Escuela Administración y Negocios – Tema: Contabilidad

Contabilización de Leasing Las normas contables de la operación Leasing están reguladas a partir del 1° de enero de 1984 y actualmente se encuentran vigentes lo dispuesto por los Boletines Técnicos N°22, N°24 y N°37 del Colegio de Contadores de Chile AG. No obstante lo anterior, las normas contenidas en el Boletín Técnico N°60 también son aplicables en todo lo relacionado con el registro contable del impuesto diferido que genera la operación de leasing financiero. El Boletín Técnico N°22 clasifica las operaciones de Leasing en dos categorías:

♦ Leasing Operativo ♦ Leasing Financiero Normas de Contabilización del Leasing Operativo Cuando se trata de Leasing Operativo, la contabilización corresponde a un contrato normal de arrendamiento. A continuación se procederá a revisar los aspectos contables del arrendatario y arrendador. a) Contabilizaciones del Arrendatario. De acuerdo a lo expresado en el Boletín Técnico N°22, la contabilización se realiza en una cuenta de resultado operacional “Gastos de Administración y Ventas” que se denomina normalmente arriendos. La naturaleza de esta cuenta debe quedar claramente revelada en las Notas Explicativas de los Estados Financieros. Para contabilizar se debe distinguir si el pago corresponde al período o bien si se trata de un pago en forma anticipada cuotas de varios períodos. ♦

Si se trata del pago de una cuota que corresponda al período, la contabilización quedaría de la siguiente forma: ----------------- X -----------------Arriendos IVA CF Banco Por pago de Arriendo.

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Estado de Resultados xxxx xxxx

xxxx

Gastos de Adm. y Vtas: Arriendos ( xxxx )

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♦

Si se trata del pago de varias cuotas en forma anticipada, se procede a activar el pago total y posteriormente se reconoce el gasto del período a medida que se devengue. ----------------- X -----------------Arriendos Anticipados xxxx IVA CF xxxx Banco Por pago de cuotas ----------------- X -----------------Arriendos xxxx Arriendos Anticipados Por gasto del período.

xxxx

Balance General Activo Circulante:

xxxx

Gastos Pagados por Anticipado

xxxx

b) Contabilizaciones del Arrendador El arrendador contabiliza en una cuenta de resultado operacional “Ingresos de Explotación”, utilizando la cuenta Ingresos por Arriendos, dejando claramente revelado el detalle del saldo en las Notas Explicativas a los Estados Financieros. Igual que en el caso anterior, se distinguen dos posibilidades: si el pago corresponde al período o bien si se trata de un pago en forma anticipada cuotas de varios períodos. ♦

Si se trata de la recepción del pago de una cuota que corresponda al período, la contabilización quedaría de la siguiente forma: ----------------- X -----------------Caja xxxx Ingresos por Arriendo IVA DF Por recepción de Arriendo.

♦

Estado de Resultados xxxx xxxx

Ingresos de Explotación xxxx

Si se trata de la recepción del pago de varias cuotas en forma anticipada, se procede a contabilizar el pago total en una cuenta de pasivo denominada Ingresos percibidos por Adelantado y posteriormente se reconoce el ingreso del período a medida que se devengue. ----------------- X -----------------Caja xxxx Ingresos percibidos Ant. IVA DF Por recepción de Arriendo. ----------------- X -----------------Ingresos perc Ant. xxxx Ingresos por Arriendo Por gasto del período.

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Balance General xxxx xxxx

Pasivo Circulante: Ingresos percibidos por Adelantado

xxxx

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Normas de Contabilización del Leasing Financiero Las normas generales de contabilización para este tipo de operaciones se encuentran básicamente en el Boletín Técnico N°22, en el cual se mencionan algunos términos de carácter técnico que se analizan a continuación: Conceptos Relacionados a) Lease: Contrato mediante el cual el arrendador (lessor), traspasa al arrendatario (lessee) el derecho a utilizar un bien físico a cambio de un pago periódico durante un tiempo determinado, al término del cual el arrendatario tiene la opción de comprar el bien, devolverlo o renovar el contrato. b)

Comienzo de un Contrato de Arrendamiento: Fecha del contrato o del compromiso en el caso eventual que este último se concretara antes de la firma del contrato.

c) Valor de Mercado del bien arrendado: Precio al cual es factible vender comercialmente el bien. Este valor debe determinarse de acuerdo con las condiciones del mercado, a la fecha del contrato. d) Valor nominal del Contrato: Suma del valor correspondiente a cada una de las cuotas más el valor asignado a la opción de compra.

e) Valor Actual del Contrato: Corresponde al valor de las cuotas periódicas y al valor de opción de compra descontados a la tasa de interés que se considere apropiada a las circunstancias. Valor Actual = Σ Valor descontado de: cuotas + cuota contado

f)

Tasa de Interés Explícita: Es aquella mencionada expresamente en el contrato.

g) Tasa de Interés Implícita: Es la tasa que se debe aplicar al valor de cada cuota de arrendamiento y al de la opción de compra, para que la suma de ambos valores actuales sean iguales al valor de mercado del bien. h) Vida Útil Estimada del Bien: Es el plazo esperado de utilización técnica del bien, considerando reparaciones y mantención normal.

Características de un contrato de leasing. •

Las obligaciones adquiridas por el arrendatario y el arrendador no pueden rescindirse unilateralmente durante la vigencia del contrato.

•

El contrato debe estipular claramente que al término de su vigencia, el arrendatario puede optar por: • Comprar el bien. • Renovar el contrato. • Devolver el bien.

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Para que un leasing sea considerado de tipo condiciones o criterios:

financiero debe contemplar las siguientes

a)

Se transfiere la propiedad del bien al arrendatario al término del contrato.

b)

El monto de la opción de compra al final del contrato es significativamente inferior al valor de mercado del bien que tendría en ese momento.

c)

El valor actual de las cuotas de arrendamiento corresponde a una proporción significativa del valor de mercado del bien al inicio del contrato. (90 % o más).

d)

El contrato cubre una parte significativa de la vida útil del bien (75% o más).

Contabilización y Clasificación en los Estados Financieros Contabilizaciones del Arrendatario. El arrendatario deberá contabilizar el contrato de manera similar a la adquisición de un bien del activo fijo, esto es, capitalizando el contrato. a) Contabilización al momento de la adquisición: Se utiliza una cuenta de activo que se clasifica como Activo Fijo y que se denomina “Activos en Leasing”. El valor que se registra en esta cuenta corresponde al valor actual del contrato, es decir, el valor descontado de las cuotas periódicas y de la opción de compra a una cierta tasa de interés que se considere más apropiada, de acuerdo a las siguientes condiciones: ♦

Si el contrato indica expresamente la tasa de interés (tasa explícita), tanto las cuotas como la opción de compra se descontarán a dicha tasa, a menos que ésta sea significativamente inferior a la tasa promedio de mercado utilizada para operaciones similares, que se encuentre vigente al momento de la firma del contrato, en cuyo caso se utilizará esta última. No obstante, si el valor actual del contrato determinado según lo señalado anteriormente, excede el precio contado del bien objeto del contrato, deberá considerarse este último como valor actual para efectos de contabilización del mismo.

♦

Si el contrato no especifica la tasa de interés (tasa implícita), deberá utilizarse la tasa implícita determinada de acuerdo a la equivalencia financiera entre el valor nominal del contrato y el precio de contado del bien. En el caso de no conocer el valor promedio de mercado del bien, deberá utilizarse la tasa de interés promedio de mercado utilizada para operaciones similares y que se encuentre vigente a la fecha de firma de contrato.

Para determinar el valor actual del contrato, es necesario conocer la siguiente fórmula de equivalencia de tasas.

1/n

1 + i = (1 + j)

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Escuela Administración y Negocios – Tema: Contabilidad En donde: I = Tasa de interés del periodo que se desea calcular. J =. Tasa de interés anual conocida. n = Número de períodos dentro del año. Nota: Una convención utilizada universalmente en matemáticas financieras, establece que si una tasa de interés no hace referencia explícita a un determinado período de tiempo, entonces se entiende que se trata de una tasa anual. El cálculo del valor actual de un contrato de leasing se obtiene de la siguiente fórmula:

1 − (1 + i ) − n Opción de Compra Valor Actual = Cuota Contado + Cuotas Períodicas * + i (1 + i ) n +1 Nota: La fórmula anterior considera el supuesto que la Opción de Compra tiene un valor distinto de las cuotas periódicas y se paga en el período siguiente del pago de la última cuota periódica. Posteriormente se debe generar una Tabla de Amortización que contenga la información para generar la posterior contabilización. El formato de la tabla es el siguiente:

Tabla de Amortización Período 0 1 2 ...n Totales

Interés

Amortización

-------------------- X --------------------Activos en leasing Interés Diferido leasing Obligaciones por Leasing Contabilización del Contrato

xxxx xxxx

xxxx

-------------------- X --------------------Obligaciones por Leasing IVA CF Banco Por pago cuota contado

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xxxx xxxx

xxxx

Cuota

Saldo Insoluto

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Notas: La cuenta Activos en Leasing, se presenta en el rubro de Activo Fijo del Balance General. Para efectos de la presentación FECU los Activos en Leasing se presentan bajo el título Otros Activos Fijos. La cuenta Obligaciones por Leasing corresponde a un rubro de Pasivo (circulante o largo plazo según corresponda), el cual debe ser presentado en forma neta, es decir, descontando el saldo de la cuenta Intereses Diferidos por Leasing.

Balance General al __ __ __ Activos Fijos: Activos en Leasing

Pasivos xxxx

Circulante: Obligaciones por Leasing xxxx Intereses Diferidos por Leasing (xxxx) Largo Plazo: Obligaciones por Leasing xxxx Intereses Diferidos por Leasing (xxxx)

b) Contabilización del pago de las cuotas periódicas: Cuando se realiza el pago de cada una de las cuotas periódicas, no se debe olvidar de regularizar los intereses diferidos, es decir, se debe reconocer como gasto financiero la porción devengada en cada cuota. -------------------- X --------------------Obligaciones por Leasing IVA CF Banco Por pago de cuotas -------------------- X ---------------------

xxxx

Gastos Financieros xxxx Intereses Diferidos por Leasing Por intereses devengados

xxxx xxxx

xxxx

c) Contabilizaciones al Cierre del Ejercicio o Preparación del Balance: En esta oportunidad corresponde realizar los siguientes ajustes y/o regularizaciones: Cálculo y contabilización de la Corrección Monetaria: -------------------- X --------------------Activos en Leasing xxxx Intereses Diferidos Leasing xxxx C M / Dif. Cambio xxxx

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Por Corrección Monetaria. -------------------- X --------------------C M / Dif. Cambio xxxx Obligaciones por Leasing Por Corrección Monetaria.

xxxx

Notas: 1. La cuenta Activos en leasing se corrige de acuerdo a la variación experimentada por el IPC, de acuerdo a las normas contempladas en el artículo 41 de la Ley de la Renta. 2. Las cuentas Intereses Diferidos por Leasing y Obligaciones por Leasing deben ser actualizadas de acuerdo a la variación experimentada por el indicador económico establecido en el contrato d leasing. En nuestro país, básicamente los contratos de leasing presenta como mecanismo de reajuste a la UF, pero en algunos casos se puede encontrar contratos pactados en el tipo de cambio de alguna moneda extranjera. Cálculo y Contabilización de la Depreciación: Desde el punto de vista financiero, el activo fijo que tenga la empresa bajo la modalidad de leasing, debe ser depreciado, utilizando para ello el método más adecuado. -------------------- X --------------------Depreciación xxxx Depreciación Acumulada Por depreciación del período.

xxxx

Regularización de los Intereses Diferidos: En la práctica resulta frecuente encontrar un lapso de tiempo entre el último pago de cuota y la fecha de cierre del ejercicio o preparación del balance. Por este lapso de tiempo se devengan intereses y su efecto debe quedar reflejado en los Estados Financieros del período al cual correspondan. -------------------- X --------------------Gatos Financieros xxxx Intereses Dif. Leasing Por intereses devengados

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Escuela Administración y Negocios – Tema: Contabilidad Ejemplo: Supongamos cuotas mensuales con fecha de vencimiento el día 18de cada mes.

18 Diciembre Última Cuota Pagada

Interés Devengado =

31 de Diciembre

18 de Enero

Fecha Balance

Pago Próxima Cuota

Intereses Totales según Tabla * N° Total Días Devengados N° Total Días entre Cuotas

d) Contabilización del traspaso del activo cuando se ejerce la opción de compra. Cuando el arrendatario ejerce la opción de compra, procederá a registrar el traspaso definitivo del activo desde la cuenta Activos en Leasing a aquella cuenta definitiva y que refleje la naturaleza del mencionado activo fijo. Como consecuencia de lo anterior, se procederá a realizar el traspaso de las depreciaciones acumuladas. -------------------- X --------------------Activo fijo Activo en Leasing Por traspaso de cuentas -------------------- X --------------------Dep. Acum. Act. Fijo Leasing Dep. Acumulada Por traspaso de cuentas

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xxxx

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Contabilizaciones del Arrendador. Las normas contables establecidas en el Boletín Técnico N°22 son bastante similares a las analizas en el caso del arrendatario. A continuación se proceden a revisar: a) Compra del Bien a financiar por leasing. Este registro contable se realiza por el costo de adquisición del activo fijo que se entregará en arrendamiento vía leasing -------------------- X --------------------Mercaderías / Existencias IVA CF Banco Por compra.

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Escuela Administración y Negocios – Tema: Contabilidad b) Contabilización al momento de suscribir el contrato. El valor del contrato corresponde al valor actual, el cual se determina descontado cada una de las cuotas periódicas y de la opción de compra a la tasa de interés que se considere más apropiada de acuerdo a las siguientes situaciones: ♦

Si el contrato establece una tasa de interés explícita, tanto las cuotas periódicas como la opción de compra se descuentan a dicha tasa, a menos que ésta sea significativamente inferior a la tasa promedio de mercado para operaciones similares y vigente a la fecha de suscripción del contrato, en cuyo caso se utilizará esta última tasa.

♦

Si el contrato no especifica una tasa de interés (tasa implícita), se deben considerar las siguientes situaciones: Si el arrendador del bien no es fabricante ni distribuidor, se deberá utilizar la tasa de interés implícita que se determina considerando el costo de adquisición del bien objeto del contrato a menos que sea significativamente inferior a la tasa promedio del mercado para operaciones similares y vigente a la fecha de suscripción.

1 - (1 + i) -n Opción de Compra Precio de Costo = Cuota Contado + Cuotas Periódicas * + i (1 + i )n +1 Lo anterior consiste en determinar aquella tasa de interés que hace que el valor actual del contrato sea igual al costo del bien objeto del contrato No obstante lo anterior, si el valor actual del contrato fuese inferior al valor de libros del bien entregado en leasing, deberá contabilizarse esta diferencia con cargo a una cuenta de resultados denominada "Pérdidas por financiamiento". El registro contable a efectuar es: -------------------- X --------------------Pérdida por Financiamiento xxxx Deudores por Leasing xxxx Existencias Intereses Diferidos Leasing Por suscripción del Contrato -------------------- X --------------------Caja / Banco Deudores por Leasing IVA DF Por recepción cuota contado

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xxxx xxxx

xxxx xxxx

Si el arrendador es fabricante o distribuidor, se deberá utilizar la tasa implícita del contrato, pero considerando el precio de venta contado del bien, a menos que dicha tasa sea significativamente inferior a la tasa promedio del mercado para operaciones similares y vigente a la fecha de suscripción del contrato, en cuyo caso se utilizará esta última.

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1 - (1 + i) -n Opción de Compra Precio de Venta = Cuota Contado + Cuotas Periódicas * + i (1 + i )n +1

El arrendador (fabricante o distribuidor) deberá contabilizar el valor nominal del contrato en una cuenta de activo denominada "Deudores por leasing", con abono a la cuenta de activo correspondiente al bien entregado en leasing por el valor neto en libros del mismo, reconociendo los intereses diferidos y la utilidad o pérdida generados en la operación. La diferencia entre el mencionado valor actual del contrato y el valor neto de libros del bien entregado en leasing, representa la utilidad o pérdida bruta generada por la operación de venta del activo, la que deberá incluirse en los resultados operacionales. El registro contable a efectuar es: -------------------- X --------------------Pérdida por Financiamiento xxxx Deudores por Leasing xxxx Existencias Utilidad por Financiamiento Intereses Diferidos Leasing Por suscripción del Contrato -------------------- X --------------------Caja / Banco Deudores por Leasing IVA DF Por recepción cuota contado

xxxx

xxxx xxxx xxxx

xxxx xxxx

c) Contabilización de la recepción de las cuotas periódicas: Al igual que en el caso del arrendatario, también junto con registrar la recepción de cada cuota, se debe regularizar los intereses diferidos por aquella poción devengada en el período. -------------------- X --------------------Caja / Banco xxxx Deudores por Leasing IVA DF Por recepción cuotas periódicas. -------------------- X --------------------Intereses Diferidos Leasing xxxx Ingresos de Explotación Por regularización de intereses.

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Escuela Administración y Negocios – Tema: Contabilidad d) Contabilizaciones al Cierre del Ejercicio o Preparación del Balance: Se deben considerar los siguientes ajustes y/o regularizaciones: Cálculo y Contabilización de la Corrección Monetaria: Se proceden a corregir monetariamente las cuentas Deudores por Leasing e Interese Diferidos Leasing de acuerdo a la variación experimentada por el indicador económico considerado en el contrato para efectos de reajuste. -------------------- X --------------------Deudores por Leasing xxxx C M / Dif. Cambio Por corrección monetaria. -------------------- X --------------------C M / Dif. Cambio xxxx Intereses Diferidos Leasing Por corrección monetaria.

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Regularización de los Intereses Diferidos: Por extensión del principio contable de Devengado, al momento de preparar los Estados Financieros y/o cerrar el ejercicio comercial, se procederá a calcular la porción de intereses que corresponda reconocer entre la fecha del pago de la última cuota cancelada y la fecha de preparación del balance. Básicamente corresponde a la misma situación analizada anteriormente para el caso del arrendatario. -------------------- X --------------------Intereses Diferidos Leasing xxxx Ingresos de Explotación Por intereses devengados.

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