EOL V2 Documento

Página 1 de 13

TÍTULO:

Venta y reemplazo en el impuesto a las ganancias

AUTOR/ES:

Fernández, Ana M.

PUBLICACIÓN:

Consultor T ributario

TOMO/BOLETÍN:

-

PÁGINA:

59

MES:

Enero

AÑO:

2008

OTROS DATOS:

-

ANA M. FERNÁNDEZ En Esta Edición:

VENTA Y REEMPLAZO EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS En el contexto económico actual, resulta bastante frecuente que las empresas enajenen bienes afectados a su actividad productiva con el propósito de adquirir otros que les permitan lograr una mayor eficiencia en el proceso, por estar dotados de nuevas tecnologías. Es por ello que nos pareció oportuno encarar el análisis del tema, teniendo en cuenta -además- que a fines del año 2006 entró en vigencia la resolución general (AFIP) 2140, mediante la cual el organismo instrumentó los pasos a seguir por los contribuyentes que decidieran ejercer la opción. Nos proponemos realizar un repaso de las disposiciones legales aplicables y de la jurisprudencia, tanto administrativa como judicial, y finalizar con el desarrollo de algunos ejemplos prácticos que permitirán al lector interesado comprender cómo funciona el instituto. El régimen de venta y reemplazo está previsto por el artículo 67 de la ley, dentro de las normas de la tercera categoría, aunque también puede ser aplicado por los contribuyentes que obtienen rentas de la cuarta categoría, de acuerdo con lo previsto por el artículo 113 del decreto reglamentario. Para estos últimos sujetos, en la actualidad tal opción podría ser inocua, ya que - de acuerdo con el dict. del procurador que resolvió la controversia vinculada con la gravabilidad de títulos y acciones- la derogación del inciso 3) del artículo 2 incorporado por la ley de superpoderes no tuvo la entidad suficiente para que renaciera su texto anterior , es decir , la gravabilidad de "la venta de bienes muebles amortizables" para personas físicas y sucesiones indivisas. (1)

El origen de las disposiciones de venta y reemplazo se remonta al impuesto sobre los réditos y su objetivo es, precisamente, facilitar la renovación de bienes de uso sin que sea necesario abonar el impuesto a las ganancias sobre la utilidad originada por la enajenación de los bienes de uso reemplazados, en el período fiscal al cual corresponde imputar la venta. No se trata de una "exención", sino simplemente de una "postergación o financiación" de dicho impuesto, ya que las ganancias obtenidas no constituirán materia imponible en el ejercicio en que se vendan, imputándose a través de una menor amortización y/o un menor costo computable de los bienes de reemplazo, cuando se proceda a su enajenación. Como lo señalan Raimondi y Atchabahian Estado otorga a los contribuyentes.

(2)

, se trata de una especie de préstamo sin intereses que el

A continuación, esbozamos un esquema con las principales disposiciones del régimen:

BIENES A LOS QUE RESULTA APLICABLE LA OPCIÓN

- Bienes muebles amortizables. - Inmuebles afectados a la explotación como bienes de uso. Aplicable a contribuyentes que obtienen rentas de la tercera plazados se encuentra sujeto al impuesto a las ganancias. 1. Bienes muebles: - Adquisición de otro bien mueble amortizable. - La venta puede ser anterior o posterior a la compra, pero entre ambas operaciones no debe mediar más de un año. - Es necesario reinvertir en la adquisición del nuevo bien la utilidad obtenida en la enajenación del bien reemplazado.

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 2 de 13

REQUISITOS

2. Bienes inmuebles: - Requieren una afectación mínima, como bienes de uso, de 2 años al momento de la enajenación. - Adquisición indistinta de bienes muebles o inmuebles, siempre que se afecten a la explotación como bienes de uso. El artículo 93 del decreto reglamentario aclara que el reemplazo de un inmueble por otro se producirá en los siguientes casos: a) Adquisición de otro inmueble. b) Adquisición de un terreno y posterior construcción en éste del edificio. c) Construcción del edificio sobre terreno adquirido con anterioridad. Dicha norma aclara el reemplazo de un inmueble por otro, pero no limita la opción a esta única posibilidad. - La venta y la compra o, en su caso, la iniciación de la construcción, deben realizarse en el término de un año, siendo indistinto el orden de ambas operaciones. - En el caso de las construcciones, las obras deben concluirse en un plazo máximo de 4 años contados a partir de su iniciación. - Es necesario reinvertir en la adquisición del nuevo bien el importe obtenido en la enajenación. Cuando ambas operaciones no se efectúen dentro del mismo mes, el decreto reglamentario establece la necesidad de comparar el importe obtenido en la enajenación y el reinvertido en la compra o construcción, expresados en valores homogéneos. Para los inmuebles, el plazo de un año se cuenta a partir de la enajenación, entendiendo por ésta la firma del boleto y el otorgamiento de la posesión, o en su defecto, desde el momento en que ésta tenga lugar .

EFECTOS DEL INCUMPLIMIENTO

Si el bien de reemplazo no es adquirido o no se finaliza la construcción en los plazos señalados, en el ejercicio en que se produzca su vencimiento se incluirá como ganancia gravada la utilidad diferida en ocasión de la venta, actualizada desde el mes de cierre del ejercicio en que se verificó la venta hasta el mes de cierre al que corresponda imputar dicha ganancia (en la actualidad, el coeficiente es 1, por aplicación de la L. 24073).

REQUISITOS FORMALES [RG (AFIP) 2140]

Vigencia: a partir del 1 de noviembre de 2006, inclusive. I. VENTA ANTERIOR A LA COMPRA 1) La opción será comunicada por los contribuyentes a la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP), ingresando con clave fiscal al servicio "transferencia de inmuebles", en la página www.afip.gov .ar. 2) El sistema emitirá un "acuse de recibo". 3) Una vez efectuada la comunicación, el solicitante obtendrá, en el servicio señalado, un certificado de no retención (ver modelo en Anexo) que tendrá el siguiente destino: a) Ser exhibido al escribano interviniente, cuando se trate de transferencia de inmuebles. El escribano actuante, ante la falta de presentación del citado certificado, practicará la retención del gravamen sin considerar suma alguna en concepto de opción. b) Ser conservado en archivo a disposición del organismo, junto con la documentación respaldatoria respectiva, para el caso de bienes muebles. 4) Deberán informar sobre el cumplimiento de la obligación de adquirir , o en su caso, iniciar la construcción de el/los bien/es de reemplazo, mediante comunicación a la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) que siga el procedimiento indicado en 1). T ambién deberá comunicarse la finalización de la construcción dentro del plazo de cuatro años que se establece en el artículo 96 del decreto reglamentario. II. COMPRA ANTERIOR A LA VENTA 1) La comunicación deberá ser efectuada mediante el procedimiento indicado en I. 1), al vencimiento del plazo establecido para la presentación de la declaración jurada anual correspondiente al ejercicio en que tenga lugar la adquisición de los bienes de reemplazo.

Comentarios Inmuebles afectados a la explotación como bienes de uso, con una antigüedad de dos años al momento de la enajenación. Como bien lo señala Luis O. Fernández, es relativamente sencillo "establecer el carácter de inmueble, ya que la ley civil es lo suficientemente clara. Es más complicado determinar el carácter de bien de uso"

(3)

.

Como ni la ley ni el decreto reglamentario definen el alcance de esta expresión, coincidimos con la mayoría de los autores, cuando señalan que es necesario recurrir a la técnica contable para buscar su significado. La resolución técnica (FACPCE) 9 indica que los bienes de uso son "aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual (bienes de cambio), incluyendo a los que están en construcción, tránsito o montaje, y los anticipos a proveedores por compra de esos bienes. Los bienes afectados a locación o arrendamiento se incluyen en inversiones, excepto en el caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada". Es de vital importancia, como lo ha reconocido la jurisprudencia administrativa mediante el dictamen (DAT) 65/2000 -en respuesta a una consulta formulada por una sucursal de una empresa extranjera propietaria de inmuebles destinados a alquiler-, analizar si el inmueble que se vende tiene para la sociedad el carácter de bien de uso, siendo necesario para ello verificar si la locación de inmuebles resulta la actividad principal de la sociedad, en cuyo caso procede el ejercicio de la opción. Si bien, de acuerdo con la definición que hemos trascripto, cuando la actividad principal del ente no fuese la locación los inmuebles deben ser clasificados como inversiones, coincidimos con Lorenzo, Bechara, Calcagno, Cavalli y (4)

Edelstein , cuando señalan que la opción de venta y reemplazo debería ser igualmente aplicable, en tanto se cumplan los restantes requisitos, en virtud de que para los sujetos empresa estos inmuebles están afectados a la obtención de renta gravada. ¿Y si el inmueble reemplazado tuviera el carácter de bien de uso, con la antigüedad requerida por la norma, pero

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 3 de 13

éste o el de reemplazo no fueran amortizables? Esta cuestión fue resuelta en un fallo dividido por el T ribunal Fiscal de la Nación, en la causa "Santiestrella SA", de fecha 5/12/2006. El recurso de apelación formulado por el contribuyente se originó en el ajuste practicado por el organismo recaudador , que impugnó la opción de reemplazo realizada respecto de un inmueble rural afectado a la explotación, pero no amortizable, ante la inexistencia de construcciones o mejoras. Sostuvo el voto mayoritario (Dr . T orres) que "el mecanismo de venta y reemplazo no es meramente un mecanismo de diferimiento temporal del gravamen en el supuesto de sustitución o recambio de bienes amortizables, sino un recurso de neutralidad fiscal frente al efecto congelamiento de inversiones que se puede producir respecto de los bienes de capital cuando los resultados están sometidos juntamente con réditos ordinarios a la alícuota común ... El terreno, en cambio, no es amortizable; es decir , la utilidad gravada se detraerá, si se optare por ello, del costo del bien de reemplazo, pero no se exteriorizará en menores amortizaciones por la parte atinente al terreno, sino sólo en el momento de la venta que finaliza la cadena de reemplazo". Por su parte, el doctor Porta sostuvo que de la lectura del artículo 67 no se desprende "que se haya atado su suerte en lo relativo a la amortización de que se trata en este último párrafo. Por otra parte, no se observa que el artículo 96 del reglamento afecte lo dispuesto en la norma legal". En disidencia, el doctor Castro opinó que el "reemplazo por un bien que no se amortiza termina por privar de operatividad al sistema, desnaturalizando y vulnerando la intención del legislador , transformando el mismo de un sistema de imputación escalonada de la utilidad, en un sistema de lisa y llana exención fiscal respecto de la utilidad generada por la compraventa de los inmuebles". Se advierte que el quid de la divergencia entre ambas posiciones estriba en considerar si la intención del legislador fue que la utilidad obtenida en la enajenación se imputara siempre a través de menores amortizaciones del inmueble reemplazado, o bien si dicha imputación podía postergarse hasta el momento de la venta, que podría no ocurrir . Obsérvese que, incluso, un punto de conflicto es si tratándose de un inmueble que incluya construcciones, la utilidad debe afectarse sólo a éstas o a la totalidad. Consideramos acertado el voto de la mayoría, por entender que no se vulnera el propósito de la norma si el bien está afectado a la explotación y, sin embargo, no es amortizable; ya que en este caso la imputación de la utilidad se producirá, como afirma el doctor T orres, en el momento de la venta que finiquita la cadena de reemplazo. Sostener lo contrario implicaría obligar a pagar el impuesto en los casos de campos afectados a la explotación ganadera o agropecuaria en los que no mediara la existencia de construcciones o éstas estuvieran ya amortizadas. Otro aspecto a considerar es si el decreto reglamentario está limitando la posibilidad que brinda la ley de que, cuando se reemplaza un inmueble que reviste el carácter de bien de uso, éste pueda ser reemplazado por otros bienes de uso amortizables o bien por inmuebles afectados a la explotación como tales. En nuestra opinión, el reglamento sólo intenta precisar el alcance que debe dársele al término "inmueble", en el caso de que el contribuyente optara por dicha alternativa. ¿Cómo se cuenta el plazo requerido de dos años al momento de la enajenación? Hay que recurrir al artículo 3 de la ley de impuesto a las ganancias, el que señala que tratándose de inmuebles, se considerará configurada la enajenación cuando, mediando boleto de compraventa u otro compromiso similar , se otorgue la posesión, o en su defecto, en el momento en que este acto tenga lugar , aun cuando no se hubiere otorgado la escritura traslativa de dominio. ¿Resulta posible ejercer la opción de venta y reemplazo mediante la realización de construcciones sobre inmuebles de terceros? El interrogante fue planteado por un contribuyente vendedor de dos inmuebles destinados a la actividad inmobiliaria, quien pretendía ejercer la opción prevista por el artículo 67 destinando parte del producido de la venta a la construcción de otro inmueble destinado a la misma actividad sobre un terreno entregado en custodia por el Estado a Aeropuertos 2000 SA [Dict. (DAT) 73/2006]. El contribuyente tiene el derecho de uso para la explotación y el uso de un predio en un aeropuerto otorgado por Aeropuertos 2000 SA. Dicho servicio asesor concluyó que correspondía la inaplicabilidad del instituto de venta y reemplazo, por entender que no se cumple el objetivo de la norma, ya que a la finalización de la concesión se producirá la pérdida del activo fijo para la empresa. Otro argumento fue que los inmuebles vendidos estaban afectados a la actividad inmobiliaria, en tanto que su producido se destinaría a la construcción de oficinas en un predio afectado a concesión de explotación, apreciándose que ésta sería como una contraprestación por su construcción. Para un análisis más pormenorizado, remitimos al lector interesado a un artículo de Lorenzo y Cavalli

(5)

.

¿El bien de reemplazo puede estar ubicado en el exterior? De acuerdo con el dictamen (DAT) 43/2004, la opción sólo es procedente en el territorio nacional. Ello es así en virtud de que en las normas que regulan la determinación del resultado de bienes de uso de fuente extranjera no se menciona el artículo 67, sino tan sólo los artículos 58 a 61, 63 y 65; se debe también a razones de control y preservación de la gravabilidad de los resultados de fuente argentina, toda vez que el nuevo bien generaría una mayor ganancia al momento de su realización que se sometería a imposición en el país extranjero. (6)

Por último, el Fisco sostuvo -durante de la vigencia de la sustituida RG (DGI) 2278- que la falta de presentación del formulario 235 tornaba improcedente el mecanismo. Ello es en virtud de que "las exigencias establecidas por las normas reglamentarias del beneficio contemplado en el artículo 67 de la ley de impuesto a las ganancias son de orden público, las formas a guardar son 'ad solemnitatum', de manera que su inobservancia opera la inexistencia del derecho respectivo". La jurisprudencia, sin embargo, puso las cosas en su lugar , estableciendo que dicha omisión era - en todo caso- un incumplimiento de carácter formal sancionado por la ley 11683, pero que de ninguna manera podía cercenar el (7)

derecho del contribuyente . En respuesta a una consulta formulada por la comisión de enlace de la AFIP- DGI, correspondiente a la reunión del 18/10/2006, el Fisco manifestó que, en lo sucesivo, su criterio es que el incumplimiento es de carácter formal y su omisión no invalida la opción. ANEXO CERTIFICADO DE NO RETENCIÓN IMPUESTO A LAS GANANCIAS, ARTÍCULO 67, RESOLUCIÓN GENERAL 2140

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 4 de 13

Lugar y fecha: Dependencia: Certificado de no retención: Contribuyente: CUIT : Domicilio Fiscal: CP Inmuebles: Identificación del inmueble: Ubicación: Nomenclatura catastral: Valor de la transferencia declarado: Porcentaje de titularidad: Fecha de venta: Bienes muebles: Automotores: Año: Naves/embarcaciones: Año : Aeronaves: Año: Otros bienes: Valor de la transferencia declarado: Porcentaje de titularidad: Fecha de venta:

Marca: Dominio: Marca: Matrícula: Marca: Matrícula:

Modelo: Modelo: Modelo:

El contribuyente del epígrafe se encuentra excluido del régimen de retención previsto por la resolución general 2139 con respecto a la transferencia de bienes cuyos datos referenciales se encuentran detallados precedentemente, en razón de haber ejercido la opción prevista en el artículo 67 de la ley del gravamen. Este certificado tendrá vigencia durante el período comprendido entre los días ... y ... . El presente se expide sobre la base de los datos declarados y aportados por el contribuyente, reservándose esta Administración Federal la facultad de disponer su caducidad en el momento de comprobarse la inexactitud de los mismos y/o las circunstancias previstas al efecto por la citada resolución general. En cada oportunidad en que corresponda practicar una retención, de acuerdo con la normativa vigente, necesariamente deberá corroborarse la autenticidad y vigencia del presente mediante la consulta al sitio web de este organismo (http://www.afip.gov.ar).

VENTA Y REEMPLAZO CASO I: BIENES MUEBLES AMORTIZABLES Datos Contribuyente: SA, cierre de ejercicio: 31/12 de cada año. En julio de 2007 vende una maquinaria utilizada en la fabricación de medicamentos.

- Valor de compra - Flete - Gastos de instalación

180.000 12.400 2.300

- Fecha de compra: abril de 2003 - Vida útil: 10 años. Se amortizó el año de alta completo en el ejercicio de compra

- Factura de venta emitida: Precio de la maquinaria vendida

220.000

IVA

22.000 _______

T otal

242.000 _______

Los criterios de amortización contable coinciden con los impositivos. Determinar la posibilidad de ejercer la opción prevista en el artículo 67 de la ley, considerando la adquisición de: a) Inmueble destinado a oficina-administración.

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 5 de 13

b) Camión destinado al traslado de los productos fabricados (vida útil estimada: 5 años). Para cada una de las siguientes alternativas de reemplazo:

FECHA DE ADQUISICIÓN

VALOR DE ADQUISICIÓN PARA a)

PARA b)

5/10/2007

230.000

140.000

(1)

10/5/2008

250.000

100.000

(2)

31/10/2006

200.000

130.000

(3)

8/9/2008

280.000

180.000

(4)

El valor de adquisición del rodado no incluye el impuesto al valor agregado. Los gastos de patentamiento ascendieron, en todos los casos, a $1.300. Solución Resultado derivado de la venta del bien mueble amortizable:

Precio de venta

220.000

Menos Costo computable: Valor a amortizar: Precio de compra

180.000

Fletes Gastos de instalación

12.400 2.300 _______

T otal

194.700

Menos Amortizaciones: % de amortización (vida útil: 10 años)

10,00%

Años transcurridos

4

194.700 x 0,10 x 4

- 77.880 _______

UTILIDAD DERIVADA DE LA VENTA

116.820 _______ 103.180 _______

EJERCICIO DE LA OPCIÓN DE VENTA Y REEMPLAZO: a) Inmueble destinado a oficina-administración, situaciones de reemplazo: (1), (2), (3) y (4). No es posible ejercer la opción ya que -tratándose de la venta de un bien mueble amortizable-, en nuestra opinión, sólo puede adquirirse otro bien mueble amortizable. Existe, sin embargo, cierta doctrina que opina que puede ejercerse la opción cuando se trata del reemplazo de un bien mueble amortizable por un inmueble destinado a bien de uso contingencias.

(8)

. Entendemos que esta posición puede originar

b) Adquisición de un camión destinado al transporte de los productos Se trata de un bien mueble amortizable, por lo que no es necesario que exista identidad con el bien reemplazado. (En el ejemplo se vende una maquinaria, pero no es necesario adquirir otra). Por lo tanto, la opción resulta procedente en tanto se cumplan los restantes requisitos. A continuación, analizaremos cada uno de los supuestos.

(1) COMPRA POSTERIOR A LA VENTA, EN EL MISMO EJERCICIO AL QUE CORRESPONDE IMPUTAR LA VENTA Se verifica el requisito de reinversión de la utilidad obtenida. Como la compra se realizó dentro del año calendario de la venta, procede el ejercicio de la opción.

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 6 de 13

Ejercicio cerrado el 31/12/2007:

Costo computable del bien de reemplazo Valor de compra del camión

140.000

Gastos de patentamiento

1.300 ________

T otal

141.300

Menos utilidad afectada al costo del nuevo bien

- 103.180 ________

Valor a amortizar

38.120 ________

Vida útil asignada: 5 años

________

Amortización impositiva

7.624 ________

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2007:

COL. I

COL. II

(+) _______

(-) _______

Reversión del resultado contable de la venta del bien reemplazado

103.180

Diferencia entre la amortización contable e impositiva(*): Amortización contable (calculada sobre $ 141.300) Amortización impositiva

28.260 7.624 _______

_______ 103.180 _______

20.636 _______ 20.636 _______

(*) La utilidad impositiva diferida de $ 103.180 se imputará en 5 períodos fiscales, a razón de $ 20.636 cada uno, salvo que el bien se venda con anterioridad a la extinción de su vida útil

(2) COMPRA POSTERIOR A LA VENTA, CORRESPONDE IMPUTAR LA VENTA

PERO

EN

EL

EJERCICIO

SIGUIENTE

AL

QUE

En este caso, la reinversión de la utilidad obtenida es parcial, ya que el valor de adquisición del bien de reemplazo es menor a la utilidad obtenida por la venta del bien reemplazado. Como la compra se realizó dentro del año calendario de la venta, procede el ejercicio de la opción, pero el exceso de utilidad no reinvertida será considerado ganancia en el ejercicio en que se produzca el vencimiento de dicho plazo.

Costo computable del bien de reemplazo Valor de compra del camión Gastos de patentamiento T otal

Menos utilidad afectada al costo del nuevo bien

100.000 1.300 ________ 101.300

-103.180 ________

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 7 de 13 Valor a amortizar

0 ________

Vida útil asignada: 5 años

________

Amortización impositiva

0 ________ ________

Exceso de utilidad no reinvertida

1.880 ________

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2007:

COL. I

COL. II

(+) _______

(-) ________

Reversión del resultado contable de la venta del bien reemplazado

103.180 ________ 103.180 ________

________

________

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2008:

COL. I

COL. II

(+) ________

(-) ________

Exceso de utilidad originada en la venta del bien reemplazado no reinvertido

1.880

Diferencia entre la amortización contable e impositiva(*): Amortización contable (calculada sobre $ 101.300) Amortización impositiva

20.260 0 _______

_______

20.260 _______

0 ________

22.140 _______

(*) En este caso, la utilidad impositiva diferida de $ 103.180, se imputará en 5 períodos fiscales, a razón de $ 20.260 cada uno, salvo que el bien se venda con anterioridad a la extinción de su vida útil

(3) COMPRA ANTERIOR A LA VENTA, PERO EN EJERCICIOS DISTINTOS Se verifica el requisito de reinversión de la utilidad obtenida. Como la venta se realizó dentro del año calendario de la compra, procede el ejercicio de la opción. Al haberse efectuado la compra con anterioridad a la venta y en ejercicios diferentes, en el primero de ellos se produjo un exceso en el cómputo de la amortización, que se considerará ganancia en el ejercicio en que se produzca el vencimiento del plazo señalado.

Costo computable del bien de reemplazo Valor de compra del camión Gastos de patentamiento T otal

130.000 1.300 ________ 131.300

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 8 de 13 Menos utilidad afectada al costo del nuevo bien

- 103.180 ________

Valor a amortizar

28.120

Vida útil asignada: 5 años

________

Amortización impositiva

5.624 ________

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2007:

COL. I

COL. II

(+) ________

(-) ________

Diferencia entre la amortización contable e impositiva(*): Amortización contable (calculada sobre $ 131.300) Amortización impositiva(*) (calculada sobre 131.300)

26.260

26.260 _______

_______

0 _______

0 ________

0 _______

(*) Como la compra fue anterior a la venta y en este ejercicio no se realizó la venta, aún no se afecta la utilidad al costo del bien de reemplazo

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2008:

COL. I

COL. II

(+) ________

(-) ________

Reversión del resultado contable de la venta del bien reemplazado

103.180

Diferencia entre la amortización contable e impositiva 2008: Amortización contable (calculada sobre $ 131.300) Amortización impositiva

26.260 5.624 _______

20.636

Exceso de amortización impositiva computada en el ejercicio cerrado el 31/12/2007: Amortización impositiva computada Amortización impositiva que corresponde

26.260 5.624 _______

Diferencia

_______

20.636 _______

103.180 _______

41.272 _______

(4) COMPRA POSTERIOR A LA VENTA, EN EL EJERCICIO SIGUIENTE AL QUE CORRESPONDE IMPUTAR LA VENTA, PERO MEDIANDO MÁS DE UN AÑO ENTRE AMBAS OPERACIONES Como la compra no se realizó dentro del año calendario de la compra, no procede el ejercicio de la opción.

CASO II: INMUEBLES QUE REVISTEN EL CARÁCTER DE BIENES DE USO Datos Contribuyente: SA, cierre de ejercicio: 31/12 de cada año.

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 9 de 13

En marzo de 2007 vende un inmueble afectado como oficina desde su adquisición, en febrero de 1990.

- Valor de compra según escritura

50.000

- Comisión inmobiliaria y gastos de escritura

5.528

- % asignado a la construcción, según la valuación fiscal (VF) del año de compra

85,28%

- Precio de venta

210.000

- Gastos de escrituración

6.720

- Comisión inmobiliaria

6.300

Determinar la posibilidad de ejercer la opción del artículo 67 de la ley del impuesto a las ganancias para las siguientes alternativas de reemplazo:

DETALLE Fecha de adquisición del nuevo bien Inmueble afectado a la explotación como bien de uso

OPCIÓN 1

OPCIÓN 2

OPCIÓN 3

1/12/2007

1/2/2008

1/12/2007

x

x

Maquinaria afectada a la explotación Valor de compra

x 200.000

185.000

Gastos de escrituración y comisión inmobiliaria

10.125

8.725

% asignado a la construcción, según el VF del año de compra

78,29%

80,22%

Vida útil asignada

250.000

10

Contablemente, los inmuebles se amortizan en el año de alta completa. El resultado contable de la venta del inmueble arrojó una pérdida de $ 192.022. Solución Resultado derivado de la venta del bien mueble amortizable:

Precio de venta

210.000

Menos Gastos de Venta: comisión inmobiliaria y gastos de escritura

- 13.020 _______

Subtotal

196.980

Costo computable: Valor a amortizar: Precio de compra Comisión y gastos de escritura T otal Coeficiente de actualización [RG (DGI) 3836] Valor de costo actualizado

50.000 5.528 _______ 55.528 4,385 243.490

Menos

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 10 de 13 Amortizaciones: % atribuible a la construcción

85,28%

Edificio

207.649

T rimestres transcurridos

68

% de amortización anual

2,00%

Amortización

70.600

UTILIDAD DERIVADA DE LA VENTA

172.890 _______ 24.090 _______

En el caso de la venta de inmuebles afectados como bienes de uso, se requiere que se reinvierta el valor obtenido en la enajenación en lugar de reinvertir la utilidad derivada de la venta.

OPCIÓN I Valor invertido en el inmueble de reemplazo:

Valor de compra

200.000

Gastos de compra

10.125 _______

T otal

210.125 _______

Valor invertido en el inmueble de reemplazo x 100 % de reinversión __________________________________________________ = Valor obtenido en la enajenación del inmueble reemplazado

=

210.125 x 100 _____________

= 106,67%

196.980

Si el porcentaje de reinversión es igual o mayor a 100, corresponde afectar la utilidad obtenida en la venta al costo del inmueble adquirido.

Costo de adquisición

210.125

Utilidad a afectar

(*) - 24.090 _______

Nuevo valor del inmueble

186.035 _______

(*) Según Jorge Jalfin, "a los efectos de que la ‘dispensa temporal’ no se distorsione en el caso de aplicación de la utilidad a la disminución del valor amortizable de un bien inmueble como bien de reemplazo, aunque las normas no lo indiquen expresamente, corresponderá aplicar la utillidad reinvertida sobre la parte correspondiente al edificio, ya que de hacerlo sobre el total de la compra del inmueble, se estaría dejando de reconocer , vía menor amortización, la compensación de la utilidad impositiva no reconocida en el ejercicio de la enajenación del bien reemplazado, habida cuenta de la incidencia del terreno que, (9)

como indicáramos, nunca resulta amortizable" . En cambio, Santiago Cambra sostiene que "como puede advertirse a simple vista, la aplicación de la opción de venta y reemplazo cuando los bienes a reemplazar son inmuebles posee mayores exigencias que para el caso de bienes muebles, pero puede resultar más ventajosa, por cuanto la porción del inmueble representada por el terreno -o cuando directamente se adquiere un terreno-, al no amortizarse, posibilita que la gravabilidad de la porción de la utilidad de la venta asignada al valor (10)

del se difiera indefinidamente o, cuando menos, hasta elde momento de sido la venta" . del legislador . El comentado fallo T al terreno como planteamos en la introducción, la respuesta depende cuál haya la intención "Santiestrella" se inclina por la segunda posición, que es la que hemos considerado en la solución.

Cálculo de la amortización impositiva:

TOTAL VALOR ORIGEN

% EDIFICIO SEGÚN VF

EDIFICIO

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 11 de 13 186.035

78,29%

T rimestres transcurridos

145.647

1

% amortización anual

2%

Amortización

______ 728 ______

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2007:

COL. I

COL. II

(+) _______

(-) _______

Reversión del resultado contable de la venta del bien reemplazado(*)

192.022

Diferencia entre la amortización contable e impositiva: Amortización contable (calculada sobre $ 210.125 x 78,29%) Amortización impositiva

3.290

728 _______

2.562 _______ 0 _______

_______ 194.584 _______

(*) El resultado contable arroja pérdida a consecuencia de un mayor costo contable, ya que éste reflejó los efectos de la inflación desde el 1/1/2002 y hasta el 28/2/2003, lo que no ocurrió impositivamente

OPCIÓN II En este caso, la operación de venta es anterior a la de compra y tienen lugar en dos ejercicios distintos. Valor invertido en el inmueble de reemplazo:

Valor de compra

185.000

Gastos de compra

8.725 _______

T otal

193.725 _______

% de reinversión =

% de reinversión =

Valor invertido en el inmueble de reemplazo x 100 __________________________________________________ Valor obtenido en la enajenación del inmueble reemplazado

193.725 x 100 _____________

= 98,35%

196.980

Si el porcentaje de reinversión es menor a 100, corresponde afectar parcialmente la utilidad obtenida en la venta al costo del inmueble adquirido.

Costo de adquisición Utilidad a afectar

193.725 (24.090 x 98,35% )

- 23.692 ________

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 12 de 13 Nuevo valor del inmueble

170.033 ________

Cálculo de la amortización:

TOTAL VALOR ORIGEN

% EDIFICIO SEGÚN VF

EDIFICIO

170.033

80,22%

136.400

T rimestres transcurridos

4

% amortización anual

2%

Amortización

________ 2.728 _______

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2007:

COL. I

COL. II

(+) _______

(-) _______

Reversión del resultado contable de la venta del bien reemplazado

_______

192.022 _______

0 _______

192.022 _______

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2008:

COL. I

COL. II

(+) ________

(-) ________

% de la utilidad impositiva del inmueble vendido en 2007 no afectado al costo del inmueble de reemplazo Utilidad total Utilidad afectada

24.090 - 23.692

398

Diferencia entre la amortización contable e impositiva: Amortización contable (calculada sobre $ 193.725 x 80,22%)) Amortización impositiva

3.108

2.728 _______

_______

380 _______

0 ________

778 _______

OPCIÓN III No existe impedimento para ejercer la opción de venta y reemplazo, tratándose de un inmueble que reviste el carácter de bien de uso, cuando se realiza la adquisición de bienes muebles amortizables. Ambas operaciones se han realizado dentro del término de un año, habiéndose reinvertido totalmente lo obtenido en la venta del inmueble.

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010

EOL V2 Documento

Página 13 de 13 Valor de adquisición de la maquinaria

250.000

Utilidad a afectar al costo de adquisición

- 24.090 ________

Valor a amortizar

225.910 ________

Amortización impositiva

10%

22.591

Ajustes a practicar en la DDJJ del impuesto a las ganancias, ejercicio cerrado el 31/12/2007:

COL. I

COL. II

(+) ________

(-) ________

Reversión del resultado contable de la venta del bien reemplazado(*)

192.022

Diferencia entre la amortización contable e impositiva: Amortización contable Amortización impositiva

25.000 22.591 _______

_______

2.409 _______

0 _______

194.431 _______

Notas: [1:] Giuliani Fonrouge y Navarrini: "Impuesto a las ganancias" - 3a. ed. - Ed. Depalma [2:] Raimondi y Atchabahian: "El Impuesto a las ganancias" - La Ley - 2007 [3:] Fernández, Luis O.: "Venta y reemplazo de inmuebles" - Revista "Impuestos" - octubre/2006 [4:] Lorenzo, Armando; Bechara, Fabián; Calcagno, Gabriel; Cavalli, César Manuel y Edelstein, Andrés: "Tratado de impuesto a las ganancias" - 2a. ed. - Ed. Errepar - 2007 [5:] Lorenzo, Armando y Cavalli, César Manuel: "Opinando sobre las opiniones del Fisco" [6:] Dict. (DAL) 12/2002 [7:] "Gena SA Agrícola Ganadera" - TFN - Sala B - 23/3/2006; "Perfecto López y Cía. SA" - TFN - Sala B - 4/5/2006; "Contraviento SA" - TFN - Sala B - 21/6/2006 [8:] Ver Castiñeira Basalo, Manuel A.: "El reemplazo de bienes en los impuestos a las ganancias y sobre los capitales" - Derecho Fiscal - T . XXXI - pág. 119 [9:] Jalfin, Jorge: "Amortizaciones de bienes de uso e inversiones en el impuesto a las ganancias" [10:] Cambra, Santiago: "Régimen de venta y reemplazo de bienes" - Revista "Práctica Profesional" - La Ley

http://eol2.errepar.com/errepar/lpext.dll/fimp/doypr/doypr-ctr/nivel%20368677/nivel...

30/03/2010