Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas

Inc. I1202037T BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS: San Salvador, a las quince horas quince minutos del día veintidós de diciembre del año dos mil catorce. VISTOS en apelación la Resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos, a las nueve horas diez minutos del día seis de febrero del año dos mil doce, a nombre de ----------------, que se abrevia ----------------, por medio de la cual se resolvió: Determinaren concepto de Remanente de Crédito Fiscal que le corresponde reclamarse a la expresada apelante social, por las cantidades de TRES MILLONES DOSCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS CUARENTA Y TRES DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,288,743.35), respecto del período tributario de enero del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de febrero del referido año; TRES MILLONES SEISCIENTOS DOCE MIL DOSCIENTOS SETENTA Y TRES DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA Y SIETE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,612,273.37), respecto del período tributario de febrero del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de marzo del referido año; TRES MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON ONCE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,456,566.11), respecto del período tributario de marzo del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de abril del referido año; TRES MILLONES

TRESCIENTOS

VEINTE

MIL

SETECIENTOS

VEINTICUATRO

DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON ONCE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,320,724.11), respecto del período tributario de abril del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de mayo del referido año; TRES MILLONES SETECIENTOS NOVENTA Y SIETE MIL CIENTO DIECISÉIS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE 9ª. Calle PonienteNo. 8169, entre 83 Y 85 Avenida Norte, Colonia Escalón, San Salvador, El Salvador, C.A. Teléfonos:(503)2244-4200; (503) 2244-4224. “PRIMER TRIBUNALCERTIFICADA BAJO LAS NORMAS ISO 9001 POR LA ASOCIACION ESPAÑOLA

AMÉRICA CON NOVENTA Y NUEVE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,797,116.99), respecto del período tributario de mayo del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de junio del referido año; TRES MILLONES QUINIENTOS CUARENTA Y UN MIL TRESCIENTOS CUARENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA Y CINCO CENTAVOS

DE

DÓLAR

DE

LOS

ESTADOS

UNIDOS

DE

AMÉRICA

($3,541,340.35), respecto del período tributario de junio del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de julio del referido año; TRES MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA Y DOS MIL TRESCIENTOS DOS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON SESENTA Y DOS CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,862,302.62), respecto del período tributario de julio del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de agosto

del

referido

año;

CUATRO

MILLONES

CIENTO

SESENTA

MIL

NOVECIENTOS CUARENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON DIECISÉIS CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($4,160,940.16), respecto del periodo tributario de agosto del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de septiembre del referido año; TRES MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS SESENTA Y SIETE DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON SIETE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,689,467.07), respecto del período tributario de septiembre del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de octubre del referido año; TRES MILLONES OCHOCIENTOS MIL SEISCIENTOS VEINTE DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA Y NUEVE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,800,620.39), respecto del período tributario de octubre del año dos mil nueve, para ser utilizado en el periodo tributario de noviembre del referido año; TRES MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y DOS MIL CIENTO NOVENTA Y DOS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON VEINTIOCHO CENTAVOS

DE

DÓLAR

DE

LOS

ESTADOS

UNIDOS

DE

AMÉRICA

($3,832,192.28) respecto del período tributario de noviembre del año dos mil nueve, para ser utilizado en el periodo tributario de diciembre del referido año; y TRES

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MILLONES NOVENTA Y OCHO MIL CIENTO NOVENTA Y UN DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON NOVENTA Y SIETE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($3,098,191.97) respecto del período tributario de diciembre del año dos mil nueve, para ser utilizado en el período tributario de enero del año dos mil diez. Y CONSIDERANDO: I.- Que el licenciado ----------------, actuando en su carácter de apoderado general judicial de ----------------, que se abrevia ----------------, al interponer Recurso de Apelación expresó no estar de acuerdo con la Resolución emitida por las razones siguientes: ―――IV

OPERACIONES

DECLARADAS

INCORRECTAMENTE

COMO

EXPORTACIONES RECLASIFICADAS A VENTAS AL MERCADO LOCAL‖‖. ―――7…----------------- considera que las ventas realizadas a embarcaciones propiedad de sociedades no domiciliadas que lo utilizan para abastecer buques de su propiedad para salir del territorio de El Salvador, deben ser consideradas una operación de exportación según los términos del Art 74 de la Ley… (en adelante LIVA)‖‖‖. ―――9. Es evidente que para efectos de esta disposición lo relevante no es el lugar adonde se realiza la transferencia de dominio, sino el lugar adonde se usa o consume el bien, debiendo ser fuera de El Salvador. Precisamente por esa razón es que esta disposición constituye una excepción a lo establecido en el Art 10 de la LIVA. 10. Las pruebas que corren agregadas al proceso son claras al establecer lo siguiente: • ---------------- realizó transferencias de dominio de combustible a diversas personas jurídicas no domiciliadas.

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• Las personas que adquirieron el combustible lo utilizaron para el abastecimiento y propulsión de buques de su propiedad para salir de las aguas territoriales de El Salvador, consumiendo la casi totalidad del combustible en fuera de El Salvador. • Por consiguiente, el combustible fue utilizado y consumido en su casi totalidad en el exterior. 11. Se resalta que el Art 74… es la única disposición aplicable en esta controversia. La definición de exportación incluida en el Reglamento… no es aplicable habida cuenta que incluye elementos que no están contenidos en el Art. 74… particularmente la necesidad que exista un envío de la mercancía. Es evidente que las palabras ―transferencia‖ y ―envío‖ no son sinónimos, y por eso es que la definición de exportación incluida en el Reglamento — como norma derivada — no es aplicable en la controversia‖‖‖. ―――13. En atención a ello, para determinar la aplicación del Art. 74… en estricta aplicación de lo establecido en el Art. 86 de la Constitución… no pueden considerarse elementos adicionados por un Órgano — el Ejecutivo — distinto al que adoptó la normativa — el Legislativo — Una interpretación contraria significaría que el Órgano Ejecutivo al ejercer su potestad reglamentaria alteraría preceptos establecidos en la Ley‖‖‖. ―――15. Asimismo, los requisitos que a criterio de la DGII deben cumplirse para que una operación sea considerada una exportación no están fundamentados… en el Art 74… ―ingreso a un país de destino‖ y ―puesta a disposición para el uso o consumo deseado en el país de destino‖ no están establecidos en la norma en comento. 16. Si bien tal y como la DGII indica el principio de país de destino rige lo establecido en la LIVA, es claro que un principio jurídico no puede contrariar lo establecido en una norma específica, como sería el caso del Art 74… que… no establece el requisito que las mercancías sean exclusivamente/totalmente usadas o consumidas en el exterior. Es decir, cuando el legislador ha querido que el uso ocurra en su totalidad en

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el exterior, como es el caso de los servicios, lo ha establecido expresamente en la disposición. A contrario sensu, para las mercancías no es un requisito que las mercancías sean consumidas en su totalidad fuera de El Salvador y, por tal razón, en los hechos concretos de este caso, las ventas de combustible pueden ser consideradas operaciones de exportación, para efectos del Art 74 LIVA‖‖‖. ―――18. No obstante esas diferencias, se considera apropiado citar la Sentencia por la Sala de lo Contencioso Administrativo a las catorce horas veintisiete minutos del uno de junio de dos mil once, en el proceso referencia 98-2005, al ser la sentencia más reciente de la cual se tiene conocimiento que se haya abordado lo establecido en el Art 74 de la LIVA. 19. En dicha sentencia, se consideró que el servicio de mantenimiento prestado por el contribuyente a aeronaves propiedad de sujetos no domiciliados había sido en el exterior, habida cuenta que el mismo se había prestado exclusivamente en el Aeropuerto Internacional de El Salvador, el cual tiene calidad de recinto fiscal. Asimismo, dichos aviones no hicieron vuelos domésticos en El Salvador, sino que una vez realizado el mantenimiento procedieron a salir del país, utilizando las aeronaves fuera del país, para el uso de vuelos internacionales‖‖‖. ―――21. En consecuencia, aún si la interpretación de la DGII – a criterio de -------------- errada – se mantuviera, ---------------- ha cumplido con los tres requisitos que el Art. 74… considera como ―operaciones de exportación‖ ya que la transferencia del combustible se realizó en un recinto fiscal. Por tal razón, se considera que al igual que lo hiciere la Sala de lo Contencioso Administrativo en la sentencia en comento, se debe considerar la operación realizada por ---------------- como una exportación para efectos del Art. 74… debido a la similitud entre ambas operaciones‖‖‖. ―――V. CRÉDITOS FISCALES OBJETADOS DOCUMENTADOS MEDIANTE DECLARACIONES DE MERCANCÍAS COMPLEMENTARIAS QUE NO RESPALDAN NUEVO

INGRESO

DE

PRODUCTO

AL

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INVENTARIO

DE

LA SOCIEDAD

CONTRIBUYENTE SINO QUE CORRESPONDE A AJUSTES DE PRECIOS A IMPORTACIONES EFECTUADAS EN LOS AÑOS 2004 AL 2008‖‖‖. ―――24. Previo a exponer los argumentos legales, es importante resaltar ciertos aspectos fácticos que deben tenerse en consideración. En primer lugar, no existe duda que ---------------- hizo modificaciones a declaraciones de mercancías utilizadas para importar combustible... porque hubo una variación en los precios de las mercancías. Es decir, aumentó el precio del combustible importado y por tal razón aumentó la cantidad del Impuesto… que debía pagarse por dicha importación... ---------------- enteró esas cantidades al fisco, pagando el complemento correspondiente del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. 25. No obstante lo anterior, la DGII no quiere aceptar como deducibles estos créditos fiscales: Uno de sus argumentos radica en el hecho que ---------------- no siguió el procedimiento establecido para tal efecto para modificar las declaraciones de mercancías. Sobre el particular, se considera que este hecho excede las competencias de la DGII siendo en todo caso la Dirección General de Aduanas la que debería objetar el cumplimiento o no del CAUCA‖‖‖. ―――26. Sobre los restantes argumentos… no toman en cuenta la verdad material de la operación. Como se ha indicado, en este caso no ha habido un nuevo hecho generador sino que lo ha existido una modificación en el quantum de la base imponible. Por consiguiente, lo que ha sucedido en los hechos es un ajuste de base imponible mediante la modificación de declaraciones, no la realización de nuevos hechos generadores. Por tal razón, los artículos 64 y 65 de la LIVA no son relevantes porque… no se han realizado nuevas importaciones sino modificaciones a importaciones realizadas con anterioridad (...)‖‖‖. ―――27… En efecto, para el presente caso, los hechos están establecidos de antemano siendo legal y moral que se acepte como verdad material la existencia y naturaleza de los créditos fiscales a favor de ---------------- y, por ende, se acepten

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para que se puedan utilizar como remanentes. De lo contrario, lo que se evidenciaría sería un enriquecimiento ilícito del Fisco con lesión irremediable al patrimonio de ---------------, puesto que no existe duda que el Estado recibió el Impuesto… que en este momento no le está permitiendo a ---------------- deducirse(…)‖‖‖. II.- Que la Dirección General de Impuestos Internos, habiendo tenido a la vista las razones en que la apelante social apoya su impugnación, procedió a rendir informe de fecha veintitrés de mayo del año dos mil doce, justificando su actuación en los términos siguientes: 1.

RESPECTO

DE

LAS

OPERACIONES

DECLARADAS

INCORRECTAMENTE COMO EXPORTACIONES RECLASIFICADAS A VENTAS AL MERCADO LOCAL. ―――(…) respecto a lo argumentado por la sociedad recurrente, cabe aclarar que del

contenido

del

Informe

de

Auditoría…

esta

Administración

Tributaria

fundamentalmente estableció el tratamiento jurídico que debe otorgárseles a las operaciones realizadas… tomando en consideración que indistintamente de que las transferencias de bienes muebles corporales consistentes en venta de combustibles Diesel y Gasolina Regular a… empresas no domiciliadas… no incide de manera alguna para la calificación jurídica de las operaciones (transferencias) y que por tal motivo deban considerarse como afectas a la tasa… (0%) del Impuesto… ya que se constató que el combustible fue transferido en ---------------- localizado en el Departamento de ----------------, territorio aduanero salvadoreño, para el abastecimiento y propulsión de los… propiedad de las empresas no domiciliadas… en el territorio nacional, lo que está efectuando es una venta en plaza, por lo que el combustible es consumido por dichas embarcaciones desde el territorio nacional, lo cual no constituye una exportación, por el contrario, las operaciones que en ellos se realizan se encuentran afectas al pago del IVA por corresponder dichos espacios al territorio de El Salvador, ello específicamente para los efectos de ejercer la potestad tributaria relativa al pago del IVA que corresponde a la Administración Tributaria; en tal sentido, las operaciones en referencia no cumplen con

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el requisito establecido en el artículo 74 de la Ley… el cual es que los bienes sean consumidos en el exterior, debido a las siguientes consideraciones: Para que una exportación se entienda jurídicamente como tal, se requiere que se susciten las circunstancias siguientes: a) La salida del bien del territorio nacional; b) Su ingreso al país de destino; y, c) La puesta a disposición para el uso o consumo deseados en el país de destino. Lo anterior significa, que para entender que una operación se enmarca dentro de la figura de la exportación, el uso o consumo de los bienes (mercancías) debe iniciar en el país de destino, lo cual es regulado por el artículo 74 de la Ley… el cual dispone entre los requisitos que deben cumplirse para configurarse una exportación de bienes que: ―…las transferencia de dominio definitivas de bienes muebles corporales destinados al

uso y consumo en el exterior‖,en ese sentido, es el soporte jurídico que se encuentra en la definición que cita el artículo 2 numeral 10) del Reglamento… reiterándose que esta Administración Tributaria en todo momento se encuentra apegada al contenido de las normas tributarias que administra… particularmente a los requisitos establecidos en el artículo 74 de la Ley… para la debida y legal calificación de las operaciones realizadas por los contribuyentes como exportaciones, circunscribiendo su actuación a los elementos contenidos en la normativa tributaria, sin embargo para efectos del análisis de la normativa invocada por la contribuyente en alzada y mejor comprensión se trae a colación lo dispuesto en el Reglamento de la Ley… Capítulo 1, Generalidades, artículo 1 el cuál menciona: ―El presente reglamento regula con carácter general y obligatorio, la

Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, para la correcta aplicación de la misma.‖ En otras palabras, el Reglamento… dispone lineamientos a seguir para la correcta aplicación de la Ley… y por ello no puede existir una separación de tales cuerpos normativos.

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Por tal motivo… el artículo 2 numeral 10 del Reglamento… está en concordancia con la definición del término ―exportación‖… además, el artículo 69 del… (CAUCA), vigente a la fecha de las operaciones realizadas por la contribuyente… También, la definición expuesta por Carlos Asuaje Sequeiro en su obra titulada ―Derecho Aduanero‖, expresa que ―La Exportación es el acto jurídico mediante el cual mercancías nacionales o

nacionalizadas abandonan el territorio aduanero con destino a otro territorio aduanero, a título definitivo (…)‖‖‖. ―――En tal sentido… en el caso que nos ocupa la sociedad… en ningún momento efectúa ―envío‖ de la mercancía (diesel y gasolina regular) hacia un territorio aduanero de destino, ni sometió dicha mercancía al régimen de exportación propiamente como tal… la referida sociedad realizó… únicamente la tradición o transferencia del combustible a las empresas no domiciliadas en el territorio nacional, por lo que las navieras tienen el derecho de uso, goce o disposición de tal producto, desde el momento que se lo han transferido dentro del territorio salvadoreño. Por lo que esta Administración Tributaria, comparte el criterio de la contribuyente inconforme, que los términos ―envío‖ y ―transferencia‖ no son sinónimos, debido a que en cuanto al término transferencia, el legislador ya lo definió en el artículo 6 de la Ley… definición en la cual es clara la intención reflejada por el legislador, las manifestaciones mediatas de riqueza inmersas en tales operaciones, siendo que al transferir un bien, por parte del comprador se denota la capacidad económica del consumo y por parte del vendedor la existencia de capacidad contributiva al ejecutar su actividad mercantil. En cuanto al término ―envío‖, de acuerdo al diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, dice que ―Es la acción y resultado de enviar algo o a alguien a algún sitio.‖ La definición está en concordancia con el envío de mercancías a que alude el citado artículo 2 numeral 10 del Reglamento… al definir el concepto de Exportación… además, agrega: ―para uso o consumo definitivo en el exterior‖, es decir, para consumo en el país de destino… , para mayor comprensión es de agregar que para que exista una exportación, se entiende que previo a ello, va a existir una transferencia del bien, lo cual

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para efectos de los artículo 74 y 75 de la Ley… la transferencia estaría gravada con la tasa del… (0%) y al darse el envío de mercancías se estaría configurando la exportación… para el caso qué nos ocupa… las ventas de combustibles realizadas por la contribuyente apelante a las navieras… corresponden a operaciones internas gravadas con la tasa del… (13%) del impuesto… En consecuencia, no existe tal ―envío‖ por parte de la sociedad inconforme, desvirtuándose con este hecho que la contribuyente… sea en primera instancia la persona que exporta, ya que atendiendo a la realidad efectiva de la operación lo que está haciendo es una venta en plaza, debido a que la está realizando dentro del territorio nacional, consecuentemente dichas operaciones están gravadas con la tasa del… (13%) del impuesto; en segundo lugar, de conformidad a la definición de exportación… éste no encajaría para las ventas realizadas a los barcos, ya que éstos no lo llevan a su país para ser consumido allá, más bien la puesta a disposición del combustible como el inicio de su consumo se manifiesta dentro del territorio salvadoreño, por lo tanto no puede considerarse como exportación de mercancías‖‖‖. ―――(…) es oportuno mencionar que para efectos de la aplicación de la tasa del… (0%), la Ley… se rige por el Principio de Imposición en El país de Destino, situación que… significa que los bienes exportados no se gravan en el país de origen, pues corresponde al país de destino aplicar los gravámenes correspondientes. De lo anterior… se puede señalar, que las mercancías o bienes se gravan cuando ingresan al territorio de destino (Importación) y si en el presente caso el consumo de combustible se inició en el territorio nacional y no se grava con la tasa del… (13%) del impuesto, sino con la tasa del… (0%), la importación del mismo se escaparía de la tributación tanto en el lugar de origen como en el de destino‖‖‖. ―――Lo anterior es confirmado en sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, en sentencia proveída a las quince horas y cinco minutos del día doce de enero de dos mil cinco, identificada con la referencia 88E-2003 (…)‖‖‖:

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―――Ahora bien, respecto a lo dispuesto en el artículo 74 de la Ley… la misma se constituye en una norma que prima para tal calificación y que en el caso sui generis que nos ocupa, tal como ya se ha explicado anteriormente resulta que las transferencias de combustible a las navieras, no pueden calificarse como exportaciones tomando como base el hecho de que las transferencias se realizaron en el Puerto ---------------localizado en el Departamento de ----------------, a barcos con bandera internacional, sino por el contrario el hecho de que el combustible transferido… no fue destinado a su consumo en forma definitiva en el exterior, sino que… se inició dentro del territorio nacional, ya que el mismo es utilizado para la circulación de dichas embarcaciones, de manera tal que no se ha configurado la exportación de dicho combustible, por lo que el argumento expuesto por la contribuyente inconforme… no es procedente (…)‖‖‖ ―――(…) esta Administración Tributaria, se encuentra inhibida de aplicar a las ventas de combustible a empresas navieras no domiciliadas, criterios que no tienen sustento legal, tal sería el caso de considerarlas exportaciones gravadas con la tasa del… (0%) del impuesto aún y cuando no cumplen con los requisitos exigidos en la legislación nacional para tal efecto… por lo que lo argumentado por la contribuyente quejosa carece de fundamento legal. Por las razones que anteceden… también es importante reiterar a la recurrente que no se comparte con lo argumentado en cuanto a que lo relevante del artículo 74 de la Ley… no es el lugar donde se realiza la transferencia de dominio. sino en cuanto al lugar donde se usa o consume el bien, lo cual es una excepción a lo establecido en el artículo 10 de la Ley… debido a que, si bien es cierto el caso que nos ocupa se centra a que la contribuyente inconforme no ha cumplido con lo dispuesto en el artículo 74 de la Ley en comento, refiriéndose a que los bienes transferidos (combustible) no ha sido consumido exclusivamente en el exterior, debe atenderse particularmente a los requisitos establecidos en el artículo 74 de la Ley… para la debida y legal calificación de las operaciones realizadas por los contribuyentes como exportaciones, circunscribiendo su actuación a los elementos contenidos en la normativa tributaria en comento, lo que para efectos del análisis de la normativa invocada… conviene traer a colación lo

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dispuesto en el citado artículo 74 de la Ley… en cuanto la misma se constituye en una norma que califica las exportaciones y que en el presente caso, tal como ya se ha explicado anteriormente, resulta que las transferencias de combustible a las embarcaciones, no pueden calificarse como exportaciones tomando como base el hecho de que el combustible transferido… no fue destinado a su consumo en forma definitiva en el exterior, sino que su consumo se inició dentro del territorio nacional, ya que el mismo es utilizado para la circulación de dichas embarcaciones. De tal manera que, no se ha configurado la exportación de dicho combustible… el citado artículo 74 de la Ley de la materia, exige varios requisitos, los cuales son: a) Que se trate de una transferencia de dominio de bienes muebles corporales y b) Que dichos bienes sean destinados al uso y consumo en el exterior, lo cual, para el primer requisito, se hace constar en el Informe de Auditoría… que la contribuyente… realizó Transferencias de Bienes Muebles Corporales provenientes de la venta de combustibles Diesel y Gasolina Regular a las empresas no domiciliadas; sin embargo, en cuando al segundo requisito, no se ha cumplido por haberse constatado en la fiscalización que el combustible vendido… se suministró en el Puerto ----------------, localizado en el Departamento ----------------, territorio aduanero salvadoreño… combustible que fue utilizado para el abastecimiento y propulsión de dichas embarcaciones constatándose que el producto fue consumido desde el territorio nacional, lo cual constituye una operación interna gravada con la tasa del… (13%) del impuesto; por tal motivo… no basta únicamente el hecho de haberse vendido producto a una empresa no domiciliada… en tal sentido, esta Dirección General determinó que la contribuyente… declaró incorrectamente la venta de productos derivados de petróleo como exportaciones gravadas, con la tasa del… (0%) del Impuesto (…)‖‖‖. ―――Además, según lo prescrito por el artículo 10 de la Ley… las transferencias de dominio constituirán hecho generador del impuesto cuando los respectivos bienes muebles corporales se encuentren situados, matriculados o registrados en el país, no obstante que pudieren encontrarse colocados transitoriamente en él o en el extranjero y aún cuando los actos, convenciones o contratos respectivos se hayan celebrado en el

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exterior; las referidas transferencias por no enmarcarse dentro de los parámetros del artículo 74 y siguientes de la referida ley, se encuentran gravadas con la tasa del… (13%) del Impuesto IVA... por lo tanto, el argumento de la contribuyente… carece de validez (…)‖‖‖. ―――De igual manera, no se comparte lo expresado… al decir que no es un requisito del artículo 74… que las mercancías sean exclusiva/totalmente consumidas en el exterior, debido a que el legislador dispuso que los bienes o mercancías sean usadas o consumidas en el exterior, ya que, en atención al ―Principio de Imposición en el País de Destino‖, los bienes sean gravados en el país de consumo… por lo cual lo aducido… no tiene fundamento legal debido a que las mercancías deben ser consumidas en su totalidad en el exterior, por lo tanto, sí corresponde a un requisito del citado artículo 74, por no distinguir el legislador lo contrario (…)‖‖‖. ―――Es pertinente… advertir, que la sociedad recurrente en el proceso de audiencia y apertura a prueba… no aportó ninguna prueba por medio de las cuales pudiera comprobar las argumentaciones del escrito presentado a esta Administración Tributaria… En consecuencia… la reclasificación efectuada se mantiene inalterable y apegada a lo que las normas tributarias establecen, por lo que solicita se confirme la determinación establecida en la resolución objeto de alzada‖‖‖. 2. EN CUANTO A LOS CRÉDITOS FISCALES OBJETADOS ―――(…) esta Administración Tributaria, respecto del argumento expuesto por la contribuyente… considera necesario traer a colación… el artículo 64 de la Ley… para determinar la ―deducibilidad‖ de los créditos fiscales, mencionando lo siguiente: ―… el

impuesto que ha de ser pagado por el contribuyente será la diferencia que resulte de deducir del débito fiscal causado en el período tributario, el crédito fiscal trasladado al contribuyente al adquirir bienes o al utilizar los servicios y, en su caso, el impuesto pagado en la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario.‖, por lo que en virtud de la trascendencia de los créditos fiscales a efecto de

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establecer el monto de la obligación tributaria de los contribuyentes, el legislador estableció ciertos requisitos que deberán de cumplirse a fin de hacer posible su deducción, los que se estipulan en el artículo 65 (…)‖‖‖. ―――También es pertinente analizar, lo que el artículo 57 de la Ley… señala el tratamiento tributario que debe dársele a las operaciones realizadas por los contribuyentes para deducirse el crédito fiscal del débito fiscal, respecto a la obligación de éstos en trasladar a los adquirentes de bienes o prestatarios de servicios una cantidad equivalente al monto del débito fiscal generado en cada operación gravada, la cual deberá constar en el comprobante de crédito fiscal correspondiente; dotándole de un mecanismo que le permite recuperar el IVA a los contribuyentes, que a su vez él ha soportado en la adquisición de bienes indispensables para el objeto, giro o actividad realizada y para la generación de operaciones gravadas con el Impuesto y que por lo tanto le generen débito fiscal, lo cual, de acuerdo a lo establecido en los mencionados artículos… también se aplica el mismo procedimiento para el cálculo del impuesto, al importador en la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario de que se trate, no perdiendo de vista que dicho procedimiento únicamente es para contribuyentes de IVA y no para consumidores finales, dándole de esta manera aplicabilidad al principio de Neutralidad; por lo que, esta Oficina no comparte el argumento de la contribuyente inconforme en pretender justificar su actuación diferenciando la obligación tributaria entre el importador y los que transfieren bienes o prestan servicios, siendo el mismo procedimiento que va a aplicar conforme a las disposiciones legales citadas, siempre y cuando los contribuyentes cumplan con los requisitos legales establecidos en las mismas. Y eso es lo que ha pasado, en el procedimiento de fiscalización que se le efectuó a la contribuyente inconforme… el cual concluyó con la emisión del informe de Auditoría… en el que consta que la deducción del crédito fiscal..no procede puesto que las compras efectuadas por la misma, se encuentran amparadas en Declaraciones de Mercancías complementarias registradas y declaradas en los períodos tributarios de febrero, marzo y abril de dos mil nueve, vinculadas a declaraciones de mercancías

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definitivas presentadas y liquidadas en los años comprendidos del dos mil cuatro al dos mil ocho, así como declaraciones, de mercancías complementarias registradas y declaradas en el período tributario de diciembre de dos mil nueve vinculadas con declaraciones de mercancías presentadas y liquidadas en los períodos tributarios comprendidos de enero a julio de dos mil nueve, comprobando que dichas declaraciones no amparan ingreso de nuevo producto al inventario de la sociedad en alzada, sino que fueron realizadas por ajuste de precios de las declaraciones de mercancías originales de los referidos períodos anteriores y que a la fecha de las modificaciones en referencia, éstas ya se encontraban como definitivas, es decir, no existieron bienes que se agregaran en las declaraciones de mercancías modificatorias, que se importaran, por lo tanto, no existió transferencia de bienes muebles corporales que generen débitos fiscales, por consiguiente se concluyó que no son indispensables para el objeto, giro o actividad de la sociedad, puesto que ya se habían liquidado las originales que sí amparaban el producto para la venta, de hecho, al momento de realizar los complementos ya se había vendido el producto… y que de conformidad a lo establecido en los artículos 64 y 65… de la Ley… no procede su deducción… por lo tanto, los argumentos expuestos no desvirtúan en nada la objeción determinada en el citado Informe de Auditoría. De igual forma… esta Administración Tributaria, no comparte… ‗lo aducido por la contribuyente… que lo que efectuó con las modificatorias a las declaraciones de mercancías en comento, es un ajuste a la base imponible, tratando de separar dicha actuación con el hecho generador, aduciendo que no es correcto enfocarse que necesariamente deben realizarse hechos generadores para realizar las modificatorias de dichas declaraciones, debido a que por, una parte, en el informe de auditoría se hace constar que los ajustes causados fueron por variaciones de precios entre las facturas enviadas por el proveedor del exterior, las cuales sirvieron de base para realizar las declaraciones de mercancías originales y otras facturas con precios diferentes enviadas por el mismo proveedor en períodos posteriores a las fechas de liquidación de las originales; por lo que… para ese momento ya se habían vendido los productos importados. pues desde el mismo momento en que la declaración definitiva es liquidada,

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el importador tiene libre disposición de la misma, por lo que las declaraciones de mercancías complementarias no respaldaron el ingreso de nuevos productos; los cuales pudieran venderse y así confrontarse el débito causado por dichas ventas contra el crédito fiscal causado por las referidas importaciones y en consecuencia los créditos fiscales originados por los complementos no son deducibles del débito fiscal; y por otra parte, en la etapa procedimental de aportación de pruebas, la contribuyente inconforme no comprobó ni demostró haber realizado el ajuste a la base, tal como lo manifiesta, sino que únicamente se quedó en meros señalamientos sin presentar la prueba respectiva (…)‖‖‖. III.- Dando prosecución al incidente que nos ocupa, este Tribunal proveyó auto de las diez horas treinta minutos del día treinta de mayo del año dos mil doce, mediante el cual se abrió a pruebas el presente recurso, derecho del cual no hizo uso la apelante social. Posteriormente este Tribunal, mediante auto de las nueve horas cuarenta minutos del día tres de julio del año dos mil doce, mandó oír en alegaciones finales a la sociedad impetrante, derecho del cual hizo uso al presentar escrito a este Tribunal el día veinticuatro de julio del año dos mil doce, por medio del cual ratificó sus alegatos, quedando el presente incidente en estado para emitir sentencia. Finalmente, por medio de escrito presentado ante este Tribunal en fecha diecinueve de diciembre del presente año el licenciado --------------- acreditó su personería para actuar como apoderado general judicial con cláusula especial de ---------------, que se abrevia ----------------. IV. Del análisis a las razones expuestas por la sociedad recurrente y justificaciones de la Dirección General de Impuestos Internos, en adelante denominada Dirección General o Administración Tributaria, este Tribunal se pronuncia de la manera siguiente:

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1. RESPECTO DE LAS OPERACIONES DECLARADAS INCORRECTAMENTE COMO EXPORTACIONES RECLASIFICADAS A VENTAS AL MERCADO LOCAL. La sociedad recurrente expuso en su escrito de apelación que el artículo 74 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en ningún lado exige que un bien ingrese al país de destino o que el uso y consumo de las mercancías se dé en el país de destino o que sea necesario un envío de mercancías, ya que los requisitos que dicho artículo señala como necesarios para determinar que se ésta ante una operación de exportación de mercancías, son: a) que exista una transferencia definitiva de dominio de bienes muebles corporales, b) que dichos bienes sean usados en el exterior, y c) que los mismos sean consumidos en el exterior; requisitos que a su juicio se han cumplido en el presente caso, ya que el legislador no dispuso de manera expresa que el uso y consumo de las mercancías debía ser exclusivamente en el exterior, como en el caso de las exportaciones de servicios. Por su parte la Administración Tributaria afirma que la recurrente social durante los períodos tributarios comprendidos de enero a octubre del año dos mil nueve, declaró incorrectamente como exportaciones el valor de CUATRO MILLONES DOSCIENTOS CINCUENTA MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y CUATRO DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($4,250,474.58), provenientes de la venta de combustibles diesel y gasolina regular a sujetos no domiciliadas en el país, y que fueron suministrados en el ---------------- del Departamento de ---------------, para el abastecimiento y propulsión de barcos, estableciéndose que dichas operaciones no cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 74 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, para ser calificadas como operaciones de exportación, debido a que el requisito consistente en que las transferencias de dominio de bienes muebles corporales sean destinadas al uso y consumo en el exterior no se cumple, ya que no se efectuó el envío de los combustibles a los países de destino señalados en las respectivas declaraciones de mercancías y su documentación de soporte, sino que el producto fue consumido desde el territorio

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nacional, constituyendo por lo tanto una operación interna gravada con la tasa del trece por ciento del impuesto de que se trata. Al respecto, este Tribunal considera necesario realizar un análisis del artículo 74 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, a efecto de establecer si la venta de combustibles por parte de la sociedad recurrente a empresas no domiciliadas en el país, para el abastecimiento y propulsión de barcos, constituye venta interna o una operación de exportación de bienes, gravadas ya sea con la tasa del trece por ciento o del cero por ciento del impuesto, respectivamente. Es así que el referido artículo 74 dispone en lo pertinente: ―――Están afectas a

estas normas especiales, las exportaciones consistentes en transferencias de dominio definitivas de bienes muebles corporales, destinadas al uso y consumo en el exterior y las prestaciones de servicios realizadas en el país, a usuarios que no tienen domicilio ni residencia en él y los servicios estén destinados a ser utilizados exclusivamente en el extranjero‖‖‖ (las negrillas son nuestras). Sobre lo trascrito se advierte, que las transferencias de dominio de bienes muebles corporales, deben cumplir con ciertos requisitos fundamentales para ser consideradas como operaciones de exportación, los cuales son: a)

La existencia de una transferencia de dominio definitiva de bienes

muebles corporales; y b)

Que los bienes transferidos sean destinados al uso y consumo en el

exterior. Referente al primer requisito este Tribunal constata que la sociedad en alzada transfiere combustible a sujetos no domiciliados en el país, como son: -----------------(----------------), ---------------- (----------------),---------------- (-----------------), ---------------- (----------------),----------------,---------------- (----------------), --------------- (----------------),---------------- (----------------),----------------, (-----

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-----------),---------------- (----------------),---------------- (----------------),--------------- (----------------), y ---------------- (----------------); quienes requieren dicho insumo para realizar sus labores de pesca o transporte de gas y de carga, cumpliendo así con el primer requisito. Ahora bien, respecto al segundo requisito y en el cual se concentra lo medular de la presente sentencia, la sociedad en alzada expone que el legislador no dispuso que el uso y consumo de las mercancías debería ocurrir exclusivamente en el exterior; sin embargo, este Tribunal repara en el artículo 75 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, establece que las exportaciones estarán afectas a una tasa del cero por ciento, con el objeto de fomentar las operaciones de exportación de bienes y servicios, mecanismo mediante el cual se pretende dar cumplimiento con el Principio de Imposición en el País de Destino, lo que significa que para efectos del impuesto, los productos y servicios que sean exportados definitivamente de nuestro país son liberados del impuesto al consumo en su totalidad, habida cuenta que serán gravados en el país al cual se dirigen con los impuestos allí existentes. Respecto a ello tratadistas como Piera Filippi, junto con el coordinador Victor Uckmar en la obra ―Curso de Derecho Tributario Internacional‖, Tomo II, Editorial Temis, S.A. Bogotá Colombia, 2003, páginas 444 a 447, al referirse al Principio de Imposición en el País de Destino manifiestan que: ―――Dicho principio garantizara la igualdad de tratamiento entre los productos

nacionales y los procedentes de otros países miembros. Este criterio de tasación implica la no imposición de las operaciones de exportación y la imposición de las importaciones en el país de destino, con la misma tasa prevista para las operaciones internas. El sistema permite sujetar a imposición los bienes procedentes de los otros países con la tasa vigente en el país de importación, garantizando de esta manera la igualdad de tratamiento con los productos nacionales, aun en ausencia de una armonización completa de la regulación aplicable del tributo y en especial de las tasas de impuesto existentes entre los diversos países miembros. Una ulterior ventaja de este

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principio, consiste en el respeto del criterio de atribución del tributo al país donde tiene lugar el consumo y se produce la deducción (…)‖‖‖. En ese sentido, este Tribunal advierte que la intención de colocar nuestros bienes y servicios en el exterior en las mismas condiciones en que se encuentran los productos del país de destino, obedece a que si nuestras exportaciones no tuviesen dicho tratamiento de la tasa cero por ciento, los bienes y servicios nacionales exportados, por regla general incrementarían su valor respecto del valor de los bienes existentes en el país de destino, los cuales obviamente no se encuentran sujetos al impuesto del país de origen. Por cuanto se considera que efectivamente las diferentes navieras con quienes se efectuaron la venta de combustible, poseen la calidad de sujetos no domiciliados, además la ley exige que los bienes o productos sean usados o consumidos en el extranjero, y consecuentemente ser gravados en dicho país de destino con su respectivo impuesto al consumo. Y es que las exportaciones al ser consideradas por el legislador afectas a la tasa del cero por ciento, se adhieren al Principio de Imposición en el País de Destino, pretendiendo que en el país en el cual será consumido deba ser gravado. En conclusión, las operaciones declaradas como exportaciones por la sociedad impetrante no han cumplido con la finalidad perseguida por las reglas especiales dispuestas en los artículos 74 y 75 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, es decir gravar los bienes en el país de consumo, criterio que además ha sido avalado por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Honorable Corte Suprema de Justicia, en sentencia de las doce horas veinticinco minutos del día diez de abril del año dos mil dos, bajo la referencia 57-I-2000. Por consiguiente, lo

actuado

por

la

Dirección

General

al

determinar

operaciones

declaradas

incorrectamente como exportaciones reclasificadas a ventas internas gravadas con la tasa del trece por ciento del impuesto, se encuentra conforme a derecho, debiendo confirmarse el presente punto.

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Lo anterior, es conforme con sentencias emitidas por este Tribunal a las diez horas treinta minutos del día diecinueve de octubre del año dos mil diez, con referencia I0910009TM, y a las ocho horas treinta y cinco minutos del día veinticuatro de septiembre del año dos mil doce, con referencia I1109021TM. 2. RESPECTO DEL CONCEPTO DE EXPORTACIÓN CONTENIDO EN EL REGLAMENTO DE LA LEY DE IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS Y DE LAS SENTENCIAS EMITIDAS POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA HONORABLE CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. Expone la recurrente social que la definición utilizada por la Dirección General y que se encuentra dispuesta en el artículo 2 numeral 10) del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, no es aplicable para definir las operaciones de exportación, ya que incluye elementos que no están contenidos en el artículo 74 de la Ley de la materia, como lo es la necesidad de que exista un envío de la mercancía. Por su parte la Dirección General en cuanto a lo argumentado por la recurrente social expone lo siguiente: ―――Para entender que una operación se enmarca dentro de la

figura de la exportación, el uso y consumo de los bienes (mercancías) debe iniciar en el país de destino, lo cual es regulado en el artículo 74 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, el cual dispone entre los requisitos que deben cumplirse para configurarse una exportación de bienes que: ―… las transferencias de dominio definitivas de bienes muebles corporales destinados al uso y consumo en el exterior‖, en ese sentido, es el soporte jurídico que se encuentra en la definición que cita el artículo 2 numeral 10) del Reglamento de la Ley (…)‖‖‖. Al respecto, este Tribunal advierte que de acuerdo a la técnica legislativa las leyes no deberían contener definiciones, por tal razón en muchas ocasiones éstas aparecen contenidas en los Reglamentos, los cuales guardan estrecha relación con las

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normas secundarias; en este caso el artículo 2 numeral 10) del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, está en armonía con el artículo 74 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios; es decir, que el Reglamento complementa a la Ley regulando los detalles indispensables que aseguren su cumplimiento real. Aunado a lo anterior este Tribunal retoma el criterio expuesto por autores como Manuel María Diez, quien desarrolla los Reglamentos de Ejecución y los define como: ――los que se dictan

para complementar la ley o asegurar su ejecución‖‖. Y agrega además que son: ――manifestaciones jurídicas del órgano ejecutivo secundumlegem, por lo cual algunos autores suelen denominarlos legislación secundaria o complementaria, porque complementan a la ley regulando los detalles indispensables que aseguran su cumplimiento (…)‖‖. Derecho Administrativo. Tomo I, 2º Edición Plus Ultra. Buenos Aires. Argentina 1974, página 342. Por todo lo anterior, la Administración Tributaria actuó conforme a la Ley al relacionar el concepto de ―Exportación‖, establecido en el Reglamento de la Ley de IVA, ya que constituye el complemento indispensable de la Ley que desarrolla, en el sentido de asegurar la correcta aplicación y la plena efectividad de la Ley misma para garantizar sus fines. Cabe advertir que, el presente criterio es conforme con sentencias emitidas por este Tribunal a las diez horas treinta minutos del día diecinueve de octubre del año dos mil diez, con referencia I0910009TM, y a las ocho horas treinta y cinco minutos del día veinticuatro de septiembre del año dos mil doce, con referencia I1109021TM.

Finalmente, respecto de la sentencia con referencia 98-2005 emitida por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia invocada por la recurrente social para sustentar que la venta de combustible a empresas no domiciliadas es exportación de mercancías, este Tribunal del análisis del referido planteamiento advierte que la sociedad recurrente entra en contradicción cuando considera que las sentencias de la Sala de lo Contencioso Administrativo

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relacionadas por la Dirección General no aplican en su caso y expresa en lo pertinente ―――Si bien es cierto la Sala de lo Contencioso Administrativo se ha

pronunciado sobre la interpretación del Art. 74 LIVA, tal y como cita la DGII, estas interpretaciones se han hecho considerando la exportación de servicios y no de mercancías. Por tal razón, las situaciones fácticas que motivaron dichas resoluciones son diferentes a las del caso en concreto‖‖‖ (énfasis agregado); y a los efectos de que se considere exportación la venta de combustible por ella realizada, trae a cuenta una sentencia emitida por la referida Sala en la que la operación a calificar como exportación es también la prestación de servicio de mantenimiento a aeronaves propiedad de sujetos no domiciliados, de la cual manifiesta ―――Si bien esta sentencia se dicta en el marco de exportación de servicios

y no de exportación de mercancías, es menester resaltar la similitud que existe con la situación de ----------------‖‖‖ (énfasis agregado). Por lo anterior es improcedente el agravio de la apelante social. 3. EN CUANTO A LOS CRÉDITOS FISCALES OBJETADOS POR AJUSTES DE PRECIOS SOBRE IMPORTACIONES EFECTUADAS EN OTROS PERÍODOS. La sociedad recurrente alegó en lo pertinente lo siguiente: ―――Los créditos

fiscales

objetados

documentados

mediante

declaraciones

de

mercancías

complementarias que no respaldan nuevo ingreso de productos al inventario… sino que corresponden a ajustes de precios a importaciones efectuadas en los años dos mil cuatro al dos mil ocho‖‖‖. La Administración Tributaria expresó que de conformidad a lo establecido en los artículos 64 y 65 incisos segundo y último de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto de los períodos tributarios de febrero, marzo, abril, y diciembre del año dos mil nueve, se

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objetó importaciones gravadas y su correspondiente crédito fiscal por los valores de DIECISIETE

MILLONES

TRESCIENTOS

CINCUENTA

Y

TRES

MIL

QUINIENTOS SETENTA Y DOS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON VEINTISÉIS CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($17,353,572.26) y DOS MILLONES DOSCIENTOS CINCUENTA Y CINCO MIL NOVECIENTOS SESENTA Y CUATRO DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON VEINTITRÉS CENTAVOS DE DÓLAR

DE

LOS

ESTADOS

UNIDOS

DE

AMÉRICA

($2,255,964.23),

respectivamente, debido a que se comprobó que los referidos créditos fiscales están respaldados mediante Declaraciones de mercancías complementarias declaradas en febrero, marzo y abril del año dos mil nueve, las cuales están vinculadas a declaraciones de mercancías correspondientes a los años comprendidos del dos mil cuatro al dos mil ocho, así como en Declaraciones de mercancías complementarias declaradas en diciembre del año dos mil nueve vinculadas a Declaraciones de mercancías comprendidas de diciembre del año dos mil ocho y de enero a julio del año dos mil nueve, que se realizaron con el objetivo de ajustar los precios de los productos importados en esos años. En ese sentido, este Tribunal tiene a bien aclarar que de conformidad a lo dispuesto en el artículo 64 de la Ley de IVA, por regla general ―――el impuesto que ha

de ser pagado será la diferencia que resulte de deducir del débito fiscal causado en el período tributario, el crédito fiscal trasladado al contribuyente al adquirir bienes o al utilizar los servicios y, en su caso, el impuesto pagado en la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario‖‖‖ (las negrillas son nuestras). Como se observa, dicho artículo establece como requisito para la deducción de los créditos fiscales provenientes de importaciones o internaciones definitivas de bienes, que se haya pagado el impuesto respectivo, producto del ingreso al país de las mercancías provenientes del exterior, es decir que el pago del impuesto se da en

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tal caso únicamente con la importación o internación definitiva de bienes, por lo tanto, no se puede deducir crédito fiscal alguno sin antes haberse pagado el impuesto por las referidas operaciones, en tal sentido este Tribunal del análisis del Expediente Administrativo respectivo constató que el crédito fiscal reclamado por la recurrente social respecto de los períodos tributarios de febrero, marzo, abril, y diciembre del año dos mil nueve, proviene del impuesto pagado por el ajuste en el precio de los combustibles importados entre los años dos mil cuatro a dos mil nueve,y no de la importacióno internación definitiva de bienes, por lo que la reclamación del referido crédito fiscal no cumple el requisito establecido en el artículo 64 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. En consecuencia, es procedente la objeción a los créditos fiscales realizada por la Dirección General. POR TANTO: De conformidad a las razones expresadas, disposiciones legales citadas y artículo 4 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, que rige a este Tribunal, RESUELVE: CONFÍRMASE la Resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos, a las nueve horas diez minutos del día seis de febrero del año dos mil doce, a nombre de ----------------, que se abrevia ----------------, por los conceptos y montos detallados al inicio de la presente sentencia. Devuélvase el respectivo Expediente Administrativo a nombre de ---------------, que se abrevia ----------------, a la Dirección General de Impuestos Internos.

NOTIFÍQUESE.---PRONUNCIADA POR EL PRESIDENTE Y LOS SEÑORES VOCALES QUE LA SUSCRIBEN ---M. E. dRUBIO.---R. CARBALLO.---J. MOLINA.---MPA.---J. N. C. ESCOBAR.---RUBRICADAS. CORRESPONDE A DATOS PERSONALES O CONFIDENCIALES: -------------

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