CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN INTERNACIONAL CON ESPECIAL REFERENCIA AL MODELO DE CONVENIO PERUANO Y A LA DECISIÓN 578 Ronald Evans Márquez

Objetivos de los convenios para evitar la doble tributación (“CDI”) • OBJETIVOS DIRECTOS: – Eliminar la Doble Tributación. – Prevenir la Evasión Fiscal. – Prevenir la Elusión Tributaria. – Delimitar alcance de la potestad tributaria entre los Estados. – Promover mecanismos de consulta y de Resolución de Controversias.

Objetivos de los CDI..... • OBJETIVOS INDIRECTOS: – -Atraer la inversión extranjera (estableciendo reglas claras de juego y, en algunos casos, reduciendo la tributación). – -Ayudar la inversión de nacionales en el exterior (ej. Ecopetrol). – -Solucionar problemas tributarios específicos que hayan surgido con otro país. – -Motivaciones Geopolíticas.

Aplicación e interpretación de los convenios ! Prioridad de los CDI sobre la legislación

fiscal nacional. ! Los CDI no extienden derechos de tributación previstos en la legislación nacional. ! Los CDI sí limitan la potestad tributaria. Ejemplo: Los convenios no autorizarían la aplicación de algunas normas sustantivas. Ej. Dividendo presunto a las sucursales !Los CDI extienden poderes de la Administración en materia de fiscalización.

Aspectos generales de los convenios en vigor y sus beneficios • LOS CONVENIOS SIGUEN UN FORMATO ESTÁNDAR • EL MODELO DE LA OCDE SIRVE GENERALMENTE COMO BASE DE LAS NEGOCIACIONES • LOS CDI normalmente tienen 7 capítulos: I.

Alcance de la Convención (Artículos 1 y 2).

II. III. IV. V. VI. VII.

Definiciones (Arts. 3, 4 y 5). Tributación de la Renta (Arts. 6-21). Tributación del Capital. (Art. 22) Métodos para eliminar la Doble Tributación (Art. 23). Disposiciones Especiales (Arts. 24-28). Disposiciones Finales (Arts. 29-30).

ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL CONVENIO •

¿A QUIEN SE APLICA EL TRATADO?

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Personas residentes en los Estados Contratantes.

! IMPUESTOS COMPRENDIDOS

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Impuestos a la Renta. – –

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Impuestos al Capital. Impuestos Municipales? Modelo peruano excluye las subdivisiones políticas Lista de Impuestos. Posibilidad de sustituir e incorporar nuevos impuestos.

DEFINICIONES Capítulo II. (Artículos 3, 4 y 5) • • • • • •

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DEFINICIONES GENERALES Persona. Compañía. Empresa de un Estado Contratante. Tráfico Internacional. Autoridad Competente. Nacional.

! REGLA PARA TÉRMINOS NO DEFINIDOS.

RESIDENCIA. ÁMBITO SUBJETIVO ! RESIDENTE: SOMETIDO A IMPOSICIÓN EN RAZÓN DE RESIDENCIA, DOMICILIO Y CRITERIOS ANALOGOS. - Reglas para solucionar casos de doble residencia. En el caso de las personas jurídicas, el modelo peruano propugna el criterio de la nacionalidad y no el de sede de dirección efectiva.

ESTABLECIMIENTO PERMANENTE: Concepto clave en los CDI: Determina cuándo un inversionista estará sometido a impuestos en un país determinado.

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Elemento objetivo: lugar fijo de negocios. Elemento subjetivo: agente dependiente (mandatario) con poder para actuar en nombre de otro. Mandatario normalmente independiente pero que trabaja casi exclusivamente para un cliente Ampliaciones a la noción tradicional: una obra o construcción si exceden de 6 meses (modelo peruano deja abierta la posibilidad de establecer el plazo . actividades de supervisión de una obra o proyecto de contrucción la prestación de servicios a través de sus empleados por un período de tiempo. Cualquier lugar de exploración y o explotación de recursos naturales

SITUACIONES EXCLUIDAS DEL CONCEPTO DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE: En general, todas aquellas actividades auxiliares o preparatorias. Oportunidades de planificación.

TRIBUTACIÓN DE LA RENTA Capítulo III. (Artículos 6-21) • Art. 6

Art.7

Art. 8

RENTAS INMOBILIARIAS. -Tributación ilimitada por parte del país en donde se encuentre ubicado el inmueble. BENEFICIOS EMPRESARIALES - Se permite la tributación en el país de la fuente en la medida que las ganancias empresariales sean atribuibles al establecimiento permanente. RENTAS DE TRANSPORTE AÉREO O MARÍTIMO - Tributación exclusiva por parte del Estado donde se localice la sede de dirección efectiva de la empresa (país de residencia bajo el Modelo Peruano).

TRIBUTACIÓN DE LA RENTA Capítulo III. (Artículos 6-21) • Art. 9

EMPRESAS ASOCIADAS -Poder de ajustar precios de transferencia. -Ajustes correlativos por el otro Estado. En el caso del Modelo peruano, solo si el Estado que debe hacer el ajuste está de acuerdo.

• Art. 10 DIVIDENDOS - Tributación en la fuente limitada a un porcentaje. - Tributación ilimitada en la residencia.

Art. 11

INTERESES

- Tributación en la fuente limitada a un porcentaje. - 10% en general. Modelo peruano, sujeto a negociación - Otros ejemplos: 0% en caso de intereses pagados al otro Estado o sus subdivisiones políticas, intereses se pagan en relación con la venta a crédito de mercancía o equipos a una empresa del otro Estado; intereses por créditos concedidos por un banco o por otra institución de crédito residente de un Estado contratante - Norma antielusiva en el Modelo Peruano.

TRIBUTACIÓN DE LA RENTA Capítulo III. (Artículos 6-21) Art. 12

REGALÍAS - Tributación en la fuente limitada a un porcentaje. -Tributación ilimitada por parte del país de la residencia

Art. 13

GANANCIAS DE CAPITAL - Tributación en la fuente limitada a ganancias de bienes inmuebles y ventas de fondo de comercio. - Bajo Modelo peruano, otras ganancias de capital solo se gravarán en el Estado en el que resida el transmitente. Norma residual de gravamen en la fuente no muy clara.

TRIBUTACIÓN DE LA RENTA Capítulo III. (Artículos 6-21) • Art.14 SERVICIOS PERSONALES INDEPENDIENTES - Gravamen en la fuente si existe base fija o EP ( OCDE) - Perú, gravamen en la fuente sometida a una alícuota fija. Art. 15 Servicios Personales dependientes

- Tributación de salarios y otras remuneraciones pagadas a empleados pueden ser gravadas en la fuente, salvo que empleado permanezca menos de 183 días en el país y el empleador sea un noresidente. • Art. 16

PARTICIPACIÓN DE CONSEJEROS -Tributación por parte del país donde la compañía sea residente. • Art. 17 ARTISTAS Y DEPORTISTAS -Se permite tributación en la fuente.

TRIBUTACIÓN DE LA RENTA Capítulo III. (Artículos 6-21) • Art. 18

PENSIONES

- Tributación exclusiva por el país de residencia.

Art. 19

REMUNERACIONES POR FUNCIÓN PÚBLICA

- Tributación exclusiva por parte del país para el cual los servicios se presten (Excepciones).

Art. 20

ESTUDIANTES

-Cantidades recibidas para cubrir gastos de mantenimiento, estudios o formación práctica de un estudiante o una persona en prácticas que hayan sido recibidas antes de llegar al otro Art. 21

Estado no estarán gravadas OTRAS RENTAS

Art.22

-Tributación por el Estado de la residencia -Gravadas en la fuente bajo Modelo Peruano PATRIMONIO

DISPOSICIONES ESPECIALES Capítulo VI (Artículos 24-28) • Art. 23

Eliminación de la Doble Tributación

• Art.24 No discriminación • Artículo 25 Procedimiento amistoso • Art. 26

Intercambio de Información

• Artículo 27 Agentes Diplomáticos y Funcionarios Consulares. • Art. 28 Entrada en Vigencia • Art. 29 Denuncia • Protocolo

ASPECTOS FUNDAMENTALES DE LA DECISIÓN No. 578 DE LA CAN: RÉGIMEN PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN Y PREVENIR LA EVASIÓN FISCAL

ASPECTOS GENERALES • La Decisión 578 fue publicada en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena N°1.063 del 5 de mayo de 2004. • Entrará en vigor a partir de los ejercicios fiscales que se inicien con posterioridad al 5 de mayo de 2004 • La Decisión contiene un nuevo régimen común para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal entre los países miembros de la CAN. Deroga la famosa Decisión 40

ASPECTOS GENERALES… • La Decisión 40 incorporaba un modelo tipo para la negociación de acuerdos para evitar la doble tributación entre un país andino y otro fuera de la región así como las reglas para prevenir la doble tributación entre los países de la Comunidad Andina. • Este Modelo fue concebido para servir como una alternativa al Modelo de la OCDE de 1963 y 1977 y, luego, al Modelo de Convenio de la ONU. La Decisión N° 578 no dispone nada respecto al convenio tipo previsto en la Decisión 40, el cual no ha sido utilizado por los países andinos, que han negociado sus convenios con terceros países basándose en el Modelo OCDE o el Modelo ONU.

ASPECTOS GENERALES… • Desde los años 80 se venía hablando de la necesidad de actualizar y revisar los principios que inspiraron a la Decisión 40. Esta Decisión establecía el principio de exclusiva y excluyente jurisdicción tributaria territorial, excluyendo la posibilidad del gravamen sobre la base del principio de residencia o domicilio. • Esto podía resultar incongruente con el cambio a renta mundial que se produjo en los países andinos a partir de los años 90. • La Decisión 578 reafirma, sin embargo, estos principios y no los altera.

Innovaciones más importantes • Nuevas reglas y definiciones en materia de intereses, dividendos y regalías, así como el tratamiento fiscal a la asistencia técnica y consultoría y a los servicios profesionales • Se incluyen normas reguladoras de las empresas asociadas o relacionadas • Se consagran mecanismos de intercambio de información fiscal y la figura novedosa de la asistencia en la recaudación • Se incorpora una norma sui generis en materia de interpretación, según la cual la Decisión será siempre interpretada con el objetivo de evitar la doble imposición y no se permitirán aquellas interpretaciones que resulten en una evasión fiscal

TRATAMIENTO FISCAL REGALÍAS • La definición de “regalía” que contenía la Decisión 40 ha sido ampliada, pues se incluyen en ella los beneficios y cantidades de dinero derivados del uso o derecho de usar (a) licencias, (b) cualquier conocimiento técnico no patentado u otros conocimientos similares, y (c) los derechos del obtentor de nuevas variedades vegetales contempladas en la Decisión 345. • También se dispone que el término “derechos de autor” incluirá los derechos establecidos en la Decisión 351. •

TRATAMIENTO FISCAL REGALÍAS • Conforme a la Decisión, las regalías sobre bienes intangibles solamente serán gravables en el País Miembro donde se use o se tenga el derecho de uso del bien intangible, contrariamente a la Decisión 40 que no incluía el país donde se tenga el derecho de uso. • La nueva redacción avanza de manera importante frente al texto de la Decisión 40 que era confuso en la medida en que se refería a sólo unos casos de regalías y no a todos los que están definidos como tales en el literal i) del artículo 2.

INTERESES • Se incluye una definición del término “intereses”, según la cual son intereses los rendimientos de cualquier naturaleza, incluyendo los rendimientos financieros de créditos, depósitos y captaciones realizadas por entidades financieras privadas, así como las rentas provenientes de fondos públicos (títulos emitidos por las entidades del Estado), bonos u obligaciones. Las penalizaciones por mora quedan excluidas de la definición de intereses. • La Decisión establece que los intereses y demás rendimientos financiero solamente serán gravables en el País Miembro en cuyo territorio se impute y registre su pago. La Decisión 40, por el contrario, establecía que los intereses provenientes de créditos sólo serían gravables en el territorio donde se hubiese utilizado el crédito.

DIVIDENDOS Y PARTICIPACIONES • Los dividendos y participaciones solamente serán gravados en el país donde esté domiciliada la compañía que los distribuye. Se excluye así el gravamen sobre la base del principio de la residencia con el fin de evitar una eventual doble tributación.

Gravamen a los dividendos recibidos desde el exterior. Beneficios derivados de interponer una compañía tenedora peruana (bajo anterior criterio) •Compañía “A” distribuye dividendos a Compañía “C”

Compañía “C” Entidad Andina (No Peruana) Pago de dividendo de “A” a “C”

Compañía “A” Entidad no miembro de la CAN

•Los dividendos que la Compañía “C” reciba serán parte de los ingresos generales gravados de Compañía “C” sometidos al impuesto a la renta corporativo del País “C”

Inserción de una Entidad Tenedora Peruana Compañía “C” (Entidad Andina) Pago de dividendo de “B” a “C”

Compañía “B” (Entidad Peruana) Pago de dividendo de “A” a “B”

Compañía “A” (Entidad No Andina)

•Compañía “B” distribuye dividendos a Compañía “C” – Hay un impuesto del 4.1.% retenido en Peru •Dividendos recibidos por Compañía “C” no están gravados, ya fueron gravados en la fuente (Decisión 578) •Dividendos recibidos por “B” están exentos bajo la legislación peruana

GANANCIAS DE CAPITAL • Las ganancias de capital obtenidas por la enajenación de naves, aeronaves, autobuses y otros vehículos de transporte solamente podrán ser gravadas por el País Miembro donde esté domiciliado el propietario. En la Decisión 40, por el contrario, estas ganancias eran gravadas en el país donde estaban registrados dichos bienes cuando eran enajenados.

Servicios Profesionales, Servicios Técnicos, Asistencia Técnica y Consultoría • Se incluyan los servicios técnicos, ya que de acuerdo con legislaciones vigentes de algunos países, los servicios técnicos son diferentes a los profesionales y a los de asistencia técnica y no parece existir razón alguna para excluirlos o darles un tratamiento especial o diferente • Las rentas (beneficios empresariales) obtenidas por empresas de servicios profesionales, técnicos, de asistencia técnica y consultoría solamente serán gravables en el País Miembro en cuyo territorio se produzca el beneficio de tales servicios, que se presume es el país donde se imputa y registra el correspondiente gasto, salvo prueba en contrario. En la Decisión 40, por el contrario, se consideraba que dichas rentas solamente eran gravables en el País Miembro en cuyo territorio se hubiesen prestado los servicios

Registra gasto en Holanda

DUTCHO Holanda

Contrata a venezolana para prestación de servicios en beneficio de su subsidiaria peruana VENCO Venezuela

Envia empleados

SUB Perú

A Perú PROBLEMAS DE INTERPRETACIÓN EN LA REGLA DE ASIGNACIÓN DE JUSRISDICCIÓN TRIBUTARIA A LA ASISTENCIA TÉCNICA Y SERVICIOS TÉCNICOS

Posibles consecuencias •

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Se considera que la Decisión 578 no aplica al caso y en consecuencia Venezuela grava el servicio bajo el principio de residencia y Perú grava el servicio bajo el principio de que la renta es de fuente peruana. No obstante, según el artículo 1 de la Decisión N° 578, dicha Decisión (i) se aplica a los domiciliados de cualquier país miembro y (ii) tiene por objeto evitar la doble tributación a nivel comunitario. Por su parte, el art. 20 establece que la interpretación y aplicación se debe hacer siempre de manera que se tenga en cuenta que su propósito fundamental es el de evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario; La Decisión 578 se aplica pero en virtud de la regla del Artículo 14 ni Venezuela ni Perú tienen derecho de imposición pues el beneficiario está en Holanda La renta se gravaría en Perú solamente ya que se entiende que cuando se habla de “País Miembro en cuyo territorio se produzca el beneficio de tales servicios” lo está haciendo en relación al país miembro donde se “utilizan” o “aprovechan” o “reciben” los servicios. La renta se gravaría exclusivamente en Venezuela pues es la jurisdicción desde donde se recibe el “beneficio” del servicio (i.e. contraprestación) y porque el ingreso no se puede dejar de gravar bajo el artículo 20.

Jurisdicción tributaria • Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas que obtengan serán gravadas únicamente en el País Miembro donde ocurra la causa de la renta, con las excepciones señaladas en la Decisión. • De esta forma se ratifica el principio de imposición en el país de la fuente. • Asimismo, se establece que los demás Países Miembros que según sus leyes también estén facultados para gravar tales rentas, deberán considerarlas como exoneradas a efectos de determinar el impuesto sobre la renta o sobre el patrimonio

Empresas Asociadas o Relacionadas • Contrariamente a la Decisión 40, la Decisión regula el régimen impositivo aplicable a las empresas asociadas o relacionadas, usando para ello el modelo del Convenio para Evitar la Doble Tributación elaborado por la OCDE. • Esta norma tiene por objeto garantizar que las operaciones entre empresas relacionadas se lleven a cabo según el principio del operador independiente (arm’s lenght transactions).

Intercambio de información (ampliado) • Los Países Miembros podrán intercambiar información necesaria para evitar el fraude y la evasión fiscal. En este sentido, están facultados para realizar auditorías simultáneas y usar la información obtenida para fines de control tributario. • Al igual que los Convenios de Doble Tributación basados en el Modelo de la OCDE, la Decisión establece que las normas sobre el intercambio de información entre los Países Miembros no podrán obligar a un País Miembro a (a) adoptar medidas contrarias a su legislación o práctica administrativa; (b) suministrar información que no se pueda obtener según su propia legislación o práctica administrativa; o (c) suministrar información que revele secretos industriales, comerciales o profesionales o informaciones cuya comunicación sea o contraria al orden público.

Interpretación y aplicación • La interpretación y aplicación de la Decisión se hará siempre teniendo presente que el objetivo es evitar la doble tributación de una misma renta o patrimonio en el ámbito comunitario. En consecuencia, todas las interpretaciones o aplicaciones que permitan la evasión fiscal de acuerdo con la legislación de los Países Miembros se consideran inválidas

Caso práctico de dividendos. Posibilidad de que Perú grave un dividendo sin tener el derecho de imposición correspondiente •Perú no podría gravar el dividendo pues no tiene el derecho de imposición bajo la Decisión 578.

PERUCO Casa Matriz PERUANA Pago de dividendo

de “Venco” a “Perúco”

VENCO Subsidiaria venezolana

•Dividendos distribuidos por Venco no pagan impuestos en Venezuela por provenir de utilidades sometidas a imposición a nivel corporativo

Asistencia en la Recaudación • Los Países Miembros se prestarán asistencia en la recaudación de impuestos adeudados por unos contribuyentes de acuerdo con la legislación del País solicitante. Dicho país, sin embargo, solamente podrá solicitar asistencia cuando los bienes propiedad del deudor que se encuentren en su territorio no sean suficientes para cubrir el monto de la obligación tributaria adeudada. A menos que exista un acuerdo en contrario, los costos ordinarios incurridos por un País Miembro que se comprometa a prestar ayuda serán asumidos por ese País, mientras que los costos extraordinarios serán asumidos por el país que solicite la asistencia.