Impuesto Municipal – Corte Suprema de Justicia de Tucumán

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TUCUMÁN: IMPUESTO MUNICIPAL CORT E S UP RE M A DE JUS T I CI A DE T UCUM ÁN

CASACIÓN En la ciudad de San Miguel de Tucumán, a Veintidós (22) de Febrero de dos mil once, reunidos los señores vocales de la Excma. Corte Suprema de Justicia, de la Sala en lo Laboral y Contencioso Administrativo, integrada por los señores vocales doctores Antonio Daniel Estofán, René Mario Goane y la señora vocal doctora Claudia Beatriz Sbdar, bajo la Presidencia de su titular doctor Antonio Daniel Estofán, para considerar y decidir sobre el recurso de casación interpuesto por la parte actora en autos: “MundoHouse S.R.L. vs. Municipalidad de San Miguel de Tucumán s/ Inconstitucionalidad”. Establecido el orden de votación de la siguiente manera: doctora Claudia Beatriz Sbdar, doctores Antonio Daniel Estofán y René Mario Goane, se procedió a la misma con el siguiente resultado: La señora vocal doctora Claudia Beatriz Sbdar, dijo: 1. Viene a conocimiento y resolución de esta Corte Suprema de Justicia el recurso de casación deducido por la parte actora contra la sentencia de la Sala Ia de la Excma. Cámara en lo Contencioso Administrativo de fecha 16/12/09 (fs. 124/132). Corrido traslado del recurso y contestado el mismo (fs. 146/152), fue concedido por resolución de fecha 11/8/10. 2. El recurrente sostiene que la sentencia impugnada incurre en violación de una norma de derecho, cuando concluye, con respecto a los límites impuestos por el art. 9, ap. b de la Ley de Coparticipación, que el municipio podría imponer tributos idénticos y/o análogos al impuesto provincial a los ingresos brutos, atendiendo a que la autorización de cobrar tal impuesto a los estados federales a través de la excepción consignada en el tercer párrafo de la normativa reseñada no implica necesariamente que el legislador haya limitado tal permiso sólo al ente provincial. Alega que el pronunciamiento resulta autocontradictorio porque tras afirmar que el municipio tiene potestades tributarias que se encuentran subordinadas a los límites constitucionales fijados por la Constitución y las leyes federales, viene el a quo a decir que la ley de coparticipación no prohíbe la imposición municipal sobre los ingresos brutos por pertenecer tal decisión al ámbito de los gobiernos de Provincia. De este modo, continúa, las potestades municipales estarían fuertemente limitadas por el gobierno nacional a través de la ley de coparticipación, en este caso, por la interdicción de cobro de impuestos análogos a otros nacionales coparticipados y, por otro, libradas al arbitrio de los gobiernos de provincia en cuanto a la potestad de crear impuestos permitidos sólo a éstos, como ser el de los ingresos brutos. Sostiene que de esta manera el tribunal sentenciante termina extendiendo la permisión excepcional de percepción de ingresos brutos al municipio de manera dogmática, sin más razones que la autonomía municipal, en detrimento de la interpretación restrictiva que debe hacerse de las excepciones, mas aún teniendo en cuenta que el principio en juego en materia fiscal es de la legalidad tributaria. Expresa que resulta de poca lógica pensar que el legislador estableció un esquema de armonización fiscal con obligaciones concretas y determinadas para las provincias firmantes, con prohibiciones y excepciones específicas, y luego que se dejó librada a la voluntad de cada estado federal los alcances que se le darían a las potestades tributarias de cada uno de los municipios bajo su jurisdicción. Afirma que la Cámara efectuó una interpretación equivocada de lo prescripto por el art. 9, inc. b de la ley de coparticipación, desintegrando las partes que lo componen, sin llegar a una comprensión armónica y que responda a su Página 1

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Analogía - Impuesto sobre los Ingresos Brutos – Ley 23.548 www.federalismofiscal.com verdadero espíritu. Sostiene que la prohibición de instituir gravámenes análogos a los nacionales coparticipados se consolida como el mecanismo técnico adoptado por las leyes de coparticipación para evitar el fenómeno de la doble o múltiple imposición interna. Continúa en que de dicha prohibición el a quo reconoció la obligatoriedad de tales prescripciones para el municipio, mas rechazó la supuesta analogía invocada entre el TEM y los impuestos nacionales coparticipados, por no haberse precisado el impuesto con el que resultaría análogo el TEM, y no haber producido prueba al respecto; señalando que tal comprensión de las cosas trasunta una interpretación contraria al espíritu de la Ley de Coparticipación, que pretendió coordinar las políticas fiscales de manera que no se superpongan las materias imponibles en los tres niveles de gobierno. Manifiesta que la ley de coparticipación estableció un principio general para las provincias y municipios de no aplicar impuestos análogos a los nacionales coparticipados, dejando expresamente aclarados los impuestos provinciales que podrán cobrarse, y estableciendo concretamente que la fuente de financiamiento del municipio serían las tasas por servicios efectivamente prestados, o bien recogiendo la actual autonomía municipal, impuestos que no resulten análogos a uno nacional y además que no recaigan sobre los ingresos brutos, sobre la propiedad inmueble y sobre sellos, por ser una excepción sólo permitida a la Provincia. Advierte que, en rigor de verdad, al momento de la aparición de la ley de coparticipación, los municipios gozaban del carácter de autárquicos conforme al status dado por la Constitución y por la doctrina emanada de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, con lo que la asignación de las tasas por servicios efectivamente prestados como recurso propio y único del Municipio por la ley de coparticipación resultó coherente con el consenso generalizado de que tales eran los únicos tributos que podían percibir con base en el régimen constitucional vigente. Por ello, continúa, cuando la ley estableció la excepción al principio general a favor de las provincias, permitiéndoles cobrar impuestos a los ingresos brutos, a los sellos, sobre la propiedad inmueble, etc., considerados análogos a ciertos impuestos nacionales coparticipados, “lo hizo sólo a favor de ellas y sólo de ellas, atento a que tal momento el municipio no podía cobrar impuestos, por lo que la permisión a tales órganos resultaba de imposible cumplimiento”. Afirma que a la luz del nuevo estatus constitucional del municipio, sus facultades impositivas pueden incardinarse dentro de la ley de coparticipación, respetando la misma prohibición de gravamen análogo que recae sobre las provincias, pero sin que pueda extendérsele la excepción conferida a ellas de manera expresa en el párrafo tercero del art. 9, inc. b. En razón de ello, concluye que “los municipios pueden cobrar impuestos sin que la única mención de la tasa como recurso financiero establecido por la ley de coparticipación pueda serle oponible, por haber cambiado su status constitucional. Lo que sí se mantiene inalterable pese al reconocimiento de su autonomía, es la consideración del impuesto a los ingresos brutos como un impuesto análogo a un nacional coparticipado, autorizado a ser recaudado de manera excepcional por la provincia y sólo por ella”. 3. En lo que es materia de agravio, la sentencia impugnada destacó que tras la reforma de 1994, el artículo 123 de la Constitución Nacional estableció que cada provincia dictará su propia Constitución, asegurando la autonomía municipal; por lo que cada provincia se enfrenta a la obligación de reglamentar el alcance y contenido de la autonomía municipal en relación tanto a lo institucional, político, administrativo, económico como en lo financiero. La Cámara sostuvo que en cumplimiento de tal mandato, la Constitución de Tucumán del año 2006 en su artículo 132 consagró expresamente la autonomía municipal. En lo que respecta a las facultades tributarias, la Constitución enuncia en su artículo 135 los recursos con los que pueden contar las municipalidades, entre los cuales se describen “los tributos que se fijen según criterios de equidad, proporcionalidad y progresividad aplicada en armonía con el régimen impositivo provincial y federal”. El tribunal consideró que la referencia que la norma realiza al género tributos sin individualizar especie alguna, lleva a la conclusión de que los municipios pueden valerse tanto de impuestos, como de tasas retributivas de servicios o de contribuciones especiales a los fines de generar sus recursos, más allá de aquellos otros que detalla la norma mencionada. Entendió que el marco legal que supone la Constitución Provincial de 2006, permite válidamente a los

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Analogía - Impuesto sobre los Ingresos Brutos – Ley 23.548 www.federalismofiscal.com Municipios de la Provincia generar recursos propios a través de la implementación tanto de impuestos como de tasas o contribuciones de mejoras. Tras desestimar los planteos del demandante vinculados a la situación de emergencia invocada en la sanción del tributo y las alegaciones de violación del principio de legalidad, la Cámaradescartó también la presunta colisión del TEM con la Ley de Coparticipación Federal n° 23.548. Destacó que el mencionado régimen federal encuentras su razón de ser en el hecho de que el ejercicio concurrente de facultades tributarias por parte de la Nación, las provincias y sus municipalidades impone su indispensable coordinación, so pena de desnaturalizar el programa constitucional. Afirmó que el texto del inciso 1 del artículo 135 de la Constitución Provincial es suficientemente claro e impide a los municipios soslayar las prescripciones de la ley de coparticipación federal; en consecuencia, y en tanto la Provincia se encuentre vinculada con el régimen de coparticipación federal tributaria (mediante ley n° 5928), aquellos quedan abarcados por las obligaciones asumidas. Sentada la obligatoriedad de los Municipios provinciales de adecuar su plexo tributario a la normativa impositiva federal, la Cámaraseñaló que la actora no mencionó con qué impuesto nacionalcoparticipable cabría considerar análogo al TEM, cuales son aquellas circunstancias o identidades en las que fundamenta tal similitud, ni mucho menos acreditó ser contribuyente de impuesto nacional coparticipable alguno. En cuanto a la referencia de la actora de que la exclusión relativa a los ingresos brutos contenida en la ley 23.548 sólo alcanza a la Provincia y no a los Municipios, el tribunal sostuvo que, siendo privativo de las Provincias conceder o no a sus municipalidades la facultad de crear impuestos, es lógico que la ley nacional nada haya dicho acerca de tal exclusión en referencia a impuestos municipales, desde que es una cuestión que se resuelve en la dinámica Provincia-Municipio. Finalmente en cuanto a la alegación relativa a la presunta doble imposición entre el TEM y el impuesto a los ingresos brutos provincial, la Cámara consideró que la actora no había demostrado la existencia de una superposición impositiva que exceda su capacidad de pago ni tampoco ser contribuyente de ingresos brutos a nivel provincial. 4. El recurso ha sido deducido en término contra una sentencia definitiva, se funda en errónea aplicación del derecho, se basta a sí mismo y se encuentra cumplida la exigencia del depósito con la boleta de fs. 136 (cfr. arts. 748/752 del CPCyC), por lo que corresponde abordar su procedencia. 5. Confrontados los argumentos del recurso con los fundamentos del fallo impugnado, el mismo no puede prosperar. El planteo central del recurrente refiere a que la sentencia impugnada habría aplicado erróneamente el art. 9, inc. b párrafo tercero de la ley 23.548 de coparticipación federal, desde que el TEM supone un gravamen municipal sobre los ingresos brutos y, por la prohibición contenida en dicha norma, el tributo municipal resulta inconstitucional. La sola lectura de la sentencia en crisis da cuenta de que la interpretación y el alcance asignado por la Cámara al art. 9 de la Leyde Coparticipación federal es resultado de un análisis pormenorizado de la cuestión debatida en autos, que se hizo cargo de todos los fundamentos de cada uno de los aspectos de la inconstitucionalidad deducida por el actor. Acerca de la relación existente entre la facultad reconocida a los Municipios por la Constitución Provincial para la creación de impuestos (cfr. art. 135, inc. 1, Constitución de Tucumán) y las limitaciones y exclusiones establecidas en la ley de coparticipación federal (art. 9, inc. b, ley 23.548), el razonamiento de la Cámara se encuentra fundado en sólidas razones de orden lógico y jurídico que no han sido refutadas por el recurrente. De acuerdo al referido art. 9, inc. b de la ley 23.548, entre otras obligaciones que genera la adhesión al régimen de coparticipación federal, la Provincia “se obliga a no aplicar por sí y a que los organismos administrativos y municipales de su jurisdicción, sean o no autárquicos no apliquen gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos por esta ley. En cumplimiento de esta obligación no se gravarán por vía de impuestos, tasas, contribuciones u otros tributos, cualquiera fuere su característica o denominación, las materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales Página 3

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Analogía - Impuesto sobre los Ingresos Brutos – Ley 23.548 www.federalismofiscal.com distribuidos ni las materias primas utilizadas en la elaboración de productos sujetos a los tributos a que se refiere esta ley, esta obligación no alcanza a las tasas retributivas de servicios efectivamente prestados, salvo lo dispuesto en el párrafo siguiente”. El último párrafo del mencionado inciso establece que “de la obligación a que se refieren los dos primeros párrafos de este inciso se excluyen expresamente los impuestos provinciales sobre la propiedad inmobiliaria, sobre los ingresos brutos, sobre la propiedad, radicación, circulación o transferencia de automotores, de sellos y transmisión gratuita de bienes”. Como antes se reseñó, el recurrente sostiene que la exclusión del impuesto a los ingresos brutos se refiere exclusivamente a las facultades impositivas de la Provincia y no a las de las Municipalidades; mientras que la Cámara consideró que resultaba lógico que la norma de la ley 23.548 no mencionara las facultades tributarias municipales, puesto que resulta privativo de las Provincias conceder o no a sus municipalidades la facultad de crear impuestos. Tal como lo señaló el fallo recurrido, en nuestra Provincia la reforma constitucional del año 2006, siguiendo las pautas establecidas en el art. 123 de la Constitución Nacional, estableció que “esta Constitución consagra la autonomía política, administrativa, económica, financiera e institucional de los municipios” (art. 132, Constitución de Tucumán) y, en cuanto a los recursos con que disponen y a la conformación de los mismos, la Constituciónestablece que los recursos municipales se formarán con “los tributos que se fijen según criterios de equidad, proporcionalidad yprogresividad aplicada en armonía con el régimen impositivo provincial y federal” (art. 135, inc. 1, Constitución de Tucumán). Es pertinente tener presente que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha señalado, en cuanto a la distribución constitucional de competencias, entre la Nación, las Provincias y los Municipios, que “de acuerdo a la distribución de competencias que emerge de la Constitución Nacional, los poderes de las provincias son originarios e indefinidos (art. 121), en tanto que los delegados a la Nación son definidos y expresos (art. 75) (Fallos 304: 1186, entre muchos otros). Dentro de este contexto, cabe entender que las prerrogativas de los municipios derivan de las correspondientes a las provincias a las que pertenecen (arts. 5 y 123)” (cfr. CSJN, “Telefónica de Argentina SA vs. Municipalidad de General Pico”, sent. del 27/02/97 y “Telefónica de Argentina vs. Municipalidad de Chascomús”, sent.del 18/04/97). En esta línea se ha señalado también que la reforma constitucional de 1994 consagra “una suerte de autonomía atenuada, ya que siempre será la norma provincial la que ha de reglar su alcance y contenido en el orden institucional, político, administrativo y financiero” (cfr. Enrique Bulit Goñi, “Constitución Nacional y Tributación local”, Ad hoc, Buenos Aires, 2009, tomo I, p. 479). Como puede verse, la extensión de las facultades tributarias autónomas reconocidas a la Municipalidad de San Miguel de Tucumán nace de la propia Constitución Provincial, la que consagró en su art. 132 la autonomía de los municipios de esta Provincia junto a una habilitación expresa para crear “tributos”, dejando de lado la expresión “tasa por servicios efectivamente prestados” que contenía el anterior art. 114 de la Constitución de 1990. Siendo así, no merece ningún reproche la interpretación sentencialacerca de que es “privativo de las provincias conceder o no a sus municipalidades la facultad de crear impuestos” por lo que “es lógico que la ley nacional nada haya dicho acerca de tal exclusión en referencia a impuestos municipales, atento que ello es una cuestión que se resuelve en la dinámica provincias-municipios y en la amplitud de las potestades tributarias que la primera otorgue a los segundos”. El propio recurrente reconoce que “el nuevo status constitucional del municipio le permite la creación de impuestos” aunque insiste en que “luego de la reforma constitucional y pese a las nuevas potestades tributarias del municipio, conserva su vigencia la prohibición a éste último de aplicar el impuesto a los ingresos brutos” contenida en la ley de coparticipación federal. Tal afirmación no encuentra sustento en la letra del art. 9, inc. b de la ley 23.548, puesto que, con independencia de los diversos mecanismos de coordinación fiscal entre las jurisdicciones, la extensión de las facultades tributarias del municipio es materia definida por la Provincia a través de su propia Constitución y no por el Congreso Nacional a través de una norma destinada a regular la distribución y coordinación de los fondos públicos coparticipables.

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Analogía - Impuesto sobre los Ingresos Brutos – Ley 23.548 www.federalismofiscal.com Ello, como señaló el Tribunal, no implica que la Municipalidad de San Miguel de Tucumán pueda desatender las obligaciones asumidas por la Provincia al adherirse al régimen de coparticipación federal. Es que “cualquiera sea el status jurídico de estos entes públicos territoriales, actúan de manera inflexible los sistemas de coordinación financiera y tributaria a que hayan adherido las provincias. Consecuentemente, le son oponibles las obligaciones que a título propio y que por los municipios de su jurisdicción han asumido las provincias al adherir sin limitaciones ni reservas al régimen de coparticipación provincial en impuestos nacionales y, en especial, la de no establecer tributos análogos a los nacionales coparticipados” (cfr. José Osvaldo Casás, “Derechos y Garantías constitucionales del contribuyente”, Ad Hoc, Buenos Aires, 2002, p.118). Es más la propia Constitución de nuestra provincia parece haber advertido esta situación y la necesidad de coordinación tributaria entre los diversos niveles de gobierno, tanto local como federal, puesto que la facultad conferida a los municipios para crear tributos se encuentra subordinada a que la misma sea aplicada “en armonía con el régimen impositivo provincial y federal” (art. 135, inc. 1, última parte). En el marco del sistema de coordinación del ejercicio del poder de imposición adoptado por el Estado Argentino, de la coparticipación federal, como lo expresó la Cámara, el planteo del actor concerniente a la identidad entre el TEM y el impuesto a los ingresos brutos o, dicho de otro modo, la violación de la prohibición de establecer a nivel local impuestos análogos a los impuestos coparticipados, le imponía la carga de explicar y probar una superposición írrita a la distribución del poder de imposición establecida en la Constitución Provincial y Nacional, su propia condición de contribuyente de ambos tributos y la existencia de una presión fiscal indebida sobre una misma fuente de riqueza que se traduzca, en definitiva, en una imposición de índole confiscatoria. Nada de ello ha ocurrido en las concretas circunstancias de este caso y así lo ha puesto de relieve el tribunal a quo, cuando señaló que el demandante “no menciona con qué impuesto nacionalcoparticipable cabría considerar análogo al TEM, cuáles son aquellas circunstancias o identidades en las que fundamenta tal similitud ni mucho menos acredita la sociedad demandante ser contribuyente de impuesto nacional coparticipable alguno” (fs. 131), para más adelante advertir que tampoco la actora “ha acreditado ser contribuyente de ingresos brutos provinciales” (fs. 131 vta.). Ninguna de estas consideraciones han sido desvirtuadas por el recurrente, que insiste en afirmar una superposición entre el impuesto a los ingresos brutos y el TEM, sin explicar dónde radica la similitud que alega ni cuál es el impuesto nacional coparticipado que resulta análogo al establecido por la Municipalidad al crear el TEM. La interpretación del tribunal a quo de las limitaciones contenidas en el art. 9, inc. b de la ley de coparticipación federal n° 23.548, se ajusta a la distribución de competencias tributarias establecidas en la Constitución Nacional y sustenta una interpretación armónica de las exigencias del régimen de coordinación y distribución fiscal de la ley de coparticipación con las facultades impositivas asignadas a las Municipalidades de la provincia, tras la reforma constitucional de 2006. Por todo lo expresado, corresponde rechazar el recurso de casación interpuesto por la actora, con costas (art. 89, CPA y 105, CPCyC). Los señores vocales doctores Antonio Daniel Estofán y René Mario Goane, dijeron: Adherimos al voto de la señora vocal preopinante sin perjuicio de dejar expresamente consignado que el recurso de casación en examen resulta admisible y que es en virtud de ello que queda habilitada la competencia de este Tribunal para ingresar al análisis de la procedencia de los agravios en que se funda la impugnación de marras. Y VISTO: El resultado del precedente acuerdo, y habiendo dictaminado el Sr. Ministro Fiscal afs. 162/163, la Excma. Corte Suprema de Justicia, por intermedio de su Sala en lo Laboral y Contencioso Administrativo, RESUELVE:

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Analogía - Impuesto sobre los Ingresos Brutos – Ley 23.548 www.federalismofiscal.com I.- NO HACER LUGAR al recurso de casación deducido por la parte actora contra la sentencia de la Sala Ia de la Excma. Cámara en lo Contencioso Administrativo de fecha 16/12/09. II.- COSTAS, como se consideran. III.- RESERVAR pronunciamiento sobre regulación de honorarios para su oportunidad. HÁGASE SABER. ANTONIO DANIEL ESTOFÁN (con su voto) - RENÉ MARIO GOANE CLAUDIA BEATRIZ SBDAR (con su voto) - ANTE MÍ: MARÍA C. RACEDO ARAGÓN DE LUNA

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