El Diesel Marino Especial, ¿Deducible de ISR, IETU y Acreditable el IVA? Por: C.P. Rafael Gasque Méndez [email protected]

El sector pesquero en el país realiza actividades que están sujetas a la tasa cero para efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y en contraparte, los desembolsos que realizan para sufragar sus costos y gastos de operación e inversiones en activos, en su mayoría están afectos a dicho impuesto a las tasas del 15 % ó 10 % en zona fronteriza, lo que irremediablemente los lleva a determinar saldos a favor en sus declaraciones mensuales. Los trámites para solicitar las devoluciones del impuesto al valor agregado y los trámites de los avisos de compensación de esta contribución, contra otras contribuciones federales, fluía ágilmente, hasta que la revisión de dichos trámites se delegó a las Administraciones Locales de Auditoria Fiscal. Resulta que el sector pesquero se ha visto beneficiado desde hace varios años de un Subsidio que concede la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Social, Pesca y Alimentación (SAGARPA), al consumo del Diesel Marino Especial, y en opinión de los administradores fiscales, dicho subsidio se rige por lo dispuesto en el artículo 16 fracción IX, de la Ley de Ingresos de la Federación vigente hasta el año 2008, ya que en el año 2009, dicha fracción se derogó, y señalan que el subsidio otorgado por SAGARPA, tiene como naturaleza el carácter de estímulo y/o

subsidio, mismo que se aplica al costo de la adquisición de diesel, en este caso absorbido por SAGARPA, por lo que en consecuencia significa que el contribuyente no realiza la totalidad de la erogación del importe plasmado en las facturas, ni antes ni después de recibir el combustible, así mismo señalan que al tratarse de un estimulo fiscal o subsidio, sólo se acredita y no da lugar a devolución. Como pueden observar, la autoridad califica que el subsidio SAGARPA, para consumo del diesel marino especial, tiene como naturaleza el carácter de estímulo y/o subsidio y que al tratarse de un estímulo fiscal o subsidio, sólo se acredita y no da lugar a devolución, lo cual fundamentan con el artículo 16 de la Ley de Ingresos de la Federación en su fracción IX, vigente hasta el año 2008. (Habrá que ver que argumento esgrimen para 2009, ya que se derogó dicha fracción), lo cual es un error ya que el estímulo fiscal al que se refieren, es aplicable a los contribuyentes que adquieran diesel marino especial, para su consumo final y que sea utilizado exclusivamente como combustible en embarcaciones destinadas al desarrollo de las actividades propias de la marina mercante y consiste en permitir el acreditamiento de un monto equivalente al del impuesto especial sobre producción y servicios que Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios hayan causado por la

enajenación de diesel marino especial, lo cual no tiene relación con el acreditamiento del impuesto al valor agregado o el derecho a solicitar en devolución o a compensar los saldos a favor que este impuesto genere.

Asimismo señala la autoridad, que de conformidad con el artículo 25-A, del Código Fiscal de la Federación, específicamente el párrafo quinto, la devolución de un saldo a favor únicamente procede cuando éste derive de un pago efectivamente realizado, por lo que de acuerdo a la información y documentación presentada por los contribuyentes de este sector, el importe total de las facturas se absorbe en parte por un tercero (SAGARPA) y también señalan que en relación a la determinación del IVA acreditable, el artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado señala los requisitos que deben de cumplirse para tal efecto, precepto legal que en sus fracciones II y III, establecen que los comprobantes fiscales (facturas) deben cumplir con el requisito de trasladar e identificar el IVA; sin embargo en la fracción III, que al texto dice: “Que el impuesto al Valor Agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate”, se señala que el Impuesto al Valor Agregado debe ser efectivamente pagado, situación que afirman no se presenta en el caso de los contribuyentes del sector de pesca, toda vez que al recibir un beneficio otorgado por SAGARPA y no pagar en su totalidad el Importe de las operaciones amparadas en las facturas, no se encuentran en posibilidad de acreditar el IVA que no pagaron, lo que en consecuencia significa que únicamente pueden acreditar lo efectivamente pagado de su cuenta de cheques. En adición, la autoridad establece que tampoco es posible para ellos, considerar acreditable el IVA total de las operaciones amparadas con las facturas proporcionadas por estos contribuyentes, toda vez que además del subsidio que ya recibieron los contribuyentes del sector pesca, estarían obteniendo un doble beneficio, al acreditarse al 100 % el importe de un IVA que no pagaron.

Recientemente, la autoridad ha ampliado el alcance de su criterio de que no es acreditable el IVA pagado mediante subsidio SAGARPA, por consumo de diesel marino especial y ahora dicen que dicho consumo no es deducible para efectos del impuesto sobre la renta, ya que conforme al artículo 31 fracción III de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que establece que uno de los requisitos para que una erogación sea deducible para efectos del impuesto sobre la renta, radica en que, tratándose del consumo de combustible para vehículos marinos, aéreos y terrestres, el pago deberá efectuarse mediante cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicios o monederos electrónicos del contribuyente; en consecuencia, la parte de la erogación no pagada por el contribuyente, es decir, que fue cubierta con el subsidio otorgado, no es deducibe para efectos del impuesto sobre la renta y consecuentemente, no es acreditable para el contribuyente, el impuesto al valor agregado, que corresponda al monto de la erogación que haya sido cubierta, mediante el subsidio otorgado por la referida SAGARPA. En consecuencia, si el consumo del diesel marino especial no es deducible para efectos del impuesto sobre la renta, entonces tampoco es deducible para efectos del IETU, en los términos de las fracciones III y IV del artículo 6 del IETU, al señalar como requisitos para su deducción, los siguientes: III. Que hayan sido efectivamente pagadas al momento de su deducción, incluso para el caso de los pagos provisionales. Tratándose de pagos con cheque, se considera efectivamente erogado en la fecha en la que el mismo haya sido cobrado. Igualmente, se consideran efectivamente pagadas cuando el contribuyente entregue títulos de crédito suscritos por una persona distinta. También se entiende que es efectivamente pagado cuando la obligación se extinga mediante compensación o dación en pago. IV. Que las erogaciones efectuadas por el contribuyente cumplan con los requisitos de deducibilidad establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Para sustentar mi opinión sobre lo anteriormente expuesto, me permito describir los siguientes antecedentes del “Subsidio SAGARPA” y su forma de operación: El “Programa de Diesel Marino Especial” inicia en julio de 2001 bajo la modalidad de estímulo fiscal, mediante un mecanismo denominado “Vale pesquero” fondeado por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y operado por PEMEX, el cual, el 1 de julio de 2004 fue sustituido por la modalidad de “Subsidio”, mediante un esquema de operación basado en el empleo de una tarjeta electrónica, bajo la rectoría de la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Social, Pesca y Alimentación. Conforme al ACUERDO por el que se establecen las Reglas de Operación de los Programas de la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Rural, Pesca y Alimentación, se establecen las reglas para el “Programa de Atención a Problemas Estructurales (Apoyos Compensatorios)”, el cual consiste en lo siguiente: II.3. Características de los Apoyos (Tipo y Monto). II.3.1. Para el caso de los Energéticos agropecuarios.Se otorgarán apoyos económicos, identificados como “subsidios SAGARPA”, para los sujetos productivos incorporados al “Padrón de Beneficiarios de los Energéticos Agropecuarios integrados por la Secretaría”. II.3.1.1. Tipos de los Apoyos.- Con cargo a los recursos de este programa, se podrán otorgar apoyos económicos denominados “Subsidio SAGARPA”, para la adquisición de insumos energéticos; el diesel utilizado en las actividades agropecuarias y pesqueras y la gasolina para su aplicación en la pesca ribereña. Estos apoyos son de carácter temporal y exclusivamente con recursos federales. II.3.1.2. Monto de los Apoyos.- El monto del apoyo será fijado anualmente en función de la disponibilidad presupuestal autorizada en el Decreto de Presupuesto de Egresos de la

Federación del Ejercicio Fiscal (DPEF) correspondiente, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) y hasta por el volumen de la cuota energética asignada a cada sujeto productivo. La cuota energética se expresa en litros para diesel o gasolina ribereña, su volumen es determinado por la Secretaría en función de la superficie, tipo, número de maquinaria y equipo, embarcación y la magnitud de la granja acuícola. El monto de apoyo del “Subsidio SAGARPA”, al diesel utilizado en las actividades agropecuarias y pesqueras y la gasolina ribereña utilizada en las actividades pesqueras, será de hasta $2.00 (dos pesos) por litro, y se conformará por la aportación del Precio de Estímulo mensual determinado por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP), por conducto de PEMEX, y complementado por las aportaciones de la Secretaría con cargo a este componente. Los sujetos productivos cubrirán la diferencia que resulte entre este monto de apoyo (hasta $2.00 por litro) y el precio al público que mensualmente es determinado por la SHCP, a través de PEMEX, y hasta por el volumen establecido en la cuota energética, asignada por la Secretaría a cada sujeto productivo. Este “Subsidio SAGARPA” es aplicado directamente por medios electrónicos a través de tarjeta electrónica.

La fracción XLIII del Artículo 2 de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria, define a los “Subsidios” como las asignaciones de recursos federales previstas en este Decreto que, a través de las dependencias y entidades, se otorgan a los diferentes sectores de la sociedad o a las entidades federativas para fomentar el desarrollo de actividades prioritarias de interés general como son, entre otras, proporcionar a los usuarios o consumidores los bienes y servicios a precios y tarifas por debajo de los de mercado. Asimismo, a los recursos federales que el Gobierno Federal otorga a los diferentes sectores de la sociedad y a los gobiernos de las entidades federativas y de los municipios, como apoyos económicos sean de carácter recuperable o no. Por lo anteriormente señalado, es

evidente que el subsidio SAGARPA, no es un estímulo fiscal de los señalados en el artículo 16 de la Ley de Ingresos de la Federación. Expuestos los antecedentes del “Subsidio SAGARPA” y su forma de operación, me permito exponer la fundamentación legal que considero confirma el derecho de los agremiados del sector pesca para acreditar, solicitar en devolución o compensar el impuesto al valor agregado a su favor, el cual considero que está efectivamente pagado, al liquidar las operaciones amparadas en las facturas de los proveedores del diesel marino especial, mediante cheque y tarjeta electrónica donde se acreditó el subsidio otorgado por SAGARPA: 1. El Subsidio SAGARPA” representa un ingreso para los contribuyentes del sector pesca y como tal se reconoce en la contabilidad de estos contribuyentes. Este ingreso es un “ingreso acumulable” para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en los términos del artículo 17 de la citada ley para personas morales y artículos 108 y 121 de la citada ley, para las personas físicas, porque no hay disposición expresa en esta ley o su reglamento, o en otras disposiciones fiscales, que señalen que dicho “Subsidio SAGARPA” no es un ingreso acumulable para la citada ley. 2. El consumo del diesel marino especial, pagado en parte por los contribuyentes del sector pesca, mediante la tarjeta electrónica emitida por la SAGARPA, cumple con el requisito para la deducción fiscal, del consumo de combustible para vehículos marinos, aéreos y terrestres, señalado en el artículo 31 fracción III, segundo párrafo de la Ley del ISR, que se adicionó a la Ley del Impuesto Sobre la Renta a partir del 1 de julio de 2005 (DT 2005-3-III), con base en lo siguiente: a.

El artículo 31, fracción III, segundo párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, señala que tratándose del consumo de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, el pago deberá efectuarse mediante cheque nominativo del

contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, a través de los monederos electrónicos a que se refiere el párrafo anterior, aun cuando dichos consumos no excedan el monto de $2,000.00. b. En el ACUERDO por el que se establecen las Reglas de Operación de los Programas de la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Rural, Pesca y Alimentación, y se establecen las reglas para el “Programa de Atención a Problemas Estructurales (Apoyos Compensatorios)”, se norma que el “Subsidio SAGARPA” sea aplicado directamente por medios electrónicos a través de tarjeta electrónica. c.

La tarjeta electrónica a la que se refiere el acuerdo anterior, reúne las características de una tarjeta de débito, como son: •

•

•

La tarjeta electrónica es expedida por una entidad ajena al contribuyente, en este caso por la Secretaria de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Rural, Pesca y Alimentación (SAGARPA). No necesariamente la tarjeta de débito es un producto bancario). La tarjeta electrónica es expedida a nombre del contribuyente, al cual identifica mediante su Registro Federal de Contribuyentes, el número de su registro nacional de pesca y el nombre de la embarcación que genera el subsidio por el consumo del diesel marino especial. El recurso económico depositado en la tarjeta electrónica (de débito) del contribuyente, es propiedad de este, como consecuencia del subsidio que le otorga la

•

SAGARPA y como hemos señalado anteriormente, el subsidio se reconoce como un ingreso contable y como ingreso acumulable para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Con la tarjeta electrónica (de débito) exclusivamente se puede comprar Diesel Marino especial en los establecimientos autorizados para expender dicho combustible. Simplemente, se presenta la tarjeta electrónica y el monto de la compra de los litros de combustible diesel marino especial, valuados a $2.00 se deducen directamente de la tarjeta electrónica.

d) El legislativo estableció la “tarjeta de débito” como medio de pago del combustible marino especial, pero no estableció que ésta tenía que ser “tarjeta de debito bancario”. El hecho de que la tarjeta electrónica que emite la SAGARPA no tenga impresa una leyenda que la califique como tal, no la excluye como tarjeta de débito. Por otro lado, no existe en el diccionario de la lengua española la definición de Tarjeta de débito, ésta se conoce como un producto bancario que permite la utilización de recursos depositados por los titulares en cuentas bancarias de las cuales son a su vez titulares, para efectuar compras de bienes y servicios en diferentes establecimientos. e) De atender el criterio de las autoridades administrativas, además de hacer acumulable para efectos del impuesto sobre la renta el ingreso por subsidio SAGARPA, se tendría que hacer no deducible el consumo de diesel marino especial pagado con la tarjeta electrónica (Subsidio), lo cual resulta en un doble castigo. f)

Independientemente de que la tarjeta electrónica emitida por la SAGARPA

cumple con los requisitos establecidos en el artículo 31, fracción III, segundo párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; la autoridad administrativa emitió la regla 3.4.37 vigente para el año 2006, que cubrió operaciones efectuadas a partir del 1 de diciembre de 2005. En dicha regla se señalan los requisitos a cumplir en esos años para esta deducción, cuando por causas no imputables a los contribuyentes, no les haya sido posible realizar los pagos por consumos de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos. (Cualquier otro medio de pago, inclusive en efectivo) Para el año 2007, la autoridad emitió la regla 3.4.37 de la Resolución Miscelánea Fiscal, misma que establece que “Para los efectos del segundo párrafo del artículo 31, fracción III de la Ley del ISR, durante el ejercicio fiscal de 2007 los contribuyentes que por causas no imputables a ellos, no les haya sido posible realizar los pagos por consumos de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos, podrán considerar cumplida la obligación a que se refiere el párrafo citado, cuando el pago se realice con medios distintos a los señalados anteriormente”. Durante el ejercicio fiscal de 2008, los contribuyentes cuyos ingresos totales en el ejercicio fiscal de 2006, no hubiesen excedido de $4,000,000.00, así como los que inicien actividades cuando estimen que sus ingresos totales del ejercicio no excederán de dicho monto, podrán considerar cumplida la obligación a que se refiere el párrafo anterior cuando se pague con los medios distintos a que se refiere dicho párrafo, siempre que éstos no excedan del 30% del total de los pagos efectuados por consumos de

combustible para vehículos marítimos, aéreos y terrestres. Asimismo, los contribuyentes que se encuentren obligados a presentar la información a que se refiere el artículo 32, fracción VIII de la Ley del IVA, podrán aplicar lo dispuesto en la presente regla, siempre que relacionen la información de las operaciones efectuadas con cada proveedor de combustibles, en términos de la regla 5.1.13. Por el año 2008, la autoridad emitió la regla I.3.4.5 de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente para ese año (Corresponde a la regla 3.4.38 vigente en el año 2007), en cuyo segundo párrafo establece que cuando el pago se realice con medios distintos al cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos, sólo a aquellos contribuyentes cuyos ingresos totales en el ejercicio fiscal de 2006, no hubiesen excedido de $4,000,000.00. No obstante lo anterior, la resolución de facilidades administrativas para los sectores de contribuyentes que en la misma se señalan para 2008 (incluido sector pesca), publicado el 9 de mayo de 2008, establecen en su regla 1.12, que los contribuyentes dedicados a las actividades agrícolas, silvícolas, ganaderas o de pesca, que cumplan con sus obligaciones fiscales en los términos del Título II, Capítulo VII o del Título IV, Capítulo II, Secciones I o II de la Ley del ISR, considerarán cumplida la obligación a que se refiere el segundo párrafo del artículo 31, fracción III de la Ley del ISR, cuando los pagos por consumos de combustible se realicen con medios distintos a cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios o monederos electrónicos, siempre que éstos no excedan del 30% del total de los pagos efectuados por consumo de combustible para realizar su actividad. 3. Requisitos para acreditamiento impuesto al valor agregado: a.

del

El artículo 5 del Código Fiscal de la Federación establece, que las disposiciones fiscales que establecen cargas a los particulares, refiriéndose al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa

son de aplicación estricta y el artículo 5 fracción III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, establece que uno de los requisitos para que sea acreditable el impuesto relativo, consiste en que, el que sea trasladado al contribuyente, sea efectivamente pagado en el mes de que se trata, ninguna de estas disposiciones señala expresamente que tratándose de operaciones de compra de combustible para vehículos marinos, en las que dicho impuesto sea pagado parcialmente a través de un subsidio otorgado por la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Social, Pesca y Alimentación, solamente deba acreditarse la parte del impuesto al valor agregado, cubierto con los recursos del propio contribuyente. b. La factura de compra del diesel marino especial reúne los requisitos de deducibilidad señalados en el artículo 31, fracción III, segundo párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al señalar que, tratándose del consumo de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, el pago deberá efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, a través de los monederos electrónicos a que se refiere el párrafo anterior, ya que la tarjeta electrónica de la SAGARPA es una tarjeta de débito. c.

Respecto a la fracción III del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, establece como requisito para el acreditamiento del impuesto, el que esté “efectivamente pagado en el mes de que se trate”, pero la citada ley no establece cuándo se considera que está efectivamente pagado dicho impuesto; No obstante y aplicando en forma armónica la

citada ley y en forma supletoria su propio articulado, en el Artículo 1.-B de la misma ley, se establece cuándo, para los efectos de esta ley, se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones, por lo que si están efectivamente cobradas también están efectivamente pagadas: 1. 2. 3. 4.

Se reciban en efectivo, En bienes En servicios, Aún cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, 5. O bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.

Asimismo, el párrafo cuarto del artículo 1-B de la Ley del IVA señala que cuando con motivo de la enajenación de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, los contribuyentes reciban: 1. Documentos o vales, respecto de los cuales un tercero asuma la obligación de pago 2. O reciban el pago mediante tarjetas electrónicas 3. O cualquier otro medio que permita al usuario obtener bienes o servicios, Se considerará que el valor de las actividades respectivas, así como el impuesto al valor agregado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha en la que dichos documentos, vales, tarjetas electrónicas o cualquier otro medio sean recibidos o aceptados por los contribuyentes. Es de hacer notar, que por el procedimiento establecido por la SAGARPA, se asigna a los beneficiarios del subsidio una tarjeta electrónica en la cual precargan el importe

del subsidio que le corresponde, tarjeta electrónica que se entrega al proveedor del Diesel Marino Especial al momento de la compra, para pagar el equivalente de $ 2.00 por litro de combustible adquirido. Por consiguiente, al momento de que el combustible es surtido se realiza el pago con la tarjeta electrónica, por lo que en los términos del articulo 1-B de la Ley del IVA, ya sea porque corresponden a anticipos o a cualquier otro concepto de pago sin importar el nombre con el que se le designe, o porque el interés del acreedor queda satisfecho, extinguiendo la obligación de pago de su parte o porque se paga mediante tarjeta electrónica o porque utilizan cualquier otro medio para obtener los bienes, en los términos señalados en los párrafos primero y cuarto del artículo 1-B de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y porque en el citado artículo se considera que efectivamente pagado en la fecha en la que la tarjeta electrónica con el importe del subsidio SAGARPA, fue recibido o aceptado por el proveedor de Diesel marino Especial, están estos contribuyentes “efectivamente pagando en el mes de que se trate”, cumpliendo con los requisitos para el acreditamiento del IVA previsto en la fracción III del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. En cuanto al pago restante del precio de la factura de compra (diferencia entre precio público del Diesel Marino Especial y el subsidio de $2.00 por litro del combustible), que efectúan mediante la expedición de cheque, éste reúne todos los requisitos requeridos por la Ley del Impuesto al Valor Agregado y por la Ley del Impuesto Sobre la Renta; el segundo párrafo del artículo 1-B de la Ley del IVA establece, que cuando el precio o contraprestación pactados por la enajenación de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes se pague mediante cheque, se considera que el valor de la operación, así como el impuesto al valor agregado trasladado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha de cobro del mismo o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración. Situación que no ha sido objetada por la autoridad, por lo que asumimos que en este

aspecto, se cumplen con las disposiciones de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. 4. Análisis del supuesto doble beneficio. En cuanto a su afirmación de que los agremiados del sector pesca estarían recibiendo un doble beneficio, el cual consiste en recibir el subsidio SAGARPA y en acreditar o solicitar en devolución el importe del IVA, me permito presentar la siguiente operación de compra de diesel marino especial, mediante la cual se ejemplifica que no existe el doble beneficio al que alude la autoridad.

FACTURA COMPRA DIESEL MARINO COMPRA DIESEL MARINO ESPECIAL IVA 15 % TOTAL SEGUN FACTURA DE COMPRA

LITROS

1000

PRECIO POR LITRO

IMPORTE

$

5.38 0.81

$

5,380.00 807.00

$

6.19

$

6,187.00

$

2.00

$

2,000.00

FORMA DE PAGO MEDIANTE TARJETA ELECTRONICA SAGARPA ($ 2.00 POR LITRO DEL DIESEL MARINO) MEDIANTE CHEQUE: PRECIO RESTANTE DEL DIESEL MARINO A CARGO DEL PESCADOR IVA CORRESPONDIENTE A LA OPERACIÓN.

3.38 0.81

3,380.00 807.00

PAGO TOTAL CON CHEQUE PAGO TOTAL

Con base en datos del ejemplo numérico anterior, me permito hacer el siguiente calculo de los costos fiscales en que incurre los agremiados del sector pesca, como consecuencia de la obtención y uso del subsidio SAGARPA y el que tendría como consecuencia de que no pueda deducir la compra del diesel marino pagado mediante la tarjeta electrónica y el que tendría si no puede acreditar el IVA en la proporción que del precio de compra del combustible, representa el subsidio SAGARPA:

4,187.00 $ 6.19

$

6,187.00

EFECTO EN ISR:

Compra 100 % deducible e IVA 100 % ACREDITABLE

ACUMULACIÓN DEL SUBSIDIO PARA EFECTOS DEL ISR SUBSIDIO SAGARPA ACUMULABLE PARA EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA TASA ISR CON REDUCCIÓN DEL 32.14 % COSTO FISCAL POR SU ACUMULACIÓN.

$

COSTO POR IVA NO ACREDITABLE RESUMEN: INGRESO OBTENIDO POR SUBSIDIO SAGARPA COSTO FISCAL POR ACUMULACIÓN PARA ISR DEL SUBSIDIO SAGARPA COSTO FISCAL CUANDO ES DEDUCIBLE Y CUANDO NO ES DEDUCIBLE LA COMPRA DEL DIESEL CON TARJETA ELECTRONICA COSTO POR IVA CUANDO ES ACREDITABLE Y CUANDO NO ES ACREDITABLE BENEFICIO NETO DEL SUBSIDIO SAGARPA BENEFICIO NETO DE SUBSIDIO SAGARPA, SOBRE UN LITRO DE DIESEL MARINO

2,000.00

2,000.00

19%

19%

380.00

DEDUCIÓN DE LA COMPRA DEL DIESEL MEDIANTE TARJETA ELECTRONICA COMPRA DIESEL MARINO ESPECIAL PAGADA PARCIAMENTE CON TARJETA ELECTRÓNICA COSTO FISCAL SI NO ES DEDUCIBLE ( 19 % (Tasa reducida)) DE LA COMPRA. ACREDITAMIENTO DEL IVA IVA TRASLADADO EN FACTURA IVA ACREDITABLE

Compra no deducible e IVA PARCIALMENTE NO ACREDITABLE

$

$

$

$

.

380.00

$ 2,000.00

$ 2,000.00

0.00

$ 380.00

807.00 807.00

$

807.00 507.00

-

$

300.00

2,000.00

$

2,000.00

-380.00

-380.00

0

-380.00

0.00

-300.00

1,620.00

$

$

1.62

$

940.00

$

0.94

37.17%

Ante el panorama presentado por las autoridades locales de Auditoría Fiscal en el país, la CANAINSPESCA promovió una consulta ante la Administración Central de Normatividad de Impuestos, dependencia de la Administración Central Jurídica del Servicio de Administración Tributaria, la cual mediante oficio # 600-04-01-2008-75282 de fecha 28 de noviembre de 2008, resolvió lo siguiente:

Por otra parte, se señala que las facilidades otorgadas a través de la presente resolución, serán aplicables exclusivamente a aquellos contribuyentes que se manifiesten en la relación que al efecto presente la Cámara Nacional de las Industrias Pesqueras y Acuícola, en el entendido de que la información contenida en dicha relación sea recibida a satisfacción del Servicio de Administración Tributaría.

Primero.

Con la resolución anterior, no debieran tener problema los contribuyentes del sector pesca para deducir sus consumos del diesel marino especial, para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y para efectos del IETU y para acreditar el IVA que dichos consumos les genere; no obstante, se anticipan problemas con los administradores de auditoría fiscal, a los que algunas tesis del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, resueltas con anterioridad a la emisión de la resolución comentada, les fueron favorables, en perjuicio de los contribuyentes.

Se confirma su criterio de que el consumo de diesel marino especial pagado con tarjeta electrónica emitida a favor de los beneficiarios integrantes de la Cámara Nacional de las Industrias Pesquera y Acuícola, por parte de la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Social, Pesca y Alimentación, derivado del Programa de Atención a Problemas Estructurales (Apoyos Compensatorios), constituye una erogación deducible para efectos del artículo 31, fracción III de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Consecuentemente, al cumplir el requisito de deducibilidad por lo mencionado en el presente oficio, los beneficiarios integrantes de la Cámara Nacional de las Industrias Pesquera y Acuícola están en posibilidad de efectuar el acreditamiento del impuesto al valor agregado que se desglose de manera expresa y por separado en los comprobantes fiscales correspondientes, así como lo que legalmente proceda con motivo del acreditamiento que efectúen. Segundo. La presente resolución se condiciona a que a más tardar el 15 de febrero de 2009, la Cámara Nacional de las Industrias Pesqueras y Acuícola presente ante la Administración General de Servicios al Contribuyente, relación en la que se indique el Nombre, Denominación o Razón Social, Registro Federal de Contribuyentes y domicilio fiscal respecto de todos sus integrantes, y en su caso, datos de identificación del representante legal.

### El C.P. Rafael Gasque Méndez es Socio de Auditoría de Horwath Castillo Miranda Mérida. © 2009 Castillo Miranda y Compañía, S.C. es miembro de Horwath International Association, una asociación Suiza. Cada firma miembro de Horwath es una entidad legal separada e independiente. El contenido de esta publicación es de carácter general. Si desea obtener mayor información, por favor contacte a nuestros especialistas.

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