I Tratamiento Tributario de las Rentas de Primera Categoría Ficha Técnica Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas Título : Tratamiento Tributario de las Rentas de Primera Categoría Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 229 - Segunda Quincena de Abril 2011

1. Rentas de primera categoría Las rentas de primera categoría son las obtenidas por el arrendamiento, subarrendamiento y cesión de bienes muebles o inmuebles. En ese sentido se entiende por rentas de primera categoría a las siguientes: 1. El producto obtenido en efectivo o en especie del arrendamiento o subarrendamiento de predios, incluidos sus accesorios, así como el importe pactado por los servicios suministrados por el arrendador y el monto de los tributos que tome a su cargo el arrendatario y que legalmente corresponda al arrendador. En casos en que el predio se encuentre amoblado se considera renta de primera categoría el íntegro de la retribución pactada. Para fines del Impuesto a la Renta, se presume que la merced conductiva no podrá ser inferior al seis por ciento (6%) del valor del predio, salvo en caso deban aplicarse leyes especiales sobre arrendamiento, o que se trate de predios arrendados al Sector Público Nacional o arrendados a museos, bibliotecas o zoológicos, la presunción mencionada también es de aplicación a las empresas o personas jurídicas. Asimismo, opera la presunción cuando el predio haya sido cedido gratuitamente por su propietario, o a precio no determinado. Se entiende por valor del predio el declarado en el autovalúo correspondiente al Impuesto Predial. Se presume que los predios han estado ocupados durante todo el ejercicio, salvo demostración en contrario a cargo del propietario. Cuando se trate de subarrendamiento, la renta bruta estará constituida por la diferencia entre la merced conductiva que se abone al arrendatario y la que éste deba abonar al propietario. 2. Las producidas por la locación o cesión temporal de cosas muebles o inmuebles, no comprendidos en el numeral anterior, así como los derechos sobre éstos, inclusive sobre los comprendidos en el numeral anterior. N° 229

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Asimismo, se presume sin admitir prueba en contrario, que la cesión de bienes muebles o inmuebles distintos de predios, cuya depreciación o amortización es admitida, efectuada por personas naturales a título gratuito, a precio no determinado o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza, a contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría, o a sociedades irregulares, comunidad de bienes, Joint ventures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente genera una renta bruta anual no menor al ocho por ciento (8%) del valor de adquisición, producción, construcción o de ingreso al patrimonio de los referidos bienes, en caso de no contar con documento probatorio se tomará como referencia el valor de mercado. La presunción no operará cuando el cedente sea parte integrante de contratos de colaboración empresarial, cuando la cesión se haya efectuado a favor del Sector Público Nacional y cuando entre las partes intervinientes exista vinculación de acuerdo con lo establecido en el artículo 24° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. En este último caso será de aplicación lo establecido en el artículo 32° numeral 4 de la Ley del IR. Se presume que los bienes muebles han sido cedidos por todo el ejercicio, salvo prueba en contrario a cargo del cedente de los bienes. 3. El valor de las mejoras introducidas en el bien por el arrendatario o subarrendatario, en tanto constituyan un beneficio para el propietario y en la parte que éste no se encuentre obligado a reembolsar. 4. La renta ficta de predios cedidos gratuitamente o a precio no determinado, la renta ficta será el 6% del valor del predio de acuedo al Impuesto Predial. Base legal: Art. 23° TUO de la Ley de lR y Art. 13° Reglamento de la Ley del IR.

2. Acreditación del período arrendado o subarrendado A fin de acreditar el período en que el predio estuvo arrendado o subarrendado, el contribuyente deberá presentar copia del contrato respectivo, con firma legalizada ante Notario Público, o con cualquier otro medio que la SUNAT estime conveniente. En ningún caso se aceptará como prueba, contratos celebrados o legalizados en

fecha simultánea o posterior a cualquier notificación o requerimiento de la SUNAT. Base legal: Art. 13° Num. 7 Reglamento de la Ley del IR.

3. Bienes que generan renta presunta de tercera categoría Si el propietario de los bienes genera rentas de tercera categoría, genera renta presunta de tercera categoría la cesión de bienes que formen parte de los activos que se depreciarían o amortizarían. Base legal: Art. 13° Num. 2.1 Reglamento de la Ley del IR.

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4. Actualización de los bienes muebles cedidos Para efectos de determinar la renta presunta de bienes muebles, se debe actualizar el valor de adquisición o costo de producción o construcción o el valor de ingreso al patrimonio del cedente de acuerdo a lo siguiente: -

Si el bien mueble hubiera sido adquirido a título oneroso, su valor deberá actualizarse de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Por Mayor, experimentada desde el último día hábil del mes anterior a la fecha de adquisición, construcción, producción o ingreso al patrimonio hasta el 31 de diciembre de cada ejercicio gravable. - De no poder determinarse fehacientemente la fecha de adquisición, construcción, producción o ingreso al patrimonio, deberá actualizarse de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Por Mayor, experimentada desde el último día hábil del mes anterior a la fecha de la cesión, hasta el 31 de diciembre de cada ejercicio gravable. Base legal: Art. 13° Num. 2.2 Reglamento de la Ley del IR.

5. Cesión gratuita Se entenderá que existe cesión gratuita o a precio no determinado, salvo prueba en contrario, cuando los predios o bienes muebles se encuentren ocupados o en poseción de persona distinta al propietario, siempre que no se trate de arrendamiento o subarrendamiento. Si existiera predios en copropiedad, no se aplicará la renta presunta cuando uno de los copropietarios ocupe el bien. Se presume que la cesión se realiza por el total del bien, siendo de cargo del contribuyente la probanza de que la misma se ha realizado de manera parcial, en Actualidad Empresarial

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Actualidad y Aplicación Práctica

cuyo caso la renta ficta se determinará en forma proporcional a la parte cedida, dicha proporción será expresada hasta con cuatro decimales. Base legal: Art. 13° Num. 5 Reglamento de la Ley del IR.

6. Cesión por plazos menores a un ejercicio Cuando se acredite que la cesión se realizó por un plazo menor al ejercicio gravable, la renta presunta se calculará en forma proporcional al número de meses del ejercicio por los cuales se hubiera cedido el bien. El período de desocupación de los predios se acreditará con la disminución en el consumo de los servicios de energía eléctrica y agua o con cualquier otro medio probatorio que estime suficiente a criterio de la SUNAT. El estado ruinoso del predio se acreditará con la resolución municipal que así lo declare o con cualquier otro medio probatorio que se estime suficiente a criterio de la SUNAT. Base legal: Art. 13° Num. 4.1 y 4.2 Reglamento de la Ley del IR.

7. Cómputo de las mejoras Las mejoras se computarán como renta del propietario, en el ejercicio en que se devuelva el bien y al valor determinado para el pago de tributos municipales, o a falta de éste, el valor de mercado a la fecha de devolución. Base legal: Art. 13° Num. 3 Reglamento de la Ley del IR.

8. Pagos a cuenta por rentas de primera categoría de domiciliados La determinación y pago a cuenta mensual tiene carácter de declaración jurada, el contribuyente abonará con carácter de pago a cuenta en forma mensual el monto que resulte de aplicar el 6.25% sobre la renta neta, utilizando el Formulario Nº 1683 aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 099-2003/SUNAT publicada el 7 de mayo de 2003, encontrándose el arrendatario a exigir al locador el recibo por arrendamiento mencionado. Los contribuyentes que obtenga renta ficta de primera categoría no están obligados a realizar pagos a cuenta mensuales por dichas rentas, debiéndolas declarar y pagar anualmente. La renta se considera devengada mes a mes y debe realizarse el pago a cuenta mensual aun cuando el locador no hubiera percibido la renta, y dentro del plazo previsto según cronograma de acuerdo al último dígito del RUC del contribuyente. En el caso de cobros adelantados el contribuyente podrá efectuar el pago a cuenta en el mes en que perciba el pago.

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Cuando existiera condominio del bien arrendado, cualquiera de los condóminos podrá efectuar el pago a cuenta del impuesto por el íntegro de la merced conductiva. Base legal: Art. 84° TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y Art. 53° Reglamento de la Ley del IR.

9. Pagos por rentas de primera categoría de no domiciliados Cuando el propietario del inmueble es una persona natural no domiciliada el pago se realiza vía retención con la tasa del 5% sobre la renta neta, el agente de retención declara y paga dicha retención en el PDT Nº 617 Otras Retenciones, naciendo la obligación una vez contabilizado el gasto. El abono al fisco tiene carácter de pago definitivo. Base legal: Art. 76° TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

10. Procedimiento para realizar el pago a cuenta El pago a cuenta se debe ralizar mediante el sistema Pago Fácil, para cuyo efecto el contribuyente podrá llenar el formato guía para pagar arrendamiento en el cual debe informar como mínimo los siguientes datos: - Número de RUC - Período tributario - Tipo y número de documento de identidad del inquilino. - Monto del alquiler en moneda nacional. Una vez efectuada la declaración y el pago, se entregará al contribuyente un ejemplar del Formulario Nº 1683 - Impuesto a la Renta de Primera Categoría, el mismo que deberá contener como mínimo los datos informados por el deudor tributario. El contribuyente entregará el original del formulario mencionado al arrendatario o subarrendatario y cuando deba acreditar la realización de la declaración y pago cuenta será suficiente la copia fotostática del formulario mencionado. El contribuyente podrá verificar los datos registrados por la administración tributaria através de SUNAT virtual. Base legal: Res. Nº 099-2003/SUNAT (07.05.03).

11. Declaración rectificatoria La declaración y pago podrá ser rectificada através del sistema pago fácil sólo respecto del dato correspondiente al monto del alquiler, para tal efecto el contribuyente informará a la entidad bancaria lo siguiente: -

Que la declaración que efectúa corresponde a una rectificatoria.

- El número de operación o número de orden de la declaración original, según sea el caso. - El nuevo monto correcto del alquiler. - El importe a pagar de ser el caso. - Los demás datos informados en la declaración original. Base legal: Res. Nº 099-2003/SUNAT (07.05.03).

12. Modificación de datos en la declaración y pago mensual Para la modificación de datos del Formulario Nº 1683 se debe utilizar el Formulario Virtual Nº 1693 - “Solicitud de modificación y/o Inclusión de datos”, con el mencionado fomulario podrá modificar y/o incluir los siguientes datos consignados erroneamente en la declaración original: - Número de RUC del arrendador. - Período tributario al que corresponde el pago. - Tipo y número de documento de identidad del inquilino. Base legal: Res. Nº 132-2004/SUNAT (08.06.04).

13. Deducción anual por rentas de primera categoría Para establecer la renta neta de primera categoría, se deduce por todo concepto el 20% del total de la renta bruta. Base legal: Art. 35° TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

14. Infracción por no presentar la declaración mensual De acuerdo con el numeral 1 del artículo Nº 176º del Código Tributario, constituye infracción no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria, dentro de los plazos establecidos. Dicha infracción se sanciona con una multa del 50% de la Unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha de cometida la infracción de acuerdo a lo establecido en la tabla II de infracciones y sanciones del Código Tributario. De acuerdo con el Régimen de Gradualidad establecido por la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT publicada el 31.03.07, dicha multa puede ser rebajada en un 90% si se subsana la infracción en forma voluntaria y si se paga la multa, de no pagar la multa la rebaja es del 80%. Si la subsanación es en forma inducida y se paga la multa, la rebaja es del 60%, de no pagar la multa la rebaja será solamente del 50% y en ambos casos debe subsanarse dentro del plazo otorgado por la SUNAT contados a partir de la fecha en que surta efecto la notificación de la SUNAT en la que se le indica al infracctor que ha incurrido en la infracción. N° 229

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Área Tributaria En caso se considere como no presentada la declaración la rebaja de las multas en casos que la subsanación sea voluntaria o inducida es del 100%. Se considera una declaración como no presentada cuando se omitió o consideró en forma errada el número de RUC o el período tributario.

15. Rentas en moneda extranjera La renta en moneda extranjera se convertirá en moneda nacional al tipo de cambio vigente a la fecha de devengo de la renta, utilizando el tipo de cambio promedio ponderado compra cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones del día de devengo, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones. Si dicha entidad no publicara el tipo de cambio a la fecha de devengo, se deberá utilizar el correspondiente al cierre de operaciones del último día anterior. Para este efecto, se considera como último día anterior al último día respecto del cual la citada Superintendencia hubiere efectuado la publicación correspondiente, aun cuando dicha publicación se efectúe con posterioridad a la fecha de devengo ya sea por su página web o en el diario oficial El Peruano. Base legal: Art. 50° Reglamento de la Ley del IR.

16. Aplicaciones prácticas

Caso Nº 1 Persona natural domiciliada que alquila un inmueble a una persona natural El señor Felipe De las Casas propietario de un inmueble cuyo valor según autovalúo es de S/.60,000 lo alquila al señor Rubén Salazar por un monto mensual de S/.250.00 durante el año 2011. Se pide determinar los pagos a cuenta mensuales y el Impuesto a la Renta anual. Solución Determinamos los pagos a cuenta mensuales:

Determ. el impuesto anual: S/. Monto anual cobrado por alquiler: S/.250.00 x 12 = 3,000 (menor) Deducción del 20% -600 Renta neta 2,400 Impuesto anual 6.25% 150 S/. Renta según valor de autov.: S/.60,000 x 6% = 3,600 (mayor) Deducción del 20% -720 Renta neta presunta 2,880 Impuesto anual según escala 6.25% 180

Determinamos el pago de regularización: Como para efectos tributarios la renta bruta no puede ser menor la 6% del valor de autovalúo del predio, se debe tener en cuenta la renta neta presunta por el cual el impuesto anual es de S/.180.00. S/. Impuesto Anual 180.00 Pagos a cta. realiz.: S/.12.50 x 12 = -150.00 Pago de regularización 30.00

Caso Nº 2 Persona natural domiciliada que alquila un inmueble y cede otro gratuitamente a un familiar El señor Julio Valdiviezo es propietario de un inmueble cuyo valor según autovalúo es de S/.70,000, lo alquila al señor Calos Armas por un monto mensual de S/.1,000.00 durante el año 2011. Tiene otro predio cuyo valor de autovalúo es de S/.80,000 y lo ha cedido gratuitamente a su hija por todo el año 2011. Se pide determinar los pagos a cuenta mensuales y el IR anual. Solución Determinamos los pagos a cuenta mensuales: Monto del alquiler: Deducción 20% Renta Neta Pago a cuenta 6.25%

S/. 1,000.00 -200.00 800.00 50.00

El señor Valdiviezo deberá pagar mensualmente por concepto de pago a cuenta mensual del IR el monto de S/.50.00. Por el predio cedido gratuitamente a

su hija no tiene obligación de realizar pagos a cuenta mensuales, debe pagar el S/. Monto del alquiler: 250.00 impuesto en la declaración jurada anual. Deducción 20% -50.00 Determinamos el impuesto anual: Renta Neta 200.00 Pago a cuenta 6.25% 12.50 Predio 1

El señor De las Casas deberá pagar mensualmente por concepto de pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta el monto de S/.12.50. N° 229

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Monto anual cobrado por alquiler: 1,000.00 x 12 = 12,000 (mayor) Renta según valor de autovalúo: 70,000 x 6% = 4,200 (menor)

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Para el predio 1 se tomará en cuenta la renta real de S/.12,000 por ser mayor a la renta presunta. Predio 2 Determina renta ficta por haberlo cedido gratuitamente 6% del valor de autov. 80,000 x 6% 4,800

Determinamos el pago de regularización: Renta bruta anual predio 1 Renta bruta anual predio 2 Total renta bruta anual Deducción 20% Renta neta anual Impuesto anual 6.25% Pagos a cuenta realizados: 50.00 x 12 = Pago de regularización

12,000 4,800 16,800 -3,360 13,440 840 -600 240

Caso Nº 3 Persona natural domiciliada que alquila un inmueble en moneda extranjera El señor Francisco Cárdenas alquila un predio de su propiedad por un monto mensual de $300.00 durante el año 2011, se pide determinar el pago a cuenta del mes de febrero de 2011 sabiendo que el monto del alquiler es cobrado el 10 de marzo de 2011. Solución Como el monto del alquiler es pactado en moneda extranjera, primero se debe convertir a moneda nacional el monto pactado a la fecha de devengo del ingreso y no en la fecha de cobro, puesto que para rentas de primera categoría rige el criterio de lo devengado. El tipo de cambio a tener en cuenta es el promedio de compra publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros vigente para el día 28 de febrero. Tipo de cambio vigente al 28.02.11: S/.2.774 $300.00 x 2.774 = S/.832.20 Pago a cuenta mensual: Monto cobrado en moneda nacional: 832.20 Deducción 20% -166.44 Renta neta 665.76 Pago a cuenta 6.25% 41.61

Caso Nº 4 Persona natural domiciliada que alquila un inmueble una entidad del Sector Público Nacional Actualidad Empresarial

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Actualidad y Aplicación Práctica

El señor Julio Ponce alquila un predio de su propiedad a una entidad del Sector Público Nacional, por un monto mensual de S/.450.00 durante el año 2011 y el valor del predio según autovalúo es de S/.160,000.

lo alquila a la empresa peruana “Visión Empresarial S.A.” por un monto mensual de S/.10,000; durante el año 2011, se pide determinar el importe de la retención del Impuesto la Renta del mes de abril 2011 y el llenado del PDT 617 Otras retenciones.

Se pide determinar los pagos a cuenta mensuales y el pago anual correspondiente por Impuesto a la Renta.

Solución Retención del mes de abril de 2011:

Determinamos los pagos a cuenta mensuales: Monto del alquiler mensual: 450 Deducción 20% -90 Renta neta 360 Pago a cuenta 6.25% 22.5

Determinamos el impuesto anual: Renta Real S/. 450.00 x 12 = S/.5,400 (menor) Renta ficta según valor de autov.: S/.160,000x6% = 9,600 (mayor)

Monto del alquiler Retención 5%

10,000 500

La retención a efectuarse es de S/.500 en forma mensual y debe declararse y pagarse en el PDT 617 otras retenciones. Llenado del PDT

En el presente caso se debe considerar la renta real y no la renta presunta aunque ésta útima sea mayor, porque el predio se ha alquilado a una entidad del Sector Público Nacional. Renta real Deducción 20% Renta neta Impuesto 6.25% Pagos mensuales No hay pago de regularización

5,400 -1,080 4,320 270 -270 0

Caso Nº 5 Predio cedido gratuitamente por fracción de año El señor Roberto Tejeda cede gratuitamente un inmueble de su propiedad a un familiar, la cesión es a partir del mes de agosto del año 2011, el valor del inmueble según autovalúo es de S/.95,450. Se pide determinar el Impuesto a la Renta que debe pagar el señor Tejeda por el año 2011. Solución En vista que el inmueble se ha cedido por cinco meses, deberá calcularse la renta ficta en forma proporcional a los meses cedidos durante el año 2011. Valor de autovalúo x 6% = Renta ficta anual 95,450 x 6% = 5,727

Renta proporcional al número de meses cedidos: 5,727 x 5 = 2,386.25 12

Impuesto anual a pagar:



Renta bruta anual Deducción 20% Renta neta Impuesto según escala 6.25%

2,386 -477 1,909 119

El señor Tejeda deberá pagar vía Declaración Jurada Anual la suma de S/.119.00.

Caso Nº 6 Predio de propiedad de un no domiciliado que lo alquila a una persona jurídica domiciliada El señor Mateo Coutinho de nacionalidad portuguesa es propietario de un inmueble ubicado en el Perú, dicho inmueble

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Área Tributaria Alquiler mensual Deducción 20% Renta neta Pago a cuenta mensual 6.25%

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1,500 -300 1,200 75

Actualización del valor de adquisición del vehículo: IPM diciembre 2011 = 199.235681 * = 1.195051624 IPM junio 2005 166.717217 * Factor supuesto 57,500 x 1.195051624 = 68,715.47

Renta presunta: 68,715.47 x 8% = 5,497.24 (menor) Como la renta real es mayor que la renta presunta, se considera la renta real. Alquiler anual (Renta Real) S/.1,500 x 12 Deducción 20% Renta neta anual Impuesto 6.25% Pagos a cuenta mensuales S/.75 x 12 = Pago de regularización

Caso Nº 7 Subarrendamiento de predios El señor Humberto Del Valle tiene un inmueble alquilado por el cual paga un alquiler mensual de S/.9,000; previo acuerdo con el propietario decide subarrendarlo a un tercero por un monto mensual de S/.14,000. Se pide determinar el monto de los pagos a cuenta mensuales y el impuesto anual que debe pagar el señor Del Valle. Solución Determinamos el monto del pago a cuenta mensual correspondiente al señor Del Valle: El pago a cuenta se calcula sobre la diferencia entre S/.14,000 y S/.9,000 que es S/.5,000; monto que representa la renta mensual del señor Del Valle. Renta bruta 5,000 Deducción 20% -1,000 Renta neta 4,000 Pago a cuenta 6.25% 250 Impuesto anual a pagar: Renta mensual = 14,000 - 9,000 = 5,000 Renta mensual x 12 meses Deducción 20% Renta neta Impuesto según escala 6.25% Pagos a cuenta realizados 250 x 12 = Impuesto por regularizar

18,000 (mayor) -3,600 14,400 900 -900 0

Caso Nº 9 Arrendamiento de bien mueble a contribuyente con renta de tercera categoría El señor Eleazar Nunura es propietario de una camioneta Toyota adquirida en el mes de julio del año 2005 por un valor de S/.63,500 y decide alquilarla a la empresa “Ingenieros S.A.” durante el año 2011 por un monto mensual de S/.500. Se pide determinar los pagos a cuenta mensuales y el impuesto anual correspondiente. Solución Determinamos los pagos a cuenta mensuales:

60,000 -12,000 48,000 3,000 -3,000 0

En el presente caso no es de aplicación la renta ficta ya que sólo rige para el propietario del inmueble.

Alquiler mensual Deducción 20% Renta neta Pago a cuenta mensual 6.25%

300 -60 240 15

Actualización del valor de adquisición del vehículo: IPM diciembre 2011 = 199.235681 * = 1.195051624 IPM junio 2005 166.717217 * Factor supuesto 63,500 x 1.195051624 = 75,885.78

Renta presunta: 75,885.78 x 8% = 6,070.86 (mayor)

Caso Nº 8 Arrendamiento de bien mueble a contribuyente con renta de tercera categoría El señor Gabriel Jiménez es propietario de una camioneta Toyota adquirida en el mes de julio del año 2005 por un valor de S/.57,500, y decide alquilarla a la empresa “El Buho S.A.” durante el año 2011 por un monto mensual de S/.1,500. Se pide determinar los pagos a cuenta mensuales y el impuesto anual correspondiente. Solución Determinamos los pagos a cuenta mensuales: N° 229

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Como la renta real es menor que la renta presunta, se considera la renta presunta. Alquiler anual (Renta Real) S/.300 x 12 = 3,600 (menor) Entonces tomamos la renta mayor: Renta bruta Deducción 20% Renta neta anual Impuesto según escala 6.25% Pagos a cuenta mensuales S/.15.00 x 12 = Pago de regularización

6,071 -1,214 8,457 529 -180 349

Nota: Otro método para determinar los pagos a cuenta mensuales es aplicando la tasa de 12% sobre la renta bruta mensual. En todos los casos planteados se asume que el contribuyente no percibe rentas de otras categorías. Actualidad Empresarial

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