 2,000.00 más IVA al contado. El anterior motor ya estaba depreciado y tenía un valor residual de $1,000.00. Se pide: Reconocer la baja del motor y la adquisición por reemplazo. 4. La Empresa Modelo, S.A de C.V. tiene como política realizar inspecciones cada cinco
mil kilómetros a la flota de equipos de reparto. Dicho mantenimiento preventivo es básico para el óptimo funcionamiento del equipo y así minimizar cualquier riesgo. El 31 de Marzo del 2013, realizó la inspección de rutina en el equipo de transporte del departamento de ventas. El costo es de $200.00. Se pide reconocer el costo de mantenimiento de equipo de reparto.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
265
Unidad 3 – ACTIVOS NO CORRIENTES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
5. La Empresa Modelo, S.A de C.V. el día 1 de enero del 2013 adquirió un terreno con
edificio construido en la parte central. El costo total es de $250,000.00 de los cuales el 60% corresponde al costo del terreno. La empresa pagó el 35% en efectivo, la diferencia es a través de un préstamo otorgado por el Banco de El Salvador, a 25 años plazo con garantía hipotecaria. Se pide: Realizar el reconocimiento correspondiente, considerando el Impuesto de Transferencia del inmueble, el que se paga con cheque. 6. Considere que la Empresa Modelo, S.A de C.V. compró el 1 de marzo de 2013 una
maquinaria en $600.000 por lo cual se pagó $ 350,000 en efectivo y por el resto firmó un documento a un año plazo. El 3 de marzo se pagaron $8,000 por el transporte de la máquina a la fábrica. Además se gastaron $24,000 que se pagaron el 8 marzo para instalar la máquina y hacer pruebas de su funcionamiento. El 15 de marzo llegó una cuenta pendiente de pago por $30,000 por la capacitación del personal que manejará la máquina, cuenta que se pagará el 31 de marzo de 2013. Se pide efectuar los reconocimientos para cada una de las operaciones.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
266
UNIDAD 4
4. PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE Base Técnica NIIF para PyMEs Sección 3 Sección 8 Sección 11 Sección 20 Sección 21 Sección 22
Presentación de Estados Financieros Notas a los Estados Financieros Instrumentos Financieros Básicos Arrendamientos Provisiones y Contingencias Pasivos y Patrimonio
OBJETIVOS
Conocer las definiciones de las partidas que integran los Pasivos Corrientes y No Corrientes.
Identificar las generalidades de los Pasivos Corrientes y No Corrientes.
Analizar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información de los Pasivos Corrientes y No Corrientes.
Aplicar la NIIF para PyMEs en las partidas de Pasivos Corrientes y No Corrientes a través de ejemplos del entorno salvadoreño.
Conocer la definición de Pasivos Contingentes y Provisiones.
Asimilar la aplicación de Arrendamientos bajo la perspectiva del arrendatario.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
267
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Confidencialidad La confidencialidad implica abstenerse de divulgar la información obtenida como resultado de relaciones profesionales y empresariales y, en consecuencia, no revelar dicha información a terceros sin autorización adecuada y específica, salvo que exista un derecho o deber legal o profesional de revelarla, ni hacer uso de la información en provecho propio o de terceros. Tampoco debe utilizarse información confidencial obtenida como resultado de relaciones profesionales y empresariales en beneficio propio o de terceros, en especial a un socio cercano, a un familiar próximo o a un miembro de su familia inmediata. En caso se tenga personal bajo su responsabilidad, se deben ejecutar medidas necesarias para que ellos mantengan este principio. Este punto debe cumplirse aún después que la relación laboral haya concluido.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
268
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.1.
PASIVO CORRIENTE (Autor: Claudia Guardado) OBJETIVOS o Definir los conceptos de Pasivo y Pasivo Corriente. o Conocer algunos ejemplos de Pasivos Corrientes utilizados frecuentemente. . o Conocer el tratamiento contable de los Pasivos Corrientes. o Aplicar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información establecidos en la NIIF para PyMEs aplicados a los Pasivos Corrientes. o Aplicar el método de interés efectivo como cálculo del costo amortizado en los ejemplos a exponer.
4.1.1. INTRODUCCIÓN Las empresas operan con recursos que provienen de fuentes internas o externas. La fuente interna, conocida como Patrimonio, la constituyen las aportaciones de sus propietarios; la fuente externa está constituida por las obligaciones con terceros, conocidas como Pasivos. Al igual que el Activo, el Pasivo puede clasificarse en Pasivo Corriente y Pasivo No Corriente. Es a través del Pasivo Corriente que generalmente las empresas financian su capital de trabajo y por lo tanto, sus operaciones normales. El pasivo es una parte integrante del Estado de Situación Financiera; se originan por una obligación comercial, por ejemplo:
Para financiar actividades de operación, como la adquisición de inventarios por ejemplo.
Para cubrir un gasto, como los pagos de salarios, servicios básicos, servicios diversos, arrendamientos, otros.
En sustitución de otros pasivo, por considerar que la nueva obligación disminuye los gastos.
Para actividades de inversión, ya sea adquisición o mejoras en propiedad, planta y equipo, etc.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
269
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los recursos con los que la entidad cancela un pasivo, pueden ser los siguientes:107 a. Pago de efectivo: Es la forma más utilizada en la práctica, ya que el efectivo es el principal medio de intercambio en la actualidad. b. Transferencia de otros activos: Cuando así sea pactado por la entidad y el acreedor. Por ejemplo una obligación se puede cancelar a través de la entrega de una propiedad, planta o equipo. c. Prestación de servicios: Por común acuerdo, una entidad puede prestar un servicio a su acreedor y con el valor correspondiente a tales servicios, cancelarle la obligación contraída. d. Sustitución de ese pasivo por otra deuda: Cuando se tiene la oportunidad de adquirir una deuda con costos menores a las existentes (tasa de interés efectiva implícita en el financiamiento), resulta conveniente cancelar un pasivo con otro. e. Conversión del pasivo en patrimonio neto. Cuando se emiten y entregan acciones a los acreedores en vez de cancelarles la deuda con efectivo. Puede cancelarse un pasivo también con la renuncia o la pérdida de los derechos por parte del acreedor. La clasificación de los pasivos depende del grado de exigibilidad en el tiempo. Siendo esta:108
107 108
Pasivo Corriente
Pasivo No Corriente
Marco Conceptual para la Información Financiera, Párrafo 4.17 y NIIF para Pymes – Párrafo 2.21 NIIF para Pymes – Párrafo 4.7 y 4.8
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
270
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Generalmente, los pasivos corrientes son una fuente de financiamiento de bajo costo, (lo que se conoce como “financiamiento espontáneo”), incluso en plazos cortos como uno o dos meses, pueden ser sin intereses contractuales, lo que permite tener mayor liquidez para las operaciones de la entidad. La administración de los pasivos corrientes tiene mucha importancia ya que de su óptimo manejo depende el no tener problemas de liquidez109 que puede afectar su imagen ante los proveedores y consecuentemente, la obtención de créditos en el futuro por la existencia de un mal registro crediticio.
4.1.2. DEFINICIÓN Pasivo Corriente es una obligación de la entidad surgida como producto de sucesos pasados, la que espera liquidar en el transcurso normal de operaciones, desprendiéndose de recursos que incorporan beneficios económicos.110 Un Pasivo Corriente es aquel cuya liquidación se produce en un plazo máximo de un año. Es un instrumento financiero básico que surge por eventos pasados.
4.1.3. RECONOCIMIENTO La NIIF para PyMEs en el párrafo 2.39 establece que un pasivo se reconoce en el Estado de Situación Financiera cuando: a. La entidad tiene una obligación al final del período sobre el que se informa como resultado de un suceso pasado. b. Es probable que para liquidar la obligación, se requiera la transferencia de recursos que incorporen beneficios económicos. c. El importe de la liquidación puede medirse de forma fiable.
109
Entiéndase Liquidez como la capacidad de retribuir las obligaciones de corto plazo.
110
NIIF para Pymes – Párrafo 22.3
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
271
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Si bien es cierto, estas condiciones corresponden a los pasivos en general, se puede decir que hay características propias de los Pasivos Corrientes, estas son: Las características de los pasivos corrientes son:111
Se espera liquidar en el transcurso del ciclo normal de operación de la entidad; es importante considerar que para algunas empresas el ciclo normal de operaciones es mayor a un periodo anual, como las entidades agrícolas por ejemplo.
Se mantienen principalmente con el propósito de negociar;
Debe liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se informa; o
La entidad no tiene un derecho incondicional para aplazar la cancelación del pasivo durante, al menos, los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se informa.
4.1.4. MEDICIÓN INICIAL La medición inicial de un pasivo se realiza con el costo histórico,112 que normalmente es el precio de la transacción. Algunos pasivos de tipo financiero requieren una medición inicial diferente, es decir, si el pasivo representa una operación de financiamiento, su reconocimiento inicial será el valor presente de los pagos pactados descontados a la tasa de interés contractual. De no existir un interés contractual, se tomará una tasa de interés para una deuda similar. 113
4.1.5. MEDICIÓN POSTERIOR La medición posterior de un pasivo financiero se realiza considerando la Sección 11 de NIIF para PyMEs, es decir, al costo amortizado menos el deterioro del valor.114 Para aquellos pasivos no financieros, la norma establece que se medirán por la mejor
111
NIIF para Pymes – Párrafo 4.7 NIIF para Pymes – Párrafo 2.46 113 NIIF para Pymes – Párrafo 11.13 114 NIIF para Pymes – Párrafo 2.47 112
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
272
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
estimación del importe que se requeriría para liquidar la obligación en la fecha sobre la que se informa.115 El costo amortizado es el importe al que se mide un pasivo en el reconocimiento inicial menos los reembolsos del monto del préstamo, más o menos cualquier diferencia que exista entre el importe inicial y el importe al vencimiento, encontrada a través del método de interés efectivo.
4.1.6. COMPONENTES DEL PASIVO CORRIENTE Algunos componentes del Pasivo Corriente son:
Préstamos y sobregiros bancarios.
Cuentas por pagar, Proveedores y otras cuentas por pagar.
Porción corriente de préstamos bancarios a largo plazo.
Porción corriente de obligaciones por arrendamientos financieros.
Cuentas por pagar por impuestos corrientes (IVA y Anticipo a Cuenta).
Beneficios a empleados por pagar.
Dividendos por Pagar.
4.1.7. CONTROL INTERNO Al igual que los activos, las cuentas de pasivo requieren medidas de control interno que garanticen su buen manejo. Algunas medidas que en forma general se aplican a los pasivos, son las siguientes:
Separación de actividades de operación, custodia y registro en diferentes personas.
Determinación de límites de endeudamiento (compras).
Documentación de conciliaciones periódicas de los registros contables de la entidad y proveedores.
115
NIIF para Pymes – Párrafo 2.51
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
273
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Manejo adecuado de la cancelación de cuentas por pagar, para mantener disponibilidad de financiamiento, aprovechar descuentos y hacerse de un buen historial crediticio.
4.1.8. TRATAMIENTO CONTABLE 4.1.8.1 SOBREGIROS Y PRÉSTAMOS BANCARIOS En este rubro se clasifican cualquier fuente de financiamiento bancario utilizado por la entidad, cuyo vencimiento es a un año como plazo máximo, según la clasificación establecida en la NIIF para PyMEs en el párrafo 4.7. La peculiaridad de los préstamos y sobregiros bancarios es que son pasivos originados por la obtención de efectivo. Forman parte del Catálogo de Cuentas, tal como se presenta en la figura 4.1 Figura 4.1 INTEGRACIÓN DE LOS SOBREGIROS Y PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
21
PASIVO CORRIENTE
2101
SOBREGIROS Y PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO
210101
SOBREGIROS BANCARIOS
210102
PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO
210103
PORCIÓN CORRIENTE PRÉSTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
210104
PORCIÓN CORRIENTE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS A LARGO PLAZO
210105
OTROS PRÉSTAMOS NO BANCARIOS
4.1.8.1.1 Sobregiros Bancarios Se define como el pago que realiza una institución del sistema bancario que excede el saldo de la cuenta del cuentahabiente.116 Es un valor pre aprobado por la institución
116
http://www.gerencie.com/%C2%BFque-es-un-sobregiro-bancario.html
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
274
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
bancaria, que pone a disposición del cuentahabiente para que este lo utilice cuando sea necesario, es decir, cuando los fondos de la cuenta corriente sean insuficientes. De esta manera se evita el rechazo de cheques emitidos. Los sobregiros bancarios por lo general, generan intereses por la utilización eventual del financiamiento, los que son cargados mensualmente a la cuenta corriente de la entidad, mientras que el capital se cubre con el abono (remesa) realizado por la entidad, lo que permite generar nuevamente la disponibilidad de la línea de sobregiros. Un sobregiro bancario se reconoce únicamente cuando la entidad hace uso de él. Por su grado de exigibilidad, se presentan como la primera cuenta del Pasivo Corriente. Las reglas de cargo y abono son las siguientes: SOBREGIRO BANCARIO CARGO
ABONO
* Con la cancelación del im- * Con el importe utilizado. porte utilizado.
Saldo acreedor
Ejemplo: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. tiene un sobregiro bancario por un monto de $ 3,000.00 aprobado por el Banco de El Salvador. Con fecha 31 de marzo de 2013 la cuenta corriente presenta un saldo de $ 4,005.55. Sin embargo, el 1 de abril, se paga honorarios por servicios de consultoría realizada al área de Ventas, por un monto de $ 7,000.00 menos el 10% Impuesto sobre Renta. Se emite cheque No 3225 por $ 6,300.00. Se pide: a. Realizar reconocimiento de pago por honorarios. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
275
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b. Actualizar el Libro Mayor. c. Realizar la reclasificación respectiva. Desarrollo: a. Reconocimiento de pago por honorarios. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de pago de honorarios por consultoría para el área de Ventas.
01/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4104
GASTOS DE VENTAS
410407
SERVICIOS Y HONORARIOS PROFESIONALES
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS
2104 210402 21040203
DEBE
$
$
7,000.00
$
$
6,300.00
$
700.00
$
7,000.00
6,300.00
RETENCIONES LABORALES Retenciones Impuesto Sobre la Renta
HABER
700.00 $
Totales . . . . . . .
7,000.00
b. Actualizar el Libro Mayor. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 01 de abril de 2013 Cuenta: EFECTIVO EN BANCOS FECHA
CONCEPTO
DEBE
31/03/13
Saldo inicial
$
01/04/13
Pago honorarios consultoría área de Ventas Totales . . . . . . . $
HABER
4,005.55
6,300.00
$
6,300.00
$
6,300.00
SALDO
$
4,005.55
$
(2,294.45)
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
276
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Al analizar el saldo en el Libro Mayor de la cuenta Efectivo en Bancos, se determina que aparece con saldo negativo por haber utilizado el sobregiro pre aprobado. Por lo que se hace necesaria la reclasificación a una cuenta por pagar para efectos de presentación en el Estado de Situación Financiera. El sobregiro se conoce posteriormente al reconocimiento del egreso o abono en la cuenta Efectivo en Bancos, por lo que su reconocimiento se realiza como una reclasificación. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 01/04/13
Reclasificación de sobregiro bancario.
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
2101 210101
DEBE
$ $
HABER
2,294.45
2,294.45
SOBREGIROS BANCARIOS $
Totales . . . . . . .
2,294.45
$
2,294.45
$
2,294.45
Por lo tanto, el saldo en el Libro Mayor también se ve modificado. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 01 de abril de 2013 Cuenta: EFECTIVO EN BANCOS FECHA
CONCEPTO
DEBE
31/03/13
Saldo inicial
$
01/04/13
Pago honorarios consultoría área de Ventas
01/04/13
Reclasificación de cuenta sobregiro bancario
HABER
4,005.55 $
$
2,294.45
Totales . . . . . . . $
6,300.00
6,300.00
SALDO
$
4,005.55
$
(2,294.45)
$ $
-
6,300.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
277
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 01 de abril de 2013 Cuenta: SOBREGIROS BANCARIOS FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/04/13
Reclasificación de cuenta sobregiro bancario Totales . . . . . . . $
HABER
-
$
2,294.45
$
2,294.45
SALDO
$
2,294.45
Los intereses que devengue el monto utilizado del sobregiro se deben registrar en el resultado del período a medida que se vayan devengando y estos sean cargados en forma automática a la cuenta de la entidad. En el ejemplo, el banco cobra un interés nominal del 30% anual117 por el monto del sobregiro, el que es pagado el día 2 de mayo, junto a remesa de $ 5,025.00, provenientes de las ventas del día 1 de mayo. El cálculo y partida quedan de la siguiente manera:
Intereses =
Capital * tasa de interés * número de días 360
En la fórmula se utiliza el año de 360 días, es decir que se utiliza el sistema de año comercial, por ser el sistema utilizado para el cálculo de intereses bancarios y de descuentos. Para el año comercial, todos los meses devengan los mismos intereses (los correspondientes a 30 días) y no devengan más los meses de mayor duración.118 Sustituyendo en la fórmula, se tiene:
Tasa de referencia: Superintendencia del Sistema Financiero “Tasas de interés, comisiones, recargos, y cargos por cuenta de terceros”Vigentes del 1 al 31 de julio de 2013. 118 http://es.wikipedia.org/wiki/A%C3%B1o_comercial 117
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
278
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
$ 2,294.45 * 30% * 31 360
Intereses =
= $ 59.27
Este monto tiene un crédito fiscal implícito (IVA), entonces se debe desglosar para su respectivo registro. Cálculo de IVA Intereses
$
59.27
/ 1.13
$
52.45
IVA 13%
$
6.82
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Remesa por ventas del día 01-05-13.Reconocimiento de intereses generados en sobregiro bancario realizado el 01-04-13.
02/05/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
PARCIAL
DEBE
HABER
$
2,671.28
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
$
6.82
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
$
2,294.45
210101
SOBREGIROS BANCARIOS
4201
GASTOS FINANCIEROS
$
52.45
420101
INTERESES
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110101
CAJA GENERAL
$
Totales . . . . . . .
2,671.28
$
5,025.00
$
5,025.00
$
5,025.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
279
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.1.8.1.2 Préstamo Bancario a Corto Plazo Igualmente, otra alternativa de financiamiento a corto plazo son los préstamos bancarios a corto plazo, llamados también “Créditos para Consumo”. Son opciones de financiamiento que puede utilizar una entidad para reforzar su flujo de efectivo en la adquisición de inventarios, pago de impuestos, de planilla, imprevistos, entre otros; y que deberá liquidar en un plazo máximo de un año. Los préstamos se miden al costo amortizado empleando el método del interés efectivo. Los gastos por intereses se reconocen sobre la base del método del interés efectivo y se incluyen en los costos financieros. PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO CARGO
ABONO
* Con la cancelación del im- * Con el importe del saldo al porte utilizado o disminuinicio del ejercicio. ciones durante el ejercicio. * Con el importe por la adquicisión de un nuevo préstamo.
Saldo acreedor
Ejemplo: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. desea aprovechar la compra con precio bajo de productos de su inventario, pero no cuenta con la liquidez necesaria en ese momento, por lo que opta por adquirir un préstamo a un año plazo con el Banco de El Salvador, por un monto de $ 25,000.00 a una tasa de interés nominal del 26% anual,119 pagadero mensualmente. Realiza los trámites necesarios y el día 3 de abril de 2013 firma contrato por dicho préstamo. El Banco de El Salvador cobra una comisión del 3% por gastos de trámite de desembolso. El monto del préstamo es depositado en la cuenta corriente del Banco de El Salvador. 119
Tasa de referencia: Superintendencia del Sistema Financiero “Tasas de interés, comisiones, recargos, y cargos por cuenta de terceros”Vigentes del 1 al 31 de julio de 2013.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
280
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La Empresa Modelo, S.A. de C.V. requiere conocer la tasa de interés efectiva para su respectivo análisis financiero y en cumplimiento al párrafo 11.14 de la Sección 11 de la NIIF para PyMEs. Se pide: a. Realizar reconocimiento de adquisición del préstamo. b. Realizar la tabla de costo amortizado y calcular la tasa de interés efectiva. c. Realizar el registro del primer abono efectuado el 03 de mayo de 2013. Desarrollo: a. Realizar reconocimiento de adquisición del préstamo. Concepto
Valor
Monto del préstamo
$ 25,000.00
(-) 3% Gastos de trámite y comisiones
$
Valor desembolso
750.00
$ 24,250.00
El registro contable es de la siguiente manera: Modo 1. El monto de comisiones y gastos no se reconoce en el momento inicial, ya que al tener el costo amortizado con el método de interés efectivo, estos gastos se distribuirán durante el período del financiamiento. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de adquisición de préstamo por $ 25,000.00 a un año plazo al 26%, pagadero mensualmente.
03/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
Banco de El Salvador
HABER
24,250.00
$ 24,250.00
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
210102
PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO Totales . . . . . . .
$ $ 24,250.00
24,250.00
$ 24,250.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
281
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Modo 2. Con el costo amortizado calculado con el método de interés efectivo, estos gastos se distribuirán durante el período del financiamiento. Sin embargo, para efectos de ver reflejado el monto total del préstamo realizado, en este caso $ 25,000.00, el importe de la carga financiera se registra en la cuenta Importe a Devengar. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de adquisición de préstamo por $ 25,000.00 a un año plazo al 26%, pagadero mensualmente.
03/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
PARCIAL
Banco de El Salvador
$
24,250.00
$
750.00
HABER
$ 24,250.00
2111
IMPORTE A DEVENGAR
211101R
IMPORTE A DEVENGAR
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
210102
PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO Totales . . . . . . .
b.
DEBE
$ $ 25,000.00
25,000.00
$ 25,000.00
Realizar la tabla de costo amortizado y calcular la tasa de interés efectiva.
Para poder calcular las amortizaciones es necesario conocer el valor de la cuota o pago mensual. Las hojas de cálculo ofrecen la ventaja de conocer este dato, así como el resto de información contenida en el costo amortizado. En la hoja de cálculo se utiliza la fórmula “Pago”, tal como se muestra a continuación:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
282
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 4.2 MODELO DE FÓRMULA “PAGO” EN UNA HOJA DE CÁLCULO
Sin embargo, se incluyen las fórmulas respectivas para ampliar las opciones del estudiante. La tasa de interés del 26% es anual, pero como las cuotas son pagaderas mensualmente, la tasa de interés nominal corresponde a 2.1667% mensual.
Capital (M o nto d e Prés tamo )
$ 25,000.00 =
=
Pago (1+i )
Pago (1+0.021667)
+
+
Pago (1+i )2
+
Pago (1+0.021667)2
......
+
Pago
+
......
(1+i )12
+
Pago (1+0.021667)12
Pago = $ 2,388.25
La tabla de amortización es la siguiente:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
283
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 4.3 TABLA DE AMORTIZACIÓN CON INTERÉS NOMINAL MONTO TOTAL DEL PRÉSTAMO MES
FECHA
a) CUOTA
c) AMORTIZACIÓN d) SALDO CAPITAL (Interés Nominal)
b) INTERÉS
03/04/13
25,000.00
1
03/05/13
2,388.25
541.67
1,846.59
23,153.41
2
03/06/13
2,388.25
501.66
1,886.60
21,266.82
3
03/07/13
2,388.25
460.78
1,927.47
19,339.34
4
03/08/13
2,388.25
419.02
1,969.23
17,370.11
5
03/09/13
2,388.25
376.35
2,011.90
15,358.21
6
03/10/13
2,388.25
332.76
2,055.49
13,302.72
7
03/11/13
2,388.25
288.23
2,100.03
11,202.69
8
03/12/13
2,388.25
242.72
2,145.53
9,057.16
9
03/01/14
2,388.25
196.24
2,192.02
6,865.15
10
03/02/14
2,388.25
148.74
2,239.51
4,625.64
11
03/03/14
2,388.25
100.22
2,288.03
2,337.61
12
03/04/14
2,388.25 28,659.04
50.65 3,659.04
2,337.61 25,000.00
-
Los datos se obtienen a través de fórmulas de interés simple y operaciones aritméticas. 1) b b 1) b b b b 1) c c 1) c c c c
= = = = = = = = = = = =
d*i 25,000.00 d*i $ 541.67 25,000.00 $ 541.67 a-b 2,388.25 a-b $ 1,846.59 2,388.25 $ 1,846.59
x 2.1667% x 2.1667%
-
541.67
-
541.67
La Empresa Modelo, S.A. de C.V. al adquirir el préstamo bancario, a la vez que ha generado un activo financiero (por el efectivo recibido), también ha generado un pasivo financiero (por la obligación contraída). Contablemente estas operaciones se reconocen según lo establecido en la Sección 11, párrafos 11.15 al 11.20. Para conocer la tasa real aplicada y el costo amortizado del préstamo, la NIIF para PyMEs establece utilizar la tasa de interés efectiva. A diferencia de la tasa de interés nominal, ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
284
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
que sirve como una tasa de referencia, la tasa de interés efectiva permite conocer en efecto el monto real de intereses a pagar por el contrato contraído. En el ejemplo, el monto financiado es $25,000.00, de lo que se deduce la comisión del 3% de gastos. El desembolso que entrega el banco es de la diferencia del precio del valor del inventario más los gastos de trámite y comisiones, es $ 24,250.00. Sobre dicho monto y manteniendo el mismo valor de pago o cuota mensual, se aplica la fórmula de Tasa Interna de Retorno (TIR) para conocer la tasa real que el banco aplica al préstamo. La TIR se conoce como una tasa de descuento, pues al monto inicial se le deduce cada una de las amortizaciones periódicas hasta llegar a cero, y posteriormente conocer la tasa efectiva aplicada al préstamo. Figura 4.4 TABLA DE COSTO AMORTIZADO MÉTODO DE INTERÉS EFECTIVO MES
FECHA
03/04/13
CUOTA
$
INTERÉS
AMORTIZACIÓN CAPITAL
(24,250.00)
SALDO (Costo Amortizado)
24,250.00
1
03/05/13
2,388.25
647.12
1,741.13
22,508.87
2
03/06/13
2,388.25
600.66
1,787.59
20,721.27
3
03/07/13
2,388.25
552.96
1,835.30
18,885.98
4
03/08/13
2,388.25
503.98
1,884.27
17,001.70
5
03/09/13
2,388.25
453.70
1,934.56
15,067.15
6
03/10/13
2,388.25
402.07
1,986.18
13,080.97
7
03/11/13
2,388.25
349.07
2,039.18
11,041.79
8
03/12/13
2,388.25
294.66
2,093.60
8,948.19
9
03/01/14
2,388.25
238.79
2,149.47
6,798.72
10
03/02/14
2,388.25
181.43
2,206.83
4,591.90
11
03/03/14
2,388.25
122.54
2,265.72
2,326.18
12
03/04/14
2,388.25
62.08
2,326.18
0.00
4,409.04
24,250.00
32.0225%
Para efectos del ejemplo, la TIR se obtiene con una hoja de cálculo. Considerando el rango de valores desde el importe del préstamo, menos la carga financiera, para el
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
285
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
ejemplo es $25,000.00 - $750.00 = $24,250.00 (en negativo), hasta el último pago a realizar. En este ejemplo, desde la cuota del mes 0 hasta la cuota del mes 12.120 La tasa de interés efectiva es de 32.0225% anual. Indica la tasa máxima aplicada en ese préstamo. c.
Realizar el registro del primer abono efectuado el 03 de mayo de 2013. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de pago de primera cuota del préstamo Ref.xxx con el Banco de El Salvador.
03/05/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
210102
PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO
4201
GASTOS FINANCIEROS
420101
INTERESES
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
$
DEBE
$
1,741.13
$
647.12
HABER
$
2,388.25
$
2,388.25
2,388.25 $
Totales . . . . . . .
2,388.25
El saldo de la cuenta Préstamos Bancarios a Corto Plazo, se refleja en el Libro mayor de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de mayo de 2013 Cuenta: PRÉSTAMOS BANCARIOS A CORTO PLAZO FECHA
CONCEPTO
03/04/13
Reconocimiento de adquisición de préstamo al 26% anual. Reconocimiento de pago de cuota 1.
03/05/13
120
DEBE
HABER
$ $
1,741.13
Totales . . . . . . . $
1,741.13
25,000.00
SALDO
$
25,000.00
$ 23,258.87 $ 25,000.00
Para ver otros ejemplos de la función TIR, visitar http://office.microsoft.com/es-es/excel-help/tir-funcion-tir-HP010342631.aspx
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
286
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.1.8.1.3 Porción Corriente de Préstamos a Largo Plazo Las entidades recurren a préstamos a largo plazo para financiar muchas operaciones con costos elevados, por ejemplo la adquisición de propiedad, planta y equipo. Los préstamos hipotecarios, por ejemplo, están destinados a la adquisición de bienes inmuebles. Sin embargo, a medida se acerca la fecha de vencimiento, el largo plazo se convierte en corto plazo, lo que propicia una reclasificación de tales préstamos, pasando de Pasivos No Corrientes a Pasivos Corrientes, pero únicamente en la porción correspondiente al período de operaciones, es decir, un año. Contablemente, el Pasivo No Corriente, se reclasifica a “Porción Corriente de Préstamos a Largo Plazo”, integrando el Pasivo Corriente. Así por ejemplo, si la entidad posee un préstamo a 10 años plazo, la parte que corresponde pagar en el período próximo se disminuye del largo plazo y se incrementa la porción corriente a pagar en el período inmediato. Esta reclasificación se realiza generalmente como una operación al cierre del ejercicio anterior, es decir, en diciembre del año 1, lo que se liquidará en el año 2. Esto indica que las obligaciones a largo plazo se verán afectadas únicamente cada final del ejercicio contable, pues la cuenta que estará en rotación constante es la porción corriente. Las reglas de cargo y abono se detallan así:
PORCIÓN CORRIENTE DE PRÉSTAMOS A LARGO PLAZO CARGO
* Con la cancelación del importe utilizado o disminuciones durante el ejercicio.
ABONO
* Con el importe a liquidar en el ejercicio contable.
Saldo acreedor
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
287
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejemplo: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. adquirió un préstamo a un plazo de 5 años el día 1 de marzo de 2013, por un monto de $ 50,000.00 destinado a realizar mejoras en sus instalaciones. Se realiza el reconocimiento correspondiente de adquisición del préstamo, simultáneamente el contador realiza la reclasificación de la porción del préstamo a pagar durante el año 2013, de acuerdo a la tabla de costo amortizado. Realiza el reconocimiento de la adquisición del préstamo, con la siguiente partida: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de adquisición de préstamo por $ 50,000.00 a 5 años plazo al 12%, pagadero mensualmente.
01/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
PARCIAL
Banco de El Salvador
DEBE
$
48,500.00
$
1,500.00
HABER
$ 48,500.00
2111
IMPORTE A DEVENGAR
211101R
IMPORTE A DEVENGAR
2201
PRESTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
220103
PRÉSTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO Totales . . . . . . .
$ $ 50,000.00
50,000.00
$ 50,000.00
De acuerdo a la tabla, la amortización de capital corresponde a un año, pero la reclasificación se realiza únicamente por la porción del mismo año de adquisición. Para efectos de presentación
y compresión del estudiante, se ha calculado la tabla de
amortización del período que se reclasifica en la cuenta en estudio (Ver figura 4.5). La amortización del período marzo – diciembre de 2013 es $ 5,389.50 según tabla de amortización contractual proyectada. Sin embargo, pueden existir variaciones en el cálculo de interés y por lo tanto en la amortización de capital, en casos como los pagos realizados en fechas diferentes a lo estipulado. Para efectos de reclasificación a la ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
288
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Porción Corriente de Préstamos a Largo Plazo, estos cambios puede que no tengan relevancia. Figura 4.5 TABLA DE AMORTIZACIÓN MÉTODO DE INTERÉS EFECTIVO MES
FECHA
1 2 3 4 5 6 7 8 9
01/03/13 01/04/13 01/05/13 01/06/13 01/07/13 01/08/13 01/09/13 01/10/13 01/11/13 01/12/13
PAGO - VALOR CUOTA
$
AMORTIZACIÓN CAPITAL
INTERÉS
SALDO (Costo Amortizado)
$1,112.22 $1,112.22 $1,112.22 $1,112.22 $1,112.22 $1,112.22 $1,112.22 $1,112.22 $1,112.22
539.55 533.17 526.73 520.22 513.63 506.97 500.24 493.43 486.55 4,620.50
48,500.00 47,927.32 47,348.27 46,762.78 46,170.78 45,572.19 44,966.94 44,354.96 43,736.17 43,110.50
572.68 579.05 585.49 592.00 598.59 605.25 611.98 618.79 625.67 5,389.50
La reclasificación sería: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reclasificación de porción corriente de préstamo Ref. xxx adquirido este día.
01/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2201
PRESTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
220103
PRÉSTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO PORCIÓN CORRIENTE PRÉSTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
210103
Totales . . . . . . .
DEBE
$
$
HABER
5,389.50
5,389.50
$
5,389.50
$
5,389.50
El saldo se demuestra en el Libro Mayor así:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
289
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de marzo de 2013 Cuenta: PORCIÓN CORRIENTE DE PRÉSTAMOS A LARGO PLAZO FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/03/13
Reconocimiento de adquisición de préstamo al 26% anual.
Totales . . . . . . . $
HABER
$
-
$
5,389.50
SALDO
$
5,389.50
$
5,389.50
5,389.50
4.1.8.2 PROVEEDORES Y CUENTAS POR PAGAR Una forma de generar capacidad de financiamiento en una entidad, es a través de la adquisición de sus bienes y servicios por medio de operaciones de crédito. Los financiamientos son obligaciones que la entidad debe pagar, en este caso, a corto plazo. Son cuentas que corresponden al financiamiento de operaciones propias de la entidad, a través de proveedores de inventarios u otros que ofrecen bienes o servicios para el consumo de la entidad. Las Cuentas por Pagar son instrumentos financieros que constituyen una obligación de entregar efectivo u otro activo financiero a otra entidad. De acuerdo a su naturaleza o destino de uso, se dividen así:
Proveedores Llamada también “Cuentas Comerciales por Pagar”, son obligaciones provenientes de la adquisición de mercaderías para inventarios.
Otras Cuentas por Pagar Son obligaciones generadas por la adquisición de bienes y servicios diferentes a la mercadería.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
290
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Dentro del Catálogo de Cuentas, los Proveedores y Otras Cuentas por Pagar se presentan según la figura 4.6. Figura 4.6 INTEGRACIÓN DE PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
21
PASIVO CORRIENTE
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
PROVEEDORES LOCALES
21020102
PROVEEDORES DEL EXTERIOR
210202
DOCUMENTOS POR PAGAR COMERCIALES
21020201
CONTRATOS A CORTO PLAZO
21020202
CARTAS DE CRÉDITO
210203
OTRAS CUENTAS POR PAGAR
4.1.8.2.1 Cuentas por Pagar Comerciales - Proveedores Las Cuentas por Pagar Comerciales, llamados también “Proveedores”, son pasivos financieros generados por la adquisición al crédito de bienes o insumos destinados para el Inventario, los que deberá pagar en corto plazo. A pesar de ser cuentas por pagar, no generan intereses, a menos que el proveedor estipule previamente el cobro de intereses por pagos posteriores a la fecha definida. El saldo de estas cuentas se determina a través de los cargos y abonos, de acuerdo a las siguientes reglas:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
291
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES PROVEEDORES CARGO
ABONO
* Con el importe de los pagos parciales * Con el importe de la mercadería al o totales de la compra al crédito. crédito, con o sin documento. * Con el importe de las devoluciones sobre compra de la mercadería al crédito.
* Con el importe de los intereses moratorios causado por los pagos atrasados.
* Con el importe de lo s descuentos realizados por el proveedor. Saldo acreedor
El saldo acreedor representa el importe de compras de las mercadería para al crédito, por los que se adquiere la obligación de pagar. Ejemplo: El día 1 de marzo de 2013, la Empresa Modelo, S.A. de C.V. compra diversos muebles para la existencia de su inventario por un monto $ 42,000.00 más IVA. La compra es a 30 días plazo, si se cancela dentro del período acordado, el proveedor ofrece un descuento del 2%. El día 02 de marzo se devuelve mercadería por un valor de $ 5,650.00 por considerar que esos artículos serán de difícil venta a los clientes. El día 03 de abril cancela la cuenta pendiente al proveedor. Se pide: a. Reconocer la adquisición del pasivo. b. Reconocer la devolución de mercadería. c. Reconocer el pago del crédito.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
292
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Desarrollo: a. Reconocer la adquisición del pasivo. Es necesario realizar el cálculo de IVA para el reconocimiento.
Proveedores Compra de mercadería
Monto s/IVA
IVA
Total Cuenta Proveedores
$
5,460.00
$
42,000.00 $
47,460.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de adquisición de crédito a 30 días plazo, resultante de la compra de mercadería.
08/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
2102 210201
DEBE
HABER
$
5,460.00
$
42,000.00
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
$
Proveedores Locales
47,460.00
$ 47,460.00 Totales . . . . . . .
$ 47,460.00
$ 47,460.00
b. Reconocer la devolución de mercadería. Monto s/IVA
IVA
Total Cuenta Proveedores
Compra de mercadería
$
42,000.00 $
5,460.00
$
47,460.00
(-) Devolución
$
5,000.00 $
650.00
$
5,650.00
$
37,000.00 $
4,810.00
$
41,810.00
Proveedores
Saldo
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
293
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de devolución de mercadería por un monto de $ 5,650.00
12/03/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
$
Proveedores Locales
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
DEBE
$
HABER
5,650.00
5,650.00
$
Totales . . . . . . .
5,650.00
$
650.00
$
5,000.00
$
5,650.00
c. Reconocer el pago del crédito. Bajo las condiciones del crédito, la entidad goza del descuento del 2% por cancelar la obligación en el período de 30días.
Monto s/IVA
IVA
Total Cuenta Proveedores
Compra de mercadería
$
42,000.00 $
5,460.00
$
47,460.00
(-) Devolución
$
5,000.00 $
650.00
$
5,650.00
$
37,000.00 $
4,810.00
$
41,810.00
$
740.00
$
96.20
$
836.20
$ 36,260.00
$
4,713.80
Proveedores
Saldo (-) Descuento 2% por pronto pago Saldo Final
$ 40,973.80
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
294
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x 03/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
Proveedores Locales EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS Banco de El Salvador
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
1106
INVENTARIOS
110601
PRODUCTOS TERMINADOS
DEBE
$
HABER
41,810.00
$ 41,810.00
1101 1101030101
Reconocimiento de cancelación total de cuenta por pagar al proveedor X, adquirido el día 8-3-13. Aplica descuento de 2% sobre saldo.
$
40,973.80
$
96.20
$
740.00
$ 40,973.80
$ 41,810.00
Totales . . . . . . .
$ 41,810.00
En caso la entidad no hubiera pagado la deuda en el plazo estipulado, el descuento no habría procedido, y la partida se tendría que registrar de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de cancelación total de cuenta por pagar al proveedor X, adquirido el día 8-3-13.
09/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210201
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
21020101
Proveedores Locales
$
HABER
41,810.00
$ 41,810.00
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
DEBE
$
Banco de El Salvador
41,810.00
$ 41,810.00 Totales . . . . . . .
$ 41,810.00
$ 41,810.00
El saldo en la cuenta en el Libro Diario mayor se refleja: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
295
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de mayo de 2013 Cuenta: CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES FECHA
08/03/13
CONCEPTO
DEBE
12/03/13
Crédito a 30 días plazo por compra de mercadería. Devolución de mercadería
$
03/04/13
Cancelación de crédito al Proveedor x.
$
HABER
$
$
47,460.00
5,650.00
$
41,810.00
41,810.00
$
Totales . . . . . . . $ 47,460.00
47,460.00
SALDO
-
$ 47,460.00
4.1.8.2.2 Cuentas o Documentos por Pagar Las entidades, además de tomar créditos para la compra de mercadería para inventarios, que son las actividades de rutina de la entidad, puede hacer uso de la misma figura para adquirir bienes o servicios destinados a su propio consumo, como la compra de equipo para oficina por ejemplo, siempre que el vendedor esté dispuesto a concederlo. Estas cuentas por pagar pueden estar o no respaldadas con un documento como garantía, por ejemplo Pagaré, Letra de Cambio, Contratos, etc. Las Cuentas por Pagar son obligaciones de la entidad ante sus acreedores como resultado de sucesos pasados y que deberá pagar en un plazo máximo de un año. La garantía de pago puede estar constituida por el historial de buen cliente ganado previamente ante el acreedor. Los Documentos por Pagar, son obligaciones que la entidad tiene con sus acreedores, incluso con proveedores, las cuales se formalizan y respaldan con un documento, y que deberá pagar en un plazo máximo de un año.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
296
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Tanto las Cuentas como los Documentos por Pagar, son instrumentos financieros básicos121 que surgen de los derechos y las obligaciones definidos en los contratos. Se hace referencia al término “contrato” al acuerdo existente entre dos o más partes, que crea la obligación legal de realizar el pago de una deuda. Tiene validez cuando ambas partes dan su aprobación. Una entidad mide una Cuenta o Documento por Pagar al precio de transacción,122 a menos que el acuerdo constituya una transacción de financiamiento implícita donde exista un pago a plazo y deba utilizar el método de interés efectivo para el cálculo del costo amortizado. Contablemente, las reglas de cargo y abono son las siguientes: CUENTAS O DOCUMENTOS POR PAGAR CARGO
ABONO
* Con el importe de los pagos * Con el importe del crédito parciales o totales de la com- por pagar con o sin garantía pra al crédito. documental.
Saldo acreedor
El saldo acreedor representa el importe de la obligación de pago, resultante de la compra de bienes o servicios diferentes a las actividades de rutina, con o sin garantía documental. Ejemplo: El día 15 de abril de 2013, la Empresa Modelo, S.A. de C.V. adquiere 3 computadoras para el personal administrativo por un valor de $ 1,000.00 cada una más IVA. El acreedor pide se firme un Pagaré como garantía del crédito. El día 30 de abril, se realiza el abono de la tercera parte de la deuda.
121 122
NIIF para Pymes – Párrafo 11.5 NIIF para Pymes – Párrafo 11.13
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
297
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Se pide: Reconocer la adquisición de pasivo. Realizar el reconocimiento del abono efectuado. Desarrollo: a. Reconocer la adquisición del pasivo. Es necesario realizar el cálculo de IVA para el reconocimiento. Cuentas por Cobrar Compra de 3 computadoras
Monto s/IVA $
3,000.00 $
IVA
Total Cuenta
390.00
$
3,390.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x
Reconocimiento de compra de 3 computadoras a $ 1,000.00 cada una, a 90 días plazo cuya garantía es la firma se estableció en un Pagaré.
15/04/13 CÓDIGO
1201 120101 12010106
CONCEPTO
PARCIAL
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO PROPIEDADES, MOBILIARIO, EQUIPO Y VEHICULOS Mobiliario y Equipo de Oficina Propio
1103
IVA CRÉDITO FISCAL
110301
IVA CRÉDITO FISCAL LOCAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210202
DOCUMENTOS POR PAGAR COMERCIALES
21020201
Contratos a Corto Plazo
$
$ Totales . . . . . . .
DEBE
$
3,000.00
$
390.00
HABER
3,000.00
$
3,390.00
$
3,390.00
3,390.00 $
3,390.00
b. Realizar el reconocimiento del abono efectuado.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
298
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Abono del 33.3% a cuenta por pagar de 3 computadoras, según CCF xx.
30/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2102
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
210202
DOCUMENTOS POR PAGAR COMERCIALES
21020201
Contratos a Corto Plazo EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
$ $
1101
Banco de El Salvador
DEBE
HABER
1,130.00
1,130.00
$
$
1,130.00
$
1,130.00
1,130.00 $
Totales . . . . . . .
1,130.00
El saldo en la cuenta en el Libro Diario es el siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de mayo de 2013 Cuenta: DOCUMENTOS POR PAGAR COMERCIALES FECHA
15/04/13 30/04/13
CONCEPTO
DEBE
Compra de 3 computadoras. Garantía "Pagaré". Abono de tercera parte de la deuda.
HABER
$ $
Totales . . . . . . . $
3,390.00
1,130.00
1,130.00
$
SALDO
$
3,390.00
$
2,260.00
$
2,260.00
3,390.00
4.1.8.3 OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS Cada mes una entidad contrae obligaciones que debe liquidar al finalizar dicho período o en el mes siguiente. Los montos que quedan pendientes de pago para el siguiente período, se reconocen en el mes de devengue.
Esto sucede con conceptos como
Impuestos Municipales, otros impuestos, intereses, retenciones realizadas a los salarios, etc. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
299
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Algunas de las cuentas más utilizadas en el rubro de Obligaciones, Retenciones y Descuentos se listan en el Catálogo de Cuentas presentado en la siguiente figura. Figura 4.7 INTEGRACIÓN DE OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
21
PASIVO CORRIENTE
2104
OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS
210401
OBLIGACIONES
21040101
ACREEDORES LOCALES
21040102
IMPUESTOS MUNICIPALES
21040103
INTERESES POR PAGAR
21040104
OBLIGACIÓN PAGO A CUENTA ISR
21040105
IVA POR PAGAR
210402
RETENCIONES LABORALES
21040201
COTIZACIÓN SEGURO SOCIAL SALUD
21040202
COTIZACIÓN FONDOS DE PENSIONES
21040203
RETENCIONES IMPUESTO SOBRE LA RENTA
210403
DESCUENTOS A EMPLEADOS
21040301
ORDEN DE DESCUENTO DE BANCOS
21040302
DCTOS. FONDO DE VIALIDAD A EMPLEADOS
4.1.8.3.1 Retenciones Laborales Una erogación que periódicamente realiza una entidad es el pago de salarios y beneficios a su personal. Esto marca el inicio de una serie de operaciones a realizar, tanto de pagos a terceros como registros contables. En El Salvador, la base legal para el cálculo de pagos de salarios y prestaciones de ley es el Código de Trabajo. Allí se establece la regulación para el cálculo de salarios, vacaciones, aguinaldo, indemnizaciones, horas extra, entre otros. Asimismo, del salario ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
300
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
se realizan descuentos y retenciones cuya base se plasma en la Ley de Impuesto sobre Renta, Ley del Sistema de Ahorro para Pensiones y Ley del Instituto Salvadoreño del Seguro Social. El reconocimiento de estos pasivos se realiza en el mes de devengue y se pagan el siguiente mes, de acuerdo a calendarios específicos de cada institución. Las reglas de cargo y abono, se definen a continuación: RETENCIONES Y DESCUENTOS LABORALES CARGO
ABONO
* Con el importe del saldo al pagarse.
* Con el importe de las retenciones ciones o descuentos efectuados al personal, a favor de terceros. Saldo acreedor
Ejemplo: Con la siguiente información:
Nº
NOMBRE
SUELDO BASE MENSUAL
1 Moissés Guardado
$
2 Ricardo Rivas
$ 1,800.00
3 Dani Martínez
$ 1,200.00
TOTAL
750.00
$ 3,750.00
Se pide: a. Calcule la planilla de salarios del mes de abril 2013. b. Realice el reconocimiento de pago de salarios y retenciones laborales.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
301
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Desarrollo a. Calcule la planilla de salarios del mes de abril 2013. El pago de salarios involucra retenciones, se muestran los porcentajes respectivos y base legal para realizarlas. Figura 4.8 TABLA DE RETENCIÓN MENSUAL Decreto Ejecutivo 216 y Artículo 37 Ley del Impuesto sobre la Renta Desde
Hasta
% a Aplicar
Sobre el Exceso de:
Más Cuota Fija de:
Sin Retención
I Tramo
$
0.01
$
487.60
II Tramo
$
487.61
$
642.85
10%
$
487.60
$
17.48
III Tramo
$
642.86
$
915.81
10%
$
642.85
$
32.70
IV Tramo
$
915.82
$ 2,058.67
20%
$
915.81
$
60.00
V Tramo
$ 2,058.68
En adelante
30%
$ 2,058.67
$
288.57
Para efectos del ejemplo, solamente se detalla la tabla de retención mensual.
Figura 4.9 TABLA APORTES LABORALES Y PATRONALES SEGURO SOCIAL Y PREVISIONES IN S T IT UC IÓ N
ISSS INSAFORP AFP CONFIA AFP CRECER
A P OR TE LA B O R A L
A P OR TE P A TR ON A L
LÍM IT E IN F E R IO R
LÍM IT E S UP E R IO R
3.00%
7.50%
$ 233.10
$
-
1.0%
$ 233.10
$
6.25%
6.75%
685.71
Ley del Seguro Social. Art. 29 Reglamento de la Ley de 685.71 Formación Profesional. Art. 69
$ 5,467.38
- Comercial y Servicios
$ 233.10
- Industria
$ 228.00
$ 5,467.38
$ 195.00 $ 233.10
$ 2,449.05
- Maquila textil y confección IPSFA 6.0%
6.0%
B A S E LE G A L
Ley del Sistema de Ahorro para Pensiones. Art. 16
https://www.ipsfa.com/
Con esta base, se procede a realizar el cálculo de planilla con sus respectivas retenciones legales:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
302
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. PLANILLA DE SALARIO - DEPARTAMENTO ADMINISTRATIVO ABRIL DE 2013 Nº
SUELDO BASE MENSUAL
NOMBRE
DIAS
TOTAL REMUNERAC
SALARIO
ISSS
AFP
BASE ISR
RENTA
30 TOTAL RETEN
LÍQUIDO A PAGAR
1 Moissés Guardado
$
750.00
30
750.00
750.00
20.57
46.89
703.12
38.73
106.19
643.81
2 Ricardo Rivas
$ 1,800.00
30
1,800.00
1,800.00
20.57
112.50
1,687.50
214.34
347.41
1,452.59
3 Dani Martínez
$ 1,200.00
30
1,200.00
1,200.00
20.57
75.00
1,125.00
101.84
197.41
1,002.59
3,750.00
3,750.00
61.71
234.39
3,515.62
354.90
651.00
$ 3,098.99
2,057.00
$ 3,750.16
TOTAL
$ 3,750.00
$
b. Realice el reconocimiento de pago de salarios y retenciones laborales. Simultáneamente al pago de salarios, también se reconoce la obligación contraída de trasladar las retenciones sobre salarios a las entidades correspondientes. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Planilla de salarios del Dpto. Administrativo, correspondiente al mes de abril/13.
30/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4105
GASTOS DE ADMINISTRACION
410501
SUELDOS Y PRESTACIONES LABORALES
41050101
Sueldos y Salarios OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS
2104
$ $
RETENCIONES LABORALES
2104020201
Instituto Salvadoreño del Seguro Social
$
61.71
2104020203
Administradora Fondos de Pensiones Confía
$
234.39
Retenciones Impuesto Sobre la Renta
$
354.90
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
$ Totales . . . . . . .
HABER
3,750.00
3,750.00
210402
21040203
DEBE
$
651.00
$
3,099.00
$
3,750.00
3,099.00 $
3,750.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
303
VIA LID A D
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.1.8.4 BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR Al igual que las retenciones realizadas a los salarios del personal en concepto de Seguro Social,
previsiones e impuestos, igualmente la entidad realiza un aporte por cada
concepto el cual se reconoce en el mes de devengue y se paga el siguiente mes. Existen también otras prestaciones de ley como el aguinaldo, indemnizaciones, entre otras, tal como se muestran en la siguiente figura, que igualmente se reconocen en el mes devengue y se pagan según lo establece el Código de Trabajo de El Salvador. Figura 4.10 INTEGRACIÓN DE BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
21
PASIVO CORRIENTE
2105
BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR
210501
BENEFICIOS A CORTO PLAZO POR PAGAR
21050101
PLANILLAS DE SUELDOS POR PAGAR
21050102
COMISIONES
21050103
AGUINALDOS
21050104
VACACIONES
21050105
INDEMNIZACIONES
21050106
BONIFICACIONES
21050107
APORTE PATRONAL SEGURO SOCIAL ( ISSS )
21050108
APORTE PATRONAL INSAFORP
21050109
APORTE PATRONAL AFP CRECER
21050110
APORTE PATRONAL AFP CONFIA
210502
BENEFICIOS POST- EMPLEO POR PAGAR
21050201
APORTACION PATRONAL ISSS
2105020101
ISSS – CUOTA PATRONAL
21050202
APORTACION PATRONAL AFP´s
2105020201
AFP CRECER – CUOTA PATRONAL
2105020202
AFP CONFIA – CUOTA PATRONAL
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
304
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La NIIF para PyMEs, Sección 28 establece los requerimientos para el tratamiento de beneficios a empleados. Sin embargo, para efectos de ejemplo, se continúa con los datos del apartado anterior, donde se reconocieron retenciones laborales del pago de salarios. Se pide: Realizar reconocimiento de aportes patronales previsionales y de régimen de salud (ISSS). Primero es necesario calcular el importe del aporte patronal de acuerdo a la base legal (Ver figura 4.9). EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. INFORME DE COTIZACION PREVISIONAL ABRIL 2013 AFP X Nº
NOMBRE
DIAS
LABORAL (6.25%)
PATRONAL (6.75%)
$
$
SUELDO
Moissés Guardado
30
$
750.00
Ricardo Rivas
30
$
1,800.00
$ 112.50
$ 121.50
Dani Martínez
30
$
1,200.00
$
$
TOTALES
$ 3,750.00
46.89 75.00
$ 234.39
50.63 81.00
$ 253.13
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. INFORME DE APORTES PATRONALES - ISSS E INSAFORP ABRIL 2013 Nº
NOMBRE
DIAS
SUELDO
ISSS LABORAL (3.0%)
ISSS PATRONAL (7.5%)
INSAFORP (1.0%)
Moissés Guardado
30
$
685.71
$
20.57
$
51.43
$
6.86
Ricardo Rivas
30
$
685.71
$
20.57
$
51.43
$
6.86
Dani Martínez
30
$
685.71
$
20.57
$
51.43
$
6.86
TOTALES
$ 2,057.13
$ 61.71
$ 154.29
$ 20.58
Nota: El pago de INSAFORP es obligatorio para empresas que cuenten con 10 o más personas. Para efectos didácticos se ha considerado una planilla de 3 personas solamente. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
305
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de aportes patronales ISSS y AFP , planilla Dpto. Administrativo - Abril/13.
30/04/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4105
GASTOS DE ADMINISTRACION
410501
SUELDOS Y PRESTACIONES LABORALES
$
41050109
Cuota Patronal ISSS – Salud
$
154.29
41050110
Cuota Patronal ISSS – INSAFORP
$
20.58
41050111
Cuota Patronal AFP
$
253.13
2105
BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR
210501
BENEFICIOS A CORTO PLAZO POR PAGAR
DEBE
21050107
Aporte Patronal Seguro Social (ISSS)
$
154.29
21050108
Aporte Patronal INSAFORP
$
20.58
21050110
Aporte Patronal AFP Confía
$
253.13 $
Totales . . . . . . .
HABER
428.00
428.00
$
428.00
$
428.00
Al realizar el pago, el reconocimiento se realizaría de la siguiente manera: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Pago de planillas ISSS y AFP e Impuesto sobre Renta retenido planilla Dpto. Administrativo - Abril/13.
05/05/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2104
OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS
210402
RETENCIONES LABORALES
2104020201
Instituto Salvadoreño del Seguro Social
$
61.71
2104020203
Administradora Fondos de Pensiones Confía
$
234.39
21040203
Retenciones Impuesto Sobre la Renta
$
354.90
2105
BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR
210501
BENEFICIOS A CORTO PLAZO POR PAGAR
21050107
Aporte Patronal Seguro Social (ISSS)
$
154.29
21050108
Aporte Patronal INSAFORP
$
20.58
21050110
Aporte Patronal AFP Confía
$
253.13
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
$ Totales . . . . . . .
DEBE
$
651.00
$
428.00
HABER
$
1,079.00
$
1,079.00
1,079.00 $
1,079.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
306
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El reconocimiento del pago se realiza en un mismo registro, tanto la parte laboral como la patronal. Posterior al pago de planillas, los saldos en el Libro Mayor se reflejan como sigue: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de mayo de 2013 Cuenta: RETENCIONES LABORALES FECHA
CONCEPTO
30/04/13
Retenciones laborales planilla salarios de abril/13. Pago de planillas ISSS, AFP e Impuesto sobre la Renta retenido abril/13.
05/05/13
DEBE
HABER
$ $
Totales . . . . . . . $
651.00
651.00
651.00
$
SALDO
$
651.00
$
-
$
-
651.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 31 de mayo de 2013 Cuenta: BENEFICIOS A CORTO PLAZO POR PAGAR FECHA
30/04/13 05/05/13
CONCEPTO
DEBE
Reconocimiento de aporte patronal planilla salarios de abril/13. Pago de planillas ISSS, AFP e Impuesto sobre $ la Renta retenido abril/13.
Totales . . . . . . . $
HABER
$
428.00
428.00
428.00
$
SALDO
$
428.00
$
-
$
-
428.00
En el Pasivo Corriente se incluyen otras cuentas que se reconocen y miden en forma similar a los ejemplos anteriores. Entre estas están:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
307
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
21
PASIVO CORRIENTE
2106
IVA- DÉBITO FISCAL
2107
IMPUESTO SOBRE LA RENTA POR PAGAR
2108
DIVIDENDOS POR PAGAR
2109
PARTES RELACIONADAS
2110
PROVISIONES
4.1.9. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN En el Pasivo Corriente se agrupan todas las cuentas que registra las operaciones de movimientos constantes dentro de la empresa, es decir, obligaciones a corto plazo o menos de un año. Se muestran en el Estado de Situación según la figura 4.11. Figura 4.11 PRESENTACIÓN DEL PASIVO CORRIENTE EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
PASIVO CORRIENTE
77,832.95
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO Sobregiros Bancarias Préstamos Bancarios a Corto Plazo Porción Corriente de Préstamos a Largo Plazo
2,294.45 25,000.00 5,389.50
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR Cuentas por Pagar Comerciales Documentos por Pagar Comerciales
41,810.00 2,260.00
32,683.95
44,070.00
OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS Retenciones Laborales
651.00 651.00
BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR Beneficios a Corto Plazo por Pagar
428.00
428.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
308
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los saldos reflejados en cada cuenta de la figura 4.11, han sido tomados del Libro Mayor por cada una de las partidas de cada ejemplo. La información a revelar de cada partida de los Pasivos Corrientes es la siguiente:123
Políticas contables utilizadas para instrumentos financieros relevantes para la comprensión de los estados financieros.
Bases de medición utilizadas. Figura 4.12 PRESENTACIÓN DEL PASIVO CORRIENTE EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA Con Notas Explicativas EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO
NOTAS
CORRIENTE PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
7
2013
2012
32,683.95
PROVEEDORES Y OTRAS CUENTAS POR PAGAR
44,070.00
OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS
651.00
BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR
422.75 77,827.70
7) La tasa de interés nominal del Sobregiro bancario es del 30%, refleja un monto de $2,294.45. La tasa de interés efectiva del préstamo bancario es 32.0225%, saldo $25,000.00.
123
NIIF para Pymes – Párrafo 11.40
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
309
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.1.10.
RESUMEN
Las empresas operan con recursos que provienen de fuentes internas o externas. La fuente externa está constituida por las obligaciones con terceros, conocidas como Pasivos. Estos se clasifican en Pasivos Corriente y Pasivos No Corriente. El pasivo es una parte integrante del Estado de Situación Financiera; nace cuando la entidad adquiere un bien o un servicio cuya cancelación en efectivo se posterga en el tiempo. Se cancela por diversos medios, como lo menciona la NIIF para PyMEs en el Párrafo 2.21, con efectivo, a través de transferencia de otros activos, con la prestación de servicios, por sustitución de ese pasivo por otra deuda, con la conversión del pasivo en patrimonio neto o puede cancelarse un pasivo también con la renuncia o la pérdida de los derechos por parte del acreedor. Se define al Pasivo Corriente como la obligación de la entidad surgida como producto de sucesos pasados, la que espera liquidar en el transcurso normal de operaciones, desprendiéndose de recursos que incorporan beneficios económicos. Un Pasivo Corriente es aquel cuya liquidación se produce en un plazo máximo de un año. Se reconoce un Pasivo Corriente cuando cumple cualquiera de las siguientes condiciones:
Se espera liquidar en el transcurso del ciclo normal de operación de la entidad; es importante considerar que para algunas empresas el ciclo normal de operaciones es mayor a un periodo anual, como las empresas agrícolas por ejemplo.
Se mantienen principalmente con el propósito de negociar;
Debe liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se informa; o
La entidad no tiene un derecho incondicional para aplazar la cancelación del pasivo durante, al menos, los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se informa.
La NIIF para PyMEs en el párrafo 2.39 establece que un pasivo se reconoce en el Estado de Situación Financiera cuando la entidad tiene una obligación al final del período sobre ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
310
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
el que se informa como resultado de un suceso pasado; es probable que para liquidar la obligación, se requiera la transferencia de recursos que incorporen beneficios económicos y el importe de la liquidación puede medirse de forma fiable. La medición inicial de un Pasivo Corriente se realiza con el costo histórico, que normalmente es el precio de la transacción. Si es a través de un financiamiento, su reconocimiento inicial será el valor presente de los pagos pactados descontados a la tasa de interés contractual. De no existir un interés contractual, se tomará una tasa de interés para una deuda similar. La medición posterior de un pasivo financiero se realiza considerando la Sección 11 de NIIF para PyMEs, es decir, al costo amortizado. Para aquellos pasivos no financieros, la norma establece que se medirán por la mejor estimación del importe que se requeriría para liquidar la obligación en la fecha sobre la que se informa. Algunos componentes del Pasivo Corriente son: préstamos y sobregiros bancarios, Cuentas por pagar, Proveedores, Porción corriente de préstamos bancarios a largo plazo Porción corriente de obligaciones por arrendamientos financieros, Cuentas por pagar por impuestos corrientes (IVA y Anticipo a Cuenta), Beneficios a empleados por pagar, Dividendos por Pagar y otras cuentas por pagar, Al igual que toda la contabilidad, los Pasivos necesitan medidas que garanticen su manejo; Se considera que existen medidas de administración y de control contable para ellos, entre estas últimas la realización de conciliaciones periódicas de los registros contables de la entidad y proveedores, cobra mucha importancia. Los Pasivos Corrientes cuya peculiaridad es la obtención de efectivo son los préstamos y sobregiros bancarios. Entre los préstamos y sobregiros bancarios se clasifican cualquier fuente de financiamiento bancario utilizado por la entidad, cuyo vencimiento es a un año
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
311
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
como plazo máximo; Los Sobregiros son el pago que realiza una institución del sistema bancario que excede el saldo de la cuenta del cuentahabiente. Los préstamos bancarios a corto plazo, llamados también “Créditos para Consumo” son opciones de financiamiento que puede utilizar una entidad para reforzar su flujo de efectivo en la adquisición de inventarios, pago de impuestos, de planilla, imprevistos, entre otros. Las entidades recurren a préstamos a largo plazo para financiar muchas operaciones con costos elevados. Por otra parte, dentro del Pasivo Corriente se tienen las Cuentas por Pagar, las cuales son instrumentos financieros que constituyen una obligación de entregar efectivo u otro activo financiero a otra entidad. De acuerdo a su naturaleza o destino de uso, se dividen así: Proveedores, Otras Cuentas por Pagar. Las obligaciones, retenciones y descuentos son obligaciones que una entidad contrae y que debe liquidar al finalizar el período que se informa, por ejemplo el mismo mes o el siguiente. Los montos que quedan pendientes de pago para el siguiente período, se reconocen en el mes de devengue. Las retenciones laborales son una erogación que periódicamente realiza una entidad en concepto de pago de salarios y beneficios a su personal. Esto marca el inicio de una serie de operaciones a realizar, tanto de pagos a terceros como registros contables. El reconocimiento de estos pasivos se realiza en el mes de devengue y se pagan el siguiente mes, de acuerdo a calendarios específicos de cada institución.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.1.11.
CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS
Cuestionario 1.
¿Qué es un Pasivo?
2.
¿De qué puede originarse un Pasivo?
3.
¿Cómo se clasifican los Pasivos?
4.
¿Para qué utilizan las empresas el Pasivo Corriente?
5.
¿Cuáles son las formas con las que una entidad puede cancelar un Pasivo?
6.
Defina qué es Pasivo Corriente:
7.
¿Cuál es el plazo máximo en que se cancela un Pasivo Corriente?
8.
Mencione las características de los Pasivos Corrientes
9.
¿Cómo se realiza la medición inicial de un Pasivo Corriente?
10. Mencione 3 componentes del Pasivo Corriente: 11. ¿Cómo se realiza la Medición Posterior de un Pasivo Corriente? 12. ¿Cuáles son las características del Pasivo Corriente? 13. Explique cuál es el tratamiento contable que debe darse a los Pasivos Corrientes: 14. Define el concepto de Sobregiros Bancarios: 15. ¿Qué otro nombre reciben los Préstamos Bancarios a Corto plazo? 16. ¿Cómo se clasifican las Cuentas por Pagar? 17. ¿Qué son los Documentos por Pagar? 18. ¿Qué son las Retenciones Laborales?
Ejercicios 1.
Al 28 de marzo la cuenta corriente presenta un saldo de $ 7,825.32. El 30 de marzo, se realiza el pago de planilla de salarios del personal, la cual asciende a un monto líquido de $ 9,891.25. Se emiten los cheques respectivos sabiendo que la empresa cuenta con un sobregiro pre aprobado por $ 15,000.00.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El día 15 de abril, la empresa remesa $ 1,500.00 El día 20 de abril, remesa nuevamente $ 2,000.00 y simultáneamente emite cheque por $ 400.00 en concepto de alquiler del local. Se pide:
Investigue la tasa nominal vigente correspondiente a la fecha de realización de este ejercicio.
Calcule la planilla de salarios.
Realizar reconocimiento de pago de planilla, sobregiro bancario y remesas.
Actualizar el Libro Mayor.
Elabore la porción del Estado de Situación Financiera al 31 de marzo y al 30 de abril.
Con los siguientes datos: 2.
3.
Monto del préstamo:
$ 6,000.00
Tasa Contractual:
20 %
Plazo en Años:
3
Comisión por Trámites:
5%
Monto del préstamo:
$ 13,000.00
Tasa Contractual:
15 %
Plazo en Años:
5
Comisión por Trámites:
3%
Se pide: a.
Calcular la cuota anual y mensual del préstamo.
b.
Calcular el cuadro de amortización contractual.
c.
Calcular la tasa de interés efectiva.
d.
Elaborar la nueva tabla de amortización calculada con la tasa de interés efectiva.
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314
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.
Al 28 de diciembre, la cuenta Préstamos Bancarios a Largo Plazo mantiene un saldo de $ 21,325.16. Sabiendo que cada año amortiza un promedio de $ 7,000.00. Realice la reclasificación respectiva de la Porción Corriente del préstamo.
5.
La Comercial El Chinito, S.A. de C.V. recibe un embarque de mercadería procedente de Taiwán, valorada en $ 20,000.00 IVA incluido, al crédito, 3 meses plazo con la condición 5/30, n/90. Contrata a un agente aduanal para el trámite respectivo, a quien le paga honorarios por $ 350.00 menos Impuesto sobre Renta. Además, paga almacenaje por $ 200.00, Derechos Arancelarios de Importación $ 375.00, transporte desde la aduana hasta la comercial $ 125.00. A excepción de la mercadería, los gastos de la compra los paga en efectivo. Seis días después de recibir la mercadería, realiza devolución por $ 3,000.00. Abona $ 10,000.00 al finalizar el primer mes y la diferencia al finalizar el segundo mes. Se pide:
6.
a.
Reconocer la adquisición del pasivo y retenciones.
b.
Reconocer la devolución de mercadería.
c.
Realizar los cálculos respectivos, dejar constancia en cuadros ordenados.
Calcule una planilla de salarios mensuales con sus respectivas retenciones laborales de los siguientes datos, además realice el reconocimiento contable respectivo.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Nº
7.
NOMBRE
SUELDO BASE
1 Moissés Guardado
$
525.00
2 Ricardo Rivas
$
700.00
3 Dani Martínez
$
980.00
4 Alonzo Flores
$
375.00
5 Manolo Luna
$
600.00
6 Bibi Margarita Von Zelga
$
1,600.00
TOTAL
$
4,780.00
Con los datos de los ejercicios 5 (retención ISR sobre honorarios de agente aduanal) y 6 (retenciones de ISR, AFP e ISSS), realice el reconocimiento de pago de retenciones el cual se efectuó el día 8 del siguiente mes.
Enlaces Web Recomendadas
http://www.finanzasenlinea.net/2022/02/tasa-de-interes-efectiva-ynominal.html
https://www.confia.com.sv/EMPRESAS/57/ingreso-base-y-tasas-decotizacion
https://www.ipsfa.com/index.php?option=com_content&view=article&id= 83:tasa-de-cotizacion-y-salario-maximo&catid=25:avisosciudadano&Itemid=76
http://es.wikipedia.org/wiki/Tasa_interna_de_retorno
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316
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.2.
PASIVO NO CORRIENTE (Autor: Claudia Guardado) OBJETIVOS o Definir los conceptos de Pasivo No Corriente. o Conocer el tratamiento contable de los Pasivos No Corrientes. o Identificar la diferencia de la tasa contractual y la tasa de interés efectiva de los préstamos. o Practicar los cálculos de costo amortizado y método de interés efectivo. o Aplicar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información establecidos en la NIIF para PyMEs aplicados a los Pasivos No Corrientes.
4.2.1. INTRODUCCIÓN Es a través del Pasivo Corriente que generalmente las empresas financian su capital de trabajo. Sin embargo, existen también otras necesidades, por ejemplo la adquisición de nuevas instalaciones, ampliación de la existente, compra de inmuebles, maquinaria, tecnología, etc. Para sufragar estas necesidades, las entidades optan por recurrir a financiamientos que para liquidarlos, es necesario un plazo más prolongado a su ciclo normal de operaciones.124
4.2.2. DEFINICIÓN Un Pasivo No Corriente es un instrumento financiero básico de una entidad, que genera la obligación surgida como producto de sucesos pasados, cuyos vencimientos exceden al plazo establecido como corriente, la que espera liquidar desprendiéndose de recursos que incorporan beneficios económicos.
124
NIIF para Pymes – Párrafo 4.7 y 4.8
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317
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.2.3. RECONOCIMIENTO La NIIF para PyMEs, en
el párrafo 2.39, establece un criterio general para el
reconocimiento de Pasivos: a. La entidad tiene una obligación al final del período sobre el que se informa como resultado de un suceso pasado. b. Es probable que para liquidar la obligación, se requiera la transferencia de recursos que incorporen beneficios económicos. c. El importe de la liquidación puede medirse de forma fiable. Lo característico en los Pasivos no Corrientes, es que estos se extiendan por un plazo mayor al ciclo normal de operaciones de la entidad. Una entidad reconoce el Pasivo No Corriente hasta que se vuelve parte obligada, es decir, ante la firma del documento contractual que da vida al pasivo.125
4.2.4. MEDICIÓN INICIAL De acuerdo a la NIIF para PyMEs, un Pasivo No Corriente se mide inicialmente al valor presente de los pagos futuros descontados con una tasa de interés de mercado ya que representa una transacción de financiación.126
4.2.5. MEDICIÓN POSTERIOR La medición posterior de un Pasivo No Corriente se hace con base al Párrafo 11.15 de la NIIF para PyMEs, es decir al costo amortizado.
4.2.6. TRATAMIENTO CONTABLE Los Pasivos No Corrientes están integrados por cuentas de arrendamientos, beneficios por pagar y otras obligaciones a largo plazo. La cuenta más representativa es Préstamo Hipotecario o Hipoteca por Pagar, tal como se muestra en la figura 4.13 125 126
NIIF para Pymes – Párrafo 11.12 NIIF para Pymes – Párrafo 11.13
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 4.13 INTEGRACIÓN DE LOS PASIVOS NO CORRIENTES EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
22
PASIVO NO CORRIENTE
2201
PRESTAMOS BANCARIOS PRESTAMOSABANCARIOS LARGO PLAZO A LARGO PLAZO
220101
PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS – LARGO PLAZO
220102
DEUDA CONVERTIBLE A LARGO PLAZO
2205
220501R
IMPORTE A DEVENGAR IMPORTE A DEVENGAR
4.2.6.1 PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS Un préstamo hipotecario, contablemente se conoce también como Hipoteca por Pagar. En el ambiente financiero es conocido como Mutuo Hipotecario y se define como el contrato del préstamo garantizado mediante un derecho real de hipoteca127, que suele ser remunerado mediante el pago de intereses en función del tiempo.128 El mutuo es un contrato y por lo tanto, el préstamo hipotecario se reconoce como un instrumento financiero básico.129 En el mutuo se establecen las condiciones contractuales del préstamo, como el tipo de interés que se les aplique, el plazo de pago, comisiones, seguros, ubicación del inmueble, datos generales de ambas partes, entre otros. El mutuo se estipula en una escritura pública ante un notario, la que firman las partes involucradas. Para que la escritura tenga validez, es necesaria la inscripción de la hipoteca en el Registro de la Propiedad Raíz e Hipotecas, dependencia del Centro Nacional de Registros. Contablemente, la cuenta Préstamo Hipotecario se carga y abona con las siguientes reglas: 127
Hipoteca es el inmueble que actúa como garantía del pago de un crédito.(http://definicion.de/hipoteca/) http://es.wikipedia.org/wiki/Mutuo 129 NIIF para Pymes – Párrafo 11.9, 11.10 y 11.12 128
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
PRÉSTAMO HIPOTECARIO A LARGO PLAZO CARGO
* Con el importe de los pagos parciales o totales del préstamo.
ABONO
* Con el importe del préstamo por pagar con garantía hipotecaria.
Saldo acreedor
Ejemplo: La Empresa Modelo, S.A. de C.V. adquiere el terreno contiguo para
ampliar sus
instalaciones, y para ello ha gestionado un préstamo con el Banco de El Salvador. Las condiciones contractuales son las siguientes: Fecha de otorgamiento:
01-01-13
Monto:
$50,000.00
Tasa Contractual:130
20%
Plazo en Años:
7
Plazo en Meses:
84
Comisión por Trámites:
5%
Cuota:
($1,110.31)
Cuota anual:
($13,871.20)
Nota: las cuotas han sido calculadas de acuerdo a ejemplo del apartado 4.1.8.1.2. Se pide: a. Calcular el cuadro de amortización contractual. b. Calcular la tasa de interés efectiva. c. Elaborar la nueva tabla de amortización calculada con la tasa de interés efectiva. d. Realizar el reconocimiento del pasivo.
130
Tasa de referencia: Superintendencia del Sistema Financiero “Tasas de interés, comisiones, recargos, y cargos por cuenta de terceros”Vigentes del 1 al 31 de julio de 2013.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
e. Realizar el reconocimiento de la porción corriente del préstamo a largo plazo. f. Realizar el reconocimiento del primer pago. Desarrollo: a. Calcular el cuadro de amortización contractual. Este cálculo es necesario detallarlo para fines didácticos, de manera que el estudiante comprenda de una mejor manera las implicaciones del costo amortizado. En el punto 4.1.8.1.2 de este cuaderno, se explica a detalle de cómo realizarlo. Figura 4.14 CUADRO DE AMORTIZACIÓN CONTRACTUAL CUOTA
$13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 97,098.37
CAPITAL
3,871.20 4,645.44 5,574.52 6,689.43 8,027.31 9,632.78 11,559.33 50,000.00
INTERES
10,000.00 9,225.76 8,296.67 7,181.77 5,843.88 4,238.42 2,311.87 47,098.37
SALDO
50,000.00 46,128.80 41,483.37 35,908.85 29,219.42 21,192.11 11,559.33 -
b. Calcular la tasa de interés efectiva. El párrafo 11.18 de la NIIF para PyMEs, dice que “al calcular la tasa de interés efectiva, una entidad amortizará cualquier comisión relacionada, cargas financieras recibidas, costos de transacción y otras primas o descuentos a lo largo de la vida esperada del instrumento...” Esto significa que se “amortice” o deduzca cualquier carga pagada. En este ejemplo es de $ 2,500.00 correspondiente a la comisión por trámites. Monto préstamo
$ 50,000.00
Comisión por trámites 5%
$ 2,500.00
Diferencia (Párrafo 11.18)
$ 47,500.00
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Entonces, con esta se diferencia se calcula nuevamente la tabla de costo amortizado, procediendo primero a calcular la tasa de interés efectiva.
año
CÁLCULO DE TASA DE EFECTIVA Figura 4.15 CÁLCULO INTERÉS DE TASA DE INTERÉS EFECTIVA
1 2 3 4 5 6 7
TASA CONTRACTUAL
TASA EFECTIVA
20.00%
21.9023%
$ (50,000.00) $ (47,500.00) $13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
$13,871.20
c. Elaborar la nueva tabla de amortización calculada con la tasa de interés efectiva. FiguraCUADRO 4.16 CUADRO DE AMORTIZACIÓN DE AMORTIZACIÓN TASA DE INTERÉS TASA DE INTERÉS EFECTIVA EFECTIVA CUOTA
$13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 $13,871.20 97,098.37
CAPITAL
3,467.62 4,227.11 5,152.94 6,281.55 7,657.35 9,334.48 11,378.95 47,500.00
INTERES
10,403.58 9,644.09 8,718.26 7,589.65 6,213.84 4,536.71 2,492.25 49,598.37
SALDO
47,500.00 44,032.38 39,805.27 34,652.33 28,370.78 20,713.43 11,378.95 0.00
Al comparar ambos cálculos se demuestra que la diferencia de $ 2,500.00 correspondiente al 5% de la comisión por trámites, bajo el método de costo amortizado se distribuye a lo largo de los siete años plazo, no permite efectuar en el momento inicial un cargo al resultado del periodo. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
d. Realizar el reconocimiento del pasivo. El reconocimiento puede realizarse de dos maneras. La primera es reconociendo el monto del préstamo disminuido por el costo financiero. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Préstamo de $ 50,000.00 al 20% a 7 años plazo. Comisión del 5%. Banco de El Salvador.
01/01/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
PARCIAL
DEBE
$
Banco de El Salvador
HABER
47,500.00
$ 47,500.00
2201
PRESTAMOS PRESTAMOS BANCARIOSBANCARIOS A LARGO PLAZO A LARGO PLAZO
220101
PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS – LARGO PLAZO
$ $ 47,500.00
Totales . . . . . . .
47,500.00
$ 47,500.00
La segunda es forma es reconociendo el monto original del préstamo, y simultáneamente, registrando su disminución a través de la cuenta “Importe a Devengar”., que es una cuenta de Pasivo con saldo deudor. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Préstamo de $ 50,000.00 al 20% a 7 años plazo. Comisión del 5%. Banco de El Salvador.
01/01/13 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
PARCIAL
Banco de El Salvador
DEBE
$
47,500.00
$
2,500.00
HABER
$ 47,500.00
2205
IMPORTE A DEVENGAR
220501R
IMPORTE A DEVENGAR
2201
PRESTAMOS PRESTAMOS BANCARIOSBANCARIOS A LARGO PLAZO A LARGO PLAZO
220101
PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS – LARGO PLAZO Totales . . . . . . .
$ $ 50,000.00
50,000.00
$ 50,000.00
e. Realizar el reconocimiento de la porción corriente del préstamo a largo plazo. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
323
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Partiendo de que la cuota es mensual y bajo el supuesto que el préstamo fue otorgado el 1 de enero de 2013, el total de porción corriente, es decir, el monto a pagar en los doce meses siguientes es de $ 2,927.93 Figura 4.17 CUADRO DE AMORTIZACIÓN (Sin Carga Financiera) TASA DE INTERÉS EFECTIVA - MENSUAL PAGO - VALOR CUOTA
MES
FECHA
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
01/01/13 01/02/13 01/03/13 01/04/13 01/05/13 01/06/13 01/07/13 01/08/13 01/09/13 01/10/13 01/11/13 01/12/13
AMORTIZACIÓN CAPITAL
INTERÉS
SALDO (Costo Amortizado)
-47500 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31
TOTAL - CORRIENTE
867.56 863.13 858.61 854.02 849.34 844.57 839.72 834.77 829.74 824.62 819.40 9,285.48
47,500.00 47,257.25 47,010.07 46,758.38 46,502.08 46,241.11 45,975.37 45,704.78 45,429.24 45,148.67 44,862.98 44,572.07
242.75 247.18 251.70 256.29 260.97 265.74 270.59 275.54 280.57 285.69 290.91 2,927.93
La reclasificación sería: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reclasificación de porción corriente de préstamo hipotecario Ref. xxx adquirido este día.
01/01/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2201
PRESTAMOS BANCARIOS A LARGO PLAZO
220101
PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS – LARGO PLAZO
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO PORCIÓN CORRIENTE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS A LARGO PLAZO
210104
Totales . . . . . . .
DEBE
$
$
HABER
2,927.93
2,927.93
$
2,927.93
$
2,927.93
f. Realizar el reconocimiento del primer pago. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
324
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La primer forma de realizar el reconocimiento del pago es disminuyendo la Porción Corriente del Préstamo Hipotecario y registrando el gasto financiero. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de pago de primera cuota del préstamo hipotecario Ref.xxx con el Banco de El Salvador.
01/02/13 CÓDIGO
2101 210104
CONCEPTO
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO PORCIÓN CORRIENTE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS A LARGO PLAZO
4201
GASTOS FINANCIEROS
420101
INTERESES
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
PARCIAL
Banco de El Salvador
$
DEBE
$
242.75
$
867.56
HABER
$
1,110.31
$
1,110.31
1,110.31 $
Totales . . . . . . .
1,110.31
La otra forma es aumentando la cuenta “Importe a Devengar”. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de pago de primera cuota del préstamo hipotecario Ref.xxx con el Banco de El Salvador.
01/02/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2101
PRÉSTAMOS Y SOBREGIROS BANCARIOS A CORTO PLAZO
210104
PORCIÓN CORRIENTE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS A LARGO PLAZO
4201
GASTOS FINANCIEROS
420101
INTERESES
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
2205
IMPORTE A DEVENGAR
220501R
IMPORTE A DEVENGAR
$
Totales . . . . . . .
DEBE
$
276.98
$
867.56
HABER
$
1,110.31
$
34.23
$
1,144.54
1,110.31
$
1,144.54
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
325
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Se presenta a continuación la tabla de amortización considerando el monto original del préstamo, para efectos de obtener datos y comparar con figura 4.17 (Amortización sin carga financiera). Figura 4.18 CUADRO DE AMORTIZACIÓN $50,000.00 TASA DE INTERÉS EFECTIVA - MENSUAL MES
FECHA
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
01/01/13 01/02/13 01/03/13 01/04/13 01/05/13 01/06/13 01/07/13 01/08/13 01/09/13 01/10/13 01/11/13 01/12/13
PAGO - VALOR CUOTA
1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31 1,110.31
AMORTIZACIÓN CAPITAL
INTERÉS
833.33 828.72 824.02 819.25 814.40 809.47 804.46 799.36 794.18 788.91 783.55 8,899.64
SALDO (Interés Nominal)
276.98 281.59 286.29 291.06 295.91 300.84 305.85 310.95 316.13 321.40 326.76 3,313.77
50,000.00 49,723.02 49,441.43 49,155.14 48,864.09 48,568.18 48,267.34 47,961.48 47,650.53 47,334.40 47,012.99 46,686.23
Nótese que en este cuadro comparativo se demuestra la diferencia entre ambas tasas, la sumatoria de intereses de la primera cuota de la tasa contractual y la diferencia, es exactamente el importe del interés de la tasa efectiva. Figura 4.19 CUADRO COMPARATIVO DE TASAS CONTRACTUAL Y EFECTIVA – MENSUAL CUOTA 1 MONTO PRÉSTAMO
TASA
PAGO VALOR CUOTA
INTERÉS
AMORTIZACIÓN CAPITAL
SALDO
INTERÉS EFECTIVA
47,500.00
1,110.31
867.56
242.75
47,257.25
CONTRACTUAL
50,000.00
1,110.31
833.33
276.98
49,723.02
DIFERENCIA
(2,500.00)
34.23
(34.23)
(2,465.77)
-
Costo Financiero …………………… ( $ 2.500.00)
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
326
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los saldos en el libro Mayor se reflejan así: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 30 de abril de 2013 Cuenta: PRESTAMOS HIPOTECARIO - LARGO PLAZO FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/01/13
Préstamo de $ 50,000.00 al 20% a 7 años plazo. Comisión del 5%. Banco de El Salvador.
01/01/13
Reclasificación de saldo porción corriente de préstamo hipotecario.
HABER
$ $
SALDO
50,000.00
2,927.93
$
50,000.00
$
47,072.07
$ 47,072.07 Totales . . . . . . . $
2,927.93
$ 50,000.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. LIBRO MAYOR Al 30 de abril de 2013 Cuenta: IMPORTE A DEVENGAR FECHA
CONCEPTO
DEBE
01/01/13
Préstamo de $ 50,000.00 al 20% a 7 años $ plazo. Comisión del 5%. Banco de El Salvador.
01/02/13
Pago de cuota 1 de préstamo hipotecario con Banco de El Salvador.
HABER
2,500.00 $
34.23
SALDO
$
(2,500.00)
$
(2,465.77)
$ (2,465.77) Totales . . . . . . . $
2,500.00
$
34.23
4.2.7. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN La presentación del Pasivo No Corriente se refleja en el Estado de Situación según la figura 4.20
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
327
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 4.20 PRESENTACIÓN DEL PASIVO NO CORRIENTE EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
PASIVO CORRIENTE
$ 77,827.70
NO CORRIENTE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS LARGO PLAZO
$ 44,606.30 47,072.07
IMPORTE A DEVENGAR
(2,465.77)
Figura 4.21 PRESENTACIÓN DEL PASIVO NO CORRIENTE EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA Con Notas Explicativas
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 30 DE ABRIL DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
PASIVO
NOTAS
NO CORRIENTE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS LARGO PLAZO IMPORTE A DEVENGAR
10
2013
2012
47,072.07 (2,465.77) 44,606.30
10) Préstamo hipotecario destinado a la adquisición del local contiguo, por de $ 50,000.00 a 7 años 2013, por el Banco de Elplazo, tasa contractual del 20%, otorgado el 01 Salvador.
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328
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.2.8. RESUMEN El Pasivo No Corriente, generalmente surge porque las empresas necesitan financiamientos para inversión, por ejemplo la adquisición de nuevas instalaciones, ampliación de la existente, compra de inmuebles, maquinaria, tecnología, etc. Tales obligaciones son de gran magnitud y por lo tanto, el tiempo para liquidarlo es mayor a los doce meses. Un Pasivo No Corriente es un instrumento financiero básico de una entidad, que genera la obligación surgida como producto de sucesos pasados, cuyos vencimientos exceden al plazo establecido como corriente, la que espera liquidar en un plazo mayor al ciclo normal de operaciones, desprendiéndose de recursos que incorporan beneficios económicos. La NIIF para PyMEs en el párrafo 4.7 establece las condiciones para considerar Los Pasivos Corrientes. El párrafo 4.8 dice que los demás pasivos que no califican como corriente, se clasifican como Pasivos No Corrientes. Una entidad reconoce el Pasivo No Corriente hasta que se vuelve parte obligada, es decir, ante la firma del documento contractual que da vida al pasivo. La medición posterior de un Pasivo No Corriente se hace con base al Párrafo 11.15 de la NIIF para PyMEs, es decir al costo amortizado, que es el importe al que se mide un pasivo en el reconocimiento inicial menos los reembolsos del monto del préstamo, más o menos cualquier diferencia que exista entre el importe inicial y el importe al vencimiento, encontrada a través del método de interés efectivo. Es importante recordar que según el párrafo 11.18 de la NIIF para PyMEs, al calcular la tasa de interés efectiva, la entidad amortizará cualquier comisión relacionada, cargas financieras recibidas, costos de transacción y otros costos financieros, a lo largo de la
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
329
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
vida esperada del instrumento, lo que significa que se amortice o deduzca cualquier carga pagada.
4.2.9. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS Cuestionario 1.
Defina qué es Pasivo No Corriente:
2.
¿Para qué utilizan las empresas el Pasivo No Corriente?
3.
¿Cuál es el plazo en que se cancela un Pasivo No Corriente?
4.
¿Cómo se realiza la Medición Posterior de un Pasivo No Corriente?
6.
Define el concepto de Mutuo Hipotecario:
7.
¿Cómo surte efecto legal un mutuo hipotecario?
8.
¿Por qué razón se dice que un Préstamo Hipotecario es un instrumento financiero básico?
9.
Explique las dos formas de reconocer un Pasivo No Corriente:
10. Liste los pasos a seguir para calcular el costo amortizado con el método de interés efectivo: 11. ¿Qué entiende por tasa de interés contractual? 12. ¿Qué entiende por tasa de interés efectiva? 12. ¿Cómo define el Costo Amortizado? 13. ¿Cuál es la diferencia entre tasa de interés contractual y tasa de interés efectiva? 14. ¿Cuál es la base técnica para la clasificación de los Pasivos? 15. De acuerdo al método de interés efectivo, ¿cómo deben tratarse los costos financieros de un pasivo?
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330
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejercicios 1.
2.
3.
Con los siguientes datos: Monto:
$ 84,000.00
Tasa Contractual:
22 %
Plazo en Años:
10
Comisión por Trámites:
6%
Con los siguientes datos: Monto:
$ 35,000.00
Tasa Contractual:
28 %
Plazo en Años:
3
Comisión por Trámites:
5%
Con los siguientes datos: Monto:
$ 125,000.00
Tasa Contractual:
18 %
Plazo en Años:
15
Comisión por Trámites:
5%
Se pide: a.
Calcular la cuota anual y mensual del préstamo.
b.
Calcular el cuadro de amortización contractual.
c.
Calcular la tasa de interés efectiva.
d.
Elaborar la nueva tabla de amortización calculada con la tasa de interés efectiva.
e.
Realizar el reconocimiento del pasivo bajo los dos enfoques.
f.
Realizar el reconocimiento de la porción corriente del préstamo a largo plazo.
g.
Realizar el reconocimiento del primer pago.
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331
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.3.
PASIVO CONTINGENTE (Autor: Guillermo Domínguez) OBJETIVOS o Definir los conceptos de Pasivo y Pasivo Contingente. o Definir y comprender como se revela los Pasivos Contingentes. o Aplicar los conocimientos de pasivos contingentes a través de ejercicios. o Definir y comprender la presentación y revelación de los Pasivos Contingentes. o Definir que es una Obligación Implícita o Definir en qué consisten las Provisiones
4.3.1. INTRODUCCIÓN Las Entidades podrían ser afectadas financieramente por hechos pasados, es decir por eventos que podrían o no concretarse, tales como posibles litigios de Proveedores, empleados, gobierno, y que probablemente no generen salida de recursos económicos en el presente por ser inciertos y no poder estimar su monto.
4.3.2. DEFINICIÓN Los Pasivos Contingentes son obligaciones de las que no se tiene el 100% la certeza en su ocurrencia, es decir, no hay certeza absoluta en el hecho que la entidad tenga que entregar recursos que incorporan beneficios económicos con el objetivo de cancelar dicha obligación. “Es una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad”.131
131
NIIF para Pymes - Glosario
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
332
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En ese sentido, los Pasivos Contingentes no se incorporan a los estados financieros, sino que se revelan en notas explicativas. Sin embargo, una vez que la incertidumbre disminuye en lo relacionado a la ocurrencia del hecho económico que generará un pasivo, la entidad está obligada a reconocer una Provisión. Debido a esta relación estrecha entre las Contingencias y las Provisiones, el IASB decidió incluir en una sola sección el tratamiento de las mismas: Sección 21, Provisiones y Contingencias. No obstante, dicha sección no trata todas las provisiones y contingencias ya que excluye las provisiones resultantes de los siguientes temas: 1.
Arrendamientos.
2.
Contratos de Construcción.
3.
Obligaciones por Beneficios a los Empleados.
4.
Obligaciones contingentes que surgen por el Impuesto sobre la Renta.
Vale la pena recalcar que la Sección 21 en su párrafo 3 aclara que el término “provisión” no debe interpretarse como el reconocimiento de partidas contables que están relacionadas con estimaciones tales como: la depreciación, estimación de cuentas incobrables o inclusive, el deterioro del valor de los activos. Debido a que las contingencias son descritas como “pasivos de cuantía y vencimiento incierto”, éstas no se reconocen. Sin embargo, las provisiones poseen reglas para su reconocimiento las cuales se mencionan a continuación.
4.3.3. RECONOCIMIENTO El reconocimiento de una provisión está supeditado a tres condiciones: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
333
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
1.
La entidad debe tener una obligación presente a la fecha de emisión de los estados financieros. (La “fecha sobre la que se informa” según la NIIF para PYMES).
2.
Existe un alto grado de probabilidad que la entidad tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos para liquidar dicha obligación.
3.
El importe de la obligación pueda ser medido de forma fiable.
La primera condición establece que el contador deberá entonces, evaluar la existencia de éste tipo de obligaciones cada vez que se esté en un proceso de emisión de estados financieros. La siguiente condición requiere el uso del juicio profesional para establecer de forma prudente, el grado de probabilidad de ocurrencia del hecho económico. Si el grado de probabilidad no es suficientemente concluyente sobre la existencia de una obligación presente como resultado de un suceso pasado, no se deberá proceder al reconocimiento de la provisión, sino que se deberá procederse a la revelación de la contingencia. La figura 4.21 muestra gráficamente el reconocimiento de una Contingencia, Provisión o Pasivo de acuerdo al porcentaje de probabilidad.
Figura 4.21 CLASIFICACIÓN DE CONTINGENCIA O PROVISIÓN DE UNA OBLIGACIÓN SEGÚN LA PROBABILIDAD DE OCURRENCIA CONTINGENCIA
CONTINGENCIA
PROVISIÓN
PASIVO
(No se registra, ni revela)
(No se registra, se revela)
(Se registra y se revela)
(Se registra y revela)
0%
25%
50%
75%
100% 95%
Probabilidad de ocurrencia
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El reconocimiento de la provisión deberá efectuarse contra una cuenta de resultados, a menos que dicha provisión pueda ser imputada al costo de un activo como por ejemplo, inventarios o propiedad, planta y equipo.132 El reconocimiento de la provisión normalmente puede provenir de una obligación legal (sentencia emitida por un juez como resultado de un litigio) o de una obligación implícita. La obligación implícita es aquella obligación presente de la entidad que surge por la realización de acciones pasadas por parte de la empresa que han creado expectativas válidas ante terceros de que se cumplirá con ciertos compromisos y responsabilidades.
4.3.4. MEDICIÓN Una provisión se mide como la mejor estimación del importe requerido para cancelar la obligación, en la fecha sobre la que se informa. La mejor estimación es el importe que una entidad pagaría racionalmente para liquidar la obligación al final del período sobre el que se informa.133
4.3.5. EJEMPLO PRÁCTICO Por ejemplo, suponga que durante cada uno de los últimos veinte años, una entidad ha pagado $ 50,000.00 para cubrir los costos del carnaval de la villa en que opera la entidad. Los pobladores ahora esperan que la entidad pague los $ 50,000.00 para cubrir los costos del carnaval de este año. Sin embargo, la obligación de pagar $ 50.000 no surge de un contrato y, por ello, no es un pasivo financiero. La obligación cumple las condiciones para reconocerla como una obligación implícita, debido a que, a través de los anuncios comerciales y el patrón
132 133
NIIF para Pymes - Párrafo 21.5 NIIF para Pymes - Párrafo 21.7
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
335
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
establecido de pagar todos los años por el patrocinio, la entidad ha despertado una expectativa válida en los pobladores sobre la realización del pago.
4.3.6. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN Información a revelar sobre pasivos contingentes. Según el párrafo 21.15 de la NIF para PyMEs, dice que a menos que la posibilidad de cualquier salida de recursos para liquidarlo sea remota, una entidad revelará para cada tipo de pasivo contingente, en la fecha sobre la que se informa, una breve descripción de la naturaleza del mismo y, cuando fuese practicable: (a) una estimación de sus efectos financieros, medidos según lo establecido en los párrafos 21.7 a 21.11; (b) una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las salidas de recursos; y (c) la posibilidad de obtener cualquier reembolso. Si resulta impracticable revelar una o más de estas informaciones, este hecho deberá indicarse.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.3.7. RESUMEN Los pasivos contingentes como lo indica el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) 2009 NIIF para las PYMES, sección 21, provisiones y contingencias. Se basan en sucesos pasados que pueden o no afectar a las empresas por (ejemplo un litigio) que probablemente no dará lugar a salidas de recursos económicos, no puede ser valorado fiablemente, y cuya confirmación depende de acontecimientos que sucedan en el futuro, las contingencias no se reconocen como pasivos se deben de revelar la información, correspondiente en las notas explicativas. Un pasivo contingente es una obligación posible pero incierta o una obligación presente que no está reconocida porque no cumple una o las dos condiciones de los apartados:
(b) sea probable (es decir, exista mayor posibilidad de que ocurra que de lo contrario).
(c) el importe de la obligación pueda ser estimado de forma fiable, según el párrafo 21.4.
El reconocimiento de una provisión está supeditado a tres condiciones, debe de tener una obligación reflejada en los estados financiero, que exista un alto grado de probabilidad que la entidad tenga que pagar para liquidar la información, y que dicha obligación pueda ser medida en forma fiable. Es importante mencionar que la presentación y relevación de cada tipo de pasivo contingente en una entidad, debe de revelarse en la fecha sobre la que se informa, una breve descripción de la naturaleza del mismo y, cuando fuese practicable, la estimación de sus efectos en los estados financieros, una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las salidas de recursos; y la posibilidad de obtener cualquier reembolso. Si resultase impracticable revelar una o más de estas informaciones, este hecho deberá indicarse.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.3.8. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS Cuestionario 1.
¿Qué es un Pasivo Contingente?
2.
¿Explique cuáles son las tres condiciones para el reconocimiento de una provisión?
3.
¿Es cierto que los pasivos contingentes no se incorporan a los estados financieros, explique su respuesta?
4.
¿Cuáles son las provisiones y contingencias que excluye la Sección 21 de NIIF, para PYMES?
5.
¿Defina cuál es la información a revelar en los pasivos contingente?
6.
¿Explique en que consiste la presentación y revelación de las provisiones?
7.
¿Qué es una Provisión?
8.
¿Explique en qué consiste la medición de un Provisión?
9.
¿Qué es una obligación Implícita?
10. ¿Qué es una obligación Legal?
Ejercicios Ejercicio 1. Durante el año 2013, se inició un juicio contra la empresa modelo S.A de C.V debido a un incendio provocado por un corto circuito en su bodega ubicada en San Bartolo Ilopango, alegando que el fuego se extendió a la bodega de la Empresa AVX, ocasionando daño en su inventario de materia prima, El abogado de la empresa AVX dice que sus cliente sufrió pérdidas que ascienden a $75,000.00 y ha interpuesto una demanda en el juzgado respectivo para que se le reconozca la pérdida por dicho evento. El asesor legal de la empresa Modelo S.A de C.V considera que la probabilidad de perder el juicio es remota, porque la demanda no procede porque no tiene base legal y pretende impugnarla. Preguntas: a. ¿Se debe de registrar una provisión en los estados financieros al 31 de diciembre de 2013? ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
b. ¿Qué pasaría si la probabilidad de perder la demanda fuese posible y no remota? c. ¿Qué hubiese pasado si la demanda tuviese bases sólidas legales y por ende el asesor legal determinará que es probable que la empresa pierda la demanda? Ejercicio N° 2 Un cliente ha demandado a la empresa Modelo S.A de C.V, Solicitando una indemnización por daños sufridos, según dice el cliente, por utilizar un producto vendido por la entidad antes mencionada, y por dicha razón, no se consideraron al cierre del ejercicio 2012. Ésta no acepta su responsabilidad argumentando que el cliente no siguió las instrucciones de utilización de dicho producto. Los abogados de la empresa eran de la opinión de que la entidad probablemente no sería declarada culpable. Sin embargo, cuando la entidad estaba elaborando los estados
financieros correspondientes al
periodo contable cerrado el 31 de diciembre del 2013, los abogados opinan que, tras los últimos desarrollos del proceso judicial, era probable que la entidad fuera declarada culpable. ¿La empresa modelo al 31 de diciembre del 2012 tiene una obligación alguna a consecuencia de los sucesos pasados?. Razone su respuesta: ¿Al 31 de diciembre del 2013 la empresa tendría probablemente una salida de recursos económicos por la demanda interpuesta por su cliente? Razone su respuesta. Lecturas Propuestas. Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) 2009 NIIF para las PYMES, sección 21. Provisiones y contingencias. Enlaces Web Recomendadas
www.parkerrandallguatemala.com
www.gerence.com>contabilidad
www.ucuenca.e.edu.ec
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.4.
ARRENDAMIENTOS (Autores: Claudia Guardado y Guillermo Domínguez)
OBJETIVOS o Conocer y distinguir las definiciones de arrendamiento, arrendatario, arrendador y contrato de arrendamiento. o Comprender las principales características de los arrendamientos financieros y operativos. o Distinguir el arrendamiento financiero y operativo. o Definir y comprender el reconocimiento inicial del Arrendamiento Financiero. o Comprender la medición posterior.
4.4.1. INTRODUCCIÓN Actualmente en el mundo de los negocios, las entidades están enfocadas en la reducción de los costos y mantener los flujos de liquidez. El arrendamiento financiero se convierte en el medio para satisfacer sus expectativas, es una excelente opción de financiación muy utilizada en el mundo; siendo en El Salvador una alternativa conveniente para adquirir algún activo como vehículos, maquinaria, equipo tecnológico, otros equipos e inmuebles. El arrendamiento financiero es tan ventajoso para quienes no cuentan con el capital o tienen capital destinado a sus propias operaciones. Esta herramienta financiera ha permitido atender una demanda insatisfecha y a su contraparte se le ha animado a utilizar procedimientos distintos de los instrumentos financieros tradicionales. Otra ventaja que se le presenta a las entidades es que muchos de los activos arrendados, como maquinaria y equipo por ejemplo, pueden devolverse fácilmente al finalizar el contrato o cuando se considere obsoleto, y a cambio puede tenerse un equipo con mejor tecnología. Esto es muy funcional para aquellas entidades que constantemente actualizan sus equipos. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
340
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Un arrendamiento financiero enfatiza la posibilidad de financiar la totalidad del activo, ya sea directamente con la otra entidad que oferta el bien o a través de instituciones del sistema financiero, como suele suceder con el arrendamiento de inmuebles. El
arrendamiento
financiero
es
una
alternativa relativamente nueva, pero por sus múltiples ventajas se ha expandido en El Salvador, ya que una entidad puede demandar
el
arriendo
de
equipo
informático, equipo de oficina en general, equipo médico, vehículos pesados y livianos,
maquinaria,
mobiliario,
inmuebles; entre otros, sin agotar líneas de crédito tradicionales. Precisamente, por todas las ventajas del arrendamiento financiero, una entidad puede enfocarse en optimizar sus recursos destinados a las propias actividades, puede enfocarse en la producción, distribución, publicidad o la satisfacción de sus clientes. En El Salvador, la base legal para la aplicación de arrendamientos financiero es la Ley de Arrendamiento Financiero, creada en el año 2002.
4.4.2. DEFINICIONES134 Arrendamiento Es el acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma única de dinero o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo durante un período de tiempo determinado, generalmente mayor o igual a doce meses.
134
NIIF para Pymes - Glosario
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341
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Arrendatario Es la persona que toma una determinada cosa o servicio en arrendamiento.135 Es decir, la persona natural o jurídica que a través de un contrato arrienda una propiedad ya sea en la modalidad de arrendamiento operativo o financiero. Arrendador Arrendador es quien da u ofrece algo en arrendamiento.136 Es la persona natural o jurídica que a través de un contrato cede un bien ya sea con contrato de arrendamiento operativo o financiero. Contrato o acuerdo de Arrendamiento Un contrato de arrendamiento es el instrumento legal que se establece normalmente entre dos partes, donde el arrendador le entrega alguna propiedad al arrendatario para que éste la utilice en su beneficio propio.137 Es el acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un Activo durante un periodo de tiempo determinado. En el contrato se establece el acuerdo entre el arrendatario y el arrendador en cuanto al plazo, forma y valores a pagar, periodicidad del pago y todos los detalles necesarios. En algunos casos, el pago puede ser en dinero y en otros casos puede ser otorgándosele al arrendador parte del producto que el arrendatario logra a partir del uso de ese espacio o elemento. En un contrato de arrendamiento se pueden encontrar las siguientes cláusulas:
Opción de adquirir el bien una vez terminado el contrato a un precio preestablecido menor al de mercado.
135
http://definicion.de/arrendatario/ http://definicion.de/?s=arrendador 137 http://www.definicionabc.com/negocios/contrato-de-arrendamiento.php 136
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
342
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Posible prorrogación del contrato de arrendamiento pero con un canon menor que el inicial.
Devolución del bien al arrendador una vez termina el contrato.
Posibilidad de enajenación del bien a un tercero. Figura 4.22 ESQUEMA DE ARRENDAMIENTO Contrato de Arrendamiento •Instrumento que establece el acuerdo entre las partes.
Arrendatario •Persona que toma en arrendamiento
Arrendador •Persona que cede en arrendamiento
4.4.3. CLASIFICACIÓN Los arrendamientos se clasifican en Arrendamiento Financiero y Arrendamiento Operativo. Dicha definición depende de la esencia económica de la transacción, ya que el Arrendamiento Financiero concede el derecho al arrendatario a utilizar la propiedad arrendada durante un período, conservando los riesgos usuales y recompensa del uso de la propiedad. La clasificación de un arrendamiento se hace al inicio del mismo y no se cambia durante su plazo, a menos que las partes, (arrendatario y arrendador) acuerdan cambiar las cláusulas del contrato. De existir modificación, se debe evaluar nuevamente la clasificación de tal arrendamiento.
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343
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Arrendamiento Financiero Es el arrendamiento que transfiere sustancialmente todos los riesgos y las ventajas propias a la propiedad de un activo. La propiedad puede ser eventualmente transferida o no serlo. 138 El que se transfiera sustancialmente significa que el arrendador no retiene de la propiedad ningún riesgo o ventaja significativa de la propiedad. Los riesgos pueden surgir de pérdidas por capacidad ociosa u obsolescencia tecnológica, así como las variaciones en el desempeño debidas a cambios en las condiciones económicas, por ejemplo. Asimismo, las ventajas pueden ser producto de la expectativa de una operación rentable a lo largo de la vida económica del activo. El arrendamiento financiero, llamado también “leasing” (de alquiler con opción a compra) es un contrato donde el arrendador transfiere el derecho a usar un bien a un arrendatario, a cambio del pago de rentas de arrendamiento durante un plazo determinado que al finalizar, el arrendatario puede escoger entre las opciones de a) comprar el bien arrendado pagando un precio determinado, b) devolverlo o c) renovar el contrato. Si el arrendatario no ejerce la opción de adquirir el bien, debe devolverlo al arrendador, salvo que el contrato se prorrogue. El arreglo de un contrato de arrendamiento financiero, puede ayudar a la entidad a obtener una mayor liquidez, ya que este implica la obtención de recursos de largo plazo sin sacrificar el efectivo disponible, debido al uso de financiamiento.139 Las principales características de un arrendamiento financiero son:
Opción de transferencia de la propiedad del activo al arrendatario a la finalización de su plazo.
138
139
NIIF para Pymes - Glosario http://www.gestiopolis.com/canales/financiera/articulos/14/leasing.htm
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344
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo suficientemente inferior al valor razonable, al finalizar el contrato.
El plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso sino se transfiere la propiedad.
Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es al menos sustancialmente la totalidad del valor razonable del activo arrendado.
Los activos arrendados son de una naturaleza especializada que solo el arrendatario puede utilizarlos sin realizar modificaciones importantes.
Arrendamiento Operativo Es el arrendamiento que no trasfiere sustancialmente todos los riesgos y las ventajas asociadas a la propiedad. El arrendamiento operativo es un contrato en el que el arrendador cede al arrendatario el derecho a usar un activo durante un período de tiempo determinado, a cambio de percibir un importe único o una serie de cuotas, sin que se trate de un arrendamiento de carácter financiero. El arrendatario contabiliza las cuotas como un gasto, mientras que el arrendador las registra como un ingreso. En ambos casos, se afecta el resultado del periodo. Un arrendamiento financiero transfiere sustancialmente todos los riesgos y las ventajas de la propiedad de un activo, y un arrendamiento operativo no realiza esta transferencia.
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345
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
ARRENDAMIENTO
Figura 4.23 CLASIFICACIÓN DEL ARRENDAMIENTO
Financiero
Operativo
Trasfiere sustancialmente todos los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad de un activo.
No trasfiere sustancialmente todos los riesgos y las ventajas asociadas a la propiedad.
4.4.4. ARRENDAMIENTO FINANCIERO (Perspectiva del Arrendatario) El arrendamiento financiero se reconoce, mide y presenta bajo el enfoque del arrendador o del arrendatario. Para efectos de este cuaderno, se considera únicamente la perspectiva del arrendatario, reconociéndolo como un pasivo. Dependiendo de su exigibilidad, se considera como Pasivo Corriente o Pasivo No Corriente. Figura 4.24 INTEGRACIÓN DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERO A CORTO Y LARGO PLAZO EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
21
PASIVO CORRIENTE
2103
OBLIGACIONES BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO
210301
PORCIÓN CORRIENTE OBLIGAC. BAJO ARREND. FINANCIERO
CÓDIGO
CONCEPTO
2
PASIVO
22 2202
PASIVO NO CORRIENTE OBLIGACIONES BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO – A LARGO PLAZO
220201
CONTRATOS BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO - A LARGO PLAZO
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
346
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.4.4.1 RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN INICIAL Para efectos financieros, un arrendatario reconocerá en su estado de situación financiera, sus derechos de uso (activo) y obligaciones (pasivo) bajo el arrendamiento financiero, por el importe igual al valor razonable del bien arrendado, o al valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento, si éste fuera menor. Un arrendatario reconoce un arrendamiento financiero como compra de un activo a crédito, es decir, al inicio del arrendamiento; el arrendatario reconoce los derechos y las obligaciones que surgen del arrendamiento. Asimismo, todos los costos directos por parte del arrendatario que sucedan al inicio del contrato, se adicionan al importe reconocido como activo. Ejemplos de estos costos directos pueden ser los costos incrementales que se atribuyen a la negociación y acuerdo del arrendamiento. Al referirse al valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento, el párrafo 20.10 de NIIF para PyMEs, muestra que el cálculo se realiza utilizando la tasa de interés implícita en el arrendamiento. La tasa de interés implícita en el arrendamiento financiero, es la tasa de descuento que, al inicio del arrendamiento, produce la igualdad entre el valor razonable del activo arrendado y la suma de los valores presentes de los pagos mínimos por el arrendamiento y el valor residual no garantizado.140 De no poderse determinar, se usa la tasa de interés incremental considerado que esta es por lo general es la tasa activa de los Bancos de los préstamos del arrendatario. La tasa de interés incremental de los préstamos del arrendatario, es la tasa de interés que el arrendatario habría de pagar en un arrendamiento similar o, si éste no fuera
140
http://aulavirtual.afige.es/webafige/visordoc.aspx?doc=489345
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347
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
determinable, la tasa en la que incurriría aquel si pidiera prestados, en un plazo y con garantías similares, los fondos necesarios para comprar el activo.141 4.4.4.2 MEDICIÓN POSTERIOR Un arrendatario repartirá los pagos mínimos del arrendamiento entre las cargas financieras y la reducción de la deuda pendiente utilizando el método del interés del efectivo. El arrendatario distribuirá la carga financiera a cada período a lo largo del plazo del arrendamiento, de manera que se obtenga una tasa de interés contante en cada periodo, sobre el saldo de la deuda pendiente de amortizar. Un arrendatario cargará las cuotas contingentes como gasto en los periodos en los que incurran. El método de interés efectivo es un método de cálculo del costo amortizado de un activo o un pasivo financiero, y de la distribución de los gastos (arrendatario) por intereses a lo largo del período.142 Según este método, el gasto por intereses en un período es igual al importe en libros del pasivo financiero al principio de un período multiplicado por la tasa de interés efectiva para ese período.
4.4.5. EJEMPLO PRÁCTICO La Empresa Modelo, S.A. de C.V. el día 7 de enero de 2013, firma contrato de arrendamiento financiero con opción de compra de un vehículo para el área de ventas. Tanto el vendedor del vehículo como el banco le ofrecen la opción de leasing, sin embargo se opta que la inversión se realice a través de la Leasing del Banco de El Salvador, según la información siguiente: Datos: Valor del vehículo:
141 142
$ 18,000.00
http://aulavirtual.afige.es/webafige/visordoc.aspx?doc=418633 NIIF para Pymes –Párrafo 11.16
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
348
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Prima 15%:
$2,700.00 pagado con cheque.
Monto a financiar:
$ 15,300.00 más 3% de gastos de trámite y comisiones.
Tasa de interés:
21% anual
Plazo del contrato:
5 años
Valor Residual:
$
Vida Útil:
5 años
Método de Depreciación:
Línea Recta
2,000.00
Valor canon de arrendamiento: $5,385.88 anual Se pide: a.
Realizar proyección de tabla de amortización de arrendamiento.
b.
Reconocer el contrato de arrendamiento.
c.
Realizar reconocimiento de primera amortización.
d.
Realizar reconocimiento de depreciación anual.
e.
Encontrar la tasa de interés efectiva.
Desarrollo: a.
Proyección de tabla de amortización de arrendamiento. A pesar que el vehículo tiene un valor de $ 18,000.00, existe una prima del 15%. Por lo que en la tabla de amortización solamente se reflejará la diferencia, es decir, deduciendo los $ 2,700.00 correspondientes al 15% de prima. Los gastos de trámite son parte integrante del financiamiento y por lo tanto se incluyen en la tabla de costo de amortización.
Concepto
Valor
Precio de Compra Vehículo
$ 18,000.00
(-) 15% prima
$ Diferencia
(+) 3% Gastos de trámite y comisiones Monto a financiar
2,700.00
$ 15,300.00 $
459.00
$ 15,759.00
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349
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 4.25 TABLA DE AMORTIZACIÓN
b.
MES
FECHA
1 2 3 4 5
07/01/13 07/01/14 07/01/15 07/01/16 07/01/17 07/01/18
PAGO - CANON A R R E N D A M IE N T O
5,385.88 5,385.88 5,385.88 5,385.88 5,385.88 26,929.40
INTERÉS
3,309.39 2,873.33 2,345.69 1,707.25 934.74 11,170.40
AMORTIZACIÓN CAPITAL
SALDO (Costo Amortizado)
$2,076.49 2,512.55 3,040.19 3,678.63 4,451.14 15,759.00
15,759.00 13,682.51 11,169.96 8,129.77 4,451.14 -
Reconocimiento Inicial de contrato de arrendamiento. Al comienzo del plazo del arrendamiento financiero, un arrendatario reconocerá sus derechos de uso y obligaciones como un pasivo, en su estado de situación financiera por el importe igual al valor razonable del bien arrendado, o al valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento, si éste fuera menor, determinados al inicio del arrendamiento.
Concepto
Valor
Precio de Compra Vehículo
$ 18,000.00
(+) 3% Gastos de trámite y comisiones
$
Costo total de vehículo
459.00
$ 18,459.00
El registro contable es el siguiente:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
350
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Contrato de arredamiento de vehículo para el área de ventas. Incluye pago de prima del 15% sobre el precio de venta del vehículo.
07/01/13 CÓDIGO
1201 120101 12010109
CONCEPTO
PROPIEDADES, MOBILIARIO, EQUIPO Y VEHICULOS Vehículos Bajo Arrendamiento Financiero EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS Banco de El Salvador
$ $
HABER
$
2202
OBLIGACIONES BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO – LP
220201
CONTRATOS BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO - LP
18,459.00
18,459.00
$
2,700.00
$
15,759.00
$
18,459.00
2,700.00
$
Totales . . . . . . .
c.
DEBE
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
1101
1101030101
PARCIAL
18,459.00
Reconocimiento de pago de primera amortización EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Amortización de cuota 1, contrato de arrendamien to de vehículo área de ventas.
07/01/14 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
2202
OBLIGACIONES BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO – LP
220201
CONTRATOS BAJO ARRENDAMIENTO FINANCIERO - LP
4104
GASTOS DE VENTAS
410412
GASTOS FINANCIEROS POR ARRENDAMIENTOS
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
DEBE
$
2,076.49
$
3,309.39
HABER
$
5,385.88
$
5,385.88
5,385.88 Totales . . . . . . .
$
5,385.88
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
351
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
d.
Realizar reconocimiento de depreciación anual. En el arrendamiento financiero se transfieren los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. La depreciación constituye una ventaja o beneficio para la entidad arrendataria, ya que es el derecho de deducirse para efectos financiero como gasto el importe correspondiente al ejercicio contable. Para realizar el registro contable, es necesario calcular la tabla de depreciación para el período de vida útil, considerando el valor total del vehículo de $ 18,459.00 y el valor residual de $ 2,000.00.
VALOR EN LIBROS
FECHA
DEPRECIACIÓN ANUAL
DEPRECIACIÓN ACUMULADA
VALOR EN LIBROS
01/01/13
$
18,459.00
31/12/13 $
18,459.00
$
3,291.80
$
3,291.80
$
15,167.20
31/12/14 $
15,167.20
$
3,291.80
$
6,583.60
$
11,875.40
31/12/15 $
11,875.40
$
3,291.80
$
9,875.40
$
8,583.60
31/12/16 $
8,583.60
$
3,291.80
$
13,167.20
$
5,291.80
$
3,291.80
$
16,459.00
$
2,000.00
31/12/17
El registro contable de la depreciación del primer año es el siguiente: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Reconocimiento de gasto de depreciación de equipo de transporte correspondiente al año 2013.
31/12/13 CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
4104
GASTOS DE VENTAS
410406
DEPRECIACIONES
1201
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
120102R
DEPRECIACION ACUMULADA
120102R04
DEBE
$
Depreciación Acumulada de Vehículos Totales . . . . . . .
$
HABER
3,291.80
$
3,291.80
$
3,291.80
3,291.80 $
3,291.80
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
352
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
e.
Tasa de interés efectiva.
La tasa de interés efectiva es la tasa real aplicada a una cantidad específica en un período de tiempo. A diferencia de la tasa de interés nominal, que sirve como una tasa de referencia, la tasa de interés efectiva permite conocer en efecto el monto real de intereses a pagar por el contrato contraído. En el ejemplo, el monto financiado es la diferencia del precio del valor del vehículo más los gastos de trámite y comisiones, es sobre dicho monto que se calculan los intereses y es sobre ese que se obtiene la tasa de interés efectiva. Para conocer la tasa de interés efectiva del arrendamiento, se hace uso de la fórmula de la Tasa Interna de Retorno o su aplicación a través de una hoja de cálculo.
MES
FECHA
1 2 3 4 5
07/01/13 07/01/14 07/01/15 07/01/16 07/01/17 07/01/18
PAGO - CANON A R R E N D A M IE N T O
AMORTIZACIÓN CAPITAL
SALDO (Costo Amortizado)
3,423.54 2,984.45 2,447.10 1,789.52 984.79
$1,962.34 2,401.43 2,938.78 3,596.36 4,401.09
15,300.00 13,337.66 10,936.23 7,997.45 4,401.09 (0.00)
11,629.40
15,300.00
INTERÉS
(15,300.00) $5,385.88 $5,385.88 $5,385.88 $5,385.88 $5,385.88
22.3761%
La tasa de interés efectiva encontrada es de 22.38% a diferencial de la tasa nominal que es del 21%.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
353
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
4.4.6. RESUMEN Actualmente en el mundo de los negocios, las entidades están enfocadas en la reducción de los costos y mantener los flujos de liquidez. Es por dicha razón que el Arrendamiento financiero es una buena alternativa, y por ende una ventaja para las empresas, y optimizar los recursos destinados a las propias actividades, pueden enfocarse en la producción, distribución, publicidad o la satisfacción de sus clientes. Otra ventaja que se le presenta a las entidades es que muchos de los activos arrendados, como maquinaria y equipo por ejemplo, pueden devolverse fácilmente al finalizar el contrato o cuando se considere obsoleto, y a cambio puede tenerse un equipo con mejor tecnología. En El Salvador, la base legal para la aplicación de arrendamientos es la Ley de Arrendamiento Financiero, creada en el año 2002. El Arrendamiento es el acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma única de dinero o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado, generalmente mayor o igual a doce meses. Se define como Arrendatario a la persona que toma una determinada cosa o servicio en arrendamiento. Es decir, la persona natural o jurídica que a través de un contrato arrienda una propiedad ya sea en la modalidad de arrendamiento operativo o financiero. El Arrendador es quien ofrece un bien, y su contraparte, es la persona natural o jurídica que a través de un contrato de arrendamiento recibe el bien, a través de un arrendamiento financiero u operativo. En un contrato de arrendamiento se pueden encontrar las siguientes cláusulas:
Opción de adquirir el bien una vez terminado el contrato a un precio preestablecido menor al de mercado.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
354
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Posible prorrogación del contrato de arrendamiento pero con un canon menor que el inicial.
Devolución del bien al arrendador una vez termina el contrato.
Posibilidad de enajenación del bien a un tercero.
Los arrendamientos se clasifican en Arrendamiento Financiero y Arrendamiento Operativo. Dicha definición depende de la esencia económica de la transacción, ya que el Arrendamiento Financiero concede el derecho a utilizar la propiedad arrendada durante un período, conservando los riesgos usuales y recompensa del uso de la propiedad, y el arrendamiento operativo no concede ese derecho u obligaciones. Las principales características de un arrendamiento financiero son:
Opción de transferencia de la propiedad del activo al arrendatario a la finalización de su plazo.
El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo suficientemente inferior al valor razonable, al finalizar el contrato.
El plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso sino se transfiere la propiedad.
El arrendamiento operativo es un contrato en el que el arrendador cede al arrendatario el derecho a usar un activo durante un período de tiempo determinado, a cambio de percibir un importe único o una serie de cuotas, sin que se trate de un arrendamiento de carácter financiero. El arrendamiento financiero se reconoce, mide y presente bajo el enfoque del arrendador o del arrendatario. Para efectos de este cuaderno, se considera únicamente la perspectiva del arrendatario, reconociéndolo como un pasivo. Dependiendo de su exigibilidad, se considera como Pasivo Corriente o Pasivo No Corriente.
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Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La tasa de interés implícita en el arrendamiento, es la tasa de descuento que, al inicio del alquiler, produce la igualdad entre el valor razonable del activo arrendado y la suma de los valores presentes de los pagos mínimos por el arrendamiento y el valor residual no garantizado. La medición posterior desde el punto vista del arrendatario, se define como los pagos mínimos del arrendamiento entre las cargas financieras, bajo el método de interés efectivo, (véanse los párrafos 11.15 a 11.20). La depreciación constituye una ventaja o beneficio para la entidad arrendataria, ya que es el derecho de deducirse como gasto el importe correspondiente al ejercicio contable. Un arrendatario depreciará un activo arrendado bajo un arrendamiento financiero, de acuerdo a la Sección 17 18 y 19. Si no existiese certeza razonable de que el arrendatario obtendrá la propiedad al término del plazo del contrato suscrito, el activo se deberá depreciar en su totalmente a lo largo de su vida útil o en el plazo del arrendamiento, el que fuera menor.
4.4.7. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS Cuestionario 1. Defina ¿Qué es arrendamiento? 2. ¿Qué es un arrendador? 3. ¿Qué es contrato de arrendamiento? 4. ¿Cómo se clasifican los arrendamientos? 5. ¿Qué es un arrendamiento Financiero? 6. ¿Qué es un arrendamiento Operativo? 7. ¿Cuáles son las principales características de un arrendamiento financiero? 8. ¿Cómo se realiza el reconocimiento y medición inicial de un arrendamiento? 9. ¿Cómo se realiza la medición posterior de un arrendamiento? ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
356
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
10. ¿Qué es la tasa de interés efectiva? 11. ¿Quién y cómo se realiza el reconocimiento de depreciación anual en un
arrendamiento financiero? 12. ¿Qué opciones puede tener el arrendatario al finalizar el contrato de
arrendatario financiero? 13. ¿Cuáles son algunas ventajas que ofrece la figura del arrendamiento a las
empresas? 14. ¿Cuál es la base legal del arrendamiento financiero en el Salvador? 15. Cite y explique algunas cláusulas que podría tener un contrato de
arrendamiento financiero?
Ejercicios Ejercicio Número 1 El 1 de enero de 2013, una entidad celebró, como arrendatario, un acuerdo de arrendamiento no cancelable por cinco años de una máquina que posee una vida económica de cinco años y un valor residual de cero. El 1 de enero de 2013 (el inicio del arrendamiento), el valor razonable (costo en efectivo) de la máquina asciende a US$100.000. El 31 de diciembre de cada uno de los primeros cuatro periodos del plazo del arrendamiento, el arrendatario debe pagar al arrendador US$ 23.000 Al final del plazo del arrendamiento, la propiedad de la máquina pasa al arrendatario tras la realización del último pago por arrendamiento de US$23.539 La tasa de interés implícita en el arrendamiento es del 5 por ciento anual. Esta tasa se aproxima a la tasa de interés incremental de los préstamos del arrendatario. a) ¿Qué tipo de Arrendamiento es? b) Realizar reconocimiento de depreciación anual c) Realizar reconocimiento de primera amortización ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
357
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejercicio Número 2 El 3 de abril de 2003, una entidad celebró, como arrendatario, un acuerdo de arrendamiento no cancelable por cinco años de una máquina que posee una vida económica de diez años, al final de la cual se calcula que no tendrá ningún valor. Al inicio del arrendamiento, el valor razonable (costo en efectivo) de la máquina asciende a US$ 100.000. El 31 de diciembre de cada uno de los primeros cuatro periodos del plazo del arrendamiento, el arrendatario debe pagar al arrendador US$ 23.000. Al final del plazo del arrendamiento, la propiedad de la máquina pasa al arrendatario tras la realización del último pago por arrendamiento de US$23.539.La tasa de interés implícita en el arrendamiento es del 7 por ciento anual, valor que se aproxima a la tasa de interés incremental de los préstamos del arrendatario. a) ¿Qué tipo de Arrendamiento es? b) Realizar reconocimiento de depreciación anual c) Realizar reconocimiento de primera amortización
Ejercicio Número 3 El 1° de enero del 2013 una entidad celebró, como arrendatario, un acuerdo de arrendamiento no cancelable por cuatro años de un terreno de labranza con un valor razonable (US$50,000.00), el arrendatario debe de pagar al arrendador $12,500.00 por año, el valor residual es cero. El arrendamiento no transfiere, del arrendador al arrendatario, sustancialmente todos los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad (por ejemplo, las ganancias y las pérdidas en el valor razonable del terreno de labranza se acumulan a favor del arrendador antes y después de celebrar el acuerdo de arrendamiento). El arrendatario simplemente posee el derecho temporal de uso de los terrenos de labranza durante un breve lapso (cinco años) de la vida económica indefinida de dichos terrenos. Se pide: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
358
Unidad 4 – PASIVO CORRIENTE Y NO CORRIENTE ________________________________________________________________________________________________________________________________________
a) ¿Se pide definir de acuerdo a la Sección 20 de las NIIF para PYMES, que tipo de arrendamiento es? b) Realizar reconocimiento de depreciación anual. Ejercicio Número 4 El 10 de junio de 2013, una entidad celebró, como arrendatario, un acuerdo de arrendamiento no cancelable por cinco años de una máquina que posee una vida económica de diez años, al final de la cual se calcula que no tendrá ningún valor. Al inicio del arrendamiento, el valor razonable (costo en efectivo) de la máquina asciende a $100.000. a) Realizar proyección de tabla de amortización de arrendamiento. b) Realizar reconocimiento de primera amortización. c) Realizar reconocimiento de depreciación anual.
Lecturas recomendadas INSTRUMENTOS FINANCIEROS
NIIF para PyMEs – Sección 11
Enlaces web recomendados: MÉTODO DE INTERÉS EFECTIVO
http://es.wikipedia.org/wiki/Tasa_interna_de_retorno
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
359
UNIDAD 5
5. PATRIMONIO Base Técnica NIIF para PyMEs Sección 3 Sección 22
Presentación de Estados Financieros Pasivos y Patrimonio
OBJETIVOS
Conocer las definiciones de las cuentas que integran el Patrimonio.
Identificar la diferencia entre Patrimonio y Capital Social.
Definir conceptos de Capital Social, Resultados y Reservas.
Conocer y analizar la base técnica y legal para la aplicación contable de cada cuenta del Patrimonio.
Ejemplificar casos prácticos de la aplicación contable del patrimonio en El Salvador.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
360
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Comportamiento Profesional La honestidad es básica en todo ámbito tanto profesional como personal. Para el contador, no basta con desarrollar capacidades de análisis, de conocer las bases técnicas y legales implícitas en la profesión, junto a todo esto es necesario que la honestidad lleve la delantera en el perfil del contador, es básico para el honor personal y la dignificación de la carrera. En este aspecto se obliga al profesional contable para respetar y cumplir todas las disposiciones legales y reglamentarias aplicables a la profesión para evitar cualquier error por causas de omisión o desconocimiento. Además al hablar de sí mismos y de su trabajo deben ser honestos y sinceros en cuanto a su capacidad y conocimiento sin exagerar sobre su experiencia, como tampoco menospreciar el trabajo de otros.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
361
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
5.1.
PATRIMONIO (Autor: Claudia Guardado)
5.1.1. INTRODUCCIÓN Las empresas operan con recursos que provienen de fuentes de financiamiento internas o externas. La fuente interna constituida por las aportaciones de sus propietarios, se conoce como Patrimonio. La NIIF para PyMEs en el párrafo 22.3 define el Patrimonio como la participación residual en los activos de una entidad después de deducir todos sus pasivos. El Patrimonio es una obligación de la entidad hacia los inversionistas o socios, pues se espera que esta devuelva en algún momento dicha deuda. Es el último elemento que conforma el estado de situación financiera de una entidad. El Patrimonio está compuesto por:
Las inversiones realizadas por los propietarios de la entidad,
Incrementos provenientes de ganancias de las mismas inversiones,
Reducciones de las inversiones producidas por operaciones no rentables, y
Contablemente y considerando la composición del párrafo 22.3 de la NIIF para PyMEs, el Patrimonio se presenta en el estado de situación financiera de la siguiente manera:
Capital Social
Resultados
En el contexto del tema Patrimonio es necesario enmarcar conceptos afines y hacer un preámbulo del tipo de comerciantes existentes en El Salvador, para delimitar el objeto de estudio.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
362
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Un concepto básico es el de “comerciante”. Es la persona natural titular de una empresa mercantil, llamada comerciante individual, y las sociedades, llamadas también comerciante social.143 Por lo que se puede decir que existen dos clases de comerciantes, como se demuestra en la figura 5.1 En El Salvador, la base técnica para el tratamiento del Patrimonio es la NIIF para PyMEs emitida en julio 2009, Sección 22 Pasivos y Patrimonio. La base legal es el Código de Comercio.144 Figura 5.1 CLASES DE COMERCIANTE CdeC Art. 7 Individual
Es la persona natural que, según el Código Civil es capaz para obligarse.
Comerciante
Así también los habilitados o autorizados de acuerdo a su edad.
CdeC Art. 17
Social
Denominado también Sociedad, se define como el ente jurídico resultante de un contrato solemne, celebrado entre dos o más personas, que estipulan poner en común, bienes o industria, con la finalidad de repartir entre sí los beneficios que provengan de los negocios a que van a dedicarse.
Retomando la figura anterior, se dice que es comerciante social toda sociedad independientemente de los fines que persiga. En El Salvador existen diversas clases de sociedades, cada una tiene sus propias características según la naturaleza de su
143
Código de Comercio, artículo 2.
144
Código de Comercio, artículo 1. Para referirse al Código de Comercio, se llamará “CdeC”.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
363
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
organización. La siguiente figura muestra la clasificación de las sociedades con su respectiva base legal, que el lector puede examinar. Figura 5.2 CLASIFICACIÓN DE SOCIEDADES Nombre Colectivo (CdeC Arts. 73-92). Comandita Simple (CdeC Arts. 74, 75-77, 83, 88 -100).
De personas Sociedades
Responsabilidad Limitada (CdeC Arts. 50, 101-125 y los referidos en el Art. 125). Anónimas (CdeC Arts. 123-124, 191-295) De Capital Comandita por Acciones (CdeC Arts. 296-305)
Tanto las sociedades de personas como las de capital cuentan con patrimonio. Sin embargo, para efectos de este cuaderno, el enfoque está dirigido sobre las sociedades anónimas, por considerarse una de las sociedades más comunes existentes en El Salvador. Retomando la composición del Patrimonio según párrafo 22.3 de la NIIF para PyMEs, esta unidad del cuaderno de cátedra desarrolla cada tema de las cuentas de Patrimonio, como son Capital Social y Resultados. Además incluye el tema “Reservas”, porque en El Salvador son parte integrante del Patrimonio. Contablemente, las cuentas de Patrimonio se listan en el Catálogo de Cuentas como se muestra a continuación:
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
364
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Figura 5.3 INTEGRACIÓN DEL PATRIMONIO EN EL CATÁLOGO DE CUENTAS CÓDIGO 3
CONCEPTO
PATRIMONIO DE LOS ACCIONISTAS
31
CAPITAL
3101
CAPITAL SOCIAL
310101
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO
31010101
CAPITAL SOCIAL MÍNIMO
3101010101
EXHIBICIONES DECRETADAS
31010102
CAPITAL SOCIAL VARIABLE
310102R
IMPORTE POR COBRAR
310102R1
ACCIONES DESERTAS
32
SUPERAVIT POR REVALUACIONES
3201
SUPERAVIT POR REVALUACION DE ACTIVOS
320101
SUPERAVIT POR REVALUACION DE EDIFICACIONES
320102
SUPERAVIT POR REVALUACION DE INSTALACIONES
320103
SUPERAVIT POR REVALUACION EQUIPO DE TRANSPORTE
320104
SUPERAVIT POR REVALUACION DE MOB. Y EQUIPO
320105
SUPERAVIT POR REVALUACION DE VEHICULOS
320106
SUPERAVIT POR REVALUACION DE INTANGIBLES
33
RESULTADOS ACUMULADOS
3301
UTILIDADES RESTRINGIDAS
330101 3302
RESERVA LEGAL UTILIDADES NO DISTRIBUIDAS
330201
UTILIDADES DE EJERCICIOS ANTERIORES
330202
SUPERAVIT POR REVALUACION NO REALIZADO
330203
UTILIDAD DEL PRESENTE EJERCICIO
3303R
DÉFICIT ACUMULADO
3303R01
PÉRDIDAS DE EJERCICIOS ANTERIORES
3303R02
PÉRDIDA DEL PRESENTE EJERCICIO
3304
OTRAS RESERVAS
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
365
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
5.1.2. CAPITAL SOCIAL El capital de las sociedades de capital se divide en partes alícuotas, representadas por títulos valores llamados acciones.145 La acción es el instrumento de patrimonio necesario para acreditar, ejercer y transmitir la calidad de accionista.146 En las sociedades de capital se pueden emitir certificados que representan una o más acciones, estos certificados representan la totalidad de acciones de cada accionista. Las acciones serán de un valor nominal de un dólar de los estados unidos de américa ($1.00) o múltiplos enteros de uno.147 El capital de las sociedades, está conformado por el Capital Social. 5.1.2.1 DEFINICIÓN Llámese Capital Social al aporte de los socios o propietarios de la empresa, conocidos como accionistas y que conforma una parte del patrimonio de la entidad. El capital social está representado por la suma del valor establecido en la escritura social para las aportaciones prometidas por los socios. Figura siempre del lado del pasivo del balance, de tal manera que en el patrimonio debe existir un conjunto de bienes de igual valor, por lo menos, al monto del capital.148 Al artículo 29 del Código de Comercio, menciona que el Capital Social son las aportaciones prometidas de los socios, lo que conlleva a establecer que puede dividirse en:
Capital social suscrito y,
Capital social suscrito y no pagado.
145
CdeC Art. 126 CdeC Art. 144 147 CdeC Art. 129. 148 CdeC Art. 29. 146
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
366
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Asimismo, toda sociedad puede aumentar o disminuir su capital.149 De acuerdo al artículo 306 del Código de Comercio, el régimen de sociedad de capital variable, permite a las sociedades ser susceptibles de:
Aumento por aportaciones posteriores,
Aumento por la admisión de nuevos socios,
Disminución por retiro parcial o total de algunas aportaciones,
Aumento de capital por capitalización de reservas,
Aumento por capitalización de utilidades,
Aumento por revalidación del activo; o
Disminución del mismo capital por desvalorización del activo.
Al adoptar el régimen de capital variable, se debe añadir a la denominación de la sociedad, las palabras “Capital Variable” o su abreviatura “C.V.” y debe quedar estipulado en la escritura de constitución. 5.1.2.2 MEDICIÓN El capital social al estar representado por instrumentos de patrimonio, la entidad los mide al valor razonable del efectivo u otro recurso recibido o por recibir neto de los costos directos de emisión de los instrumentos de patrimonio. Si se aplaza el pago y el valor en el tiempo del dinero es significativo, la medición inicial se hará sobre la base del valor presente.150 5.1.2.3 TRATAMIENTO CONTABLE Al igual que el resto de cuentas que conforman el estado de situación financiera, el Capital Social se registra en las cuentas listadas en el Catálogo de Cuentas como se mostró en la figura 5.3
149 150
CdeC Art. 30. NIIF para Pymes – Párrafo 22.8.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
367
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Las reglas de cargo y abono del Capital Social son: CAPITAL SOCIAL CARGO
ABONO
* Con el importe de las * Con el importe del aporte realizado disminuciones de capital, según las por los accionistas. causas susceptibles al régimen de * Con el importe de aumentos de capital variable. capital originado por causas susceptibles al regimen de capital variable. Saldo acreedor
Se exponen a continuación ejemplos de:
Capital social suscrito y,
Capital social suscrito y no pagado.
Aumento de capital, y
Disminución de Capital.
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO El 14 de mayo de 2013 se constituye la Sociedad RMD, S.A. de C.V. con el capital mínimo permitido en El Salvador.151 Para ello, los socios emiten cheques certificados por la totalidad del capital, los que fueron exhibidos y depositados en cuenta corriente a nombre de la sociedad. Los accionistas suscribieron el 100% de sus aportes. La escritura de constitución se inscribió en el Registro de Comercio el día 15 de mayo y se realizaron los demás trámites obligatorios para una sociedad anónima.
151
CdeC Artículo 192 romano I.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
368
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Los aportes se detallan a continuación: ACCIONISTA
NÚMERO ACCIONES
VALOR DE LA ACCIÓN
MONTO
Socio M
65
$
10.00
$
650.00
Socio R
65
$
10.00
$
650.00
Socio D
70
$
10.00
$
700.00
$
2,000.00
Total
200
Con esta información, se pide: a. Reconocer partida inicial de la sociedad. b. Elaborar el Estado de Situación Financiera inicial Desarrollo: a. Reconocer partida inicial de la sociedad. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Constitución de la Sociedad RMD, S.A. de C.V., según escritura de constitución de fecha 14/05/13 ante los oficios del notario Dr. Juan Pérez, e inscrita en el Registro de Comercio el 15/05/13, según folio x.
14/05/13
CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
CAPITAL SOCIAL
310101
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO
DEBE
$
Banco de El Salvador
3101 31010101
PARCIAL
$
HABER
2,000.00
2,000.00 $
2,000.00
$
2,000.00
Capital Social Mínimo Socio R
$
650.00
Socio M
$
650.00
Socio D
$
700.00
Totales . . . . . . .
$
2,000.00
b. Elaborar el Estado de Situación Financiera inicial
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
369
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
RMD, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA INICIAL AL 14 DE MAYO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE
$ 2,000.00
EFECTIVO Y EQUIVALENTES Efectivo en Bancos
$ 2,000.00 $ 2,000.00
TOTAL ACTIVO
$ 2,000.00
PATRIMONIO CAPITAL
$ 2,000.00
CAPITAL SOCIAL Capital Social Suscrito
$ 2,000.00 $ 2,000.00
TOTAL PATRIMONIO
$ 2,000.00
Representante Legal
Contador General Auditor Externo
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO Y NO PAGADO El 14 de mayo de 2013 se constituye la Sociedad RMD, S.A. de C.V. con el capital mínimo permitido en El Salvador.152 Para ello, los socios emiten cheques certificados por el monto mínimo legal requerido según el Código de Comercio. Los cheques fueron exhibidos y depositados en cuenta corriente a nombre de la sociedad. Los accionistas suscribieron el 100% de sus aportes. El monto pendiente deberán pagarlo en un plazo máximo de un año.153
152 153
CdeC Artículo 192, romano II. CdeC Artículo 194, romano II.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
370
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
ACCIONISTA
NÚMERO ACCIONES
VALOR DE LA ACCIÓN
MONTO
MONTO PAGADO
MONTO PENDIENTE
Socio M
65
$
10.00
$
650.00
$
32.50
$
617.50
Socio R
65
$
10.00
$
650.00
$
32.50
$
617.50
Socio D
70
$
10.00
$
700.00
$
35.00
$
665.00
$ 2,000.00
$
100.00
Total
200
$ 1,900.00
Con esta información, se pide: a. Reconocer partida inicial de la sociedad. b. Elaborar el Estado de Situación Financiera inicial Desarrollo: a.
Reconocer partida inicial de la sociedad. Al reconocer la partida por la constitución de la sociedad, debe tomarse en cuenta el hecho de que los aportes se paguen en su totalidad en el momento de la constitución de la sociedad, o que queden saldos pendientes.
La NIIF para PyMEs en el párrafo 22.7, literal a) dice textualmente: “Si los instrumentos de patrimonio se emiten antes de que la entidad reciba el efectivo u otros recursos, la entidad presentará el importe por cobrar como una compensación al patrimonio en su estado de situación financiera, no como un activo.” Con esta base, debe enfatizarse que la cuenta por cobrar por el importe pendiente de pago, forma parte del Patrimonio y no del Activo como tradicionalmente se había registrado. Dos conceptos importantes en este apartado, son:
Acciones Desertas:
Toda aquella acción que no ha sido exhibida dentro de los
plazos fijados en el contrato social.
Acciones Exhibidas: Acción que ha sido cubierta o pagada.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
371
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
La partida se presenta así: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Constitución de la Sociedad RMD, S.A. de C.V., según escritura de constitución de fecha 14/05/13 ante los oficios del notario Dr. Juan Pérez, e inscrita en el Registro de Comercio el 15/05/13, según folio x. Exhibición del 5%.
14/05/13
CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador
3101
CAPITAL SOCIAL
310102R
IMPORTE POR COBRAR
310102R1
Acciones Desertas
$
$
617.50
Socio M
$
617.50
Socio D
$
665.00
CAPITAL SOCIAL
310101
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO
DEBE
$
100.00
$
1,900.00
HABER
100.00
Socio R
3101 31010101
PARCIAL
$
2,000.00
$
2,000.00
Capital Social Mínimo Socio R
$
650.00
Socio M
$
650.00
Socio D
$
700.00
Totales . . . . . . .
$
2,000.00
b. Elaborar el Estado de Situación Financiera inicial
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
372
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
RMD, S.A. DE C.V. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA INICIAL AL 14 DE MAYO DE 2013 (Expresado En Dólares de los Estados Unidos de América)
ACTIVO CORRIENTE
$
EFECTIVO Y EQUIVALENTES Efectivo en Bancos
$ $
100.00
100.00
100.00
TOTAL ACTIVO
$ 100.00
PATRIMONIO CAPITAL CAPITAL SOCIAL Capital Social Suscrito Importe por Cobrar
$ $
100.00
100.00
$ 2,000.00 $ (1,900.00)
TOTAL PATRIMONIO
$ 100.00
Representante Legal
Contador General Auditor Externo
Cuando existe un importe por cobrar, se espera se cancele en el período establecido en la escritura de constitución, que para el ejemplo y por lo establecido en el Código de Comercio, el plazo máximo es un año. De no ser así, el Código de Comercio en el artículo 202 da la facultad de poder actuar y exigir judicialmente el cumplimiento o tener por no suscritas las acciones y, en ambos casos, puede exigir también el resarcimiento de daños y perjuicios. La entidad también tiene la opción de vender las acciones.154 El proceso a seguir para realizar el cobro de las acciones desertas está definido en los artículos 136 al 140 del Código de Comercio. 154
CdeC Art. 136
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
373
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
AUMENTO DE CAPITAL El régimen de capital variable permite realizar cualquier modificación al capital social de una entidad; siendo únicamente necesario que esta se registre en el Libro de Aumento y Disminución de Capital; y prescindiendo del hecho de realizar una escritura de modificación y su inscripción en el Registro de Comercio. Una restricción para el aumento de capital la establece la NIIF para PyMEs en el párrafo 22.7, literal c), donde se señala que si un instrumento de patrimonio o acción ha sido suscrito pero no emitido y aun no se ha pagado, la entidad no puede reconocer un incremento. Una sociedad anónima puede aumentar su capital por las siguientes causas:
Por aportaciones posteriores,
Por la admisión de nuevos socios,
Por capitalización de reservas,
Por capitalización de utilidades,
Por revalidación del activo;
Ejemplo 1: Aumento de Capital Social por la admisión de nuevos socios. Al 01 de marzo de 2012, la Empresa Modelo, S.A. de C.V. refleja un saldo de $ 9,000.00 de Capital Social, importe correspondiente a 900 acciones. En esa fecha, a través de Punto de Acta de Junta General Extraordinaria acuerdan por unanimidad admitir un nuevo socio, quien pagará ese mismo día y en un solo acto el monto de $ 3,000.00 correspondiente a 300 acciones con un valor nominal de $ 10.00. Se pide: Realizar registro de incremento de capital social.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
374
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. SITUACIÓN PATRIMONIAL AL 01 DE MARZO DE 2012 NÚMERO ACCIONES
ACCIONISTA
Capital Social Total
VALOR NOMINAL DE LA ACCIÓN
900
$
10.00
1,000
$
10.00
MONTO $
9,000.00
$ 9,000.00
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Incremento de Capital social por admisón del Sr. x como socio, con 300 acciones, cuyo valor nominal es de $ 10.00 c/u.
01/03/12 CÓDIGO
CONCEPTO
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
CAPITAL SOCIAL
310101
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO
DEBE
$
Banco de El Salvador
3101 31010102
PARCIAL
$
CAPITAL SOCIAL VARIABLE
$
HABER
3,000.00
3,000.00 $
3,000.00
$
3,000.00
3,000.00
Totales . . . . . . .
$
3,000.00
Posterior a la admisión del nuevo socio, el Capital Social refleja un saldo de $ 12,000.00. Ejemplo 2: Aumento de Capital Social por Capitalización de Utilidades. La Empresa Modelo, S.A. de C.V. presenta al 01 de marzo de 2013 un saldo de $ 12,000.00 de Capital Social, importe correspondiente a 1000 acciones. En esa fecha, a través de Punto de Acta de Junta General Extraordinaria acuerdan por unanimidad capitalizar las utilidades del ejercicio anterior. Se pide: Realizar registro de incremento de capital.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
375
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. SITUACIÓN PATRIMONIAL AL 01 DE MARZO DE 2013 NÚMERO ACCIONES
ACCIONISTA
Capital Social
1,000
VALOR NOMINAL DE LA ACCIÓN $
12.00
Utilidades de Ejercicios Anteriores Total
1,000
$
12.00
MONTO $
12,000.00
$
3,850.00
$ 15,850.00
Desarrollo: EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Capitalización de utilidades de ejercicios anteriores, según punto de acta No x, de Junta General Extraordinaria de fecha 01-03-13.
01/03/13
CÓDIGO
CONCEPTO
PARCIAL
3302
UTILIDADES NO DISTRIBUIDAS
330201
UTILIDADES DE EJERCICIOS ANTERIORES
3101
CAPITAL SOCIAL
310101
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO
31010102
CAPITAL SOCIAL VARIABLE
DEBE
$
$
HABER
3,850.00 $
3,850.00
$
3,850.00
3,850.00 $
Totales . . . . . . .
3,850.00
Posterior a la capitalización, el valor nominal de la acción se modifica. EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V. SITUACIÓN PATRIMONIAL AL 01 DE MARZO DE 2013 ACCIONISTA
Capital Social
NÚMERO ACCIONES 1,000
VALOR NOMINAL DE LA ACCIÓN $
15.85
Utilidades de Ejercicios Anterior Total
MONTO $ $
1,000
$
15.85
15,850.00 -
$ 15,850.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
376
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
DISMINUCION DE CAPITAL Al igual que los aumentos, las disminuciones de capital se acuerdan a través de un punto de acta de Junta General Extraordinaria de Accionistas. Los aspectos a considerar en este apartado se citan en los artículos 181 al 185 del Código de Comercio. Tal como se expuso anteriormente, la disminución de capital puede surgir por las siguientes causas:
Por retiro parcial o total de algunas aportaciones,
Por desvalorización del activo.
Ejemplo: Por retiro parcial o total de algunas aportaciones La Sociedad PoliVet, S.A. de C.V. se constituyó en el año 2006, de acuerdo al siguiente detalle: ACCIONISTA
NÚMERO ACCIONES
% DE PARTICIPACIÓN
MONTO
Bibi Margarita Kept
300
$
3,000.00
30%
Kevin Alonzo Flores
100
$
1,000.00
10%
Daysi Michelle Rivas
200
$
2,000.00
20%
Manolo Alejandro Guardado
400
$
4,000.00
40%
Total
1,000
$ 10,000.00
100%
Al 14 de mayo de 2013 presenta la siguiente situación patrimonial: POLIVET, S.A. DE C.V. SITUACIÓN PATRIMONIAL AL 14 DE MAYO DE 2013
Capital Social
$
10,000.00
Utilidad del Presente Ejercicio
$
8,925.00
Utilidades de Ejercicios Anteriores
$
5,211.00
Reserva Legal
$
2,000.00
Total
$ 26,136.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
377
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En Junta General Extraordinaria de Accionistas celebrada el día 14 de mayo de 2013, según punto único de acta, se acuerda dar por aceptada la renuncia del socio Kevin Alonzo Flores. Por lo que se procede a realizar el reintegro de sus aportes y correspondientes utilidades. Desarrollo: El Socio Sr. Flores tiene una participación del 10% del capital social. El mismo porcentaje le corresponde en el cálculo de utilidades. Se le debe pagar la cantidad de $2,413.60, según se calcula en el siguiente cuadro
CONCEPTO
SOCIO SR. FLORES
TOTAL
Capital Social
$
10,000.00
$
1,000.00
Utilidad del Presente Ejercicio
$
8,925.00
$
892.50
Utilidades de Ejercicios Anteriores
$
5,211.00
$
521.10
$ 24,136.00
$
2,413.60
Total
De las utilidades pagadas se retiene el 5% de Impuesto sobre Renta sobre las Utilidades del Presente Ejercicio (año 2012)155. Las utilidades de ejercicios anteriores están exentas según el artículo 11, literal b) del Decreto No 957 Reformas a la Ley de Impuesto Sobre la Renta.
155
Ley de Impuesto sobre la Renta, Ar. 72.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
378
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
EMPRESA MODELO, S.A. DE C.V.
PARTIDA No x Disminución de capital social por renuncia del socio Kevin Alonzo Flores con el 10% de participación, según punto único de acta No x, de Junta general Extraordinaria de fecha 14/05/13.
14/05/13
CÓDIGO
CONCEPTO
3101
CAPITAL SOCIAL
310101
CAPITAL SOCIAL SUSCRITO
31010101
PARCIAL
DEBE
$
1,000.00
Capital Social Mínimo Socio Kevin Alonzo Flores
$
1,000.00
3301
UTILIDADES NO DISTRIBUIDAS
330201
UTILIDADES DE EJERCICIOS ANTERIORES
$
892.50
330203
UTILIDAD DEL PRESENTE EJERCICIO
$
521.10
1101
EFECTIVO Y EQUIVALENTES
110103
EFECTIVO EN BANCOS
1101030101
Banco de El Salvador OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS
2104 210402 21040203
HABER
$
Totales . . . . . . .
$
2,387.55
$
26.05
$
2,413.60
2,387.55
RETENCIONES LABORALES Retenciones Impuesto Sobre la Renta
$
26.05 $
2,413.60
Aunque la Reserva Legal forma parte del patrimonio, esta no se distribuye a los socios, ya que es la protección del capital de la sociedad ante eventuales pérdidas, se considera que es una utilidad restringida. En el apartado 5.1.4. Reserva Legal, se amplía sobre el destino y uso que de acuerdo a la ley debe dársele.
5.1.3. RESULTADOS Una sociedad se conforma con la finalidad de producir utilidades por sus inversiones. Sin embargo, se corre el riesgo de obtener pérdidas. El resultado se obtiene de deducir los gastos a los ingresos de un período. El reparto de utilidades o pérdidas depende del porcentaje de aportación de cada socio, definido en la escritura de constitución de la sociedad. Las utilidades se reparten en ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
forma de dividendos y estas son sujetas a retención de impuesto sobre renta, con un porcentaje del 5%, (salvo la excepción plasmada en el Art. 158-a del Código Tributario) para lo que debe considerarse el tiempo o el período en que fueron obtenidas. (Ver ejemplo den “Disminución de Capital”).
5.1.4. RESERVA LEGAL Según la NIIF para PyMEs en el párrafo 22.3, el patrimonio se compone de Capital Social y Resultados. Sin embargo, para completar los componentes del patrimonio, en El Salvador las entidades deben cumplir con los requerimientos legales propios, además de lo establecido en el párrafo en mención. Esto implica, el reconocimiento de diferentes “reservas” y delimitar su uso de acuerdo a la ley específica, para el caso, el Código de Comercio. 5.1.4.1 DEFINICIÓN Las Reservas son fondos destinados a la inversión o para propósitos específicos. Existen reservas técnicas, como las diferentes reservas de seguros, reserva laboral, entre otras por ejemplo. Y existe la reserva legal que se define como los beneficios obtenidos por la empresa y que no son distribuidos entre sus propietarios. La Reserva Legal se obtiene de aplicar un porcentaje de las utilidades netas de la sociedad, hasta que esta alcance una cantidad determinada. Su creación, porcentaje, cuantía máxima y utilización son determinados por el Código de Comercio para cada clase de sociedad. Las empresas no pueden disponer libremente de estas reservas. La Reserva legal, debe tenerse disponible o invertirse en valores mercantiles salvadoreños o centroamericanos de fácil realización, por lo menos en sus dos terceras partes de lo expuesto en el estado de situación financiera, la otra tercera parte puede invertirse de acuerdo con la finalidad de la sociedad, según el artículo 124 del Código de Comercio. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Este cuaderno hace énfasis en la Reserva Legal, que es la protección del capital de la sociedad ante eventuales pérdidas y específicamente enfatiza en las sociedades anónimas. Se muestra en la siguiente figura el porcentaje, límite y base de aplicación de la Reserva legal según el tipo de sociedad. Figura 5.4 RESERVA LEGAL SEGÚN EL TIPO DE SOCIEDAD Tipo de Sociedad
SOCIEDADES DE PERSONAS
SOCIEDADES DE CAPITAL
%
Límite Legal
Base legal
Nombre Colectivo
5% de utilidades netas
6ª parte del capital social
Art. 91
Comandita Simple
5% de utilidades netas
6ª parte del capital social
Art. 91 y 100
Responsabilidad Limitada
7% de utilidades netas
5ª parte del capital social
Art. 123
Anónimas
7% de utilidades netas
5ª parte del capital social
Art. 123 y 295
Comandita por Acciones
7% de utilidades netas
5ª parte del capital social
Art. 123, 295 y 298
5.1.4.2 TRATAMIENTO CONTABLE La Reserva Legal se registra en las cuentas listadas en el Catálogo de Cuentas como se muestra a continuación: Las reglas de cargo y abono son: RESERVA LEGAL CARGO
ABONO
Con el importe del saldo, para * Con el importe del incremento de la efectos de cierre. reserva obtenida de las utilidades.
Saldo acreedor ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Ejemplo: La sociedad La Tijera, S.A. de C.V. presenta su situación patrimonial al 31 de diciembre de 2011, la siguiente información: LA TIJERA, S.A. DE C.V. SITUACIÓN PATRIMONIAL AL 31 DE DICIEMBRE DE 2011
Capital Social
$
32,000.00
Utilidades de Ejercicios Anteriores
$
8,225.00
Reserva Legal
$
5,440.00
Total
$ 45,665.00
Para el año 2012, la sociedad percibe utilidades por un monto de $ 15,201.00. El cálculo de reserva legal, por ser sociedad anónima es del 7%, con un límite de la 5ª parte del capital social.
RESERVA LEGAL - Año 2012 Utilidad del Presente Ejercicio
$
15,201.00
Reserva Legal ($15,201.00 * 7%)
$
1,064.07
Debe considerarse que: Límite es la 5ª parte del Capital Social $ 32,000.00 * 20% = $ 6,400.00 Menos el saldo existente al 31-12-11................................................. $ 5,440.00 Reserva Legal año 2012 .......................................................................... $
960.00
Aunque según el cálculo aritmético la reserva legal debió ser $ 1,064.07, de acuerdo a la ley, no puede excederse del límite, el cual completaba con $ 960.00
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
5.1.5. RESUMEN El Patrimonio es una obligación de la entidad hacia los inversionistas o socios, pues se espera que esta devuelva en algún momento dicha deuda. Es el último elemento que conforma el estado de situación financiera de una entidad. La NIIF para PyMEs en el párrafo 22.3 define el Patrimonio como la participación residual en los activos de una entidad después de deducir todos sus pasivos. El Patrimonio está compuesto por:
Las inversiones realizadas por los propietarios de la entidad,
Incrementos provenientes de ganancias de las mismas inversiones,
Reducciones de las inversiones producidas por operaciones no rentables, y
En El Salvador, la base técnica para el tratamiento del Patrimonio es la NIIF para PyMEs emitida en julio 2009, Sección 22 Pasivos y Patrimonio. La base legal es el Código de Comercio. Una parte integrante del patrimonio es el capital social, el que se define como las inversiones realizadas por los propietarios
de la entidad. El capital social está
representado por la suma del valor establecido en la escritura social para las aportaciones prometidas por los socios. Se coloca al lado del pasivo del estado de situación financiera. Asimismo, toda sociedad puede aumentar o disminuir su capital. De acuerdo al artículo 306 del Código de Comercio, el régimen de sociedad de capital variable, permite a las sociedades ser susceptibles de:
Aumento por aportaciones posteriores,
Aumento por la admisión de nuevos socios,
Disminución por retiro parcial o total de algunas aportaciones,
Aumento de capital por capitalización de reservas,
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383
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Aumento por capitalización de utilidades,
Aumento por revalidación del activo; o
Disminución del mismo capital por desvalorización del activo.
En El Salvador, una parte integrante del Patrimonio son las Reservas, que si bien es cierto no cuentan con base técnica en la NIIF para PyMEs, tienen su base legal en el Código de Comercio, para el caso específico la Reserva Legal, que es la protección del capital de la sociedad ante eventuales pérdidas. El cálculo de la reserva legal depende del tipo de sociedad. El porcentaje y la cuantía de son determinados por el Código de Comercio para cada clase de sociedad. Las empresas no pueden disponer libremente de estas reservas, sino que su finalidad exclusiva es responder ante las pérdidas. La Reserva legal, debe tenerse disponible o invertirse en valores mercantiles salvadoreños o centroamericanos de fácil realización, por lo menos en sus dos terceras partes de lo expuesto en el estado de situación financiera, la otra tercera parte puede invertirse de acuerdo con la finalidad de la sociedad, según el artículo 124 del Código de Comercio.
5.1.6. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y BIBLIOGRAFIA PROPUESTAS Cuestionario 1.
¿Qué se conoce como Patrimonio?
2.
¿Qué es Patrimonio, según el párrafo 22.3 de la NIIF para PyMEs?
3.
¿Cuáles son los componentes del Patrimonio?
4.
En términos contables, ¿Cómo debe presentarse el Patrimonio en el estado de la situación financiera?
5.
Defina el concepto de comerciante:
6.
¿A qué se le llama comerciante social?
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
384
Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
7.
¿Cómo se representa el capital de las sociedades de capitales?
8.
¿A qué se le llama Capital Social?
9.
Según el Art. 29 del Código de Comercio, ¿Cómo se representa el Capital Social?
10.
Mencione 3 factores por las que una sociedad pueda aumentar o disminuir su capital:
11.
¿Cómo se mide el Capital Social?
12.
¿Qué es el régimen de capital variable?
13.
¿Cuál es la base legal para el cálculo de la reserva legal?
14.
¿Qué es reserva legal?
15.
¿Cuál es la finalidad de la reserva legal?
16.
¿Cómo puede invertirse la reserva legal?
Ejercicios 1. El 24 de marzo de 2013 se constituye la Sociedad ABC, S.A. de C.V. con el capital
mínimo permitido en El Salvador. Cada uno de los cinco socios tienen igual participación, por lo que emiten cheques certificados por la totalidad del capital. Se pide: a. Reconocer partida inicial de la sociedad. b. Elaborar el Estado de Situación Financiera inicial c. Comente sobre las siguientes obligaciones formales y sustantivas de la sociedad posterior a la constitución. d. Investigue los aranceles correspondientes y realice las partidas necesarias de tales obligaciones. 2. El 01 de febrero de 2014 los señores Julio Gutiérrez y Mike Cruise constituyen la
Sociedad CLD, S.A. de C.V. con $ 50,000.00. aportando partes iguales. El Sr. Gutiérrez paga la totalidad de sus aportes, mientras que el Sr. Mike Cruise paga en efectivo únicamente el 5% de sus aportes, el resto se compromete a pagarlo en el ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 5 – PATRIMONIO ________________________________________________________________________________________________________________________________________
plazo permitido por la ley. Todos los acuerdos son plasmados en la escritura de constitución. Se pide: a. Reconocer partida inicial de la sociedad. b. Elaborar el Estado de Situación Financiera inicial. c. Reconozca el pago del socio Sr. Cruise de fecha 2 de abril, con el 50% del monto pendiente. d. Comente, ¿Qué sucede si al llegar el plazo de pago señalado, el Sr. Cruise no ha cancelado su deuda? e. Considere que solo son dos socios, ¿Qué opciones tiene el Sr. Gutiérrez para continuar con la sociedad? 3. Considere los datos del ejercicio 1. Los socios deciden aumentar su capital social
en un 200%. Se pide: a. Comente sobre el proceso a seguir para aprobar el aumento. b. ¿De qué opciones disponen para el aumento de capital? c. Elija la opción para aumento y realice los registros contables necesarios. Bibliografía Propuesta
NIIF para PyMEs, Sección 22.
Código de Comercio.
Tesis Desarrollo teórico práctico de Cuaderno de Cátedra para la Asignatura Contabilidad de Sociedades para la carrera Contaduría Pública de la Universidad Centroamericana José Simeón Cañas.
Enlaces web propuestos
http://es.scribd.com/doc/62786213/1-4-acciones-desertas
http://escuela.fgr.gob.sv/wp-content/uploads/2012/02/reformas-a-la-rentadiciembre-2011.pdf
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UNIDAD 6
6. LA ÉTICA DEL CONTADOR
Base Técnica Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad – Edición 2009. (IFAC – International Federation of Accountants).
Y
Código de Ética Profesional para Contadores Públicos – Edición 2005. (CVPCPA - Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Púbica y Auditoría).
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
6.1.
LA ÉTICA DEL CONTADOR (Autor: Claudia Guardado)
OBJETIVOS o Establecer una definición para la ética del contador. o Conocer la normativa aplicable a la ética del contador en El Salvador. o Estudiar los principios fundamentales de la ética del contador. o Analizar un caso real donde se puede aplicar la ética del contador.
6.1.1. INTRODUCCIÓN Para muchas personas puede parecer que el “contador” es simplemente un “hombre de números”. Sin embargo, las habilidades de un contador no pueden terminar ahí: deben poseer ciertos valores y comportamientos que rebasan las capacidades analíticas básicas. Una de ellas es la capacidad de comunicar en forma clara y franca las cifras relacionadas a la información financiera. En la Sección 2 de la NIIF para PYMES (“Conceptos y Principios Generales”) párrafo 2.7 se establece la fiabilidad como una de las principales características cualitativas de la información en los estados financieros. Se considera así, cuando la información financiera está libre de un error significativo, del sesgo y representa fielmente lo que pretende representar. Librar de un “error significativo” a la información financiera depende en gran medida de un buen sistema de control interno, y aunque dentro de él también está involucrado el contador, también hay otros involucrados. Sin embargo, librar a la información del “sesgo”, es decir, conceder neutralidad a la información no es cosa del todo fácil y sí depende en gran medida del contador.
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Representar fielmente las operaciones según su esencia económica, sí es una de las principales responsabilidades del contador y está muy relacionado a los principios éticos que tenga. En muchas ocasiones, el contador sabe que si emite los estados financieros con los valores reales, sus impuestos serán altos. En algún momento puede pensar en cómo modificar la información de manera que los impuestos disminuyan. Al final reflexiona y decide no modificar la información. ¿Por qué razón el contador decide emitir los informes financieros con la información correcta?, ¿Será por temor a una sanción? O ¿lo hace porque simplemente es la forma correcta de hacerlo?, ¿Quién sugiere qué hacer o cómo comportarse en las labores del contador?, ¿Existen reglas a seguir para guiar a los contadores en su comportamiento profesional? En efecto, es a través de códigos de ética, que se pretende que las personas definan una serie de acciones que están permitidas. En el ejercicio profesional (de cualquier profesión de que se trate), debe tenerse presente que su actividad está encaminada, no solo a aspectos administrativos, técnicos o financieros, sino también a cumplir una función social, responsable y apegada al respeto de la dignidad de las demás personas. Un código de ética profesional es un instrumento normativo que guía la conducta, que señala las responsabilidades y derechos que deben observarse, con el objetivo de ofrecer garantías de solvencia moral y de competencia. En el ejercicio de la profesión contable en El Salvador, al igual que otras profesiones, se cuenta con un ente regulador encargado de vigilar el correcto ejercicio de las normas y valores que se deben poner en práctica. Este es el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría (CVPCPA), quien tiene como atribución emitir o autorizar las normas de carácter técnico y ético; Razón por la cual ha emitido el Código de Ética para Profesionales en la Contabilidad.
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389
Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Asimismo, existe otro código de carácter internacional, el cual se considera importante en vista de que el presente trabajo está basado en normas internacionales. Esta recopilación es el Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad,156 documento emitido por el Consejo de Normas Internacionales de Ética para Contadores cuya fecha de edición es julio de 2009. Dicho consejo es un organismo independiente en el seno de la Federación Internacional de Contadores (IFAC, por sus siglas en inglés) que desarrolla normas para que sean adoptadas por profesionales de la contabilidad alrededor del mundo. Parte de la misión de la IFAC es fomentar la convergencia internacional de las normas éticas; razón por la que ambos códigos se consideran en el desarrollo del presente capítulo, además de referenciar casos reales para ejemplificar como la ética del contador o su ausencia, puede influir en las operaciones de una entidad. Para realizar un análisis de la ética del contador, se ha considerado el caso de la quiebra de la Compañía ENRON, la séptima corporación más grande de Estados Unidos antes de quebrar. ENRON otorgaba a sus gerentes enormes incentivos monetarios. Para aprovecharse de estos incentivos, los gerentes manipularon los números sobre los que se basaba la remuneración.
6.1.2. DEFINICIÓN Si bien es cierto, la palabra ética no está definida como tal en el diccionario de la Real Academia Española, si se encuentra diferentes conceptos que hacen referencia; entre los cuales están:
156
Recto, conforme a la moral.
Parte de la filosofía que trata de la moral y de las obligaciones del hombre.
Conjunto de normas morales que rigen la conducta humana.
Para hacer referencia a este código, se denominará “Código IFAC”.
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390
Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Con base a lo anterior se puede decir que la Ética del Contador es aquella que dicta las normas morales que rigen la conducta profesional del contador, aplicada a toda actividad en la que este se desenvuelva, ya sea en el ámbito contable, como asesor, docente u observador. La Ética no prescribe ninguna norma o conducta; no manda ni sugiere directamente qué debemos hacer o como debemos comportarnos. Su cometido principal consiste en aclarar qué es lo moral, cómo se fundamenta racionalmente una moral y cómo se ha de aplicar ésta posteriormente a los distintos ámbitos de la vida social. Ello constituye una reflexión sobre el hecho moral, busca las razones que justifican la utilización de un sistema moral u otro.
6.1.3. NORMAS TÉCNICAS 6.1.3.1 CÓDIGO
DE
ÉTICA
PARA
PROFESIONALES
EN
LA
CONTABILIDAD El Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad, es el documento emitido en julio de 2009 por el Consejo de Normas Internacionales de Ética para Contadores como parte de la Federación Internacional de Contadores (IFAC – International Federation of Accountants), quien además de emitir el código de ética, promueve en sus miembros la práctica de la ética a nivel global. La misión de la IFAC es impulsar el fortalecimiento de la profesión contable alrededor del mundo para ayudar a solidificar las economías de los países a través del dictamen de normas de profesionales de alta calidad. El objetivo principal enfocado al interés público es que los organismos miembros de la IFAC o una firma no aplicarán normas menos exigentes que aquellas dictadas en el código de ética. Según la sección 100 de dicho código, existe un principio fundamental que identifica a la profesión contable: la responsabilidad de actuar en interés público. Por tal motivo, la responsabilidad de un profesional de la contabilidad no consiste únicamente en ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
391
Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
satisfacer las necesidades de su cliente o de la entidad para la que trabaja. En su carácter de servicio público, deberá acatar y cumplir el Código.
6.1.3.1.1 Estructura del Código La estructura del Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad contiene tres partes. La Parte A establece los principios fundamentales de ética profesional para los profesionales de la contabilidad y proporciona un marco conceptual que puede aplicarse para poder identificar amenazas en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales; determinar el potencial de cualquier amenaza detectada y cada vez que sea necesario, aplicar salvaguardas o protecciones para eliminarlas o reducirlas a un nivel aceptable; estas son necesarias cuando el profesional de la contabilidad determina que superan un nivel del que un tercero, con juicio y bien informado, probablemente concluiría que no compromete el cumplimiento de los principios fundamentales. Las Partes B y C describen la forma de aplicación del marco conceptual en determinadas situaciones. Ofrecen ejemplos de salvaguardas que pueden resultar adecuadas para hacer frente a las determinadas amenazas en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales. También presenta ejemplos en las que no se dispone de salvaguardas para hacer frente a dichas amenazas por lo que, en estos casos, debe evitarse la circunstancia o la relación que origina las amenazas. La Parte B se aplica a los profesionales de la contabilidad en ejercicio. La Parte C se aplica a los profesionales de la contabilidad en la empresa. Es posible que los profesionales de la contabilidad en ejercicio encuentren que la parte C es relevante para sus circunstancias particulares.
6.1.3.1.2 Principios Fundamentales El Código IFAC lista como principios fundamentales en la profesión contable:157
157
Código IFAC – Secciones 110 a 150.
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Integridad El profesional de la contabilidad es íntegro cuando se mantiene al margen de informes que presenten errores o información falsa o afirmaciones irresponsables que no se puedan mantener con pruebas firmes. Es íntegro cuando se desliga de cualquier información inadecuada mediante un informe que contenga su opinión modificada. Objetividad Bajo el principio de objetividad, el contador no debe comprometer su juicio profesional a causa de prejuicios, conflicto de intereses o influencia indebida de terceros, por lo que no deberá prestar sus servicios si se presenta alguna circunstancia que afecte su imparcialidad en el desarrollo de sus actividades. Competencia y diligencia profesionales La competencia y diligencia profesional atribuye a todos los profesionales de la contabilidad mantener un nivel de conocimiento adecuado para desarrollar sus servicios de manera competente, actuando con diligencia conforme a la aplicación de las normas técnicas y profesionales aplicables a todas las actividades que compete mediante el uso de un juicio sólido para mantenerse en constante actualización y capacitación en todos los avances técnicos, profesionales y empresariales. Se deberá ser honesto con los clientes cuando se tengan limitaciones inherentes a los servicios que ofrece. Confidencialidad Consiste en respetar la confidencialidad de la información obtenida como resultado de relaciones profesionales y empresariales y, en consecuencia, no revelar dicha información a terceros sin autorización adecuada y específica, salvo que exista un derecho o deber legal o profesional de revelarla, ni hacer uso de la información en provecho propio o de terceros.
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Comportamiento profesional En este aspecto se obliga al profesional contable a respetar y cumplir todas las disposiciones legales y reglamentarias aplicables a la profesión para evitar cualquier error por causas de omisión o desconocimiento. Además al hablar de sí mismos y de su trabajo deben ser honestos y sinceros en cuanto a su capacidad y conocimiento sin exagerar sobre su experiencia, como tampoco menospreciar el trabajo de otros.
6.1.3.1.3 Marco Conceptual Considerando que es imposible determinar cada una de las situaciones que origina amenazas en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales y especificar la actuación adecuada, serán necesarias salvaguardas de acuerdo al problema. El Código IFAC establece un marco conceptual que requiere que el profesional de la contabilidad identifique, evalúe y utilice para ayudar a afrontar las amenazas en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales. Cuando el profesional de la contabilidad identifica amenazas en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales y, sobre la base de una evaluación de las mismas, determinará si se dispone de salvaguardas adecuadas que se puedan aplicar para eliminar las amenazas o reducirlas a un nivel aceptable. Sin embargo, puede encontrar situaciones en las que las amenazas no se pueden eliminar o reducir a un nivel aceptable, bien porque la amenaza es demasiado importante o bien porque no se dispone de salvaguardas adecuadas o porque estas no se pueden aplicar. En cualesquiera de estas situaciones, el profesional de la contabilidad no deberá prestar el servicio profesional o deberá renunciar al encargo. También puede suceder el caso que el profesional de la contabilidad incumpla inadvertidamente una disposición del Código. De acuerdo a la importancia del hecho, se puede considerar que dicho incumplimiento inadvertido no compromete el
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394
Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
cumplimiento de los principios fundamentales siempre que, una vez descubierto, se corrija con prontitud y se apliquen todas las salvaguardas que sean necesarias.
6.1.3.1.4 Amenazas En vista de que no se pueden enumerar las amenazas con las que el profesional contable se pueda encontrar en el ejercicio de su trabajo, e incluso podría encontrarse con más de una a la vez, o que una afecte otras circunstancias, se pueden clasificar en grandes facetas o categorías: Amenaza de interés propio
•Es aquella en la que un interés, financiero u otro, influyan de manera inadecuada en el juicio o en el comportamiento del profesional de la contabilidad.
Amenaza de autorrevisión
•Es cuando no se evalúa adecuadamente los resultados de un juicio realizado o de un servicio prestado con anterioridad por el profesional de la contabilidad o por otra persona de la firma a la que pertenece o de la entidad para la que trabaja, que el profesional de la contabilidad va a utilizar como base para llegar a una conclusión como parte de un servicio actual.
Amenaza de abogacía
•Cuando la posición de un cliente es promovida por el profesional de la contabilidad a la entidad para la que trabaja al límite de poner en riesgo su objetividad.
Amenaza de familiaridad
•Sucede cuando el nivel de afectividad crece a tal punto que dicha relación estrecha con el cliente o la entidad se vuelve demasiado afín a sus intereses.
Amenaza de intimidación
•Resulta de presiones reales o percibidas, incluidos los intentos de ejercer una influencia indebida sobre el profesional de la contabilidad, le aparten de una actuación objetiva en el desempeño de su trabajo.
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
6.1.3.1.5 Salvaguardas Respecto a las salvaguardas para cualquier amenaza en el desarrollo de la profesión contable se pueden definir como actuaciones u otras medidas que pueden eliminar las amenazas o reducirlas a un nivel aceptable. Se pueden dividir en dos grandes categorías: a.
Salvaguardas instituidas por la profesión o por las disposiciones legales y reglamentarias, tales como son la formación teórica y práctica y de experiencia para el acceso a la profesión, formación continua, normas de ética locales, seguimiento por un organismo profesional o por el regulador y procedimientos disciplinarios, entre otros.
b.
Salvaguardas en el entorno de trabajo. Tales como los sistemas de la entidad para la supervisión corporativa u otras estructuras de supervisión, programas de ética y de conducta de la entidad, procedimientos de selección de personal que enfatizan la importancia de contratar a personal competente de alto nivel, controles internos fuertes, procesos disciplinarios adecuados, liderazgo que pone el acento en la importancia del comportamiento ético y en la expectativa de que los empleados actuarán de manera ética, consultas a otro profesional de la contabilidad que resulte adecuado, entre otras. Al momento de aplicar cualquier salvaguarda se debe tener mucho cuidado de no caer en prácticas que dificulten el comportamiento ético. Dentro del Código de Ética en estudio se incluyen resoluciones que deben considerarse para corregir cualquier conflicto de ética, en el caso que surja alguna discrepancia. Entre estos están:
Hechos relevantes.
Cuestiones de ética de las que se trata.
Principios fundamentales relacionados con la cuestión de la que se trata.
Procedimientos internos establecidos.
Vías de actuación alternativas.
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396
Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Si después de agotar todos los recursos aún no se ha logrado disipar el conflicto se debe pensar en obtener asesoramiento del organismo profesional competente o recurrir a asesores jurídicos especialistas. En última instancia, el profesional de la contabilidad al no haber logrado corregir el problema deberá tomar la decisión de apartarse del cargo y renunciar al mismo. Si existiesen leyes o reglamentos que prohíban el cumplimiento de alguna parte del contenido de este código, deberán adoptarse todas las demás en las que no haya conflictos. 6.1.3.2 CÓDIGO
DE
ÉTICA
PROFESIONAL
PARA
CONTADORES
PÚBLICOS El 26 de enero del año dos mil, mediante Decreto Legislativo Número 828 nace la “Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría” que entró en vigencia el 1 de abril del año dos mil; con los objetivos de: 1. Regular el Ejercicio de la Profesión de la Contaduría Pública. 2. Regular la función de la Auditoría 3. Regular los derechos y obligaciones de las personas naturales y jurídicas que ejerzan la Auditoría. Es así, como en el año 2005 se crea el Código de Ética Profesional del Contador Público,158 de acuerdo a lo establecido en la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría, relativo a las atribuciones del Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría
–
CVPCPA159, en el artículo 36, literal j), donde
literalmente se cita: “Emitir o autorizar las normas de ética profesional y cualquier otra disposición de carácter técnico o ético, que deban cumplirse en el ejercicio de la profesión y hacerlos públicos; para estos efectos el Consejo de Vigilancia podrá solicitar a
158 159
Para hacer referencia a este código, se denominará “Código del Consejo de Vigilancia”. Para hacer referencia a esta institución, se denominará “Consejo de Vigilancia”.
___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
397
Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
las asociaciones gremiales de la contaduría legalmente constituidas, la colaboración en las mismas y de cualquier otra disposición técnica o ética”. El Código del Consejo de Vigilancia fue creado por la necesidad de que los Contadores Públicos actúen bajo normas generales de conducta y principios éticos en el desempeño de su actuación profesional en todo ámbito de desempeño, con el cliente, con la profesión y con la sociedad en general. Es el Consejo de Vigilancia, la entidad delegada para dar la interpretación del código, en caso surjan dudas. El Código de Ética está compuesto por una introducción que define la responsabilidad del contador público hacia la sociedad, hacia el patrocinador de los servicios, y hacia la profesión. El Contador Público es responsable de realizar diligentemente su trabajo, por lo que necesita mantenerse en constante actualización. Debe ser honesto y aceptar solamente aquellos trabajos donde a sí mismo se considere capacitado. Al emitir una opinión, debe ser con base a elementos objetivos, de esta manera no inducir a errores a su cliente. Asimismo cita los principios fundamentales en el ejercicio de la profesión.
6.1.3.2.1 Principios Fundamentales Responsabilidad hacia la Sociedad Todo profesional llega a ese nivel con el objetivo de servirle a la sociedad. Se parte de la idea de que el contador es un ser social, que convive y forma parte de un entorno con personas que de forma directa o indirecta han colaborado en la realización del profesional. El Código del Consejo de Vigilancia cita algunos principios que guían bajo este contexto.
De la independencia de criterio.
El contador público, no debe involucrarse en forma personal en el desempeño de sus labores, de manera que no se vea involucrado sentimentalmente al emitir una opinión profesional. Debe ser ecuánime y no permitir crearse conflictos personales que lo lleven ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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a sentirse tentado a ser parcial. En todo momento, solo debe prestar atención al cumplimiento de sus funciones para lo cual fue contratado.
Calidad profesional de los servicios.
Reconoce que como profesional, debe actuar diligentemente y con mucho cuidado al desempeñar un trabajo, para que su producto demuestre ser de calidad y a la altura de un profesional.
Preparación y calidad del profesional.
El ser profesional requiere de constante aprendizaje. En carreras como la contaduría pública, se necesita además mantenerse actualizado por los cambios de normativas o reformas a las diversas leyes que aplican en la labor, todo esto como parte del entrenamiento técnico necesario para desempeñar profesionalmente el trabajo.
Responsabilidad personal.
Cuando se realiza una actividad, se debe asumir la responsabilidad de las consecuencias que esta lleve. Al igual, el contador público responde sobre exámenes, estados financieros, auditorías y otros que hayan estado bajo su responsabilidad. Esto no solo implica el hecho de colocar un sello o dar su firma en algún informe, sino también por opiniones que haya emitido en forma verbal. De allí viene la sugerencia de investigar más a fondo cuando la situación lo amerita. Responsabilidad hacia quien patrocina los servicios
Secreto profesional
Llamado también confidencialidad, es decir, no divulgar bajo cualquier circunstancia, toda aquella información propia de un cliente. Puede darse el caso que se actúe bajo presión o que si se revela se crea obtener ganancia propia o para otros, pero eso resulta falso, pues la ganancia solo puede obtenerse siendo honestos, ya que de esta manera se genera confianza en el cliente, se mantiene al cliente ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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y se gana el respeto del cliente. Para efectos de que dicha información sea requerida por alguna autoridad, no existe el secreto profesional; revelar la información se vuelve obligatorio.
Rechazar tareas que no cumplan con la moral
En el Código de Comercio y en la Ley Reguladora se establecen las atribuciones del contador público, es sobre esas disposiciones que debe desempeñar sus funciones, sin embargo, aún bajo dicha base puede darse un entorno que no esté de acuerdo al desempeño de hábitos positivos, lo que puede dañar la reputación u honor del profesional.
Lealtad
Brindar un apoyo total al cliente, siempre que se mantenga dentro de los límites morales, todo cuanto sea en beneficios del cliente, evitando perjudicarlo con cualquier actuación inadecuada. Toda opinión, dictamen u otro debe ser certero y apegado a la normativa técnica y legal, de manera que el cliente cumpla a cabalidad con lo requerido.
Retribución económica
El contador público debe percibir honorarios por los servicios prestados al cliente. El no hacerlo implica que un colega deje de percibir ingresos, pues el cliente buscará siempre los servicios de quien no cobra. Se da el caso que por ayudar a estudiantes de contaduría o a personas que se dedican al ejercicio de las prácticas contables que aún no han obtenido su credencial, un profesional autorizado le facilite su firma y sello para que puedan realizar sus trámites. Esta práctica es común en muchas profesiones, lo que perjudica al profesional que ve reducidos sus ingresos. Responsabilidad hacia la Profesión
Respeto a los colegas y a la profesión
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El Contador Público siempre debe actuar de la mejor manera para mantener buenas relaciones con sus subalternos, colegas, superiores y con la entidad a la que presta sus servicios. Toda actitud debe ser acorde con práctica de valores, así mantiene en alto su honor como persona y como profesional, y a la vez le brinda la misma dignidad a la profesión. La gente cuando desea referirse a actuaciones negativas, no dice específicamente el nombre de quien lo hizo, sino, se refiere a la institución, grupo o gremio en general, como si todos sus integrantes actuaran igual.
Dignificación profesional
Toda persona debe ser calidad, es la mejor de las calidades, cuando se logra serlo, se puede implementar calidad en la vida en general. Como profesional de calidad, presenta una imagen positiva y de prestigio, lo que le brinda dignidad profesional.
Difusión de conocimientos técnicos
Compartir con otros los conocimientos, permite al contador público, contribuir al desarrollo de la profesión, y a mantener altas normas profesionales y de conducta.
6.1.3.2.2 Estructura del Código El Código del Consejo de Vigilancia está estructurado en las siguientes partes: I.
Normas generales.
II. Del Contador Público como Profesional Independiente de Carácter General: como Auditor Externo y como Asesor Fiscal. III. Del Contador Público en los Sectores Público y Privado. IV. Del Contador Público en la Docencia. V. Sanciones.
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El profesional necesita constantemente de un esfuerzo personal para lograrse generar y mantener un alto nivel de reputación; no es suficiente con el hecho de pertenecer a la asociación o al colegio profesional, y que este cuente con un código de ética. Solamente a través de una formación individual y profesional bien fundamentada y construida sólidamente, se podrán poner las habilidades y destrezas de manera general al servicio de una sociedad, y al servicio del mismo hombre, de forma particular. Un código de ética, cualquiera sea, busca crear en el profesional una conciencia moral y un sentido de responsabilidad. Se busca eliminar los reflejos profesionales y los estímulos egoístas sin control mental y que surjan acciones reflexivas de opciones morales. Toda acción profesional, alejada de la moral está privada o carece de valor en el orden ético, social y económico. Se dice que no deberían existir los códigos de ética, pues lo que debe regir el comportamiento de cada ser humano es su sentir, y este sentir debería ser de calidad, solo así se conseguiría dar lo mejor. Sin embargo, como alcanzar la sensibilidad como la base para los valores a aplicar es difícil, la existencia de los códigos de ética y enfáticamente para el contador, los incluidos en el Cuaderno de Cátedra, el Código IFAC y el Código del Consejo de Vigilancia, se consideran la mejor herramienta y la normativa que debe ocupar el primer lugar antes de cualquier ley.
6.1.4. PRINCIPIOS BÁSICOS 6.1.4.1 INTEGRIDAD EN EL TRABAJO En base a la sección 110 del Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad, el principio de la Integridad obliga a todos los profesionales de la contabilidad a actuar con franqueza y ser honestos en todas sus relaciones profesionales y empresariales. Este principio también demanda aplicar la justicia en cuanto al trato y la sinceridad. Otro aspecto que señala claramente este principio es desvincularse de todo informe cuando se tenga conocimiento de anormalidades tales como: ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Que dichos informes contenga alguna afirmación materialmente falsa o que conlleve a error.
Que el informe contenga afirmaciones o cualquier información que se declare de manera irresponsable.
Cuando se omita información que debería ser incluida que pueda inducir a error.
Siempre que un profesional de la contabilidad se entere de cualquier situación mencionada anteriormente deberá desvincularse de la misma, de una forma apropiada. La mejor forma de hacerlo, es emitiendo un informe con su opinión en la cual se modifique la situación que presente observaciones. 6.1.4.2 OBJETIVIDAD La sección 020 del mismo código hace referencia a la objetividad que debe prevalecer en el desarrollo profesional del contador; este principio manda a que prevalezca el juicio en base a la correcta aplicación de los conocimientos y no en influenciarse con ideas previas, como tampoco permitir el conflicto de intereses, ni la influencia indebida de terceras personas. Sabiendo que es difícil que un profesional de la contabilidad esté exento de tales situaciones y muchas otras, es difícil establecer una solución; sin embargo, lo mejor es no prestar un servicio en el que se pueda poner en duda su imparcialidad o su buen juicio profesional. 6.1.4.3 COMPETENCIA PROFESIONAL Y CUIDADO SUFICIENTE En la sección 130 del Código de Ética habla de la competencia y diligencia profesionales mediante la imposición de las siguientes obligaciones:
Mantener el conocimiento y aptitud profesional a un nivel necesario de manera que los clientes o quien demande sus servicios reciben un servicio competente.
Actuar siempre con diligencia, conforme a la normativa técnica y profesional que sean aplicables de acuerdo al servicio que se preste.
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Tales servicios profesionales y competentes requieren de un juicio completo para la aplicación de los conocimientos mediante la adecuada preparación que se puede presentar en dos fases:
En primer lugar, obtener la competencia profesional y
En segundo, mantener dicha aptitud mediante la constante actualización, adquiriendo los avances técnicos y tecnológicos, así como aquellos temas profesionales y empresariales que surgen día a día.
El ser diligente demanda responsabilidad a la hora de actuar conforme con lo que requiera una tarea específica, hacerlo con dedicación y esmero en el momento oportuno. Asimismo, todo profesional de la contabilidad deberá esforzarse porque todos aquellos que trabajen bajo su mando tengan la preparación adecuada y que sean supervisados por alguien capacitado adecuadamente. Otro punto muy importante es el que sugiere que todo profesional de la contabilidad declare a sus clientes o entidades a quienes le preste sus servicios, toda limitante relacionada a la actividad que esté ofertando. 6.1.4.4 CARÁCTER CONFIDENCIAL Sección 140 del Código de Ética. El principio de confidencialidad manda a todos los profesionales de la contabilidad presentar las siguientes normas de conducta:
No divulgar información confidencial fuera de la firma o entidad para la cual laboran, obtenida como producto de las relaciones profesionales que se les ha confiado. A excepción que exista una autorización clara y adecuada o que exista un derecho o un deber legal o profesional para revelarla.
Debe abstenerse de utilizar información confidencial obtenida de su trabajo para beneficio propio o de terceros.
No debe revelar o compartir información que obtiene de un potencial cliente.
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El profesional de la contabilidad no debe filtrar información fuera de la firma para la cual trabaja.
Deberá tomar las medidas necesarias para que todo el personal bajo su mando, así como de las personas que recibe asesoría respeten el valor de confidencialidad.
Este principio de confidencialidad deberá permanecer aún después de terminar la relación laboral entre el profesional de la contabilidad y su cliente, lo cual no significa que no pueda utilizar la experiencia adquirida al servicio de su nuevo cliente.
No obstante, el Código IFAC faculta o autoriza para que en casos extraordinarios el profesional de la contabilidad pueda revelar información siempre y cuando se lo requiera: Las disposiciones de índole legal permiten revelar información, aunque debe ser autorizada por el cliente o entidad para la cual trabaja. Entre las disposiciones legales que exigen revelación de información se pueden mencionar la entrega de documentación u otro tipo de evidencia para efectos de procesos judiciales en los que se requiera, o proporcionar información a las autoridades públicas competentes por incumplimientos legales que sean de dominio público; además en aquellos casos donde el deber o derecho profesional le indique siempre y cuando las disposiciones legales no se lo prohíben, tal como en las situaciones siguientes:
Para aportar en la revisión de calidad de un organismo miembro de la Federación Internacional de Contadores (IFAC, por sus siglas en inglés) o de cualquier otro organismo profesional.
En aquellos casos donde requiera responder una pregunta o trabajo de investigación de un organismo miembro de IFAC u otro organismo profesional.
Para proteger los intereses profesionales de un colega en un proceso legal.
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Para dar cumplimiento a normas técnicas o requerimientos para aplicaciones éticas.
Para tomar la delicada decisión de revelar información o abstenerse se deben tomar en cuenta factores relevantes tales como:
Considerar todos los intereses que podrían verse afectados, ya sea del cliente para el cual se trabaja o terceros involucrados, siempre y cuando el cliente proporcione su consentimiento.
Cualquier información que sea relevante a los intereses de todas las partes implicadas debe procurarse en la manera de lo posible, ser corroborada; caso contrario, deberá prevalecer el buen juicio para determinar qué clase de información podría revelarse.
Cabe mencionar que todos los consentimientos o autorizaciones deben tenerse por escrito para evitar malos entendidos que puedan perjudicar a cualquiera de los interesados, ya sea el cliente, terceros y, desde luego, al profesional de la contabilidad.
Otro factor importante es qué clase de comunicación se tendrá y quién será el destinatario de la misma; es decir, se deberá tener sumo cuidado en conocer cuál será el uso que se dé a cualquier información, es decir saber si los receptores son personas o entidades adecuadas. 6.1.4.5 COMPORTAMIENTO PROFESIONAL
Este principio se define dentro de la sección 150 en la cual se impone a todos los profesionales de la contabilidad obligaciones para dar cumplimiento a todas las disposiciones de índole legal y reglamentarias que se apliquen al ejercicio de la profesión
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en aras de evitar la práctica de cualquier situación que ponga en duda el crédito de la misma. Cuando el profesional de la contabilidad emprenda la labor de mercadeo y promoción de su persona y su trabajo, no deberá poner en entredicho la reputación de la contabilidad, para lo cual deben mostrar una conducta honesta y sincera, evitando así efectuar cualquier afirmación exagerada sobre sus servicios ofertados, su verdadera capacidad y experiencia. Además, no deberá realizar ninguna comparación despectiva hacia sus colegas con el propósito de sobresalir entre estos. A fin de realizar un breve ejercicio donde se pretende analizar qué parte de la ética pudo fallar o qué recomendaciones podrían haber formulado los profesionales en la contabilidad se citan a continuación algunos casos que han terminado en sonados descalabros financieros:
El caso Enron.
El caso Madof.
WorldCom.
Standar & Poor’s (S&P).
Para tal efecto se ha elegido el caso Enron, una compañía que comercializaba con energía, con sede en Houston, Texas, Estados Unidos de América. Para los otros casos únicamente se colocan los enlaces de referencia para que el lector pueda informarse mejor al respecto. Cabe mencionar que hay muchos casos más de fraudes financieros alrededor del mundo, incluyendo a El Salvador. 6.1.4.6 EL CASO ENRON Al considerar el prominente caso de la quiebra de ENRON, la séptima corporación más grande de Estados Unidos antes de quebrar, la cual otorgaba a sus gerentes enormes ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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incentivos monetarios. Para aprovecharse de estos incentivos, los gerentes manipularon los números sobre los que se basaba la remuneración. En su división de servicios de energía, los ejecutivos inflaron el valor de los contratos que se derivaban de sus estimaciones internas. En proyectos comerciales con el extranjero – por ejemplo, India y Brasil – los ejecutivos registraron utilidades cuestionables. Sin embargo, fueron las asociaciones fuera de libros, encabezadas por el director de finanzas Andrew Fastow y mantenidas gracias a un inflado precio de las acciones, lo que al final ocasionó la pérdida de miles de trabajos y de miles de millones de dólares en el valor de mercado. Los problemas en ENRON fueron producto de malas estrategias, pobres inversiones y controles financieros débiles. Por si fuera poco, la administración de ENRON intentó ocultar estos problemas utilizando registros contables cuestionables. La implementación del sistema contable y de control en ENRON fue deficiente. Cuando en los medios de comunicación cuestionaron el modelo de negocios de ENRON, sus operaciones y los resultados financieros, los ejecutivos de alto nivel se rehusaron a contestar, argumentando que ninguno de ellos que hubiese hecho preguntas habría obtenido “la respuesta”. Cuando ENRON se declaró en quiebra el 2 de diciembre de 2002, los funcionarios de alto nivel, responsables de su desaparición, al final tuvieron que responder por sus acciones. De hecho, el director de finanzas, Andrew Fastow, fue sentenciado a diez años de prisión, y Ken Lay, el anterior presidente del consejo y director ejecutivo, también resultó acusado. Lay negó todos los cargos, que incluían mentir al público, a los inversionistas y a los empleados de ENRON, y hacer declaraciones falsas. Desafortunadamente para miles de empleados que perdieron su empleo y sus ahorros, ya era demasiado tarde.
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Caso Enron, una enseñanza de toda la vida para los profesionales contables. (Tomado de http://actualicese.com/actualidad/2009/02/02/caso-enron-unaensenanza-de-toda-la-vida-para-los-profesionales-contables/)
Enron Corporation fue una empresa de energía con sede en Houston, Texas que empleaba a más de 21.000 personas hacia mediados de 2002. Enron se constituyó en 1985 por la fusión de las empresas Houston Natural Gas e InterNorth. Kenneth Lay, presidente de la ex Houston Natural Gas y luego presidente de Enron, dirigió a la compañía casi desde su creación hasta poco tiempo antes de su estrepitosa caída. La empresa originalmente se dedicaba a la administración de gasoductos dentro de los Estados Unidos, aunque luego expandió sus operaciones como intermediario de los contratos de futuros y derivados del gas natural y al desarrollo, construcción y operación de gasoductos y plantas de energía, por todo el mundo, convirtiéndose rápidamente en una empresa de renombre internacional. Enron creció exponencialmente en su área original y se introdujo en otros rubros como la trasmisión de energía eléctrica previendo su posible des-regulación como había ocurrido en el caso del gas. La empresa también desarrolló nuevos mercados en el área de las comunicaciones, manejo de riesgos y seguros en general. En su momento la revista Fortune la designó como la empresa más innovadora de los Estados Unidos durante cinco años consecutivos, entre 1996 y 2000. Además apareció en la lista de los 100 mejores empleadores de dicha revista en 2000, y era admirada por la grandilocuencia de sus instalaciones entre los ejecutivos de empresas. Sin embargo, la reputación de esta empresa comenzó a decaer debido a los insistentes rumores de pago de sobornos y tráfico de influencias para obtener contratos en América Central, América del Sur, África, las Filipinas y la India. El escándalo más resonante estuvo vinculado al Contrato que tenía Enron con la empresa de energía Maharashtra State Electricity Board. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Simultáneamente, una serie de técnicas contables fraudulentas, avaladas por su empresa auditora, la entonces prestigiosa firma Arthur Andersen, permitieron crear el mayor fraude empresarial conocido hasta ese entonces. En agosto de 2000 la empresa alcanzó su cénit, logrando una cotización de $ 90.56 dólares por cada acción. Sin embargo, una vez iniciado el año 2002, las acciones de la empresa en Wall Street comenzaron a caer rápidamente de 85 a 30 dólares, cuando surgieron rumores de que las ganancias de Enron eran el resultado de negocios con sus propias subsidiarias, una práctica que le permitía "maquillar" las gigantescas pérdidas que había sufrido en los últimos años. Cuando se hizo público el escándalo sobre el uso de prácticas irregulares de contabilidad, Enron se vino abajo y llegó al borde de la bancarrota hacia mediados de noviembre de 2002. Desde allí, la palabra "Enron" se convirtió, para la cultura popular, en un sinónimo del fraude empresarial planificado. Enron solicitó protección por bancarrota en Europa el 30 de noviembre y en los Estados Unidos el 2 de diciembre de 2002. Arthur Andersen Arthur Andersen, Sociedad de Responsabilidad Limitada, fue hasta el año 2002 una de las cinco grandes compañías auditoras del mundo. Su sede se encontraba en Chicago; Además de la auditoría, ofrecía servicios de asesoramiento fiscal y jurídico. En 2002, Arthur Andersen se vio involucrado en el escándalo financiero Enron, lo que motivó el cese de casi todas sus actividades. A partir de entonces, las sociedades de Arthur Andersen en los diferentes países se fueron disolviendo y sus equipos profesionales se fusionaron o fueron absorbidos por otras empresas del sector. Arthur Andersen fue fundada en 1913 por Arthur Andersen y Clarence DeLany bajo la denominación "Andersen, DeLany & Co". Andersen era por aquel entonces catedrático de finanzas empresariales en la universidad Northwestern University (cerca de Chicago). Su primer cliente fue la empresa cervecera Schlitz Beer Company de ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Milwaukee, ciudad situada al norte de Chicago. En 1918 el nombre de la compañía fue sustituido por "Arthur Andersen & Co". El final de Arthur Andersen ocurrió cuando la companía, como auditores de Enron Corporation, fue sentenciada por los tribunales federales de Houston el sábado, 16 de junio de 2002, por delitos de obstrucción a la justicia, y de destrucción y alteración de documentos relacionados con la quiebra de Enron y las irregularidades cometidas por dicha corporación. La multa impuesta fue de unos $ 500.000.00, y además se privó a la compañía de poder seguir ejerciendo sus funciones de auditoría y asesoría para las sociedades registradas en la bolsa de valores de los Estados Unidos. El 31 de mayo de 2005 la corte suprema de Estados Unidos, a raíz de una apelación por parte de Arthur Andersen, absolvió a la compañía basándose en la vaguedad de las pruebas presentadas por la acusación, estimando además que el jurado del juicio condenatorio estuvo «aleccionado» por la fiscalía para culpabilizar a la auditora «por destruir papeles, incluso si no hubiera ánimo de obstruir a la Justicia». Sin embargo, la compañía no pudo recuperarse de la pérdida de prestigio y capital humano y fue incapaz de retomar la actividad profesional anterior, ni siquiera a menor escala. Al año 2012, Arthur Andersen no ha sido disuelta. Opera en un centro de conferencias en St. Charles, Illinois (Estados Unidos), utilizado para conferencias y cursos de formación de diversas consultoras y auditoras. ¿Qué provocó su colapso? Cuando la empresa informó acerca de los resultados del tercer trimestre de 2002, reveló un agujero negro que deprimió el precio de sus acciones. La agencia reguladora del sector financiero estadounidense, la Securities Exchange Commission (SEC), inició una investigación de la empresa y sus resultados.
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Enron admitió que había inflado las utilidades y pidió protección por bancarrota el 2 de Diciembre de ese año. Se descubrió que millones de dólares en deuda habían sido escondidos en una compleja red de transacciones. Las audiencias parlamentarias e indagaciones de las agencias reguladoras fueron seguidas por una investigación penal para buscar a los culpables de la caída de Enron. ¿Qué salió mal? Las operaciones comerciales de Enron dependían fuertemente de transacciones comerciales complejas, muchas de ellas asociadas a negocios futuros. Se alega que muchas de esas apuestas a precios energéticos futuros estaban perdiendo dinero, y que, para disfrazar esto, se creó una red de “sociedades” que mantenían las pérdidas fuera de los balances generales de la compañía. Algunas de las sociedades fueron supuestamente armadas por ejecutivos, para beneficiar a ellos y a sus familias en varios millones de dólares. Adicionalmente, muchos de los ejecutivos de la empresa supuestamente obtuvieron utilidades inmensas al vender sus acciones antes de que se hicieran públicas las dificultades de Enron. ¿Cuál fue el efecto del colapso de Enron? Enron dejó US$31.800 millones en deudas, sus acciones perdieron todo valor, y 21.000 personas alrededor del mundo se quedaron sin empleo. Enron salió de la protección de bancarrota en 2002, y sigue vendiendo sus activos restantes para pagar a los acreedores. El mensaje de Enron para Auditores… El caso Enron se convirtió en un caso emblemático para los comités de Auditoría. Aunque no se puede prejuzgar la gestión del comité de Auditoría de Enron, su experiencia muestra que ellos deben tener en consideración varios aspectos. Cada miembro del comité necesita estar financieramente competente para entender el balance y las respectivas notas de la compañía. También los miembros del comité de ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Auditoría deben conocer las recomendaciones que cada Estado hace con respecto a las normas contables, para examinar de cerca las transacciones significativas, especialmente aquellas que pueden cambiar la estimación de utilidades para el trimestre o año. De igual manera, preguntar al Gerente de Finanzas y al Auditor Externo, si las transacciones se registran en el balance de acuerdo a los más altos estándares que se podría usar, y si no, por qué no. ¿Qué significa el caso Enron para los Auditores? El analista chileno Teodoro Wigodski plantea que es evidente que las empresas de Auditoría han perdido la confianza de algunos accionistas, cosa que no es exclusivo del caso Enron. Se ha presentado una sucesión de compañías americanas donde los Auditores Externos no hicieron bien su trabajo. Comenta: “Me parece que los Auditores Externos estarán haciendo algunos cambios fundamentales en cómo hacen sus revisiones, para la aprobación de los balances. La lección fundamental aquí es que se pueden tener todas las reglas contables que se pueden escribir, desarrollar nuevas reglas para contabilizar las entidades de propósito especial o para la valorización de derivados y requerir gran transparencia de la métrica de las variables financieras o de las transacciones con partes relacionadas. Al final, ninguna regla será suficiente, si los altos ejecutivos juegan con los números y “cocinan” los resultados para el balance y, los Auditores Externos no identifican que se está cocinando y si el “plato” será comestible para los inversionistas y los mercados”, agrega. Los cuatro graves errores de terceros El mismo Wigodski tiene una hipótesis de cuatro equivocaciones en las cuales cayeron las personas externas que participaron en este escándalo:
El primero, un vacío en la legislación bursátil estadounidense, que permitió radicar el endeudamiento de Enron en sociedades instrumentales de propósito específico,
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que no fueron consideradas en el balance consolidado, por lo que el mercado no podía conocer su verdadera situación financiera.
El segundo error fue en el marco legal de la desregulación del sector eléctrico en EEUU, que no puso razonables restricciones a inversiones en derivados financieros.
El tercero fue de la empresa auditora, los bancos de inversiones y las agencias de calificación de riesgo, que no dieron señales oportunas de alerta, dejando en evidencia la inadecuada capacidad de reacción de estas firmas.
El cuarto, es el alto nivel de relación que se observaba desde 1985 entre las autoridades de gobierno y políticos de todos los sectores y Enron, lo que contribuyó a potenciar la característica arrogancia de los ejecutivos de esta empresa frente al mercado.
Conclusión Caso Enron La principal experiencia que se puede extraer de este caso es que los contadores y/o auditores deben conocer mucho más de lo que su profesión les demanda; deben informarse acerca de las actividades a que se dedica el cliente o la entidad para la cual laboren. No se debe limitar a llevar sus cuentas y trámites únicamente, sino deben cuando menos conocer todos sus movimientos, en la medida de lo posible. Especialmente cuando se trate de entidades muy grandes, como en este ejemplo en particular. Si en este caso se hubieran rendido los informes adecuados, seguramente el impacto habría sido menos grave. En base a este comentario es muy importante preguntarse ¿a quién le correspondería decidir que algo estaba mal?. Se podría concluir que, por supuesto, a los propietarios o altos ejecutivos de dicha empresa; Sin embargo, los contadores y auditores deberían haber emitido cualquier cantidad de advertencias mediante sus respectivos informes, de tal manera que existiera evidencia de todos los recursos de salvaguardas que les desvinculara de cualquier decisión a considerar. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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En base a lo anterior, es de suma importancia que una vez el profesional contable conozca toda la actividad de su cliente se haga un auto examen para considerarse capaz de cumplir a cabalidad con las funciones que le correspondan. Dicha capacidad debe medirse desde el punto de vista de su preparación y, desde luego, saber si estará preparado para enfrentar a sus clientes a la hora de rendirles su respectivo informe. En otras palabras, el profesional de la contabilidad debe auto declararse o considerarse competente en su campo de acción. Es muy importante mencionar que cuando las entidades sean de carácter multinacional, el nivel de competencia es mucho más alto y se debe ser extremadamente responsable en la toma de decisiones, ya que dicha capacidad debe extenderse a las leyes y normativas de los diferentes países o regiones donde la empresa tenga presencia. Por supuesto, en caso de que se detecte algún fallo en cualquier trámite contable o informes financieros, nadie estará exento de culpa aduciendo desconocimiento de cualquier ley o normativa vigente. Se debe considerar que cuando se emitan informes financieros, estos servirán o influenciarán la toma de decisiones, especialmente en aquellos puntos que determinen un giro considerable en las políticas a implementar por parte de la entidad para la cual se labore. Considerando los principios fundamentales que todo profesional de la contabilidad debe poner en práctica en su desempeño laboral, se pueden aplicar estos al caso Enron, como sigue: Integridad en el Trabajo: bajo este principio tanto los contadores como auditores debieron actuar con franqueza y honestidad y en todo caso, quizás lo más importante que demanda este apartado es desvinculase tanto como fuera posible una vez se detectaron errores, y fueran estos intencionales o peor aún, que el cliente o entidad tuviera conocimiento de la situación, tal como sucedió. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Entre las anomalías, que ahora se sabe sucedieron, fue que los informes contenían errores cometidos a propósito con el fin de alterar resultados y reforzar la toma de decisiones que en su momento se realizaron. Por supuesto, el contenido de dichos informes se emitió de forma totalmente irresponsable. Lo mejor que los contadores o auditores deberían haber hecho en su momento es desvincularse de toda acción que se derivara de sus observaciones dejando constancia por escrito. Ante esto cabe hacerse la pregunta ¿Bajo qué condiciones actuaron los auditores?; ¿Bajo amenazas, o mediante sobornos?… pregunta que será muy difícil contestar… Desde el punto de vista del principio de la Objetividad, se puede decir que en vista que los profesionales de la contabilidad quizás no podían ejecutar la correcta aplicación de sus conocimientos, por razones difíciles de establecer en este análisis, lo mejor hubiese sido que renunciaran a su cargo a fin de aplicar criterios parciales a la ética y profesionalismo. En cuanto la Competencia Profesional y Cuidado Suficiente, debieron ser capaces de detectar cualquier anomalía en la actuación de los ejecutivos de la empresa y las acciones que estos implementaban para mantener a flote la compañía. La falta de competencia y actualización tanto de los conocimientos como de lo que sucedía en la empresa, así como saber de la actuación de todas las personas que estaban bajo su cadena de mando, seguramente fueron descuidadas o, debe insistirse, obviadas maliciosamente. También debió influir en gran medida el principio del Carácter Confidencial; debe recordarse que este limita en gran medida al profesional contable para que revele la información que le ha confiado su cliente, tampoco llevarla fuera de la firma para la cual trabaja. Por supuesto bajo procedimientos legales, que seguro los hubo en este caso, el código de Ética de IFAC sí faculta al profesional de la contabilidad a compartir información siempre y cuando se le requiera, pero no bajo su iniciativa. Además ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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cualquier información entregada a terceros debe dejarse constancia de lo que se entrega así como a quién se le entrega. El Comportamiento Profesional. Este principio debió ser muy difícil de aplicar en el caso Enron considerando que esta era una empresa multinacional, lo que obligaba al profesional de la contabilidad a dar cumplimiento a todas las disposiciones legales aplicables a cada país donde la firma tenía presencia, sin poner en tela de juicio su capacidad y experiencia. Como una conclusión general a partir de este caso, puede decirse que la falta de ética y de los principios fundamentales que deben regir esta práctica, no solo afecta el honor del profesional de la contabilidad. Las consecuencias pueden ser muy graves y costosas para su reputación que podría, en el peor de los casos, acabar con su carrera profesional. Es decir, cuando no se aplican los conocimientos de forma correcta y adecuada, no solo se pierden los valores, sino también el castigo podría ser hasta la cárcel y la pérdida de sus credenciales como profesional de la contabilidad, producto de las sanciones que el Consejo de Vigilancia determine. En el caso de la firma auditora Arthur Andersen, Sociedad de Responsabilidad Limitada, las consecuencias de actuación en el caso Enron llevó al traste con toda una vida de trabajo y la ruina de una de las compañías auditoras más importante de los Estados Unidos. A pesar que la firma Arthur Andersen apeló la sanción impuesta, y fue absuelta, la compañía no pudo recuperarse de la pérdida de capital humano, prestigio y credibilidad; fue incapaz de retomar la actividad profesional anterior, ni siquiera a menor escala.
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6.1.5. RESUMEN En la Sección 2 de la NIIF para PYMES párrafo 2.7 se estableció la fiabilidad como una de las principales características cualitativas de la información en los estados financieros. El contador sabe que si emite los estados financieros con los valores reales, sus impuestos serán altos. Pensar en cómo modificar la información para que los impuestos disminuyan, luego reflexionar y decidir en no modificar la información, de manera que no tenga sesgo. ¿Por qué razón el contador decide emitir los informes financieros con la información correcta? Es a través de códigos de ética, que las personas cumplen una serie de acciones que están permitidas. Un código de ética profesional es un instrumento normativo que guía la conducta, que señala las responsabilidades y derechos que deben observarse. En el ejercicio de la profesión contable en El Salvador, se cuenta con un ente regulador. Este es el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría (CVPCPA), quien tiene como atribución emitir o autorizar las normas de carácter técnico y ético. Existe otro código de carácter internacional; el Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad, emitido por el Consejo de Normas Internacionales de Ética para Contadores. Según la sección 100 de dicho código, existe un principio fundamental que identifica a la profesión contable: la responsabilidad de actuar en interés público. Dicho código contiene tres partes. La Parte A establece los principios fundamentales de ética profesional para los profesionales de la contabilidad. La Parte B se aplica a los profesionales de la contabilidad en ejercicio. La Parte C se aplica a los profesionales de la contabilidad en la empresa. El Código IFAC lista como principios fundamentales en la profesión contable: la Integridad, la Objetividad, la Competencia y diligencia profesionales, la Confidencialidad, y el Comportamiento profesional. Además establece ciertas categorías que pueden afectar su actuación: amenaza de interés propio, amenaza de auto revisión, amenaza de abogacía, amenaza de familiaridad, y amenaza de intimidación. ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
En El Salvador existe la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría con los objetivos de regular el Ejercicio de la Profesión de la Contaduría Pública, regular la función de la Auditoría y regular los derechos y obligaciones de las personas naturales y jurídicas que ejerzan la Auditoría. Cuenta con un Código de Ética compuesto por una introducción que define la responsabilidad del contador público hacia la sociedad, hacia el patrocinador de los servicios, y hacia la profesión. Asimismo cita los principios fundamentales en el ejercicio de la profesión: la responsabilidad hacia la Sociedad que, a la vez incluye la independencia de criterio, la calidad profesional de los servicios, la preparación y calidad del profesional, la responsabilidad personal. La responsabilidad hacia quien patrocina los servicios, que incluye el secreto profesional, rechazar tareas que no cumplan con la moral, la lealtad, la retribución económica. La responsabilidad hacia la profesión, que incluye el respeto a los colegas de profesión, la dignificación profesional y la difusión de conocimientos técnicos. Los principios que deben regir la conducta del contador deben ser: la Integridad en el Trabajo, la Objetividad, la Competencia Profesional y Cuidado Suficiente, el carácter Confidencial, el Comportamiento profesional. Para aplicar dichos principios de la ética se realizará un análisis del caso Enron. Una compañía que se dedicaba a la distribución de energía, donde los ejecutivos se dedicaron a inflar el valor de los contratos de sus estimaciones internas. Enron creció exponencialmente en su área original y se introdujo en otros rubros como la trasmisión de energía eléctrica, también desarrolló nuevos mercados en el área de las comunicaciones, manejo de riesgos y seguros en general. Una serie de técnicas contables fraudulentas, avaladas por su empresa auditora, la firma Arthur Andersen, permitieron crear el mayor fraude empresarial conocido hasta ese entonces. El director de finanzas, Andrew Fastow, fue sentenciado a diez años de prisión, y Ken Lay, el anterior presidente del consejo y director ejecutivo, también resultó acusado. La firma cesó casi todas sus actividades. El 31 de mayo de 2005 la corte suprema de Estados Unidos, a raíz de una ___________________________________________________________________________________________________________________________ CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA
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apelación, absolvió a la compañía, sin embargo, no pudo recuperarse de la pérdida de prestigio y capital humano. La experiencia de este caso es que los contadores y/o auditores deben conocer mucho más. Si en este caso se hubieran rendido los informes adecuados, seguramente el impacto habría sido menos grave. En base a este comentario es muy importante preguntarse ¿a quién le correspondería considerar que algo estaba mal? Se podría concluir que, por supuesto, a los propietarios o altos ejecutivos de dicha empresa. Sin embargo, los contadores y auditores deberían haber sido más acuciosos y debieron emitir cualquier cantidad de advertencias mediante sus respectivos informes. Considerando los principios fundamentales, se pueden aplicar estos al caso Enron. Integridad en el Trabajo: tanto los contadores como auditores debieron actuar con franqueza y honestidad y en todo caso, debieron desvinculase tanto como fuera posible una vez se detectaron errores. Bajo el principio de la Objetividad, quizás no podían ejecutar la correcta aplicación de conocimientos, lo mejor hubiese sido que renunciaran a su cargo a fin de aplicar criterios parciales a la ética y profesionalismo. Para la Competencia Profesional y Cuidado Suficiente, debieron ser capaces de detectar cualquier anomalía en los ejecutivos de la empresa y las acciones que realizaban. Comportamiento Profesional. Este principio debió ser muy difícil de aplicar, ya que esta era una empresa multinacional, lo que obligaba a dar cumplimiento a todas las disposiciones legales aplicables a cada país donde la firma tenía presencia. Como conclusión, la falta de ética y de los principios fundamentales, no solo afecta el honor del profesional de la contabilidad. Las consecuencias pueden ser muy graves y para su reputación que podría, acabar con su carrera profesional.
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
6.1.6. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS Cuestionario 1. ¿Qué característica afín a la ética se establece en la sección 2 de la NIIF para
PyMEs? 2. ¿Qué es un Código de Ética Profesional? 3. ¿Cuál es la función principal del Consejo de Vigilancia de la Profesión de la
Contaduría Pública y Auditoria? 4. ¿Cuál es la misión de la Federación Internacional de Contadores IFAC? 5. ¿Cuál es el principio fundamental que identifica a la profesión contable? 6. ¿En qué consiste el principio de comportamiento profesional? 7. ¿Qué atribuciones exige el principio de competencia y diligencia profesional a
todos los profesionales de la contabilidad? 8. ¿Qué conducta debe observar el profesional de la contabilidad bajo el principio de
la Confidencialidad? 9. ¿Qué es la amenaza de intimidación? 10. Explique en qué con consiste la amenaza de abogacía: 11. ¿En qué consiste las salvaguardas en desarrollo de la profesión contable? 12. ¿Cuáles son las categorías en que se dividen las salvaguardas? 13. ¿Cuáles son los objetivos de la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría? 14. ¿Cuáles son las disposiciones legales que exigen revelación de información al
contador? 15. Explique brevemente en qué consiste el fracaso de la compañía Enron. 16. ¿Cuál fue el efecto del colapso de Enron? 17. ¿Cuáles son los cuatro graves errores de terceros en el caso Enron? 18. ¿Cuáles son las consecuencias de no actuar adecuadamente en el desarrollo de la
profesión?
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Unidad 6 – LA ÉTICA DEL CONTADOR ________________________________________________________________________________________________________________________________________
Lecturas Enlaces web recomendados:
http://es.wikipedia.org/wiki/Enron (el caso Enron en su totalidad).
http://es.wikipedia.org/wiki/Bernard_Madoff
(otro
ejemplo
de
fraude
financiero).
http://es.wikipedia.org/wiki/WorldCom (otro ejemplo de fraude financiero).
http://es.wikipedia.org/wiki/Standard_%26_Poor's (el caso de una firma calificadora de riesgos).
http://archive.org/details/Enron_TheSmartestGuysInTheRoom
(documental
sobre el caso Enron)
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CAPITULO 4
Capítulo 4 – CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
Autor: Claudia Guardado
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Capítulo 4 – CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
CONCLUSIONES
La experiencia obtenida con la elaboración del Cuaderno de Cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia, ha servido para concluir que, en efecto, este puede facilitar el proceso de enseñanza-aprendizaje, pues el docente contará con una herramienta que integra los contenidos teóricos, prácticos, guías de ejercicios y lecturas recomendadas como complemento al material existente en el cuaderno, adaptados al entorno de El Salvador. Al tener el material recopilado, dispondrá de más tiempo para planificar cada clase. Asimismo, el cuaderno de cátedra será el material de consulta de los estudiantes, tanto de la asignatura Contabilidad Intermedia, como de otras que necesiten reforzar un contenido específico. El cuaderno ha sido elaborado incluso, pensando que el estudiante pueda autoformarse, ya que está redactado y presentado de una forma sencilla y práctica. A través de los cuestionarios, lecturas y enlaces web recomendadas, el alumno dispone de diversas alternativas para reforzar los contenidos, de manera que se interese por ampliar cada uno de los temas. Se concluye además que este Cuaderno será un documento que sirva de base para actualizarlo constantemente, ya que se elaboró fundamentado en la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para PyMEs), emitidas en julio de 2009 por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB), con base legal vigente al año 2013, y al Plan de Estudios 2013 aprobado por el MINED; por lo que al existir cualquier modificación a la base técnica, legal o al Plan de Estudios, el cuaderno deberá actualizarse. El contenido del cuaderno de cátedra será enriquecido con la experiencia del docente que imparta la asignatura.
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Capítulo 4 – CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES ________________________________________________________________________________________________________________________________________
RECOMENDACIONES
Posterior al desarrollo del Cuaderno de Cátedra de la asignatura Contabilidad Intermedia, se recomienda: 1.
A pesar de que el material es extenso, se recomienda al docente que utilice el Cuaderno de Cátedra de Contabilidad Intermedia para impartir la asignatura.
2.
Que el docente sugiera a los alumnos la lectura preliminar y continua de los temas.
3.
Utilizar el Cuaderno de Cátedra como material de apoyo en el desarrollo de la asignatura.
4.
Que el docente entregue guías de estudio con los cuestionarios y/o ejercicios sugeridos incluidos en cada contenido, previamente a la clase.
5.
Incentivar a los estudiantes a examinar las lecturas y enlaces web recomendadas.
6.
Que el docente haga práctica la clase con el uso de herramientas informáticas.
7.
Promover la elaboración de un software contable para la práctica de los alumnos de la asignatura Contabilidad Intermedia, ya que en el mundo laboral es imprescindible tanto el conocimiento de los contenidos, como el uso de tecnología informática.
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BIBLIOGRAFÍA
Amorim, Jaime López (1968) – Digresión a través del Vestuoso Mundo de la Contabilidad. Oporto, Librería Avis.
Código de Comercio de El Salvador.
Código de Trabajo de El Salvador.
Código Procesal Civil y Mercantil de El Salvador.
Código Tributario de El Salvador
Contabilidad Financiera, Guajardo Cantú, Gerardo, McGraw Hill Editores, 4ª Edición, 2004.
Contabilidad Financiera, Guajardo Cantú, Gerardo, McGraw Hill Editores, 5ª Edición, 2005.
Contabilidad Intermedia, Romero López, Álvaro Javier, McGraw Hill Editores, 2ª Edición, 2005.
Fornos Gómez, Manuel de Jesús (2003) Contabilidad 1, Tercera Edición, Talleres Gráficos Universidad Centroamericana José Simeón Cañas. El Salvador.
Hendriksen, Eldon (1970) – Teoría de la Contabilidad. Barcelona. Editorial Hispano-Americana.
Introducción a la Contabilidad General, Francisco A. Pellegrino. Universidad Católica Andrés Bello. Instituto Universitario Tecnológico Américo Vespucio. Caracas 2001.
Kam, Vernon (1990) – Accounting Theory, 2ª Edition, Nueva York. John Wiley & Sons.
Ley Orgánica de Administración Financiera del Estado de El Salvador.
Matemática Aplicada a Operaciones Financiera, Salamanca Castillo, Otto. Año 2003.
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NIIF para PyMEs, emitidas en julio 2009.
Rivero Romero, José (1997) – “El nacimiento y evolución de la contabilidad en el mundo antiguo”. Ensayos y Estudios Contables del ICAC, Madrid.
Sa, Antonio López de (1998ª) – Historia General y de las doctrinas de la Contabilidad, 2ª Ed. Lisboa, Vislis Editores.
Sarmento, José Antonio (1997) – “Notas de introducción a la Teoría de la Contabilidad”. Revista de Contabilidad y Comercio. Oct.1997.
Segundo Curso de Contabilidad”, Lara Flores, Elías, Pág. 15
Silva, Fernando V. Goncalves da (1959) – Resumen y Crítica de las principales Doctrinas Contabilísticas. Centro Gráfico de Famalcao.
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http://www.arteguias.com/economiamedieval.htm
http://www.consejodevigilancia.gob.sv
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http://www.definicion.org
http://www.ifac.org/
http://www.iscpelsalvador.com/
http://www.isss.gob.sv/
http://www.monografias.com/trabajos15/hist-contabilidad/histcontabilidad.shtml
http://www.monografias.com/trabajos45/ejes-transversales/ejestransversales2.shtml
http://www.ssf.gob.sv
http:/www.mh.gob.sv
https://www.bves.com.sv
https://www.confia.com.sv
https://www.ipsfa.com/
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ANEXOS
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ANEXO 1: ENTREVISTA A DOCENTES CON FORMACIÓN PEDAGÓGICA
UNIVERSIDAD POLITECNICA DE EL SALVADOR FACULTAD DE CIENCIAS ECÓNOMICAS CARRERA: Licenciatura en Contaduría Pública, y Licenciatura en Administración de Empresas
GUÍA DE ENTREVISTA DIRIGIDA A:
LIC. OTTO SALAMANCA CASTILLO (Docente Universidad Politécnica de El Salvador)
La presente guía de entrevista tiene como objetivo recopilar aportes técnicos de parte de profesionales en pedagogía sobre aspectos generales de un Cuaderno de Cátedra, aportes a utilizar en la elaboración de la propuesta “Desarrollo de un Cuaderno de Cátedra para Impartir la Asignatura Contabilidad Intermedia en la Universidad Politécnica de El Salvador”, para optar al Grado Académico de Licenciatura de Contaduría Pública y Administración de Empresas.
1.
2.
¿Cuál es su formación en el área pedagógica?
Docente I (Educación Primarias).
Docente II (Educación Secundaria).
Docente III (Educación Superior).
MEBLEC (Modelo Educativo de Enseñanza B-Learning por Competencias)
OIT: Formador de Formadores por Competencias.
Para usted ¿Qué es un Cuaderno de Cátedra? Es una planificación didáctica. Es un medio auxiliar donde se definen objetivos, contenidos y las competencias a formar, así como el alcance de la asignatura. Es una valiosa herramienta de apoyo al docente, la cual debe ajustarse de acuerdo a las capacidades del recurso humano.
3.
¿Cuáles considera usted, qué son los elementos fundamentales que estructuran un Cuaderno de Cátedra?
Planificación.
Fijar objetivos generales, específicos de actitud de aprendizaje.
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429
Programación: distancia en el tiempo, objetivos de cada unidad, definir qué es lo que se busca. Competencias y valores.
4.
Estímulos (Claroline como estrategia).
¿Existe alguna terminología que recomiende utilizar o evitar? Posición en sentido común. Todo término o frase tiene un sentido propio.
5.
¿Considera recomendable para el alumno como para el docente tener como apoyo un Cuaderno de Cátedra? ¿Por qué? Sí, es una herramienta que ayuda a fomentar competencias, valores a cumplir valores, que ayude a programarse. Autoformación; dejar inquietudes.
6.
¿Cuál es su opinión sobre el uso de un Cuaderno de Cátedra para impartir una asignatura?
Lo considera muy útil.
Ver libro de Matemática Financiera. Es un modelo. Nació de la necesidad de ordenar y documentar los contenidos a impartir.
7.
¿Recomendaría alguna metodología que pueda incluirse en un Cuaderno de Cátedra?
Marco teórico, práctico y ejercicios.
Cuántas unidades temáticas tengo.
Declaración de objetivos por cada unidad temática (conocimientos, habilidades, destrezas y valores).
Contenido por tema.
Contenido temático: Marco teórico: ejemplos, ejercicios. Cuestionamientos o preguntas de comprobación. Enlaces en internet.
8.
¿Cuál bibliografía recomienda como guía para elaborar un Cuaderno de Cátedra?
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430
9.
Se sugiere comparar con otras tesis similares.
Alfa y Omega (México Editorial).
Gestiópolis - sección de educación.
¿Recomendaría algún recurso informático para la enseñanza para utilizar simultáneamente a un Cuaderno de Cátedra? CLAROLINE, desde el punto de vista didáctico. Poner el Cuaderno de Cátedra y enlace a otros software o sitios con información de interés para la materia.
10. ¿Qué herramientas/recursos didácticos se pueden utilizar en un Cuaderno de Cátedra? El Cuaderno de Cátedra es un recurso, software, libros de texto, CLAROLINE, Internet, investigación de campo, investigación bibliográfica. 11. ¿Qué recomendaciones puede darnos para el desarrollo de nuestro Cuaderno de Cátedra? La redacción es fundamental, el lenguaje debe ser sencillo y comprensible, siempre manteniendo las reglas de sintaxis. Existe terminología técnica, a excepción de eso todo debe ser simple.
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UNIVERSIDAD POLITECNICA DE EL SALVADOR FACULTAD DE CIENCIAS ECÓNOMICAS CARRERA: Licenciatura en Contaduría Pública, y Licenciatura en Administración de Empresas
GUÍA DE ENTREVISTA DIRIGIDA A:
LICDA. ALICIA YAMILETH MAGAÑA JIMÉNEZ (Docente Universidad Politécnica de El Salvador)
La presente guía de entrevista tiene como objetivo recopilar aportes técnicos de parte de profesionales en pedagogía sobre aspectos generales de un Cuaderno de Cátedra, aportes a utilizar en la elaboración de la propuesta “Desarrollo de un Cuaderno de Cátedra para Impartir la Asignatura Contabilidad Intermedia en la Universidad Politécnica de El Salvador”, para optar al Grado Académico de Licenciatura de Contaduría Pública y Administración de Empresas.
1.
¿Cuál es su formación en el área pedagógica? Poseo un diplomado en formación pedagógica para profesionales obtenido en el 2009, además estoy acreditada por el Ministerio de Educación con el Escalafón 1 y 2.
2.
Para usted ¿Qué es un Cuaderno de Cátedra? Es un documento escrito que el docente utiliza para desarrollar los guiones de clase que desarrolla al impartir la cátedra, cuyo contenido debe ser teórico, práctico y estar sometido a una continua actualización.
3.
¿Cuáles considera usted, que son los elementos fundamentales que estructuran un Cuaderno de Cátedra? a.
Lineamientos Generales a considerar: CICLO - AÑO Docente: Carrera: Plan: Asignatura: Número de Orden en Pensum: Número de Horas por Ciclo:
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Duración de Ciclo: Unidades Valorativas: Pre-Requisitos: Ciclo Académico: CUM: Duración de la Clase: Descripción de la Asignatura b. Objetivos del Curso: Objetivo General y un objetivo por cada unidad didáctica. c. Principios a desarrollar en la cátedra. d. Competencias necesarias que necesita un alumno para cursar dicha asignatura. e. Fortalezas y Debilidades que enfrenta el estudiantado al cursar la materia. f.
Enfoques metodológicos a emplear.
g. Estrategias Evaluativas h. Competencias de Salida i.
Fuentes de Consulta.
4. ¿Existe alguna terminología que recomiende utilizar o evitar? Evitar que sea un documento extenso y saturado de teoría que el estudiante o el docente no leerán, recuerden que es una guía o un material de apoyo que se considera un refuerzo y no el total de la clase. En toda planeación de un cuaderno de catedra no deben faltar los siguientes elementos: competencias, contenidos, actividades, métodos de enseñanza, recursos auxiliares e instrumentos de evaluación. 5. ¿Considera recomendable para el alumno como para el docente tener como apoyo un Cuaderno de Cátedra? ¿Por qué? Sí, porque es una guía didáctica que facilita el aprendizaje del alumno y ayuda al docente a cumplir con los tiempos y el desarrollo curricular de la catedra. 6. ¿Cuál es su opinión sobre el uso de un Cuaderno de Cátedra para impartir una asignatura?
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Es muy útil, yo elaboro uno para cada materia que imparto y lo someto constantemente a actualizaciones, ya que las leyes están en constante cambio y si no se actualiza, el cuaderno de catedra pierde su valor. 7. ¿Recomendaría alguna metodología que pueda incluirse en un Cuaderno de Cátedra?
Formación Integral del estudiante por competencias.
Tutorías
Estrategias de aprendizaje (foros grupales, dinámicas, debates, evaluaciones grupales, discusiones, exposiciones…..etc)
8. ¿Cuál bibliografía recomienda como guía para elaborar un Cuaderno de Cátedra? a. Delors J. La educación encierra un tesoro. b. González A.H. Taxonomía Curricular. c. Didáctica General, Hernán Torres Maldonado y Delia Argentina Girón Padilla, volumen 9. d. M.A. Norma Ríos, Planeamiento Educativo. e. Gimeno J. y Pérez A., Comprender y Transformar la enseñanza. f.
Jesica Ramírez D. y Eduardo Santander, Instrumentos de Evaluación a través de competencias.
g. Frida Díaz Barriga Arceo y Gerardo Hernández, Editorial MC GRAW HILL, Estrategias docentes para un aprendizaje significativo. Capítulo 5. h. Oscar Picardo Joao, Rolando Balmore Pacheco, Diccionario de las Ciencias de la Educación. 9. ¿Recomendaría algún recurso informático para la enseñanza para utilizar simultáneamente a un Cuaderno de Cátedra? Aulas Virtuales, Foros, discusiones, debates, chats, exámenes con tiempos de respuesta programados.
10. ¿Qué herramientas/recursos didácticos se pueden utilizar en un Cuaderno de Cátedra?
Procesos de enseñanza aprendizaje
Aprendizaje por competencias
Desarrollo de guiones de clase y agenda diaria para administrar tiempos y contenidos.
Programa de estudios actualizado.
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Desarrollo de guías prácticas y tareas estructuradas que ayuden a fijar el conocimiento de cada clase.
Información veraz, actualizada y de Calidad.
Procesos de evaluación
Desarrollar currículo académico de la asignatura.
11. ¿Qué recomendaciones puede darnos para el desarrollo de nuestro Cuaderno de Cátedra? a. Análisis del diseño curricular actual junto con el de instituciones afines, que impartan esa materia con el afán de unificar contenidos e implementar los que a su juicio sean importantes y no se contemplen. b. Leer la bibliografía colocada en la presente encuesta.
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UNIVERSIDAD POLITECNICA DE EL SALVADOR FACULTAD DE CIENCIAS ECÓNOMICAS CARRERA: Licenciatura en Contaduría Pública, y Licenciatura en Administración de Empresas
GUÍA DE ENTREVISTA DIRIGIDA A:
LIC. VICENTE ALVARADO (Docente Universidad de El Salvador)
La presente guía de entrevista tiene como objetivo recopilar aportes técnicos de parte de profesionales en pedagogía sobre aspectos generales de un Cuaderno de Cátedra, aportes a utilizar en la elaboración de la propuesta “Desarrollo de un Cuaderno de Cátedra para Impartir la Asignatura Contabilidad Intermedia en la Universidad Politécnica de El Salvador”, para optar al Grado Académico de Licenciatura de Contaduría Pública y Administración de Empresas.
1.
¿Cuál es su formación en el área pedagógica? Diplomado en pedagogía, y Catedrático de la Universidad Nacional Nivel II
2.
Para usted ¿Qué es un Cuaderno de Cátedra? El desarrollo del contenido de un programa de estudios que sirven de guía para el desarrollo de una asignatura.
3.
¿Cuáles considera usted, que son los elementos fundamentales que estructuran un Cuaderno de Cátedra? Programa de estudios y Desarrollo de contenidos.
4.
¿Existe alguna terminología que recomiende utilizar o evitar? Siempre debe utilizar el lenguaje técnico NIIF para PYMES.
5.
¿Considera recomendable para el alumno como para el docente tener como apoyo un Cuaderno de Cátedra? ¿Por qué? Si es recomendable, debido a que representa un auxiliar de consulta y apoyo.
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6.
¿Cuál es su opinión sobre el uso de un Cuaderno de Cátedra para impartir una asignatura? Debe contener el desarrollo del programa y hacer relación con las Normas, Tributarias, Mercantiles y Laborales.
7.
¿Recomendaría alguna metodología que pueda incluirse en un Cuaderno de Cátedra? Metodología de Talleres.
8.
¿Cuál bibliografía recomienda como guía para elaborar un Cuaderno de Cátedra? NIIF para PYMES, y desarrollo de cuadernos del Banco Mundial, de allí ningún texto mexicano.
9.
¿Recomendaría algún recurso informático para la enseñanza para utilizar simultáneamente a un Cuaderno de Cátedra? No, porque el uso de Software es apoyo complementario, no un Cuaderno de Cátedra.
10. ¿Qué herramientas/recursos didácticos se pueden utilizar en un Cuaderno de Cátedra? Casos prácticos adaptados a la Legislación Salvadoreña. 11. ¿Qué recomendaciones puede darnos para el desarrollo de nuestro Cuaderno de Cátedra?
Que sea apegado a la realidad
Que relacione las normas técnicas con toda la legislación salvadoreña.
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UNIVERSIDAD POLITECNICA DE EL SALVADOR FACULTAD DE CIENCIAS ECÓNOMICAS CARRERA: Licenciatura en Contaduría Pública, y Licenciatura en Administración de Empresas
GUÍA DE ENTREVISTA DIRIGIDA A:
LIC. OSCAR ORLANDO URBINA CARABANTES (Docente Universidad Modular Abierta)
La presente guía de entrevista tiene como objetivo recopilar aportes técnicos de parte de profesionales en pedagogía sobre aspectos generales de un Cuaderno de Cátedra, aportes a utilizar en la elaboración de la propuesta “Desarrollo de un Cuaderno de Cátedra para Impartir la Asignatura Contabilidad Intermedia en la Universidad Politécnica de El Salvador”, para optar al Grado Académico de Licenciatura de Contaduría Pública y Administración de Empresas.
1.
2.
¿Cuál es su formación en el área pedagógica?
Diplomado en Docencia Superior Universitaria
Diplomado en Evaluación Educativa
Diplomado en Investigación Cualitativa y Cuantitativa
Curso para Asesores de Trabajos de Graduación y para Tribunales Examinadores
Para usted ¿Qué es un Cuaderno de Cátedra? Es un programa de estudios que contiene todos los lineamientos teóricos y de orientación para el desarrollo de una cátedra (Asignatura o materia) con base a un plan de estudios y una Carta Didáctica.
3.
¿Cuáles considera usted, que son los elementos fundamentales que estructuran un Cuaderno de Cátedra?
Objetivos de la asignatura
Temas, subtemas a desarrollar o contenido temático
Recursos Metodológicos utilizados
Áreas a desarrollar
Estrategias metodológicas
Proceso de Evaluación
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4.
5.
Bibliografía a utilizar
Ejes transversales
¿Existe alguna terminología que recomiende utilizar o evitar?
Recursos audiovisuales
Guiones de clase
Objetivos que se pretenden alcanzar
Evaluación de los aprendizajes
Estrategias
¿Considera recomendable para el alumno como para el docente tener como apoyo un Cuaderno de Cátedra? ¿Por qué? Si, porque constituye una guía que lo orienta para el desarrollo eficiente y eficaz de su cátedra.
6.
¿Cuál es su opinión sobre el uso de un Cuaderno de Cátedra para impartir una asignatura? Sería muy importante contar con un documento de este tipo, ya que se orientaría mejor la asignatura que se está impartiendo, en la medida que se vayan desarrollando los temas, en el orden y en el grado de profundidad que exige el plan de estudios aprobado, según cada centro de estudios superiores.
7.
¿Recomendaría alguna metodología que pueda incluirse en un Cuaderno de Cátedra? Incluir en el Cuaderno de Cátedra, una investigación relacionada con un tema en particular y luego someterlo a discusión con los estudiantes, es decir, evaluar los aprendizajes de forma más práctica, tomando de base, obviamente un tema, donde se pueda llegar a conclusiones, de “una educación para la vida”. El tema dependerá de cada asignatura; con ello se podría tomar de base unos de los ejes transversales, según la planificación de cada asignatura.
8.
¿Cuál bibliografía recomienda como guía para elaborar un Cuaderno de Cátedra? No tengo un libro en particular. Sería conveniente buscar en la biblioteca de la universidad o a través de sitios web.
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9.
¿Recomendaría algún recurso informático para la enseñanza para utilizar simultáneamente a un Cuaderno de Cátedra? Una computadora, Proyector de cañón, aulas virtuales a través de internet…
10. ¿Qué herramientas/recursos didácticos se pueden utilizar en un Cuaderno de Cátedra? Una computadora, Proyector de cañón, libros, boletines, revistas, aulas virtuales….En las aulas virtuales se puede aprovechar la participación de los estudiantes a través de foros, exámenes, laboratorios y elaboración de tareas. 11. ¿Qué recomendaciones puede darnos para el desarrollo de nuestro Cuaderno de Cátedra? Que sea diseñado de manera práctica, es decir, que facilite el desarrollo de la cátedra al docente. En ese sentido, deberá contener un desglose de todos los temas, pero en una forma sistemática se encuentren desarrollados, de forma tal, que se comience de lo sencillo a lo más complejo, a efecto de obtener logros significativos de aprendizajes.
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ANEXO 2: PLAN DE ESTUDIOS 2008
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441
Anexo 3 – Letra del Tesoro
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442
Anexo 4 – Modelo de Nota de Crédito del Tesoro Público (Anverso)
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443
Anexo 4 – Modelo de Nota de Crédito del Tesoro Público (Reverso)
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444
PLANIFICACIONES DIDÁCTICAS
(Autor: Claudia Guardado)
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445
Con el objetivo de facilitar la labor docente respecto a la programación y distribución de contenidos durante el ciclo, a continuación se presenta un cuadro resumen de las horas clase sugeridas por cada tema.
Se adicionan también las planificaciones didácticas, estructuradas de acuerdo a las consideraciones
de
elementos
fundamentales
proporcionados
por
docentes
experimentados, según entrevista realizada para desarrollar el presente cuaderno de cátedra.
Las planificaciones sugeridas están integradas por:
Tema
Tiempo de duración de clase
Contenido
Objetivos
Metodología de enseñanza sugerida
Bibliografía
Lecturas sugeridas
Actividades sugeridas
Se recomienda realizar un trabajo de investigación para todo el ciclo académico, con avances periódicos de entrega. El tema sugerido es “Desarrollo de Políticas Contables específicas de una entidad”.
CUADERNO DE CÁTEDRA DE CONTABILIDAD INTERMEDIA Horas Clase Contenido 1.
Horas1)
Aspectos Básicos de la Contabilidad
8
1.1. Concepto, objetivo y características de la Contabilidad 1.2. Bases Técnicas de Carácter Contable en El Salvador 2.
3.
5 3
Activos Corrientes 2.1 2.2. 2.3. 2.4. 2.5.
30
Efectivo y Equivalentes Inversiones Temporales El Flujo de Efectivo Las Cuentas por Cobrar Inventarios
6 3 6 7 8
Activos no Corrientes
6
3.1. Propiedad, Planta y Equipo 3.2. Depreciación 4.
5.
3 3
Pasivo Corriente y No Corriente 4.1. 4.2. 4.3 4.4.
Total Hrs.
15
Pasivos Corriente Pasivos No Corriente Pasivos Contingente Arrendamientos (Perspectiva del Arrendatario)
8 3 2 2
Patrimonio
10
5.1. Patrimonio 5.1.1. Capital Social 5.1.2. Resultados 5.1.3. Reserva Legal 6.
La Ética del Contador
6
6.1. La Ética del Contador Normas Técnicas Principios Básicos 1) Horas clase estimadas para cubrir el contenido. Son horas de 50 minutos.
75
El ciclo académico cuenta con 85 horas clase. La diferencia con la programación sugerida es de 10 horas, las cuales se destinan a: Horas parciales ordinarios Horas parciales extraordinarios
6 4
ASPECTOS BÁSICOS DE LA CONTABILIDAD
Tema: Tiempo:
8 horas clase
Contenido: 1.1. CONCEPTO, OBJETIVO Y CARACTERÍSTICAS DE LA CONTABILIDAD 1.1.1.
CONCEPTO
1.1.2.
OBJETIVOS
1.1.3.
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS
1.2. BASES TÉCNICAS DE CARÁCTER CONTABLE EN EL SALVADOR Objetivos:
Recordar los conceptos básicos de la contabilidad y sus elementos.
Mostrar las características cualitativas de la información en los estados financieros.
Identificar las bases técnicas actuales de carácter contable en El Salvador.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía: Prólogo a la NIIF para Pymes
NIIF para Pymes – Sección 2: Conceptos y Principios Generales.
Introducción a la Contabilidad General, Francisco A. Pellegrino. Universidad Católica Andrés Bello. Instituto Universitario Tecnológico Américo Vespucio. Caracas 2001.
Contabilidad Intermedia, Álvaro Javier Romero López. Benemérita Universidad Autónoma de Puebla. México 2005.
Lecturas sugeridas:
NIIF para Pymes – Sección 2: Conceptos y Principios Generales.
Marco Conceptual para la Información Financiera.
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
Tema: Tiempo:
6 horas clase
Contenido: 2.1. EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2.1.1. INTRODUCCIÓN 2.1.2. DEFINICIÓN 2.1.3. RECONOCIMIENTO 2.1.4. MEDICIÓN 2.1.5. COMPONENTES DEL EFECTIVO 2.1.5.1 EFECTIVO 2.1.5.2 EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2.1.5.3 EQUIVALENTES DE EFECTIVO RESTRINGIDOS 2.1.6. TRATAMIENTO CONTABLE 2.1.6.1 CONTROL INTERNO 2.1.6.2 CAJA GENERAL 2.1.6.2.1 Arqueos de Caja 2.1.6.3 CAJA CHICA 2.1.6.4 BANCOS 2.1.6.4.1 La Conciliación Bancaria 2.1.7. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
Objetivos:
Conocer la definición de efectivo, equivalentes de efectivo y equivalentes de efectivo restringido.
Conocer algunos ejemplos de equivalentes de efectivo utilizados en El Salvador.
Conocer el tratamiento contable del efectivo y equivalentes de acuerdo a la NIIF para Pymes.
Elaborar los ajustes por arqueos de caja.
Reconocer las operaciones relativas a la Caja Chica.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes.
Ley Orgánica de Administración Financiera del Estado.
http://www.gerencie.com/%C2%BFque-es-un-sobregiro-bancario.html
Código de Comercio de El Salvador.
Código Procesal Civil y Mercantil.
Lecturas sugeridas: Enlaces web recomendados: LETES
http://www.mh.gob.sv/portal/page/portal/PMH/Novedades/Publicaciones_y_B oletines/letes
https://www.bves.com.sv/faq_details.php?id=292 (entrevista Canal 12)
https://www.bves.com.sv/bolsa/anexos/productos_negocian/Portafolio%20de %20Productos.pdf
NCTP http://www.mh.gob.sv/portal/page/portal/PMH/Novedades/Publicacion
es_y_Boletines/NCTP/ntcpindividual_0.pdf http://www.mh.gob.sv/portal/page/portal/PMH/Servicios/Guia?
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
INVERSIONES TEMPORALES
Tema: Tiempo:
3 horas clase
Contenido: 2.2. INVERSIONES
TEMPORALES
(Inversión
en
Instrumentos
Financieros) 2.2.1. INTRODUCCIÓN 2.2.2. DEFINICIONES 2.2.3. CARACTERÍSTICAS 2.2.4. RECONOCIMIENTO 2.2.5. MEDICIÓN INICIAL 2.2.6. MEDICIÓN POSTERIOR 2.2.7. TRATAMIENTO CONTABLE 2.2.8. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
Objetivos:
Definir los instrumentos financieros básicos.
Conocer la definición y características de los instrumentos financieros considerados como inversiones temporales.
Analizar y aplicar las normas de valuación, presentación y revelación de las inversiones temporales.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymyes – Sección 11, párrafo 15
NIIF para Pymes – Párrafo 11.3.
http://definicion.de/inversion/
http://www.definicion.org/inversiones-temporales
https://www.bves.com.sv/bolsa/anexos/productos_negocian/Portafolio %20de%20Productos.pdf
https://www.bves.com.sv /glosario/g_m.htm
Lecturas sugeridas: Enlaces web recomendados:
https://www.bves.com.sv
https://www.bves.com.sv/bolsa/anexos/productos_negocian/Portafolio%20de %20Productos.pdf http://www.gestiopolis.com/finanzas-contaduria/ciclo-conversion-efectivo-
negocios.htm http://www.gestiopolis.com/recursos/documentos/fulldocs/fin/finbasaplij.htm
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
EL FLUJO DE EFECTIVO
Tema: Tiempo:
6 horas clase
Contenido: 2.3. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO 2.3.1. INTRODUCCIÓN 2.3.2. FLUJO DE EFECTIVO 2.3.2.1 DEFINICIÓN 2.3.2.2 ELABORACIÓN DE FLUJO DE EFECTIVO 2.3.3. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO 2.3.3.1 DEFINICIÓN 2.3.3.2 ACTIVIDADES DE OPERACIÓN 2.3.3.3 ACTIVIDADES DE INVERSIÓN 2.3.3.4 ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN 2.3.3.5 OBJETIVOS DEL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO 2.3.3.6 ELABORACIÓN DEL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO 2.3.3.6.1 Método Indirecto 2.3.3.6.2 Método Directo
Objetivos:
Definir el Flujo de Efectivo
Elaborar Flujos de Efectivo
Definir el Estado de Flujo de Efectivo
Comprender la importancia del flujo de efectivo
Desarrollar y entender la composición del Estado de Flujo de Efectivo y los criterios para la clasificación de las entradas y salidas de efectivo.
Elaborar el Estado de Flujo de Efectivo por el Método directo e indirecto.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes
– Párrafo 7.1 – Párrafo 7.4 – Párrafo 7.5 – Párrafo 7.6 – Párrafo 7.8 – Párrafo 7.9
Lecturas sugeridas: Enlaces web recomendados: http://www.ifrs.org/Documents/7_EstadosdeFlujosdeEfectivo.pdf
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
CUENTAS POR COBRAR
Tema: Tiempo:
7 horas clase
Contenido: 2.4. CUENTAS POR COBRAR 2.4.1.
INTRODUCCIÓN
2.4.2.
DEFINICIÓN
2.4.3.
CLASIFICACIÓN DE LA CUENTAS POR COBRAR
2.4.4.
RECONOCIMIENTO
2.4.5.
MEDICIÓN INICIA
2.4.6.
MEDICIÓN POSTERIOR
2.4.7.
INTEGRACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR
2.4.8.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
Objetivos:
Conocer la definición de las cuentas por cobrar según la NIIF para PYMES.
Estudiar la clasificación de las cuentas por cobrar según su origen, plazo y base contractual.
Realizar los procedimiento contables del reconocimiento, medición inicial y posterior el crédito espontaneo.
Realizar los procedimientos contables del reconocimiento, medición inicial y posterior del crédito contractual.
Estudiar los principales elementos de presentación y revelación de las cuentas por cobrar.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía: NIIF para Pymes - Sección 11,
Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes, secciones 3 y 11 Enlaces web recomendados: http://www.bcr.gob.sv/bcrsite/?x21=52&lang=es
Actividades sugeridas: Leer previamente la sección de la NIIF para Pymes correspondiente, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
INVENTARIOS
Tema: Tiempo:
8 horas clase
Contenido: 2.5. INVENTARIOS 2.5.1.
INTRODUCCIÓN
2.5.2.
DEFINICIÓN
2.5.3.
RECONOCIMIENTO
2.5.4.
MEDICIÓN INICIAL
2.5.5.
COMPONENTES DEL COSTO INICIAL
2.5.6.
SISTEMAS DE REGISTRO DE INVENTARIOS
2.5.7.
2.5.6.1
SISTEMA PERIÓDICO
2.5.6.2
SISTEMA PERPETUO
TRATAMIENTO CONTABLE 2.5.7.1
CONTROL INTERNO
2.5.7.2
FÓRMULAS DE CÁLCULO DEL COSTO
2.5.7.3
2.5.7.2.1
Primeras Entradas Primeras Salidas
2.5.7.2.2
Costo Promedio Ponderado
EJEMPLOS DE APLICACIÓN
2.5.8.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
2.5.9.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Objetivos:
Definir el concepto Inventario.
Identificar los sistemas de registro de inventarios: Perpetuo y Periódico.
Emplear los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar de los inventarios.
Conocer y aplicar las fórmulas de cálculo del costo de inventarios: PEPS y Costo Promedio.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía: NIIF para Pymes
– Párrafo 2.37
– Párrafo 13.1 – Párrafo 13.6 a 13.9 – Párrafo 13.7 a 13.9 – Párrafo 13.4 – Párrafo 13.17
Código Tributario Artículo 126.
Código Tributario Artículo 142.
“Contabilidad Financiera”, Guajardo Cantú, Gerardo, McGraw Hill Editores, 5ª Edición, 2005.
“Contabilidad Intermedia”, Romero López Álvaro Javier, McGraw Hill Editores, 2ª Edición, 2005.
Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes, secciones 2 y 13. Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO
Tema: Tiempo:
6 horas clase
Contenido: 3.1. PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO 3.1.1. INTRODUCCIÓN 3.1.2. DEFINICIÓN 3.1.3. CARACTERÍSTICAS 3.1.4. RECONOCIMIENTO 3.1.5. MEDICIÓN INICIAL 3.1.6. MEDICIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO INICIAL 3.1.7. TRATAMIENTO CONTABLE
3.2. DEPRECIACIÓN 3.2.1.
DEFINICIONES
3.2.2.
RECONOCIMIENTO
3.2.3.
MEDICIÓN
3.2.4.
MÉTODOS DE DEPRECIACIÓN 3.2.4.1
Método Lineal
3.2.4.2
Método de Depreciación Decreciente
3.2.4.3
Método basado en el Uso o de Unidades Producidas
3.2.5.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
3.2.6.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Objetivos:
Conocer las definiciones de las partidas que integran los Activos No Corrientes.
Identificar las generalidades de los Activos No Corrientes.
Analizar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación
y revelación de información de los Activos No Corrientes.
Aplicar la NIIF para Pymes en las partidas de Activos No Corrientes a través de ejemplos del entorno salvadoreño.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes Secciones 3, 8 y 17.
“Contabilidad Financiera”, Guajardo Cantú, Gerardo, McGraw Hill Editores, 5ª Edición, 2005. “Contabilidad Intermedia”, Romero López Álvaro Javier, McGraw Hill Editores, 2ª
Edición, 2005. Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes Secciones 3, 8 y 17.
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
PASIVO CORRIENTE
Tema: Tiempo:
8 horas clase
Contenido: 4.1. PASIVO CORRIENTE 4.1.1. INTRODUCCIÓN 4.1.2. DEFINICIÓN 4.1.3. RECONOCIMIENTO 4.1.4. MEDICIÓN INICIAL 4.1.5. MEDICIÓN POSTERIOR 4.1.6. COMPONENTES DEL PASIVO CORRIENTE 4.1.7. CONTROL INTERNO 4.1.8. TRATAMIENTO CONTABLE 4.1.8.1
4.1.8.2
4.1.8.3
SOBREGIROS Y PRÉSTAMOS BANCARIOS 4.1.8.1.1
Sobregiros Bancarios
4.1.8.1.2
Préstamo Bancario a Corto Plazo
4.1.8.1.3
Porción Corriente de Préstamos a Largo Plazo
PROVEEDORES Y CUENTAS POR PAGAR 4.1.8.2.1
Cuentas por Pagar Comerciales - Proveedores
4.1.8.2.2
Cuentas o Documentos por Pagar
OBLIGACIONES, RETENCIONES Y DESCUENTOS 4.1.8.3.1
4.1.8.4
Retenciones Laborales
BENEFICIOS A EMPLEADOS POR PAGAR
4.1.9. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
Objetivos:
Definir los conceptos de Pasivo y Pasivo Corriente.
Conocer algunos ejemplos de Pasivos Corrientes utilizados
frecuentemente.
Conocer el tratamiento contable de los Pasivos Corrientes.
Aplicar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información establecidos en la NIIF para Pymes aplicados a los Pasivos Corrientes.
Aplicar el método de interés efectivo como cálculo del costo amortizado en los ejemplos a exponer.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes
– Párrafo 2.21 – Párrafo 2.46 – Párrafo 2.47 – Párrafo 2.51 – Párrafo 11.5 – Párrafo 11.13 – Párrafo 11.40 – Párrafo 22.3 – Párrafo 22.7
http://www.gerencie.com/%C2%BFque-es-un-sobregiro-bancario.html
Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes, secciones 2, 11 y 22. Enlaces web recomendados:
http://www.finanzasenlinea.net/2022/02/tasa-de-interes-efectiva-ynominal.html
https://www.confia.com.sv/EMPRESAS/57/ingreso-base-y-tasas-decotizacion
https://www.ipsfa.com/index.php?option=com_content&view=article&i d=83:tasa-de-cotizacion-y-salario-maximo&catid=25:avisosciudadano&Itemid=76
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
PASIVO NO CORRIENTE
Tema: Tiempo:
3 horas clase
Contenido: 4.2. PASIVO NO CORRIENTE 4.2.1. INTRODUCCIÓN 4.2.2. DEFINICIÓN 4.2.3. RECONOCIMIENTO 4.2.4. MEDICIÓN INICIAL 4.2.5. MEDICIÓN POSTERIOR 4.2.6. TRATAMIENTO CONTABLE 4.2.6.1 PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS 4.2.7. PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
Objetivos:
Definir los conceptos de Pasivo No Corriente.
Conocer el tratamiento contable de los Pasivos No Corrientes.
Identificar la diferencia de la tasa contractual y la tasa de interés efectiva de los préstamos.
Practicar los cálculos de costo amortizado y método de interés efectivo.
Aplicar los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de información establecidos en la NIIF para Pymes aplicados a los Pasivos No Corrientes.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes
– Párrafo 4.7 y 4.8 – Párrafo 11.9 11.10 11.12 y 11.13
http://www.gerencie.com/%C2%BFque-es-un-sobregiro-bancario.html
Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes, secciones 4 y 11. Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
PASIVO CONTINGENTE
Tema: Tiempo:
2 horas clase
Contenido: 4.3. PASIVO CONTINGENTE 4.3.1.
INTRODUCCIÓN
4.3.2.
DEFINICIÓN
4.3.3.
RECONOCIMIENTO
4.3.4.
MEDICIÓN
4.3.5.
EJEMPLO PRÁCTICO
4.3.6.
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
4.3.7.
RESUMEN
4.3.8. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y LECTURAS PROPUESTOS
Objetivos:
Definir los conceptos de Pasivo y Pasivo Contingente.
Definir y comprender como se revela los Pasivos Contingentes.
Aplicar los conocimientos de pasivos contingentes a través de ejercicios.
Definir y comprender la presentación y revelación de los Pasivos Contingentes.
Definir que es una Obligación Implícita
Definir en qué consisten las Provisiones
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía: NIIF para PYMES, sección 21. Provisiones y contingencias.
Lecturas sugeridas: NIIF para PYMES, sección 21.
Enlaces web recomendados:
www.parkerrandallguatemala.com
www.gerence.com>contabilidad
www.ucuenca.e.edu.ec
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
ARRENDAMIENTOS
Tema: Tiempo:
2 horas clase
Contenido: 4.4.1.
INTRODUCCIÓN
4.4.2.
DEFINICIONES
4.4.3.
CLASIFICACIÓN
4.4.4.
ARRENDAMIENTO FINANCIERO (Perspectiva del Arrendatario)
4.4.5.
4.4.4.1
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN INICIAL
4.4.4.2
MEDICIÓN POSTERIOR
EJEMPLO PRÁCTICO
Objetivos:
Conocer y distinguir las definiciones de arrendamiento, arrendatario, arrendador y contrato de arrendamiento.
Comprender las principales características de los arrendamientos financieros y operativos.
Distinguir el arrendamiento financiero y operativo.
Definir y comprender el reconocimiento inicial del Arrendamiento Financiero.
Comprender la medición posterior.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes – Sección 11
Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes – Sección 11
Enlaces web recomendados: MÉTODO DE INTERÉS EFECTIVO
http://es.wikipedia.org/wiki/Tasa_interna_de_retorno Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
PATRIMONIO
Tema: Tiempo:
10 horas clase
Contenido: 5.1. PATRIMONIO 5.1.1. INTRODUCCIÓN 5.1.2. CAPITAL SOCIAL 5.1.2.1 DEFINICIÓN 5.1.2.2 MEDICIÓN 5.1.2.3 TRATAMIENTO CONTABLE 5.1.3. RESULTADOS 5.1.4. RESERVA LEGAL 5.1.4.1 DEFINICIÓN 5.1.4.2 TRATAMIENTO CONTABLE 5.1.5. RESUMEN 5.1.6. CUESTIONARIO, EJERCICIOS Y BIBLIOGRAFIA PROPUESTAS Objetivos:
Conocer las definiciones de las cuentas que integran el Patrimonio.
Identificar la diferencia entre Patrimonio y Capital Social.
Definir conceptos de Capital Social, Resultados y Reservas.
Conocer y analizar la base técnica y legal para la aplicación contable de cada cuenta del Patrimonio.
Ejemplificar casos prácticos de la aplicación contable del patrimonio en El Salvador.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
NIIF para Pymes, sección 22.
Lecturas sugeridas: NIIF para Pymes, sección 22. Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.
LA ÉTICA DEL CONTADOR
Tema: Tiempo:
6 horas clase
Contenido: 6.1. LA ÉTICA DEL CONTADOR 6.1.1. INTRODUCCIÓN 6.1.2. NORMAS TÉCNICAS 6.1.2.1 CÓDIGO
DE
ÉTICA
PARA
PROFESIONALES
EN
LA
CONTABILIDAD 6.1.2.1.1 Estructura del Código 6.1.2.1.2 Principios Fundamentales 6.1.2.1.3 Marco Conceptual 6.1.2.1.4 Amenazas 6.1.2.1.5 Salvaguardas 6.1.2.2 CÓDIGO DE ÉTICA PROFESIONAL PARA CONTADORES PÚBLICOS 6.1.2.2.1 Principios Fundamentales 6.1.2.2.2 Estructura del Código 6.1.3. PRINCIPIOS BÁSICOS 6.1.3.1 INTEGRIDAD EN EL TRABAJO 6.1.3.2 OBJETIVIDAD 6.1.3.3 COMPETENCIA PROFESIONAL Y CUIDADO SUFICIENTE 6.1.3.4 CARÁCTER CONFIDENCIAL 6.1.3.5 COMPORTAMIENTO PROFESIONAL 6.1.3.6 EL CASO ENRON
Objetivos:
Establecer una definición para la ética del contador.
Conocer la normativa aplicable a la ética del contador en El Salvador.
Estudiar los principios fundamentales de la ética del contador.
Analizar un caso real donde se puede aplicar la ética del contador.
Metodología de enseñanza sugerida:
Trabajo de Investigación (presentar avances semanalmente).
Exposiciones sobre la temática.
Desarrollo de ejercicios en grupo.
Elaboración de resumen del tema previamente al desarrollo de la clase.
Prueba diagnóstica de preguntas introductorias (participación en clase).
Exámenes cortos o laboratorios.
Incentivar al estudiante para que revise las lecturas recomendadas.
Bibliografía:
Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad – Edición 2009. (IFAC – International Federation of Accountants).
Código de Ética Profesional para Contadores Públicos – Edición 2005. (CVPCPA Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Púbica y Auditoría).
“Contabilidad Intermedia”, Romero López Álvaro Javier, McGraw Hill Editores, 2ª Edición, 2005.
Lecturas sugeridas: Enlaces web recomendados:
http://es.wikipedia.org/wiki/Enron (el caso Enron en su totalidad).
http://es.wikipedia.org/wiki/Bernard_Madoff financiero).
(otro
ejemplo
de
fraude
http://es.wikipedia.org/wiki/WorldCom (otro ejemplo de fraude financiero).
http://es.wikipedia.org/wiki/Standard_%26_Poor's (el caso de una firma calificadora de riesgos).
Actividades sugeridas: Leer la NIIF para Pymes, para comprender con mayor facilidad la temática desarrollada.
Desarrollo de ejercicios propuestos.
Entrega de cuestionarios propuestos,
Que el estudiante elabore sus propios cuestionarios.